Composta dagli Ill.mi Sigg.: SENTENZA
Dott. Antonio Brancaccio Presidente N. 18

1.Dot. Gaetano Lo Coco Consigliere
2. " LD IA " REGISTRO GENERALE
3. " GU CO " N. 27555/88
4. " TR CA "
5. " RN EN "
6. " VA AR "
7. " AN SI "
8. " Mariano Battisti Relatore
ha pronunciato la seguente

S E N T E N Z A
sul ricorso proposto dal Procuratore Generale presso la corte di Appello di Napoli;

avverso la sentenza del 26/9/1988 della Corte di Appello di Napoli;

Visti gli atti, la sentenza denunziata ed il ricorso;

Udita in pubblica udienza la relazione fatta dal Consigliere Mariano Battisti;

Udito il Pubblico Ministero che ha concluso per il rigetto del ricorso;

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

1 - Il Tribunale di Napoli, con sentenza del 6/5/1986, affermava la penale responsabilità di LF CI in ordine al reato previsto dall'articolo 1 della L. 29/7/1981 n. 406: l'imputato aveva abusivamente riprodotto, come era stato accertato in S. Antimo il 10/4/1984, musicassette sprovviste del contrassegno SIAE ponendole in commercio.
Il Tribunale condannava il CI alle pene di legge e al risarcimento dei danni da liquidarsi in separata sede, a favore della SIAE e ordinava la confisca delle musicassette in sequestro. Lo assolveva perché il fatto non costituisce reato dalla imputazione di aver omesso di tenere in relazione all'attività di commercio così esercitata, le scritture contabili obbligatorie ai fini fiscali, omissione prevista e punita dall'articolo 1, sesto comma, del D.L. 10/7/1982 n. 429 convertito nella L. 7/8/1982 n. 516.

2 - Il Procuratore della Repubblica proponeva appello avverso questo capo della sentenza osservando sia che l'attività commerciale del CI, ancorché illecita, era produttiva di reddito soggetto ad imposizione, sia che la soluzione contraria privilegerebbe irrazionalmente i redditi illeciti.

3 - La Corte di Appello di Napoli con sentenza del 26/9/1988, confermava la decisione del Tribunale, rilevando che "le disposizioni della legge 7/8/1982 n. 516 non possono ritenersi applicabili alle attività illecite" che, "diversamente opinando, dovrebbe concludersi che chiunque pone in essere un'attività delittuosa, foriera di profitto, dovrebbe tenere i libri e le scritture contabili attestanti tali attività ed essere obbligato a richiesta, a porle a disposizione degli organi di polizia giudiziaria.
4 - È ricorso per cassazione il Procuratore Generale deducendo la violazione dell'articolo 1, ultimo comma, del D.L. 10/7/1982, convertito nella L. 7/8/1982 n. 516, sul presupposto che "il CI ha posto in essere una vera e propria attività commerciale (vendita di musicassette) a nulla rilevando la mancanza della prescritta autorizzazione" e che "c'è differenza tra illiceità e illegittimità, sicché l'imputato era obbligato alla tenuta delle scritture contabili, la cui omissione è da perseguirsi ai sensi dell'articolo 1, ultimo comma, D.L. n. 429/1982, convertito nella L. 512/1982". "Una diversa interpretazione della normativa vigente - ha concluso il ricorrente - finirebbe per privilegiare gli operatori commerciali che non si premuniscono delle autorizzazioni di rito".

5 - La terza sezione, alla quale il ricorso era stato assegnato, con ordinanza in data 2 luglio 1993 lo ha rimesso alle sezioni unite "per la rilevanza della questione e la possibilità che si pervenga a una decisione che contrasti con quelle in precedenza pronunciate dalla sezione".
MOTIVI DELLA DECISIONE

1 - Questa corte, riunita a sezioni unite, è chiamata a risolvere la questione se il provento di reato rientri o meno nella categoria del reddito tassabile e se, conseguentemente, coloro che ricavino una ricchezza da un'attività illecita costituente reato siano o non siano tenuti all'osservanza delle disposizioni - articolo 1, VI comma, D.L. 10/7/1982 n. 429, convertito nella L. 7/8/1982 n. 516 -
tese alla trasparenza dell'attività produttrice di reddito, la cui violazione è stata contestata al CI.

2 - La questione è stata sottoposta all'attenzione delle sezioni unite, non perché sia stata oggetto di contrastanti sentenze di questa Suprema Corte;
ma, come dice l'ordinanza di rimessione, per "la rilevanza della questione e la possibilità che si pervenga a conclusioni di segno diverso rispetto alla giurisprudenza della sezione, giurisprudenza le cui argomentazioni sono contestate dalla prevalente dottrina e da alcune pronunce dei giudici tributari".

3 - L'ordinanza ha anche sottolineato che, se la giurisprudenza della sezione era stata tutta nel senso della intassabilità, "la necessità di una rimeditazione di un tale principio era stata, peraltro, avvertita dalla stessa sezione con la sentenza 24 giugno 1992 n. 9405".

4 - Ebbene, se la giurisprudenza penale di questa Suprema Corte ha costantemente affermato, almeno nell'ultimo decennio (Cass. Pen., Sez. III, 20/11/1991 n. 2475; 30/3/1991 n. 2220; 9/1/1991 n. 36;
29/11/1986 n. 179; 15/10/1984 n. 5170), che "il pretium sceleris" non può essere sottoposto a prelievo tributario, la giurisprudenza civile, con la sentenza 30/7/1952 n. 2402 della I sezione, - che è stata, negli anni successivi, un costante punto di riferimento per quella parte della dottrina che ha sostenuto la tesi della tassabilità dei proventi di reato, - si è espressa in termini diametralmente opposti, facendo proprio l'indirizzo di una parte, autorevole, della dottrina, secondo il quale non v'è alcuna ragione per non ritenere il possesso dei proventi di reato "presupposto dell'imposta sul reddito".
La stessa prima sezione civile, successivamente (Sez. I, 15/10/1984 nn. 5168 e 5169), è ritornata incidentalmente sul tema, osservando che "i frutti di reato sono confiscabili, non tassabili". Recentemente, poi, (sez. I, 13/3/1993 n. 3020) ha ribadito, categoricamente, che "il provento di reato non è assoggettabile ad imposta".

5 - Le ragioni addotte dalla giurisprudenza - identiche a quelle indicate dalle corrispondenti voci della dottrina - per suffragare l'una o l'altra tesi sono le seguenti.
Ragioni a favore della tassabilità.
I - La sentenza della I sezione civile ha messo in rilievo che "reddito soggetto all'imposta di ricchezza mobile è ogni aumento di valore concretamente determinabile in denaro che si verifichi nel patrimonio di una persona od ente (soggetto passivo dell'imposta) nel momento o nel periodo di tempo stabilito dalla legge in dipendenza del capitale o dell'attività umana, cioè che non sia fondiario".
"La legge organica - in allora, il T.U. sui redditi di ricchezza mobile, approvato con D.M. 24/8/1987 n. 4021 - prende in considerazione - ha proseguito la Corte - solo la manifestazione economica della sua obiettività, indipendentemente da ogni riferimento alla natura dell'attività che genera il reddito". "I caratteri di tale attività, compresa la illiceità o meno, sono irrilevanti per il diritto ad esigere l'imposta, che vige per il solo fatto dell'esistenza di un reddito nel senso già precisato". "Il reddito, qualunque sia la sua fonte, per il solo fatto della sua esistenza materiale, è soggetto all'imposta".
"La illiceità civile o penale dell'attività che la produce o la mancanza di una specifica licenza o autorizzazione non fa venir meno la manifestazione economica nella sua oggettività e, quindi, la esistenza stessa del reddito".
"Nè può ammettersi che il reddito ricavato dall'esercizio di attività che concretano illeciti civili o penali debba anche godere dell'esenzione dell'imposta con evidente inammissibile vantaggio di chi la svolge, attuando una inconcepibile sperequazione tributaria nei riguardi di chi il reddito ricava dall'esercizio di attività lecite".
II - Questi principi sono la traduzione di quell'indirizzo dottrinale secondo il quale:
a) - "il presupposto del reddito tassabile è una "ricchezza novella" riproducibile, in rapporto di causa ad effetto, con una energia o una forza produttiva";
B) - "la "neutralità fiscale" è, in materia di tributi, il principio cardine cui si ispirano tutte le legislazioni", di talché la "provenienza del reddito non è elemento di qualificazione di esso", ché " il presupposto del tributo è costituito dal possesso del reddito e la liceità o illiceità dell'attività da cui esso deriva è elemento estraneo alla qualificazione normativa del fatto, il quale è assunto, appunto, quale evento di mera rilevanza economica".
III - Secondo questa giurisprudenza e questa dottrina "la normativa particolare - il D.P.R. 22/12/1986 n. 917 e quelli (D.P.R. 29/9/1973 n. 597; D.P.R. 19/1/1958 n. 645 e R.D. 24/8/1877 n. 4021) che l'hanno preceduto - ha riguardo alla fonte del reddito unicamente al fine di consentirne la tipicizzazione e la riconduzione alla categorizzazione prevista dalla legge, con la conseguente applicazione del relativo sistema di determinazione dell'imponibile, sicché la tipicizzazione delle fonti di reddito non implica, ai fini della tassabilità, la liceità dell'attività dalla quale il reddito deriva".
Il legislatore fiscale, cioè, avrebbe dimostrato sempre e con inequivoca chiarezza la sua totale indifferenza per la liceità o illiceità della fonte, tanto è vero - si aggiunge - che l'articolo 3 del T.U. sull'imposta sui redditi di ricchezza mobile, approvato con R.D. 24/8/1877 n. 4021, considerava come redditi di ricchezza mobile, esistenti nello Stato, una serie di proventi corrispondenti sostanzialmente ai redditi da lavoro dipendente e autonomo, da impresa e da capitale, ai quali aggiungeva, con norma di chiusura, "in generale, ogni sorta di reddito non fondiario che si produca nello Stato".
Analogamente, il T.U. delle imposte dirette, emanato con D.P.R. 29/1/1958 n. 645, comprendeva, nell'articolo 81, nell'oggetto del tributo, con norma residuale, i redditi derivanti "da qualsiasi altra fonte" e non soggetti ad altri tributi diretti. Il D.P.R. 29/1/1973 n. 597, sull'istituzione e disciplina dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, nell'articolo 1 disponeva, ugualmente, che il presupposto dell'IRPEF abbracciava i redditi "continuativi od occasionali, provenienti da qualsiasi fonte", nell'articolo 6 classificava i redditi in fondiari, di capitale, di lavoro, d'impresa e in "redditi diversi" e nell'articolo 80 precisava, sotto la rubrica "altri redditi", che "alla formazione del reddito complessivo concorre ogni altro reddito diverso da quelli espressamente considerati dalle disposizioni del presente decreto".
La definizione del presupposto dell'IRPEF è stata trasferita, infine, nell'articolo 1 del D.P.R. 22/12/1986 n. 917 T.U. delle imposte sui redditi, il quale, però, ha eliminato il riferimento ai redditi provenienti da qualsiasi fonte e ha previsto che sono soggetti al tributo i redditi rientranti nelle categorie indicate nell'articolo 6: a) fondiari;
b) di capitale;
c) di lavoro dipendente;
d) di lavoro autonomo;
e) di impresa;
f) diversi, determinando esplicitamente e diffusamente questi ultimi - con le lettere dalla a) alla m) - nell'articolo 81.
Ma, - è stato osservato - nonostante la diversa formulazione del testo, "la situazione non è sostanzialmente mutata, perché, se nell'articolo 1 del D.P.R. n. 917/1986 non compare più il richiamo ai redditi "provenienti da qualsiasi fonte", le lettere i) ed l) dell'articolo 81 includono, tra i redditi diversi, rispettivamente, quelli "derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente" e quelli "derivanti da attività di lavoro autonomo non esercitate abitualmente o dall'assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere", ripetendo la nozione generale di "prestazione di servizi" di cui all'articolo 3 del D.P.R. 26/10/1972 n. 633 sull'istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto": le lettere i) ed l) indicano categorie di redditi talmente late da comprendere anche i proventi di attività illecite. IV - La giurisprudenza e la dottrina in esame, oltre ad affermare che presupposto del reddito è "la novella ricchezza" comunque prodotta, qualunque ne sia la fonte, e oltre a sostenere, come si è appena visto, che la "neutralità fiscale" si desume dagli stessi testi di legge che, succedendosi, hanno disciplinato l'imposta sul reddito, per conferire ulteriore spessore al loro assunto hanno dato risalto anche ad alcune ragioni che affondano le radici in determinate norme costituzionali.
Hanno detto, anzitutto - e lo ricorda pure la sentenza n. 9405/1992 della III Sezione, citata dalla ordinanza che ha rimesso la decisione del ricorso a queste sezioni unite - che il principio della intassabilità dei proventi di reato non può essere condiviso, giacché "la capacità economica di sopportare le spese pubbliche (articolo 53 Costit.) va intesa, non come protezione sociale per l'attività svolta, ma come capacità economica quale attitudine a sostenere decurtazioni di ricchezza comunque ottenute rilevabile tramite indici specifici di tale capacità". Hanno affermato, poi, che, se quei proventi non fossero tassabili, innegabile sarebbe la disparità di trattamento, tutta a "inammissibile vantaggio di chi pone in essere condotte costituenti reato ricavandone dei proventi, attuandosi, così, una inconcepibile sperequazione tributaria nei riguardi di chi il reddito ricava dall'esercizio di attività lecite".

6 - Ragioni contro la tassabilità.
I - Secondo la sentenza, già citata, n. 36/1991 di questa suprema corte, il "pretium sceleris non può essere considerato reddito, in senso tecnico tributario" e l'affermazione è stata ribadita dalla sentenza, in precedenza egualmente ricordata, n. 2475/1991. Quest'ultima, nel rigettare il ricorso della parte civile - Ministero delle Finanze avverso la sentenza della corte di appello di Milano in data 14/6/1989, ha fatto proprie le argomentazioni della corte di merito, la quale, uniformandosi ad una sua precedente sentenza del 17/4/1989, aveva sostenuto, sposando i temi della dottrina contraria alla tassabilità dei proventi di reato, che "i proventi conseguiti da attività illecite, non essendo frutto di operazione produttiva e dovendo ritenersi come frutto di operazione produttiva e dovendo ritenersi come frutto di arricchimento senza causa, non possono rientrare nella nozione di reddito". L'ordinamento giuridico, secondo questa giurisprudenza e questa dottrina, non considera reddito i proventi di attività illecita, costituente reato, perché ha predisposto altri mezzi per impedire che il reo consegua un utile economico da un'attività penalmente rilevante, ché la commissione di un reato, oltre all'eventuale restrizione della libertà personale, comporta anche conseguenze di carattere patrimoniale, quali il risarcimento del danno, le restituzioni e, soprattutto, la confisca delle cose che costituiscono il prodotto, il profitto o il prezzo del reato. Quest'ultimo, allora, non può essere considerato come un dato capace di dare vita, contemporaneamente, alla obbligazione tributaria e alla obbligazione restitutoria: "le due pretese, tributaria e restitutoria, non possono coesistere e insistere sul medesimo elemento genetico".
L'obbligazione restitutoria, in altri t ermini, "scaccia" (Cass. Pen., Sez. III n. 5170/1984, cit.) quella tributaria e, qualora determinati proventi abbiano la loro fonte nella consumazione di un reato, "non sussistono redditi da tassare, ma frutti di reato da confiscare".
II - La tesi che i proventi di reato non costituiscono "reddito" ha il conforto, secondo la giurisprudenza e la dottrina in esame, dei testi di legge.
È vero - rileva Cass. Pen., Sez. III n. 179/1986, cit. - che "il legislatore fiscale assume che il reddito può provenire da qualsiasi fonte;
ma, tale espressione va interpretata alla luce dell'intero ordinamento giuridico, per cui, salvo specificazione legislativa espressa, (vedi, imposta sui profitti o maggiori utili di guerra, su operazioni speculative, ecc.) deve essere ricondotta nei confini della regola generale della liceità della causa". "Infatti, per gli articoli 1342, 1418, 1421 cc., è rilevabile anche d'ufficio la nullità del contratto, la cui causa sia illecita perché contraria a norme imperative, all'ordine pubblico e al buon costume".
"E se la illiceità è sanzionata penalmente, poiché dal relativo reato discende per il colpevole l'obbligo delle restituzioni o del risarcimento del danno, ex articolo 185 c.p., la ripetibilità del compenso eventualmente percepito rende inesistente il reddito, cioè il presupposto della imposizione tributaria".
Questo indirizzo sottolinea anche che "erroneamente vengono richiamati, a sostegno della contraria opinione, l'articolo 1 del D.P.R. n. 597/1973 e l'articolo 1 del D.P.R. 29/9/1973 n. 598,
sull'istituzione e la disciplina dell'imposta sul reddito, rispettivamente, delle persone fisiche e delle persone giuridiche". Le due norme, le quali stabiliscono che presupposto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche o delle persone giuridiche è il possesso di redditi in denaro o in natura, continuativi od occasionali, provenienti da qualsiasi fonte, non consentono, infatti, di definire "reddito" quello conseguito con qualsiasi processo produttivo, sì da permettere la tassazione anche dei redditi provenienti da reato".
"Invero, - si precisa - presupposto ed elemento genetico dell'obbligazione tributaria è il possesso di redditi che, tenendo conto dell'articolo 6 del D.P.R. n. 597/1973, vanno identificati con gli incrementi del patrimonio che derivano da lavoro o dall'impiego di capitale o dalla combinazione di entrambi i fattori della produzione".
"E in tal senso deve essere interpretata la norma di chiusura dell'articolo 80 del D.P.R. n. 597/1973, la quale, inserendo nella formazione del reddito complessivo ogni reddito diverso, non si discosta dai parametri classici (capitale e lavoro)". "I redditi diversi, di cui all'articolo 80, pur costituendo un gruppo eterogeneo e di carattere residuale, presentano, cioè, una nota comune: essi hanno i caratteri soggettivi e oggettivi dei redditi di capitale, dei redditi fondiari, di lavoro o d'impresa, pur differenziandosi da quelli disciplinati sotto i relativi titoli, per carenza, di volta in volta, dei requisiti tipici previsti dalle altre disposizioni".
"Si deve, inoltre, rilevare - si aggiunge - che, con l'entrata in vigore del D.P.R. 22/12/1986 n. 917, ogni residuo dubbio, peraltro infondato, per le ragioni esposte, anche con riferimento alla normativa previgente, non ha più ragione di sussistere". "Con l'eliminazione dagli articoli 1 e 86 dell'espressione "redditi provenienti da qualsiasi fonte" e con la previsione che presupposto dell'imposta sul reddito è il possesso di redditi in denaro o in natura rientranti nelle categorie reddituali, tra le quali non v'è spazio alcuno per i proventi conseguiti con attività illecita, dal momento che anche i cespiti costituenti la categoria "redditi diversi", elencati nell'articolo 81, derivano comunque da capitale e lavoro o dalla combinazione dei due fattori della produzione". "In sostanza, - si conclude - è rimasto immutato l'ambito di applicazione delle disposizioni tributarie previgenti e di quelle attualmente in vigore: il legislatore, sopprimendo la norma residuale di cui all'articolo 80 del D.P.R. n. 597/1973, con la sicura esclusione dalla tassazione dei proventi di reato, non ha introdotto alcuna innovazione rispetto al passato, ma ha semplicemente tipicizzato in maniera più precisa i processi produttivi dei redditi tassabili, eliminando una norma, giudicata assurda e inutile, e con essa una possibile fonte di dubbi e di errori".
III - Questa giurisprudenza e questa dottrina aggiungono che ulteriore conferma che i proventi di reato non sono "reddito" e, quindi, non sono tassabili, si trae dalla considerazione che il prelievo fiscale, la tassazione, legittimerebbe la permanenza del profitto illecito, eccedente l'imposta, nel patrimonio dell'autore del reato.
Puntualizzando, infine, che il problema della disparità di trattamento è mal posto, che la parità di trattamento presuppone posizioni identiche e non v'è affatto identità di posizione tra il possessore di reddito e il possessore di provento di reato.

7 - Premessa questa doverosa sintesi degli argomenti addotti a favore dell'una e dell'altra tesi - la materia è al centro di un attuale, ampio, dibattito -, il problema da risolvere, come emerge dalle pagine che precedono, è se i proventi di reato possano essere definiti reddito o, meglio, se la "nuova ricchezza", nella quale consistono anche i proventi di reato, sia "nuova ricchezza - reddito", sia quella nuova ricchezza che, in quanto reddito, è destinata ad essere prelevata in parte, in misura progressiva, affinché il possessore della stessa contribuisca alle spese generali, come vuole l'articolo 53, I comma, della Costituzione. Invero, solo se si dimostra che la "novella ricchezza - proventi di reato" è reddito, solo se si prova che il termine "reddito", che ricorre ripetutamente nel D.P.R. n. 917/1986, - per stare a quest'ultimo testo di legge - comprende, abbraccia anche i proventi di reato, si può pervenire alla conclusione della loro tassabilità.

8 - Queste sezioni unite sono del parere che il problema debba essere risolto negativamente: i proventi di reato non sono "reddito" , sicché le norme di legge, quali il D.P.R. 22/12/1986 n. 917 e il D.P.R. 29/10/1973 n. 597, che parlano ripetutamente, come i testi precedenti che regolavano la stessa materia, di "reddito", e al "reddito", ai "redditi", collegano il prelievo fiscale, non sono ad essi applicabili.
I - Il fatto costituente reato è, rispetto all'ordinamento giuridico, "vulnus", "ferita" o, se si vuole, "strappo", più o meno lacerante a seconda della preventiva valutazione fattane dallo stesso ordinamento, "strappo" che, in alcune sue manifestazioni - si pensi ai reati associativi, descritti negli articoli 416, 416 bis c.p. - si presenta - secondo una notissima lettura delle caratteristiche dell'ordinamento giuridico - con i connotati di un vero e proprio ordinamento giuridico che si oppone all'ordinamento giuridico statuale.
Quest'ultimo, nel momento in cui si trova di fronte ad una determinata attività economica che si presenti come "vulnus" - ed è innegabile che le condotte, costituenti reato, che siano fonte di ricchezze, assumano, frequentemente, le sembianze di vere e proprie attività economiche, non potendo essere realizzate se non con l'impiego di "capitale" e/o di "lavoro" - la riconduce, subito, alla precedente valutazione di disformità rispetto a se stesso, di disformità rispetto al diritto, ed esige che quel "vulnus" sia raggiunto da certe sanzioni.
II - Ed è la natura - la "qualità" - di queste sanzioni che fa percepire, quasi toccare, la impossibilità logico - giuridica di ricondurre il provento di reato, la "novella ricchezza" scaturita dal reato, alla nozione, al concetto di "reddito".
L'ordinamento giuridico collega, anzitutto, al fatto - reato la privazione della libertà personale, di intensità proporzionale alla entità del "vulnus", sanzione questa che è reazione alla condotta posta in essere, e, nel nostro caso, all'attività economica, costituente reato, realizzata, cioè alla "fonte" - furto, rapina, corruzione, concussione, ecc. - del provento illecito.
Insorge, poi, nei confronti dello stesso "provento", della "novella ricchezza", eventualmente affluita da quella fonte, prevedendone la restituzione, dettando norme per il risarcimento del danno e contemplando quella peculiare misura di sicurezza patrimoniale - che, secondo quanto si osserva correntemente, sta sempre più assumendo i caratteri di una pena accessoria - che è la confisca, sia pure graduandola in obbligatoria e facoltativa. III - La restituzione, il risarcimento del danno, l'obbligatorietà della confisca in alcuni casi e l'esercizio del potere discrezionale di disporla in altri casi non lasciano, davvero, spazio la legislatore tributario per apprezzare in un certo modo la "novella ricchezza" che abbia la sua genesi nel reato e per selezionarla come reddito.
Quel legislatore, infatti, come è stato acutamente osservato, quando ha dinanzi a sè il provento di reato, non si trova in presenza di "un mero fatto appartenente ad una realtà materiale e sensibile", di un fatto "nudo", non raggiunto già da altra qualificazione e, quindi, stimabile per quel che oggettivamente è, cioè novella ricchezza;
bensì di un fatto, la cui fonte - il reato - è stato oggetto, appunto, di una precedente, negativa, qualificazione giuridica, dalla quale viene fatto discendere anche l'effetto di cancellare le conseguenze, di quella fonte, che abbiano assunto la veste di afflusso di ricchezza.
Questa cancellazione è incompatibile con il prelievo fiscale, il quale, per sua natura, importa l'assorbimento di una parte e non la eliminazione, mediante ablazione, di tutta la ricchezza. IV - Non si ignora, peraltro, che coloro che sostengono la tesi della tassabilità affermano che non vi sarebbero ostacoli di principio alla "riutilizzazione" dello stesso fatto, ad assumere la ricchezza, scaturita dal reato, come presupposto del tributo, nonostante la negativa qualificazione della "fonte" da parte dell'ordinamento giuridico e nonostante la natura, la qualità, della reazione voluta da quest'ultimo sia rispetto alla fonte, sia rispetto ai proventi eventualmente ricavati dalla stessa. Non si ignora, poi, che costoro ritengono di poter indicare non pochi esempi di questa doppia utilizzazione, tratti dal sistema fiscale previgente e dall'attuale sistema fiscale, nei quali il fatto si configura sia come reato, sia come momento generatore dell'obbligazione tributaria.
Ma, come è stato sottolineato in dottrina, negli esempi addotti (assoggettabilità ad IGE del commercio di generi di monopolio senza l'autorizzazione alla vendita, l'applicazione dell'IGE in casi di merci contrabbandate, l'assoggettamento ad IVA delle fatture false) il tributo era - è - previsto da espressa disposizione di legge. Negli stessi esempi, inoltre, i tributi applicati sono sempre e soltanto tributi indiretti, i quali non utilizzano la nozione di reddito.
A prescindere, peraltro, da ciò, la fragilità della tesi della "riutilizzazione" o della "doppia utilizzazione" appare indubbia se si riflette che, come si è detto, l'ordinamento giuridico valuta le condotte costituenti reato come "aliud a se" perché offensive di interessi giuridicamente protetti, spesso di rilevanza costituzionale, nei confronti delle quali reagisce con determinati strumenti che mirano alla punizione per l'offesa e alla totale eliminazione delle conseguenze della stessa.
V - Se l'ordinamento giuridico, di fronte ad una attività economica costituente reato, affida al giudice il compito di privare della libertà personale colui che l'ha posta in essere e di provvedere alla eliminazione - confisca sia "delle cose, la fabbricazione, l'uso, il porto, la detenzione e l'alienazione delle quali costituisce reato" - cioè, delle cose che possono definirsi il "capitale" -, sia, e sempre obbligatoriamente, delle cose che costituiscono il "prezzo", il provento, del reato, e, facoltativamente, delle "cose che servirono o furono destinate a commettere il reato e delle cose che ne sono il prodotto o il profitto" - ancora una volta, una determinata parte del capitale e determinati proventi -; e se attribuisce al giudice pure il potere di ordinare la restituzione e di condannare al risarcimento del danno;
se, in altri termini, l'ordinamento giuridico, di fronte ai proventi che abbiano la loro fonte nel reato, ha una reazione "radicale", oggettivamente diversa dal comportamento che assume allorquando preleva, con i tributi, una parte di una nuova ricchezza, ne consegue che la c.d. "neutralità fiscale", la c.d. indifferenza dell'ordinamento rispetto alla illiceità della fonte della ricchezza - e, quindi, di quest'ultima - non sono così certe come si pretende.
Se per le "nuove ricchezze", ricavate dal reato, è previsto un trattamento - restituzione, risarcimento del danno, confisca - diametralmente opposto, nella sua logica, a quello - prelievo fiscale - riservato ai proventi di altre attività, è di tutta evidenza che queste ultime sono, non possono non essere, che attività lecite, dall'ordinamento giuridico valutate a diversi fini, non ultimo dei quali il prelievo fiscale.
VI - Questo approdo trova il conforto, secondo queste sezioni unite, in alcuni valori costituzionali, come, del resto, è stato osservato da più voci della dottrina.
Invero, il principio, dettato dall'articolo 53, I comma, della Costituzione, secondo il quale "tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva", perde tutta la sua pretesa indifferenza rispetto alla fonte della ricchezza se viene collegato, come deve esserlo, ad altri principi, in particolare a quelli enunciati negli articoli 1, 41, 2 dello stesso testo costituzionale.
L'articolo 1 afferma, come è noto, che "l'Italia è una Repubblica democratica, fondata sul lavoro", affermazione nel cui orizzonte, ove si intenda per "lavoro" ogni specie di lavoro, non può esserci, ovviamente, il lavoro illecito, l'attività illecita. Quest'ultima d'altro canto, appare espressamente bandita dall'articolo 41, il quale, dopo aver precisato, nel I comma, che "l'iniziativa economica privata è libera", nel secondo detta i confini di questa libertà, affermando che l'iniziativa economica privata "non può svolgersi in contrasto con l'utilità sociale o in modo da recare danno alla sicurezza, alla libertà, alla dignità umana", ed è difficile sostenere che le attività economiche costituenti reato non siano in contrasto con l'utilità sociale e non arrechino danno alla sicurezza, alla libertà, alla dignità umana o quanto meno, che non umilino uno di questi valori. L'espressione "non può svolgersi", che si legge nella norma, preannuncia, poi, con inequivoca chiarezza, la reazione dell'ordinamento giuridico alla iniziativa economica privata che rechi danno ai beni della sicurezza, della libertà e della dignità umana, reazione la cui natura, nel caso in cui quell'iniziativa si risolva in reato, è tale, come si è visto, da importare la repressione del reato e la completa eliminazione delle conseguenze dello stesso.
L'espressione "non può svolgersi" significa, infatti, impossibilità per quella iniziativa, di nascere, di esistere, di talché l'ordinamento giuridico, se non vuole che una certa iniziativa economica nasca, esista e, appunto, si svolga, non può, nello stesso tempo, prevedere che la stessa contribuisca alle spese generali, non può prevederne l'assoggettamento a prelievo fiscale, il quale è effetto, anzitutto, del riconoscimento che la iniziativa economica, la attività, fonte di ricchezza, può svolgersi, ha diritto di svolgersi.
La pretesa neutralità fiscale, la pretesa indifferenza dell'ordinamento giuridico rispetto alla natura, lecita o illecita, della fonte del reddito non reggono, infine, dinanzi al fondamentale principio dell'articolo 2 della Costituzione, frutto, come si ricava dai lavori preparatori, di un confronto tra culture diverse, approdate alla formulazione del principio del rispetto della persona umana "nella sua totalità", come è stato detto, cioè al "riconoscimento e alla tutela dei diritti inviolabili dell'uomo, sia come singolo, sia nelle manifestazioni sociali in cui si svolge la sua personalita" e alla formulazione dell'altro principio che "la Repubblica richiede l'adempimento dei doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale".
Il dovere di contribuire alle spese generali è applicazione - è stato anche sottolineato - del dovere di solidarietà. Ma, è veramente difficile sostenere che l'ordinamento giuridico possa e debba porsi il problema di chiedere l'adempimento del dovere di solidarietà a chi ha dimostrato, con la propria attività economica costituente "vulnus", con la propria attività in contrasto con "l'utilità sociale o tale da recare danno alla sicurezza, alla libertà, alla dignità umana", di aver sposato, di aver fatto propria, un'ottica il più delle volte assolutamente incompatibile con i diritti inviolabili dell'uomo.

9 - A questo punto, non richiede particolari considerazioni la dimostrazione che le parole "reddito", "redditi", che si leggono in quei testi di legge che hanno dettato e dettano la disciplina per il prelievo fiscale da determinate categorie di "redditi" non possono comprendere le "nuove ricchezze" che siano proventi di reato. Sono la "logica", la "coerenza" dell'intero ordinamento giuridico - e si ricordi che già Cass. Pen., Sez. III, n. 179/1986, aveva posto in evidenza che occorreva accostarsi a quei testi tenendo conto dell'intero ordinamento giuridico" - che impongono l'affermazione che, se il reddito è "novella ricchezza", non ogni "novella ricchezza" è reddito, allorché tra la nascita della nuova ricchezza e la selezione o qualificazione della stessa come reddito, l'ordinamento intervenga con altra selezione, con altra qualificazione, con altro giudizio e, coerentemente, con altri strumenti, il cui significato - il cui valore - sia incompatibile con quello proprio a causa di quella incompatibilità, non lasci oggettivamente spazio ad operazioni di prelievo.
I - Ove si vogliano saggiare questi principi ponendoli a contatto di alcune fattispecie penali - le più significative - dalla cui realizzazione l'autore del reato si aspetta - e normalmente ottiene - nuova ricchezza, è agevole rendersi contro che, ad esempio, le cose o il denaro che pervengano all'autore dei reati di furto, di rapina, di estorsione, di concussione, di peculato, ecc., sono, non appena i reati vengano accertati, destinati ad essere restituiti. Da quei reati scaturisce, inoltre, a favore del soggetto passivo il diritto al risarcimento del danno che, come è noto, trascende la cosa o il valore della stessa, così come va aldilà del semplice dato monetario, qualora oggetto dei reati sia stata una somma di denaro.
È opportuno rilevare sul punto che, secondo quanto è stato messo in rilievo da una voce della dottrina, "neppure i frutti che i proventi di questi illeciti producessero nel tempo in cui si trovassero nella disponibilità materiale del reo potrebbero qualificarsi come reddito in capo a quest'ultimo, poiché all'obbligo restitutorio che investe il capitale consegue, appunto, un obbligo risarcitorio riferito ad interessi, spese e svalutazione monetaria".
II - Nel reato di corruzione - fenomeno che pare abbia assunto negli ultimi tempi proporzioni allarmanti - è impossibile trovare varchi per il prelievo fiscale, ove si tenga conto che le somme date al pubblico ufficiale costituiscono, secondo la giurisprudenza e la dottrina unanimi, il "prezzo" del reato, la confisca del quale è obbligatoria, come esige l'articolo 240, II comma, n. 1, c.p., secondo il quale "è sempre obbligatoria la confisca delle cose che costituiscono il prezzo del reato".
III - Quanto al fenomeno, ugualmente vistoso, rappresentato dai reati che hanno ad oggetto sostanze stupefacenti o psicotrope, le "sostanze" - che costituiscono una parte del "capitale" - sono da comprendere, certamente, tra le cose "la fabbricazione, l'uso, la detenzione e l'alienazione delle quali costituisce reato", tra le cose, dunque, la confisca delle quali è obbligatoria, come, del resto, prevedeva l'articolo 79 della L. 22/12/1975 n. 685 e prevede l'articolo 85 del D.P.R. 9/10/1990 n. 309. Il denaro, ricavato dalla vendita degli stupefacenti, costituendo "il profitto del reato", è anch'esso oggetto di confisca, come vuole, nel primo comma, il citato articolo 240 c.p.. Si tratta, è vero, - almeno sino ad oggi, ché il II comma dell'articolo 12 quinquies, che sarà preso in esame più avanti, del D.L. 8/6/1992 n. 306, introdotto dalla legge di conversione 7/8/1992 n. 356, fa pensare che il legislatore si stia muovendo verso la condisca obbligatoria - di confisca facoltativa. Ma, è anche vero che è pressoché impossibile ritenere che il giudice non pervenga, per lo più, alla conclusione che lasciare il denaro nella disponibilità del reo costituisca un pericolo, il pericolo - particolarmente vivo in questa materia - di incentivare l'autore del reato alla reiterazione della condotta criminosa. IV - Il fenomeno mafioso, infine, è emblematico - si può dire - della volontà del legislatore di reagire contro le ricchezze provenienti dalle attività illecite con la totale eliminazione, con l'ablazione, con la confisca, senza preoccuparsi di creare o di lasciare spazi per il prelievo fiscale.
Per rendersi conto che questa e solo questa è la reazione dell'ordinamento giuridico, una volta che emergano soltanto "indizi di appartenenza ad associazioni di tipo mafioso, alla camorra o ad altre associazioni, comunque localmente denominate, che perseguono finalità o agiscono con metodi corrispondenti a quelli delle associazioni di tipo mafioso", è sufficiente scorrere la L. 31/5/1965 n. 575 - "disposizioni contro la mafia" -, la L. 13/9/1982 n. 646 - "disposizioni in materia di misure di prevenzione di carattere patrimoniale ad integrazione alle leggi 27/12/1956 n. 1423, 10/2/1962 n. 57 e 31/5/1965 n. 575" -, la L. 19/3/1990 n. 55 - "nuove disposizioni per la prevenzione della delinquenza di tipo mafioso e di altre gravi forme di manifestazione di pericolosità sociale", il D.L. 13/5/1991 n. 152 - provvedimenti urgenti in tema di lotta alla criminalità organizzata e di trasparenza e buon andamento dell'attività amministrativa - convertito nella L. 12/7/1991 n. 203 e il D.L., già citato, 8/6/1992 n. 306 - modifiche urgenti al nuovo codice di procedura penale e provvedimenti di contrasto alla criminalità mafiosa - convertito nella L. 7/8/1992 n. 358. L'articolo 2 ter della L. n. 575/1965, aggiunto dalla L. n. 649/1982 e modificato dall'articolo 2 della L. n. 55/90, dall'articolo 22 del D.L. n. 306/92 e dall'articolo 3 della L. 24/7/1993 n. 256, prevede,
anzitutto, il sequestro dei "beni dei quali le persone indicate nell'articolo 1 - le persone indiziate di appartenere ad associazioni mafiose -, nei cui confronti è stato iniziato il procedimento per l'applicazione di una misura di prevenzione, risultano poter disporre, direttamente o indirettamente, e che sulla base di sufficienti indizi, come la notevole sperequazione fra il tenore di vita e l'entità dei redditi apparenti o dichiarati, si ha motivo di ritenere siano il frutto di attività illecite o ne costituiscano il reimpiego".
Al sequestro segue, ai sensi del terzo comma, la confisca dei beni dei quali non sia stata dimostrata la legittima provenienza. Al sequestro e alla confisca si perviene a conclusioni di indagini alle quali procedono, anche a mezzo della guardia di finanza o della polizia giudiziaria, il procuratore della Repubblica o il questore territorialmente competenti a richiedere l'applicazione della misura di prevenzione.
Le indagini debbono riguardare "il tenore di vita, le disponibilità finanziarie, il patrimonio "dei soggetti indicati nell'articolo 1, nonché l'attività economica facente capo agli stessi, allo scopo anche di individuare le fonti di reddito" e debbono essere effettuate "anche nei confronti del coniuge, dei figli, di coloro che nell'ultimo quinquennio hanno convissuto con quei soggetti e delle persone fisiche o giuridiche, società, consorzi e associazioni del cui patrimonio risultano poter disporre in tutto o in parte direttamente o indirettamente".
L'articolo 3 della L. n. 55/90, che ha sostituito l'articolo 10 della L. n. 575/1965, oppone, poi, alle persone alle quali sia stata applicata, con provvedimento definitivo, una misura di prevenzione, tutta una serie di chiusure: quelle persone non possono ottenere licenze o autorizzazioni di polizia e di commercio, concessioni di acque pubbliche e di beni demaniali, concessioni di costruzione, ecc., e decadono di diritto dalle licenze, dalle autorizzazioni e dalle concessioni eventualmente già ottenute.
Con queste norme, è stato osservato, "vi è un ribaltamento della logica che ha tradizionalmente ispirato le misure di prevenzione". "Queste ultime vengono rivolte non solo verso soggetti colpevoli di devianza dai modelli socio - culturali dominanti, ovvero dall'essere dediti a traffici pericolosi, viverne con il ricavato o, ancora, essere pericolosi per la sicurezza pubblica, pur in assenza di una provata reità, bensì contro soggetti indiziati di avere acquisito ricchezze illecitamente".
Ciò che viene in rilievo, per ciò che afferisce alla pericolosità, sono non solo i soggetti fruenti del patrimonio che si presume illecito, ma altresì il patrimonio stesso". "Con ciò il presupposto della pericolosità viene ad essere lo stato di ricchezza, donde la necessità di eliminarla". Le misure patrimoniali, dianzi ricordate, sono tali - è evidente - da privare le persone, alle quali vengono applicate, delle ricchezze, dei beni e delle attività economiche non di sicura legittima provenienza e tali da porre quelle persone nella impossibilità, per il futuro, almeno per un certo periodo di tempo, di muoversi sul piano della iniziativa economica.
Queste misure rendono del tutto inverosimile, per le attività mafiose, un residuo spazio per il prelievo fiscale, tanto più inverosimile se si riflette che il VII comma dell'articolo 416 bis c.p. - associazioni mafiose - vuole che alla condanna per questo delitto segua "la confisca obbligatoria delle cose che servirono o furono destinate a commettere il reato e delle cose che ne sono il prezzo, il prodotto, il profitto o che ne costituiscono l'impiego", formula in cui l'obbligo della confisca è esteso al "prodotto e al profitto", per i quali l'articolo 240, I comma, c.p. si limita a disporre, come si è visto, la confisca facoltativa.
Non è inopportuno ricordare che per cose che costituiscono il prezzo, il profitto o il prodotto del reato debbono intendersi anche gli oggetti dell'indebito arricchimento conseguito con i reati - scopo dell'associazione, nonché - e la precisazione è di notevole rilievo per il problema che si sta trattando - ciò che sia stato guadagnato con attività economiche formalmente lecite, ma gestite mercè l'esercizio della forza di intimidazione mafiosa. L'estensione inoltre, della confisca alle cose che costituiscono "impiego" del prezzo, del prodotto e del profitto del reato si propone, innegabilmente, di colpire ogni reinvestimento successivo dei profitti delittuosi e degli stessi utili dell'impresa mafiosa e, pertanto, - e la puntualizzazione appare rilevante - anche le destinazioni sostanzialmente lecite delle utilità. Il prezzo, il profitto, il prodotto e l'impiego degli stessi debbono essere, dunque, confiscati: questa confisca, aggiunta alla confisca che sia stata disposta in sede di procedimento di applicazione di misure di prevenzione o che, in quella sede, venga disposta, qualora il procedimento per l'applicazione della misura di prevenzione sia successivo alla affermazione della penale responsabilità per il reato associativo, non lascia, come si diceva, davvero nulla o se si vuole, è stata pensata in modo tale da non lasciare,
oggettivamente, nulla all'intervento del fisco. V - Le norme degli articoli 648 bis e 648 ter - introdotto, il primo, dall'articolo 3 del D.L. 21/3/1978 n. 50, convertito nella L. 18/5/1978 n. 191,
sostituito, con la espressa introduzione nella rubrica, del termine "riciclaggio", dall'articolo 23 della L. n. 55/90 e, da ultimo, dall'articolo 4 della L. 9/8/1993 n. 328, recante ratifica ed esecuzione della convenzione sul riciclaggio, e aggiunto, il secondo, dall'articolo 24 L. n.55/90, sostituito dall'articolo 5 della L. n. 328/93 - rappresentano, poi, altre innegabili manifestazioni della volontà del legislatore di inseguire, per eliminarle, le ricchezze che abbiano, secondo l'ultima versione, molto più comprensiva, delle due norme, le loro radici "in qualsiasi delitto non colposo" - articolo 648 bis - o in un "delitto" - articolo 648 ter -.
L'articolo 648 bis, come è noto, punisce, fuori dei casi di concorso nel reato, "la sostituzione o il trasferimento" - riciclaggio - di denaro, beni o altre utilità, provenienti da delitto non colposo.
L'articolo 648 ter punisce, invece, sempre fuori dei casi di concorso nel reato e fuori dei casi previsti dagli articoli 648 e 648 bis, l'impiego, in attività economiche o finanziarie, di denaro, di beni o altra utilità provenienti da delitto. La confisca, indubbiamente obbligatoria, dei beni, del denaro, delle utilità e delle attività economiche o finanziarie, nei quali si siano risolti il riciclaggio o l'impiego, sono ancora una volta, di innegabile ostacolo ad una qualsiasi iniziativa del fisco. VI - A conferma di questa volontà del legislatore di allargare sempre di più il raggio di incidenza della confisca per colpire, con l'ablazione, le manifestazioni di ricchezza che destino sospetto, è opportuno ricordare che, ai sensi dell'articolo 14 della L. n. 55/90 - modificato dall'articolo 11, comma I, del D.L. 31/12/1991 n. 419, recante istituzione del Fondo di sostentamento per le vittime di estorsione, convertito nella L. 18/2/1992 n. 172 - dalla data di entrata in vigore della legge le disposizioni della L. 31/5/1965 n. 575, concernenti le indagini e l'applicazione delle misure di prevenzione di carattere patrimoniale, nonché quelle contenute nell'articolo 10 della stessa legge si applicano, oltre che ai soggetti indiziati di appartenere alle associazioni mafiose indicate nell'articolo 1 della predetta legge, a quelli indiziati di appartenere alle associazioni previste dall'articolo 75 della L. 22/12/1975 n. 685 - ora 74 del T.U. 9/10/1990 n. 309 - ovvero ai soggetti, indicati nel numero 2) del primo comma dell'articolo 1 della L. 27/12/1956 n. 1423, quando l'attività delittuosa da cui si ritiene derivino i proventi sia una di quelle previste dagli articoli 629, 630, 648 bis o 648 ter del c.p. ovvero del contrabbando.
VII - Questa volontà di confrontarsi con determinate attività economiche e finanziarie, non per prevederne l'assoggettamento a prelievo fiscale, ma per ottenere, con la confisca, quella totale eliminazione che con il prelievo fiscale è logicamente incompatibile, risulta, infine, ulteriormente ribadita dal secondo comma dall'articolo 12 quinquies, che, come si è già avuto occasione di dire, è stato introdotto nel D.L. n. 306/92 dalla L. di conversione n. 356/92.
Questa disposizione, parzialmente modificata dall'articolo 1 del D.L. 17/9/1993 n. 369, punisce "il possesso ingiustificato di valori", cioè, "fuori dei casi previsti dal I comma - che sanziona il "trasferimento fraudolento di valori", - e dagli articoli 648, 648 bis e 648 ter del c.p., coloro nei cui confronti pende procedimento penale per uno dei delitti previsti dai predetti articoli o dei delitti in materia di contrabbando, o per delitti commessi avvalendosi delle condizioni previste dall'articolo 416 bis del c.p. ovvero al fine di agevolare l'attività delle associazioni previste dallo stesso articolo, nonché per i delitti di cui agli articoli 416 bis, 629, 630, 644 e 644 bis del c.p. e agli articoli 73 e 74 del testo unico delle leggi in materia di disciplina degli stupefacenti e sostanze psicotrope, ovvero nei cui confronti è in corso di applicazione o comunque si procede per l'applicazione di una misura di prevenzione personale, i quali, anche per interposta persona fisica o giuridica, risultano essere titolari o avere la disponibilità a qualsiasi titolo di denaro, beni o altre utilità di valore sproporzionato al proprio reddito, dichiarato ai fini delle imposte sul reddito o alla propria attività economica e dei quali non possano giustificare la legittima provenienza". La norma conclude prevedendo che "il denaro, beni o altre utilità sono confiscati".
Si è dubitato subito della legittimità costituzionale di questa norma che, infatti, è stata rimessa al giudizio della Corte Costituzionale.
Qualunque sia l'esito di questo giudizio, quel che interessa, ai fini della questione che si sta trattando, è la inequivoca intenzione del legislatore di intervenire sempre più massicciamente nei confronti di manifestazioni di ricchezze illecite, di ricchezze che destino sospetto.
10 - Secondo una parte della dottrina, un argomento a favore della tesi della tassabilità dei proventi di reato si desumerebbe con certezza proprio dalle norme scritte per reprimere il fenomeno mafioso e, in particolare, dall'articolo 25, I comma, della L. n. 646/1982, modificato dall'articolo 10 della L. n. 55/1990.
Dice la norma che "a carico delle persone, nei cui confronti sia stata emanata sentenza di condanna anche non definitiva per il reato di cui all'articolo 416 bis del c.p. o sia stata disposta, con provvedimento anche non definitivo, una misura di prevenzione ai sensi della L. 31/5/1965 n. 575, in quanto indiziate di appartenere alle associazioni previste dall'articolo 1 di tale legge, il nucleo di polizia tributaria della guardia di finanza, competente in relazione al luogo di dimora abituale del soggetto, può procedere alla verifica della loro posizione fiscale anche ai fini dell'accertamento di illeciti valutari e societari". La norma, prima della modifica, prevedeva l'obbligo di verifica - "il nucleo di polizia tributaria procede alla verifica" - il che aveva dato, tra l'altro, luogo a dispute sulla natura giuridica della verifica stessa, da inquadrare, secondo alcuni, tra gli effetti penali delle sentenze di condanna e avendo altri obiettato che la produzione degli effetti penali postula pur sempre, come necessario, il requisito della irrevocabilità della pronuncia. L'obbligatorietà della verifica era stata immediatamente contestata dalla dottrina, osservandosi che la stessa sarebbe stata, molto probabilmente, del tutto inutile dopo l'applicazione della misura di prevenzione, che il relativo procedimento prevedeva determinate, approfondite, indagini patrimoniali, da compiersi anche da parte della guardia di finanza, nel corso delle quali nulla avrebbe impedito che si accertasse tutta la posizione fiscale del destinatario della verifica.
Ove si rifletta, poi, che, ai sensi dell'articolo 23 bis L. n. 646/82, aggiunto dall'articolo 9 L. n. 55/90, "quando si procede nei confronti di persone imputate del delitto di cui all'articolo 416 bis del c.p. o del delitto di cui all'articolo 75 della L. n. 685/1975 - oggi, dall'articolo 74 del D.P.R. n. 309/90 - il pubblico ministero dà senza ritardo comunicazione al procuratore della Repubblica, territorialmente competente, per il promovimento, qualora non sia in corso, del procedimento per l'applicazione di una misura di prevenzione, ai sensi della L. n. 575/1965", non può non cogliersi che, in questo caso, quelle indagini vengono condotte, se già non lo sono state, mentre, parallelamente, si svolge il processo penale, di talché, anche dopo la sentenza di condanna per il delitto di cui all'articolo 416 bis c.p., la verifica "obbligatoria" della posizione fiscale sarebbe potuta risultare del tutto superflua.
La modifica, che ha reso facoltativa la verifica, ha razionalizzato, dunque, la materia.
Ma, a prescindere da questa razionalizzazione, quella verifica non poteva tendere in allora e non può tendere oggi anche alla tassazione dei proventi o dei sospetti proventi di reato. Invero, le indagini, eventualmente già svolte, mirano, per loro natura, come si è visto, a distinguere le attività illecite, i proventi illeciti, i proventi di sospetta illegittima provenienza, dalle attività lecite, dai proventi leciti per consentire che i primi vengano sottoposti, non a tassazione, - non è questa la preoccupazione del legislatore - ma al sequestro e alla confisca e già nel corso delle indagini, coloro che le eseguono possono ben rendersi conto, come nota la dottrina che si è occupata di questo tema, se i destinatari delle stesse abbiano dichiarato i redditi delle attività lecite o se siano incorsi in illeciti fiscali, valutari e societari.
La verifica della posizione fiscale, eseguita come vuole la norma in esame, dopo la condanna ex articolo 416 bis o dopo l'applicazione di una misura di prevenzione a persone indiziate di appartenere ad associazioni mafiose non avrebbe potuto muoversi, quando era obbligatoria, e non potrebbe muoversi, ora che è facoltativa, se non nella stessa logica, distinguendo, cioè, tra attività che hanno diritto di svolgersi, di esistere e, quindi, di produrre reddito tassabile, dalle attività che non hanno questo diritto, "non posso svolgersi", e , pertanto, sono destinate ad essere eliminate, confiscate.
Del resto, che il legislatore voglia la eliminazione completa delle ricchezze sospette delle persone indiziate di appartenere ad associazioni mafiose o raggiunte dalla affermazione della penale responsabilità per il reato disciplinato dall'articolo 416 bis c.p. si desume, ancora una volta, anche dal I comma dell'articolo 30 - sostituito dall'articolo 11 della L. n. 55/90 e dall'articolo 31 della stessa L. n. 646/82.
L'articolo 30 vuole che "le persone condannate con sentenza definitiva per il reato di cui all'articolo 416 bis c.p. o già sottoposte, con provvedimento definitivo ad una misura di prevenzione, in quanto indiziate di appartenere alle associazioni mafiose, comunichino per 10 anni, ed entro trenta giorni dal fatto, al nucleo di polizia tributaria del luogo di dimora abituale, tutte le variazioni nella entità e nella composizione del patrimonio concernenti elementi di valore non inferiore ai venti milioni di lire e comunichino, entro il 31 gennaio di ciascun anno, le variazioni intervenute nell'anno precedente, quando concernono elementi di valore non inferiore ai venti milioni di lire". L'articolo 31 dispone, poi, che l'omissione di queste comunicazioni è punita con la reclusione da due a sei anni e con la multa da L. 20 milioni a L. 40 milioni e, nel secondo comma, che "alla condanna segue la confisca dei beni a qualunque titolo acquistati, nonché del corrispettivo dei beni a qualunque titolo alienati". La reazione contro il reato di omessa comunicazione - si potrebbe dire, di semplice omessa comunicazione - è, oltre che la sanzione penale, la confisca obbligatoria, al limite anche se le variazioni non portate a conoscenza del nucleo di polizia tributaria sono dovute ad attività lecite.
Ebbene, è difficile ritenere che la verifica della posizione fiscale, prevista dall'articolo 25, I comma, miri anche ad accertare se i proventi, le ricchezze, delle attività "mafiose", già emerse o che potrebbero emergere in sede di verifica, siano stati sottoposti a tassazione, allorché si debba prendere atto, pressoché subito dopo della ribadita preoccupazione del legislatore di opporre, ad ogni caso di sospetta illiceità, il radicale rimedio della confisca.
11 - Coloro che fanno propria la tesi della tassabilità dei proventi di reato oppongono, altresì, che la confisca, proprio perché in molti casi è facoltativa, può non privare l'autore del reato della "nuova ricchezza" affluitagli dalla attività delittuosa;
oppongono, inoltre, che la confisca obbligatoria, in astratto completamente ablativa, può non conseguire lo scopo sia perché non si rinvengono le ricchezze che dovrebbero essere confiscate, sia perché potrebbe rinvenirsene una parte soltanto. Pongono anche in evidenza, per quanto concerne la confisca facoltativa, che, ad esempio, la disciplina del rito alternativo della "applicazione della pena di richiesta", dettata dagli articoli 444 e ssgg. del vigente c.p.p., esclude la possibilità di applicare le pene accessorie e le misure di sicurezza, fatta eccezione per la confisca nei casi in cui la stessa è obbligatoria, con la conseguenza che il giudice, ove accolga la richiesta di applicazione della pena, non può disporre la confisca, oltre che delle cose che servirono o furono destinate a commettere il reato, delle cose che ne sono il prodotto o il profitto.
I - Quanto alla confisca facoltativa, è innegabile che il giudice possa e, nel c.d. patteggiamento, debba astenersi dal disporla, lasciando, nel primo caso, e dovendo lasciare, nel secondo, nella disponibilità dell'autore del reato determinate ricchezze;
ed è anche vero che il comportamento del giudice, doveroso nel "patteggiamento", fa sorgere il problema del destino, della sorte, della condizione di quelle ricchezze di fronte all'ordinamento giuridico. È, però, agevole rendersi conto che questo problema si pone - e si pone in termini di tassabilità di quelle ricchezze - solo perché il giudice, nell'avvalersi del suo potere discrezionale di non disporre la confisca, o il legislatore, nel vietare la confisca quando quest'ultima è facoltativa, legittimano il possesso delle cose non confiscate, le quali, quindi, cessano di essere contrarie al diritto, perdono il loro carattere di illiceità, vengono scisse, separate, dalla fonte, illecita, dalla quale sono scaturite.
Quelle cose, in quel momento - e soltanto in quel momento - diventano ricchezza lecita aggredibile dal fisco, con tutte le ovvie implicazioni, quali la necessità di dichiararle, di rispettare le norme sulla "trasparenza", ecc..
È da escludere, dunque, che gli effetti del mancato esercizio, anche ex lege, del potere di confisca, quando quest'ultima è facoltativa, offrano argomenti alla tesi della tassabilità: quegli effetti sono prova della tassabilità, indiscutibile, dei proventi leciti o non più illeciti e non la prova della possibilità di tassare i proventi, per definizione illeciti, di reato. II - In termini diversi stanno le cose per quel che riguarda la confisca obbligatoria, non disposta o perché le "ricchezze" non sono state trovate o perché non sono state trovate in tutto il loro ammontare: si pensi al "prezzo" del reato, accertato nel suo ammontare, versato per corrompere un pubblico ufficiale, nel reato previsto dall'articolo 416 bis c.p., delle cose che costituiscono il prezzo, il prodotto, il profitto del reato o che del reato costituiscono l'impiego.
Se queste ricchezze debbono essere confiscate, se nulla delle stesse deve restare nella disponibilità dell'autore del reato, il problema, nel caso in cui non vengano sequestrate perché non rinvenute o perché rinvenute solo in parte, non può trovare soluzione ricorrendo alla tassazione.
Tassare - lo si è detto - vuol dire, per sua natura, prelevare una parte soltanto del reddito, di talché, qualora si sottoponessero a tassazione quantità di denaro corrispondenti alle ricchezze che si sarebbero dovute confiscare, si otterrebbe che il risultato di assorbire una parte soltanto di ciò che, invece, dovrebbe essere assorbito completamente, e, conseguentemente, di lasciare nella libera disponibilità del possessore l'ulteriore parte - e potrebbe essere la parte più cospicua della ricchezza.
D'altro canto, non può sfuggire che, se la confisca non riuscisse ad eliminare tutta la ricchezza illecitamente conseguita e se, per questa ragione, si dovesse ricorrere al fisco, la differenza - confisca o prelievo fiscale - finirebbe per dipendere, nelle varie fattispecie, dal caso, dall'essersi o non essersi trovata, in tutto o in parte, la somma da confiscare e questa dipendenza dal caso sarebbe certamente contraria ad ogni metro di logicità. L'impossibilità di raggiungere la totalità della ricchezza con la confisca non può, in altre parole, autorizzare l'uso di uno strumento - il prelievo fiscale - che è sorretto da una sua "logica", strumento che anche in questo caso dimostra la sua incompatibilità, la sua vera e propria inadeguatezza rispetto ai proventi di reato, nei confronti dei quali l'ordinamento giuridico si muove con tutt'altra "logica".
Il rilievo, poi, che, con la tassazione il possessore di questi proventi ne sarebbe spogliato almeno in parte è un rilievo ad effetto o, se si vuole, un argomento ad hominem, che non riesce, proprio perché ad effetto, ad hominem, a colmare l'inadeguatezza, l'incompatibilità di cui si è appena detto.
III - Il problema, allora, è tale da poter essere risolto soltanto con l'intervento del legislatore, come sollecitano non poche e autorevoli voci della dottrina e come ha sottolineato, richiamandosi anch'essa alla dottrina, questa stessa Suprema Corte nella sentenza, già citata, n. 9405/1992 della III Sez. Pen., secondo la quale è auspicabile, in questa materia, "una precisa presa di posizione da parte del legislatore".
Si può aggiungere che, se le considerazioni che si sono fatte dianzi sui rapporti tra confisca e prelievo fiscale sono corrette, quest'intervento difficilmente potrebbe sottrarsi all'onere di prevedere idonei strumenti per non consentire che nulla, ad esempio, del "prezzo" del reato resti nella disponibilità, di chi lo ha realizzato, qualora la confisca obbligatoria non sia disposta perché quel "prezzo" non è stato rinvenuto o lo è stato solo in parte: il "prezzo" è, quando ne è voluta la confisca obbligatoria, il "prodotto", il "profitto", "l'impiego", debbono essere completamente assicurati allo Stato o con la confisca o, appunto, con altri strumenti che assicurino lo stesso risultato. 12 - Coloro che si oppongono alla tassazione dei proventi di reato, perché non li considerano "reddito" o "redditi", distinguono i proventi di attività ontologicamente illecite, assolutamente non tassabili, dai proventi di quelle attività nelle quali la causa della illiceità non è ontologica, intrinseca, ma estrinseca, trattandosi di attività consentite dall'ordinamento giuridico ad alcune condizioni, quale, ad esempio, il conseguimento di una autorizzazione.
I proventi di queste seconde attività, si sostiene, debbono essere sottoposti a tassazione, a nulla rilevando il difetto di autorizzazione.
Questa tesi deve essere condivisa con la seguente precisazione. Se quanto si è detto nelle pagine precedenti in ordine alla incompatibilità tra la confisca e il prelievo fiscale ha fondamento, per poter sottoporre a tassazione i proventi di attività illecite, in cui la causa della illiceità ha natura estrinseca, occorre accertare se la fattispecie, costituente reato, preveda la confisca, ai sensi dell'articolo 240, II comma, c.p. delle cose, la fabbricazione, l'uso, il porto, la detenzione e l'alienazione delle quali sono vietata sia pure relativamente secondo quella distinzione che la giurisprudenza e la dottrina fanno, nell'ambito dell'articolo 240, II comma, c.p., tra divieto assoluto di fabbricazione, uso, porto, detenzione e alienazione e divieto relativo degli stessi, superabile ove si consegua la prevista autorizzazione.
La confiscabilità, obbligatoria, anche delle cose la cui fabbricazione, detenzione, uso ecc. potrebbe non costituire un reato, non può non importare, invero, la confiscabilità, sia pure facoltativa, del "profitto" del reato, del profitto scaturente direttamente dalla alienazione di quelle cose e la possibile confisca del profitto non consente, per tutto quello che si è detto, l'intervento del fisco sino al momento in cui il giudice, non abbia deciso se debba avvalersi o meno del suo potere discrezionale di disporla.
Il giudice, se non procede, per qualsiasi ragione, alla confisca facoltativa, rende legittimo, come si è puntualizzato, il possesso di quel profitto, il quale da quel momento diventa ricchezza, "reddito", possibile oggetto di attenzione da parte del fisco. Nel caso in esame, l'attività esercitata dall'imputato non era attività intrinsecamente illecita, ma attività punita con la sanzione penale, cui segue la confisca delle cose e può seguire la confisca del profitto, qualora, come vuole l'articolo 1 della L. 29/7/1981 n. 406, si riproducano abusivamente - e al CI è
stata contestata la riproduzione abusiva di musicassette - dischi, nastri o supporti analoghi.
Le musicassette, riprodotte dall'imputato, sono state, inoltre, tutte confiscate, il che non ha consentito al CI di ricavarne proventi vendendole.
Ne consegue che, nel caso di specie, l'intervento del fisco non è ipotizzabile neppure dopo la sentenza, per la decisiva ragione che la attività illecita, costituente reato, non ha dato all'imputato altra ricchezza che le musicassette confiscate.
Tutto ciò premesso, il ricorso deve essere rigettato.

P.Q.M.

La Corte ddi Cassazione a sezioni unite rigetta il ricorso. Così deciso in Roma il 12/11/1993.