Pubblicato il 22/06/2021

N. 00835/2021 REG.PROV.COLL.

N. 01177/2020 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il EN

(Sezione Terza)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 1177 del 2020, proposto da
MG S.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dagli avvocati Bruno Barel, Federica Bardini, Mario Panzarino, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa ex lege dall'Avvocatura Distrettuale dello Stato, domiciliata in Venezia, piazza S. Marco, 63;

per l'annullamento

del provvedimento dirigenziale dell'Ufficio delle Dogane di Venezia prot. n. 47451 RU del 12 novembre 2020 emesso dall'Agenzia Dogane e Monopoli – Direzione Territoriale III per il EN e il Friuli-Venezia Giulia con il quale è stata revocata l'autorizzazione all'esercizio dell'attività di destinatario registrato di prodotti energetici – codice di accisa n. IT00VEO00293S rilasciata ai sensi dell'art. 8, D.Lgs. 504/95 a favore di MG s.r.l.

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell'udienza pubblica del giorno 10 giugno 2021, tenutasi ai sensi del combinato disposto degli artt. 25, comma 1, d.l. n. 137 del 2020 e 4, d.l. n. 28 del 2020, il dott. Paolo Nasini;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO

La società MG S.r.l., mediante l’attività di “deposito commerciale”, acquista e/o riceve da depositi nazionali gasolio e gasolio denaturato già assoggettato ad accisa. Inoltre, dal 2019 MG S.r.l. ha avviato anche l’attività di “destinatario registrato”, in forza di autorizzazione rilasciata dall’Agenzia delle Dogane e Monopoli (d’ora in poi Agenzia) con il codice di accisa n. IT00VEO00293S in data 12 giugno 2019 con Prot. 2019A14562. A garanzia delle operazioni correnti di pagamento dell’imposta gravante sui prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo, la società è titolare della garanzia n. 0022091000194 per l’importo di euro 600.000, rilasciata dalla Compagnia Assicurativa Cattolica Assicurazioni.

Con processo verbale di constatazione del 3 agosto 2020, prot. n. A/17573 l’Agenzia ha dato atto di aver riscontrato che MG non aveva in tutto o in parte eseguito il pagamento delle accise in scadenza nei mesi giugno-luglio (nell’arco di tempo dal 26 giugno al 31 luglio), per un importo complessivo di Euro 3.358.416,43, relativamente al ricevimento e alle immissioni in consumo di prodotto energetico comunicato nelle dichiarazioni telematiche trasmesse alla dogana di Venezia, omettendo, peraltro, di pagare sanzioni e interessi relativamente ai versamenti tardivi eseguiti per ciascun tributo dovuto.

Quindi, Agenzia, in considerazione della ritenuta violazione dell’art. 8, comma 4, d. lgs. n. 504/95, modificato dal d.l. n. 124/19, convertito nella l. 157/19, ha irrogato la sanzione amministrativa pecuniaria prevista dall'art. 13, d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 e successive modificazioni. A tale atto sono seguiti la memoria di osservazioni di MG, datata 3 agosto 2020, con la quale quest’ultima ha dato conto di un minor debito rispetto a quello censurato da Agenzia (Euro 1.575.566,91) e per il quale ha precisato di aver presentato richiesta di ravvedimento operoso; l’avviso di pagamento n. 30 del 2020, datato 13 agosto 2020, a carico di MG nella minor misura indicata dalla società oltre interessi e indennità di mora; sempre in data 13 agosto 2020, l’atto di irrogazione di sanzione amministrativa prot. 34085/RU del 13 agosto 2020, ex art., 13 comma 1, d.lgs. n. 471/1997, per l’importo di Euro 472.670,07, emesso da Agenzia nei confronti di MG, in conseguenza di quanto indicato nel verbale di constatazione sopra menzionato.

In data 17 agosto 2020, con nota prot. 34486/RU, Agenzia ha comunicato l’avvio del procedimento di revoca della sopraindicata autorizzazione, fondato su:

- il richiamo del verbale di constatazione del 31/07/2020, prot. A17573, dell’avviso di Pagamento n. 30/2020, prot. A18457 del 12/08/2020, e dell’atto di irrogazione delle sanzioni amministrative del 13/08/2020 con prot. 34085 RU, citati;

- l’asserita grave violazione dell'art. 8, commi 3 e 4, TUA, con conseguente applicabilità dell'art. 8, comma 1 bis , del medesimo TUA.

Ne è seguito un contraddittorio procedimentale tra le parti per cui MG, con memoria datata 1 settembre 2020 ha, per un verso, contestato la possibilità di adottare un provvedimento di revoca della specifica autorizzazione in titolarità della ricorrente, per altro verso proposto un piano di rientro per il debito ricordato, garantito dalla stipula di assicurazione in favore di Agenzia.

La P.a., con successiva nota del 10 settembre 2020, prot. n. 37683 del 10.9.2020, ha, in sintesi, affermato la non accoglibilità di un piano di rientro per l’importo delle accise accertato nell’avviso di pagamento; inoltre, ha fatto presente che, in considerazione del combinato disposto degli artt. 8 e 64 TUA, il mancato reintegro della polizza fideiussoria di importo di euro 600.000,00 (entro il termine di 30 gg. dalla eventuale escussione che si rendesse necessaria in caso di omissione di pagamento dell’avviso di pagamento n. 30/2020) costituisce comunque il titolo per la revoca dell’autorizzazione.

Infine, la reiterata violazione degli obblighi di puntuale pagamento delle accise avrebbe giustificato l’applicazione dell’art. 23, commi 6 e 11 TUA per il conseguente venir meno del requisito soggettivo necessario per mantenere l’autorizzazione.

Con nota di replica inviata in data 11.09.2020, MG ha sottolineato il sopravvenuto pagamento dell’importo accertato con l’avviso di pagamento (n. 30/2020) e il fatto che la società non aveva mai ricevuto dalla stessa Agenzia alcuna richiesta di integrazione della garanzia, posto che quella già data non era stata escussa; in data 16 settembre 2020 ha, quindi, chiesto l’archiviazione del procedimento di revoca.

L’Agenzia, con nota prot. 38384/RU del 16.09.2020, ha affermato che <<ai sensi dell’art. 8, comma 3, lett. a), persiste l’obbligo di fornire garanzia per il pagamento dell’imposta gravante sui prodotti da immettere nel deposito; tale garanzia verrebbe meno a seguito dell’omesso pagamento …. Inoltre, si rammenta che, qualsiasi introduzione di prodotto in esenzione di accisa nel deposito, cui non consegua il pagamento dell’accisa “secondo le modalità vigenti, entro il primo giorno lavorativo successivo a quello di arrivo” come previsto dall’art. 8, comma 4, del T.U.A., costituisce volontaria “sottrazione al pagamento dell’accisa”, sanzionata conformemente a quanto previsto dall’art. 40, comma 1, del T.U.A., oltre a comportare l’inevitabile immediata revoca dell’autorizzazione per le motivazioni ampiamente circostanziate con la nota di replica alle controdeduzioni prot. 37683/RU del 10/09/2020>>.

Seguivano un ulteriore riscontro di MG in data 17 settembre 2020 e una nota in data 27 ottobre 2020 nella quale la società ha articolato ampiamente le proprie ragioni difensive, dichiarando la propria disponibilità a integrare spontaneamente l’importo della polizza fideiussoria nella misura ritenuta congrua dall’Ufficio.

In data 12 novembre 2020, con il provvedimento indicato in epigrafe, prot. 47451RU del 12.11.2020 Agenzia ha disposto la revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di Destinatario Registrato di prodotti energetici in titolarità di MG srl così motivando, in sintesi:

- la ditta ha ripetutamente violato l’obbligo di pagamento dell’accisa, gravante sui prodotti ricevuti, entro il giorno lavorativo successivo a quello del loro arrivo, dettato dall’art. 8, comma 4, d. lgs. n. 504/95, come sopra ricordato;

- dal p.v. di constatazione prot. A/21987 del 06/10/2020, redatto dai funzionari della sezione Antifrode e Controlli dell’Ufficio, si evince che la MG ha continuato a ricevere nel proprio deposito prodotto energetico senza provvedere al pagamento dell’imposta entro il primo giorno lavorativo successivo, così come prescritto dall’art. 8, comma 4, del T.U.A., effettuando in ritardo i versamenti dovuti e avvalendosi in maniera sistematica e distorta dell’istituto del ravvedimento operoso (in riferimento alle introduzioni di gasolio in sospensione di accisa aventi scadenza di pagamento in data

10/11/14/15/16/17/18/21/22/23/24/25 settembre 2020) effettuando dei ravvedimenti operosi frazionati, ammessi solo per i tributi amministrati dall’Agenzia delle Entrate, così come previsto dall’art. 13 bis, d. lgs. 18/12/1997, n. 472, con l’effetto che le sanzioni da applicare sono, in luogo di quelle autoliquidate, quelle relative all’integrale tardivo versamento e gli interessi sono dovuti per l’intero periodo del ritardo;

- MG ha perpetrato la propria condotta omissiva non solo dopo il primo processo verbale e conseguente avviso di pagamento, ma anche dopo il secondo processo verbale redatto in data 06.10.2020, a seguito dell’accesso in ditta;

- la sanzione della revoca era prevista in maniera vincolante dalla Raccomandazione della Commissione 29/11/2000, recante orientamenti sulle autorizzazioni dei depositari riguardo ai prodotti soggetti ad accisa, e in particolare dall’art. 7 il quale sanciva espressamente, tra i casi di annullamento e revoca dell’autorizzazione, la copertura insufficiente per la garanzia richiesta e la reiterata inosservanza delle disposizioni in vigore;

- M.G.P. ha ripetutamente ricevuto prodotti senza la copertura di sufficiente garanzia, ha reiteratamente versato in ritardo l’accisa dovuta e ha illegittimamente detenuto il prodotto;

- i presupposti legittimanti il rilascio dell’autorizzazione ad operare come destinatario registrato devono essere posseduti e mantenuti dal soggetto beneficiario del provvedimento nel corso dell’esercizio dell’attività a motivo del quale, a fronte di reiterate condotte illecite e contra legem del medesimo, sussiste sempre il potere discrezionale dell’Amministrazione finanziaria in ordine all’apprezzamento di tali comportamenti, essendo tenuta a valutare l’affidabilità del soggetto autorizzato;

- con il superamento, per ben 40 volte, da giugno ad ottobre 2020, del limite di debito coperto dalla garanzia, la società ha contravvenuto agli obblighi di legge, minando irreparabilmente il rapporto fiduciario con l’Autorità fiscale, e che per l’Amministrazione sussiste un interesse per procedere alla revoca ai sensi del combinato disposto dell’art. 8, comma 1 bis, e dell’art. 23, comma 6, seconda parte, TUA.

Avverso detto provvedimento MG ha presentato impugnazione, con ricorso depositato in data 16 novembre 2020, chiedendone l’annullamento per i seguenti motivi:

1. la revoca dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di destinatario registrato troverebbe la propria disciplina nel combinato disposto dell’art. 8, comma 1 bis, e dell’art. 23, comma 9, TUA, che stabiliscono in modo preciso i presupposti per la determinazione di revoca, senza che l’amministrazione possa, discrezionalmente, aggiungere ipotesi ivi non contemplate, anche solo attraverso un’interpretazione analogica, laddove, come nel caso di specie, tali presupposti non sussistano;

2. tutte le ragioni indicate dall’Agenzia a fondamento della decisione sarebbero destituite di fondamento, in particolare, quanto alla ripetuta violazione dell’obbligo previsto dall’art. 8, comma 4, TUA di tempestivo pagamento dell’accisa, si tratta di violazione tributaria già assistita da apposito regime sanzionatorio (art. 13, d.lgs. n. 472/1997), oltre al fatto che in relazione a tutte le accise contestate a MG quest’ultima risulterebbe aver ripianato l’esposizione o comunque essersi avvalsa positivamente del ravvedimento operoso (anche con riguardo al p.v.c. del 6 ottobre 2020), e fermo restando che dal 01.11.2018 in poi, MG S.r.l. avrebbe complessivamente versato euro 64.865.641,50 a titolo di accise e solo nel 2020, caratterizzato da una situazione emergenziale pandemica, l’Agenzia ha potuto contestare alla ricorrente la violazione degli obblighi di cui agli artt. 8, comma 3, lett. a), e 8, comma 4, TUA, per intervalli temporali circoscritti e importi relativamente contenuti, oltre al fatto che tale situazione si sarebbe venuta a creare a causa degli inadempimenti contrattuali commessi dalle clienti di MG; in ordine alla garanzia, l’art. 64 TUA prevede la richiesta formale di integrazione della garanzia da parte dell’Amministrazione finanziaria competente, nel caso di specie mai avanzata da Agenzia nei confronti di MG, ma solo paventata nella nota prot. 37683/RU del 10.09.2020 nel caso di eventuale escussione della garanzia stessa a seguito dell’omissione di pagamento dell’avviso n. 30/2020; l’art. 23, comma 6, TUA, poi, si riferirebbe al diniego di autorizzazione e non alla sua revoca, e, comunque, non sussisterebbe il presupposto di violazioni “gravi e ripetute” tenuto conto del ristretto periodo in cui si è verificato il mancato puntuale pagamento degli obblighi di destinatario registrato; le contestazioni sollevate da MG nel processo tributario e avanti al Garante del contribuente non possono giustificare il provvedimento di revoca, nemmeno in via rafforzativa; sotto altro profilo, il fatto che la ricorrente abbia utilizzato lo strumento del ravvedimento operoso, previsto dall’ordinamento, non potrebbe essere elemento utile per fondare il provvedimento di revoca; priva di prova e pregio sarebbe poi l’asserzione per cui MG con le sue violazioni avrebbe posto in essere una pretesa concorrenza sleale; ancora, premesso che la fiducia non rileva nell’ambito della decisione amministrativa relativa ad attività economiche, MG si sarebbe comportata in modo corretto, collaborando, pagando e anche offrendosi di integrare la garanzia fideiussoria di euro 600.000,00 secondo l’importo ritenuto congruo dall’Ufficio;

3. secondo parte ricorrente, non potrebbe invocarsi nemmeno l’art. 21 quinquies , l. n. 241 del 1990 non essendo sopravvenuto nessun motivo di pubblico interesse, né alcun mutamento imprevedibile della situazione di fatto;

4. secondo MG il provvedimento di revoca, posto in relazione con la comunicazione di avvio del relativo procedimento, risulterebbe contraddittorio e ingiustificato, non avendo considerato l’avvenuto pagamento delle accise da parte della ricorrente e la manifestata disponibilità, da parte della stessa, all’eventuale integrazione della fidejussione;

5. secondo parte ricorrente, in conformità ai principi generali dell’Unione Europea, la revoca in funzione sanzionatorio-afflittiva deve fondarsi sul principio di legalità e poggiare su un “fondamento normativo chiaro ed univoco” per garantire che la fattispecie sanzionata e gli effetti della violazione siano prevedibili dall’autore della violazione al momento della commissione del fatto; nel caso di specie, la disciplina di riferimento è quella, di stretta interpretazione degli artt. 8, comma 1 bis, e 23, comma 9, TUA, al di fuori della quale non sarebbe dato adottare provvedimenti di revoca, anche perché la suddetta disciplina costituirebbe declinazione puntuale del principio comunitario di proporzionalità.

Si è costituita in giudizio Agenzia contestando l’ammissibilità e fondatezza del ricorso e chiedendone il rigetto.

Con ordinanza n. 636/2020, depositata in data 17 dicembre 2020, l’intestato TAR ha accolto la domanda cautelare di parte ricorrente.

Le parti hanno depositato memorie difensive.

All’esito dell’udienza pubblica del 10 giugno 2021 la causa è stata trattenuta in decisione.

DIRITTO

I motivi di impugnazione possono essere esaminati congiuntamente.

Ai sensi dell’art. 1, lett. l, d.lgs. n. 504 del 1995 (c.d. TUA), per destinatario registrato si intende la persona fisica o giuridica, diversa dal titolare di deposito fiscale, autorizzata dall'Amministrazione finanziaria a ricevere, nell'esercizio della sua attività economica, prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo, provenienti da un altro Stato membro o dal territorio dello Stato.

L’art. 8 prevede che il soggetto che intende operare come destinatario registrato è preventivamente autorizzato dall'Amministrazione finanziaria competente; l'autorizzazione, valida fino a revoca, è rilasciata in considerazione dell'attività svolta dal soggetto presso il proprio deposito.

Il comma 1 bis (inserito, con efficacia a decorrere dal 1 gennaio 2020, dall'art. 5, comma 1, lett. b), n. 1), d.l. 26 ottobre 2019, n. 124, conv. con modificazioni da l. 19 dicembre 2019, n. 157) prevede che <<fatto salvo quanto previsto dai commi 5 e 7 in materia di tabacchi lavorati, l'autorizzazione di cui al comma 1 è negata e l'istruttoria per il relativo rilascio è sospesa allorché ricorrano, nei confronti del soggetto che intende operare come destinatario registrato, rispettivamente le condizioni di cui ai commi 6 e 7 dell'articolo 23; per la sospensione e la revoca della predetta autorizzazione trovano applicazione rispettivamente le disposizioni di cui ai commi 8 e 9 del medesimo articolo 23. Nel caso di persone giuridiche e di societa', l'autorizzazione è negata, revocata o sospesa, ovvero il procedimento per il rilascio della stessa è sospeso, allorché le situazioni di cui ai commi da 6 a 9 del medesimo articolo 23 ricorrano, alle condizioni ivi previste, con riferimento a persone che ne rivestono funzioni di rappresentanza, di amministrazione o di direzione, nonché a persone che ne esercitano, anche di fatto, la gestione e il controllo>>.

Dopodiché, il comma 3 vieta al destinatario registrato di detenere o spedire prodotti soggetti ad accisa, precisando che lo stesso ha, tra gli altri, l'obbligo di a) fornire, prima della spedizione dei prodotti sottoposti ad accisa in regime sospensivo da parte del mittente, garanzia per il pagamento dell'imposta gravante sui medesimi.

Ai sensi del comma 4, invece, è previsto che nelle ipotesi previste dall’art. 8 l'accisa è esigibile all'atto del ricevimento dei prodotti e deve essere pagata, secondo le modalità vigenti, entro il primo giorno lavorativo successivo a quello di arrivo.

Il comma 1 bis , citato, quindi, distingue espressamente, in termini di presupposti e disciplina applicabile, il caso del diniego di rilascio dell’autorizzazione e la sospensione dell’istruttoria per il rilascio della stessa, da un lato, e quello della sospensione e della revoca dell’autorizzazione già rilasciata dall’altro.

In caso di diniego di rilascio e sospensione, vengono in considerazione, esclusivamente e precisamente, per espressa previsione normativa, rispettivamente, il comma 6 e il comma 7.

Il primo prevede che l’autorizzazione è <<negata ai soggetti nei cui confronti, nel quinquennio antecedente la richiesta, sia stata pronunciata sentenza irrevocabile di condanna ai sensi dell’articolo 648 del codice di procedura penale, ovvero sentenza definitiva di applicazione della pena su richiesta, ai sensi dell’articolo 444 del codice di procedura penale, per reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare e per i delitti non colposi previsti dai titoli II, V, VII, VIII e XIII del libro secondo del codice penale, per i quali sia prevista la pena della reclusione. La predetta autorizzazione è altresì negata ai soggetti nei confronti dei quali siano in corso procedure concorsuali o siano state definite nell’ultimo quinquennio, nonché ai soggetti che abbiano commesso violazioni gravi e ripetute, per loro natura od entità, alle disposizioni che disciplinano l’accisa, l’imposta sul valore aggiunto e i tributi doganali, in relazione alle quali siano state contestate sanzioni amministrative nell’ultimo quinquennio>>. Il comma 7, invece, prevede che l’istruttoria per il rilascio dell’autorizzazione <<è sospesa fino al passaggio in giudicato della sentenza conclusiva del procedimento penale, qualora nei confronti del soggetto istante sia stato emesso, ai sensi dell’articolo 424 del codice di procedura penale, decreto che dispone il giudizio per uno dei reati indicati nel comma 6>>.

Diversamente, in relazione alla sospensione e alla revoca, il legislatore, per individuarne i presupposti, ha fatto espresso riferimento non anche alle previsioni dei suddetti commi 6 e 7, ma esclusivamente ed espressamente alle sole previsioni, rispettivamente, dei commi 8 e 9.

In forza della prima delle due citate disposizioni, l’autorizzazione <<può essere sospesa dall’Autorità giudiziaria, anche su richiesta dell’Agenzia delle dogane e dei monopoli, nei confronti del depositario autorizzato per il quale sia stato emesso, ai sensi dell’articolo 424 del codice di procedura penale, decreto che dispone il giudizio per reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare>> e, in ogni caso, <<laddove venga pronunciata nei confronti del depositario autorizzato sentenza di condanna non definitiva, con applicazione della pena della reclusione, per reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare. Il provvedimento di sospensione ha effetto fino alla emissione della sentenza irrevocabile>>.

Per la revoca, invece, il comma 9 prevede che l’autorizzazione può essere revocata <<ai soggetti nei cui confronti è stata pronunciata sentenza irrevocabile di condanna ai sensi dell’articolo 648 del codice di procedura penale, ovvero sentenza definitiva di applicazione della pena su richiesta, ai sensi dell’articolo 444 del codice di procedura penale, per i reati di natura tributaria, finanziaria e fallimentare, per i quali sia prevista la pena della reclusione>>.

Non è contemplata, quindi, a differenza di quanto previsto dal comma 6, l’ipotesi di commissione di <<violazioni gravi e ripetute, per loro natura od entità, alle disposizioni che disciplinano l’accisa, l’imposta sul valore aggiunto e i tributi doganali, in relazione alle quali siano state contestate sanzioni amministrative nell’ultimo quinquennio>>.

Pertanto, in considerazione della specifica descrizione della fattispecie giustificativa del provvedimento di revoca, del mancato richiamo alla ben più ampia norma prevista nel comma 6, e, comunque, del mancato utilizzo di concetti dal significato più ampio o generale, per determinare i presupposti del provvedimento in esame, deve ritenersi che la disposizione in esame abbia, nelle intenzioni del legislatore, natura eccezionale, sicché la revoca può essere disposta solo per i casi ivi espressamente previsti.

Nel caso di specie, anche ammesso che possa ritenersi sussistere una violazione ripetuta degli obblighi imposti dall’art. 8, comma 4, d.lgs. n. 504 del 1995, o anche dell’art. 8, comma 3, lett. a), in considerazione della tassatività della previsione di cui al comma 1 bis citato, Agenzia non avrebbe potuto adottare i provvedimenti impugnati, non essendosi verificati i presupposti descritti nel comma 9 dell’art. 23 TUA.

Con riferimento alla garanzia che deve essere prestata ai sensi del comma 3, lett. a), peraltro, va precisato che l’importo della stessa è commisurato ai prodotti movimentati in regime sospensivo, che il richiedente riceve nelle 48 ore, e non il complessivo inadempimento all’obbligo di pagamento dell’accisa peraltro lamentato, come nel caso di specie, dall’Agenzia per un periodo di tempo ben più elevato di quello appena indicato.

In ogni caso, il TUA disciplina in modo puntuale anche la revoca per mancata integrazione della cauzione, e lo fa “procedimentalizzando” tale ipotesi, in particolare limitando l’applicazione della misura afflittiva in questione alla, stringente, fattispecie descritta dall’art. 64 TUA.

Ai sensi di tale norma, <<qualora occorra integrare la cauzione, il soggetto obbligato deve provvedervi entro trenta giorni dal termine stabilito dall'amministrazione finanziaria; in caso di inosservanza di tale termine la licenza è revocata. Non occorre integrazione se l'aumento della cauzione è inferiore al 10 per cento dell'importo della cauzione prestata>>.

Nel caso che ci occupa, a ben esaminare la documentazione prodotta dalle parti, emerge come l’Agenzia non abbia mai, prima dell’adozione del provvedimento in questa sede impugnato, attivato adeguatamente e puntualmente il procedimento di cui all’art. 64, non avendo richiesto a MG un adeguamento preciso della garanzia a tal fine.

A questo proposito, il p.v. di verifica tecnica prot. A16059 del 10 luglio 2020 non integra un’ipotesi di richiesta ai sensi dell’art. 64 che precede, rilevante ai fini della legittimità del provvedimento impugnato.

Il verbale si riferisce, infatti, ad un procedimento specificamente avviato da MG per conseguire l’autorizzazione a incrementare il quantitativo giornaliero di gasolio per autotrazione ricevuto in regime di sospensione d’accisa, proveniente da Paesi membri UE, dai 960.000 di cui all’autorizzazione IT00VEO00293S per cui è causa a 1.440.000 litri nell’arco delle 48 ore.

L’integrazione della polizza fidejussoria di cui all’art. 8, comma 3, lett. a), TUA, stipulata con la Società Cattolica Assicurazioni, e portata da euro 600.000,00 ad euro 900.000,00 è stata proposta dalla stessa MG, per conseguire l’autorizzazione al potenziamento della quantità giornaliera di gasolio per autotrazione in regime di sospensione d’accisa. Infatti, nella comunicazione del 2.3.2020, pervenuta all’Agenzia in data 4.03.2020, MG, nel comunicare l’ultimazione dei lavori di potenziamento degli impianti, ha richiesto l’adeguamento da euro 600.000,00 ad euro 900.000,00 della polizza fidejussoria.

L’estraneità della rilevazione contenuta nel pvc in questione, rispetto alle problematiche oggetto di causa e, in generale, in ordine ad una asserita insufficienza della garanzia, a prescindere dai lavori di potenziamento in questione, emerge dal fatto che i verbalizzanti, nel suddetto pvc del 10/07/2020 si sono limitati a determinare l’importo della cauzione conformemente a quanto proposto dalla Società e precisando che si tratta di una “nuova richiesta”.

Per contro, prima dell’adozione del provvedimento impugnato non vi è mai stata necessità di azionare la garanzia, avendo la ricorrente, sia pure in ritardo, ripianato la propria situazione debitoria: pertanto, nel particolare caso oggetto del provvedimento impugnato, a nulla rileva, ai fini dell’adeguatezza della cauzione, che la ricorrente abbia accumulato un ingente debito, la garanzia essendo rimasta “intatta”.

Va sottolineato come l’interpretazione “restrittiva” che viene accolta dal Collegio sia strettamente legata alle modalità con le quali il legislatore ha inteso “costruire” l’art. 8, comma 1 bis , per le ragioni sopra esposte: emerge, infatti, la volontà di riservare la misura “estrema” della revoca solo ad ipotesi estremamente gravi, lasciando la tutela degli interessi pubblici legati al rispetto delle previsioni come quella di cui all’art. 8 comma 4, ai rimedi previsti da altri rami dell’ordinamento (come, ad es., nel caso delle sanzioni pecuniarie in ambito tributario).

A dimostrazione di quanto sopra va sottolineato come l’art. 8 non richiami nemmeno indirettamente l’art. 5 TUA che, al comma 5 prevede <<fatte salve le disposizioni stabilite per i depositi fiscali dei singoli prodotti, l'inosservanza degli obblighi stabiliti dal presente articolo nonché del divieto di estrazione di cui all'articolo 3, comma 4, indipendentemente dall'esercizio dell'azione penale per le violazioni che costituiscono reato, comporta la revoca della licenza fiscale di esercizio>>; né può ritenersi che detta norma sia applicabile in via “generale”, e perciò anche al depositario registrato, perché nessun elemento normativo consente di operare tale interpretazione, avendo il legislatore, con l’art. 8, approntato una disciplina autosufficiente nella quale i richiami normativi sono effettuati in modo puntuale e specifico.

Se il legislatore avesse inteso ampliare la possibilità di revoca applicabile ai depositari registrati, quindi, ben avrebbe potuto richiamare la suddetta norma.

Parimenti, il legislatore avrebbe potuto limitarsi a contemplare l’applicazione della previsione generale di cui all’art. 21 quinquies , l. n. 241 del 1990, eventualmente limitandosi, se del caso, ad escludere la corresponsione dell’indennità in casi particolari (come quelli indicati nell’art. 23, comma 9): il fatto che, al contrario, il legislatore abbia optato per una norma dalla formulazione stringente come l’art. 8, comma 1 bis , fa ritenere, pertanto, inapplicabile l’art. 21 quinquies , l. n. 241 del 1990 e conseguentemente qualunque forma di revoca discrezionale che contempli presupposti diversi da quelli indicati dal comma 9 dell’art. 23.

Peraltro, nel caso di specie, quand’anche si ritenesse applicabile l’art. 21 quinquies , l. n. 241 del 1990 o altra ipotesi di revoca “discrezionale”, l’Agenzia non risulta aver adeguatamente ponderato tutti gli elementi portati al suo esame, in particolare dalla ricorrente.

Infatti, se si ritiene sussistente un potere discrezionale, per converso non può affermarsi che da norme di natura sostanziale (come l’art. 8, comma 4 o l’art. 8, comma 3, lett. a) ne derivi una revoca “vincolata”, affermando in tal senso l’irrilevanza del successivo completo adempimento, sia pur tardivo all’obbligo di pagamento dell’accisa, così come deve anche essere verificata la situazione socio-economica e il contesto in cui si è verificato l’inadempimento per valutare l’imputabilità o meno dello stesso e il comportamento complessivo del soggetto debitore, che, per quanto concerne MG, almeno fino all’adozione del provvedimento impugnato non può ritenersi passibile di una valutazione di “scorrettezza” nei rapporti con l’Agenzia.

A questo proposito, infatti, va sottolineato come siano del tutto irrilevanti, ai fini del presente giudizio, le circostanze, dedotte dall’Avvocatura, nelle memorie difensive, in ordine ad asseriti inadempimenti di MG successivi all’adozione del provvedimento per il quale è causa, la valutazione del Collegio potendo e dovendo essere limitata agli elementi di fatto e di diritto esistenti al momento dell’adozione del provvedimento da parte della P.A.

Laddove l’Agenzia avesse ritenuto e ancora ritenesse significativi ai fini dell’adozione di un provvedimento nei confronti della ricorrente tutti i fatti dedotti nelle memorie difensive, successivi all’adozione del provvedimento in questa sede impugnato, avrebbe dovuto o dovrebbe adottare un nuovo ed ulteriore provvedimento che possa tener conto di tali accadimenti.

In questo senso, quindi, a fronte del provvedimento di accoglimento della domanda cautelare, l’Avvocatura, se davvero avesse inteso evitare le conseguenze lamentate con la memoria datata 29 aprile 2021 avrebbe potuto e dovuto impugnare tempestivamente l’ordinanza cautelare emessa dall’intestato TAR, cosa che, invece, non è stata fatta.

Parimenti, si ripete, l’Agenzia ben avrebbe potuto adottare un nuovo provvedimento alla luce delle circostanze sopravvenute rispetto al provvedimento impugnato nel presente giudizio.

Pertanto, il ricorso deve essere accolto, per le ragioni e nei limiti sopra indicati, e il provvedimento impugnato deve essere annullato.

Attesa la particolarità, complessità e novità della controversia, le spese di lite devono essere integralmente compensate.

P.Q.M.

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il EN (Sezione Terza), definitivamente pronunciando sul ricorso, come in epigrafe proposto, lo accoglie per le ragioni e nei limiti indicati in parte motiva e, per l’effetto, annulla il provvedimento impugnato.

Compensa integralmente le spese di lite.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall'autorità amministrativa.

Così deciso in Venezia nella camera di consiglio del giorno 10 giugno 2021 con l'intervento dei magistrati:

Alessandra Farina, Presidente

Alessio Falferi, Consigliere

Paolo Nasini, Referendario, Estensore

L'ESTENSORE	IL PRESIDENTE
Paolo Nasini	Alessandra Farina

IL SEGRETARIO