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Sentenza 26 gennaio 2024
Sentenza 26 gennaio 2024
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- 1. Come Difenderti Se L’Agenzia Delle Entrate Irroga Sanzioni Senza Un Valido Atto ImpositivoGiuseppe Monardo · https://avvocaticartellesattoriali.com/blog/ · 13 marzo 2026
Introduzione Ricevere sanzioni tributarie “a sorpresa”, cioè senza che sia stato (validamente) notificato un atto impositivo che fondi la pretesa, è uno dei problemi più insidiosi per un contribuente: non solo perché le sanzioni possono aumentare rapidamente l'importo complessivo dovuto, ma soprattutto perché rischi di non capire da dove nasce la richiesta e quale atto devi impugnare (o far annullare) per bloccare pretese, fermi, ipoteche e pignoramenti. Il punto chiave è di metodo: nel diritto tributario la pretesa deve “stare in piedi” su un atto valido (impositivo o sanzionatorio, a seconda dei casi). Se manca l'atto presupposto, se l'atto è nullo/inesistente, oppure se non è mai …
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 26/01/2024, n. 2552 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 2552 |
| Data del deposito : | 26 gennaio 2024 |
Testo completo
SENTENZA Sul ricorso iscritto al numero n. 23179 del ruolo generale dell’anno 2017, proposto da NO AS rappresentato e difeso, giusta procura speciale a margine del ricorso, dall’Avv.to Umberto Santi, elettivamente domiciliato presso lo studio dell’Avv.to Maria Chiara Morabito in Roma, Via Benaco n. 5; -ricorrente- Contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, e ADER- Agenzia delle entrate-Riscossione, in persona del Presidente pro tempore, domiciliate in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che le rappresenta e difende;
Oggetto: Tributi Intimazione di pagamento-notifica viziata dell’atto presupposto- irreperibilità relativa- art. 26 del d.P.R. n. 602 del 1973- applicabilità retroattiva sentenza Corte costituzionale n. 258 del 2012- limite dei rapporti esauriti. Civile Sent. Sez. 5 Num. 2552 Anno 2024 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA MA LI Data pubblicazione: 26/01/2024 2 - controricorrenti– per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 300/04/2017, depositata in data 28 febbraio 2017, non notificata;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 7 novembre 2023 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera. udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Mauro Vitiello che ha chiesto il rigetto del ricorso. udita, per il ricorrente l’Avv.to Umberto Santi. FATTI DI CAUSA 1. NO AS propone ricorso, affidato a sei motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Veneto aveva rigettato l’appello proposto nei confronti di TA s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 469/04/2016 della Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza che aveva rigettato il ricorso proposto dal suddetto contribuente avverso l’intimazione di pagamento relativa a prodromica cartella di pagamento con la quale era stata iscritta a ruolo la somma complessiva di euro 283.466,94 a titolo di Iva, per l’anno 1984, interessi e sanzioni. 2. In punto di diritto, per quanto di interesse, il giudice di appello – premesso che dal certificato di residenza storico di AS NO quest’ultimo risultava residente nella Repubblica ellenica dal 3.6.2005 al 10.7.2013; che, inoltre, risultava essere stato iscritto all’AIRE dal 3.6.2005 all’11.2.2010 e reiscritto dal 12.05.2011 e che, dalla fotocopia del passaporto appariva trovarsi nella Repubblica popolare cinese nel periodo aprile-luglio 2010 – risultava evidente che alla data (17.5.2010) della notifica della cartella, il contribuente fosse residente a [...]per cui era da considerarsi regolare la notifica effettuata a soggetto relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26, comma 3, del d.P.R. n. 602/73, nel testo applicabile ante sentenza della Corte costituzionale (n. 258/2012), trattandosi di pronuncia intervenuta successivamente alla notifica in questione. 3 3. L’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate-Riscossione (ADER), resistono con controricorso. 4. Il ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c. 5. Il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Mauro Vitiello, ha depositato le sue conclusioni scritte chiedendo il rigetto del ricorso. RAGIONI DELLA DECISIONE 1.Con il primo motivo si denuncia: 1) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 7 della legge n. 212/00, 3 della legge n. 241 del 1990 e 24 Cost. per avere la CTR confermato la legittimità dell’atto di intimazione sebbene fosse nullo per mancata motivazione e mancata allegazione della cartella di pagamento;
2) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. stante l’omessa pronuncia del giudice di appello sui vizi denunciati di difetto di motivazione e mancata allegazione della cartella presupposta. 2. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 112 c.p.c. stante l’omessa pronuncia del giudice di appello sui vizi denunciati di nullità dell’intimazione di pagamento 1) per mancata indicazione dei criteri di calcolo degli interessi e dei compensi di riscossione;
2) per mancata indicazione del responsabile del procedimento. 3. Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, per avere la CTR - nella parte in cui la motivazione della sentenza è basata sull’affermazione che “dal certificato di residenza storico del AS risulta che questi è stato costantemente residente nella Repubblica ellenica dal 3.06.2005 al 10.01.2013” – omesso di considerare che nell’altro certificato di residenza storico rilasciato dal Comune di Vicenza e prodotto da TA nell’atto di costituzione in appello, il contribuente risultava residente, alla data della notifica della presupposta cartella, a Vincenza, in Via Lago Maggiore n. 89 (allo stesso indirizzo nel quale viveva la anziana madre). 4 4.Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 4 della legge n. 470 del 1988, in combinato disposto con gli artt. 26 del d.P.R. n.602/73, 140 c.p.c., 7 della legge n. 890 del 1992, 60, lett. e) del d.P.R. n. 600/73, per avere la CTR erroneamente affermato che, al momento della notifica il contribuente era residente in [...], sebbene, con statuizioni peraltro contraddittorie, la affermata cancellazione, a tale data, dello stesso dall’Aire richiedesse il trasferimento della residenza in Italia e non fosse giuridicamente compatibile con il mantenimento della residenza in Grecia. 5. Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la motivazione della sentenza impugnata talmente contraddittoria da risultare inesistente avendo la CTR affermato che, alla data della notifica della cartella di pagamento, il contribuente 1) era residente in [...]; 2) non era più iscritto all’Aire; 3) era residente a [...]. 6. Con il sesto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 26 del d.P.R. n. 602/73 in combinato con 140 c.p.c., 7 della legge n. 890 del 1992, 60, lett. e) del d.P.R. n. 600/73, per avere la CTR ritenuto rituale la notifica della cartella presupposta effettuata ai sensi dell’art. 26 cit., nel testo ante sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012, a soggetto relativamente irreperibile, in violazione dell’art. 140 c.p.c., pacificamente senza la spedizione del CAD, sul presupposto che tale pronuncia non fosse applicabile in quanto posteriore alla data della notifica sebbene detta sentenza - nel dichiarare l’illegittimità costituzionale del terzo comma dell’art. 26 cit. nella parte in cui stabiliva che anche nelle ipotesi di irreperibilità relativa del destinatario, la notifica della cartella dovesse essere effettuata con le modalità di cui all’art. 60, primo comma, alinea e lettera e) del d.P.R. n. 600/73, da applicarsi, invece, soltanto alle ipotesi di irreperibilità assoluta – fosse applicabile retroattivamente ad eccezione dei rapporti definitivi, nella specie, non configurabili con conseguente invalidità della notifica effettuata a destinatario relativamente irreperibile soltanto con il deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso di deposito all’albo pretorio senza spedizione della CAD (dovendosi perfezionare la notifica ex art. 140 c.p.c. con il ricevimento 5 della raccomandata o, comunque, con il decorso del termine di dieci giorni dalla data di spedizione di tale raccomandata) e conseguente nullità dell’atto conseguenziale qual era l’impugnata intimazione di pagamento. 7.Il quinto motivo – da esaminarsi logicamente in via prioritaria- è infondato. 8.Per costante orientamento di questa Corte, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre quando il giudice, in violazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), ossia dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, omette di illustrare l’iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, ossia di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata. La sanzione di nullità colpisce, pertanto, non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione da punto di vista grafico o quelle che presentano un "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e presentano "una motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (Cass. Sez. U, n. 8053 del 7/4/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, perchè dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione non consente di "comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato", non assolvendo in tal modo alla finalità di esternare un "ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi" (Cass. Sez. U., n. 22232 del 3/11/2016). Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U, n. 22232 del 2016, cit.; Cass. sez. 6- 5, ord. n. 14927 del 15/6/2017 conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019; 6 Cass. n. 29124/2021). Nella specie, non si può ritenere che la motivazione della sentenza impugnata presenti un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili atteso che la CTR, dopo avere fatto presente che dal certificato di residenza storico del Biase risultava la residenza di quest’ultimo nella Repubblica ellenica dal 3.6.2005 al 10.7.2013, ha sostanzialmente dato maggiore rilievo alla circostanza dell’avvenuta cancellazione del contribuente dall’Aire in data 11.2.2010 (“risulta inoltre che sia stato iscritto all’Aire dal 3.06.2005 all’11.02.2010 e reiscritto dal 12.5.2011”) traendone la conseguenza che, alla data (17.5.2010) della notifica della cartella, lo stesso fosse residente a [...](circostanza, peraltro, dedotta dalla stessa TA nell’atto di costituzione in appello in quanto risultante da altro prodotto certificato di residenza rilasciato dal Comune di Vicenza, essendo stato il contribuente iscritto all’anagrafe del detto Comune per rimpatrio, in data 11.2.2010, proveniente dalla Grecia, v. pagg. 10 del ricorso) e, dunque, che si trattasse- risultando temporaneamente dal passaporto nella Repubblica Popolare Cinese- di un’ipotesi di notifica a soggetto relativamente irreperibile (circostanza pacificamente ammessa anche in controricorso dall’Ufficio). 9.Il sesto motivo è fondato per le ragioni di seguito indicate, con assorbimento dei restanti. 10. La doglianza in esame involge la verifica della ritualità della notifica della presupposta cartella effettuata in data 17.05.2010, ai sensi dell’art. 26 cit. nel testo ante sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012, presso l’indirizzo di residenza nel Comune di Vicenza, al contribuente “relativamente irreperibile”, pacificamente soltanto con il deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e l’affissione dell’avviso di deposito all’albo pretorio senza spedizione della raccomandata informativa dell’avvenuto deposito (CAD); il che implica anche la questione dell’applicabilità o meno retroattiva della richiamata sentenza n. 258 del 2012 nell’ipotesi di specie in cui il contribuente ha denunciato con l’impugnativa dell’atto conseguenziale (intimazione di pagamento) vizi di notifica dell’atto presupposto (cartella di pagamento) sin dal primo grado di giudizio. Va preliminarmente ribadito che, in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è 7 assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l'omissione (o l’invalidità) della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato. Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall'art. 19, comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992, di impugnare solo l'atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall'omessa notifica dell'atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell'ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest'ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al fine di pronunciarsi sulla nullità dell'atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l'esistenza, o no, di tale pretesa» (v. ex pluribus, da ultimo, Cass. sez. un., n. 10012 del 2021; Cass., 1144/2018, in consolidamento di Cass., Sez U., 5791/2008). E’ dunque senz'altro consentito, come nella specie, al contribuente impugnare un’intimazione di pagamento facendo valere la mancata/irrituale notificazione della prodromica cartella. 11.Posto quanto sopra, quanto agli effetti temporali sui rapporti pendenti delle pronunce della Corte costituzionale di illegittimità costituzionale delle disposizioni impugnate, nella sentenza n. 10 del 2015 - con la quale, per la prima volta, il giudice delle leggi dichiarando l’illegittimità dell’art. 81, commi 16, 17 e 18, del decreto-legge 25 giugno 2008, n. 112 convertito, con modificazioni, dall’art. 1, comma 1, della legge 6 agosto 2008, n. 133, ha modulato l'efficacia nel tempo degli effetti della propria pronuncia, sostanzialmente abrogativa del tributo Robin Hood tax, con decorrenza dal giorno successivo alla pubblicazione della decisione nella Gazzetta Ufficiale, anziché, come avviene di norma, ex tunc- si è affermato, per quanto di interesse, che “Questa Corte ha già chiarito 8 (sentenze n. 49 del 1970, n. 58 del 1967 e n. 127 del 1966) che l'efficacia retroattiva delle pronunce di illegittimità costituzionale è (e non può non essere) principio generale valevole nei giudizi davanti a questa Corte;
esso, tuttavia, non è privo di limiti. Anzitutto è pacifico che l'efficacia delle sentenze di accoglimento non retroagisce fino al punto di travolgere le «situazioni giuridiche comunque divenute irrevocabili» ovvero i «rapporti esauriti». Diversamente ne risulterebbe compromessa la certezza dei rapporti giuridici (sentenze n. 49 del 1970, n. 26 del 1969, n. 58 del 1967 e n. 127 del 1966). Pertanto, il principio della retroattività «vale [...] soltanto per i rapporti tuttora pendenti, con conseguente esclusione di quelli esauriti, i quali rimangono regolati dalla legge dichiarata invalida» (sentenza n. 139 del 1984, ripresa da ultimo dalla sentenza n. 1 del 2014). In questi casi, l’individuazione in concreto del limite alla retroattività, dipendendo dalla specifica disciplina di settore - relativa, ad esempio, ai termini di decadenza, prescrizione o inoppugnabilità degli atti amministrativi - che precluda ogni ulteriore azione o rimedio giurisdizionale, rientra nell'ambito dell'ordinaria attività interpretativa di competenza del giudice comune (principio affermato, ex plurimis, sin dalle sentenze n. 58 del 1967 e n. 49 del 1970). Inoltre, come il limite dei «rapporti esauriti» ha origine nell'esigenza di tutelare il principio della certezza del diritto, così ulteriori limiti alla retroattività delle decisioni di illegittimità costituzionale possono derivare dalla necessità di salvaguardare principi o diritti di rango costituzionale che altrimenti risulterebbero irreparabilmente sacrificati. In questi casi, la loro individuazione è ascrivibile all'attività di bilanciamento tra valori di rango costituzionale ed è, quindi, la Corte costituzionale - e solo essa - ad avere la competenza in proposito” (v. Cass. sez. 5, n. 18008 del 2022). 12.Sul tema anche questa Corte ha precisato che la sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale non riverbera effetti sulle sentenze che di quella norma hanno fatto applicazione quando non vi sia stata impugnazione del relativo capo, a nulla rilevando che altri capi della sentenza siano stati impugnati ed il relativo giudizio sia ancora pendente al momento della pronuncia della Corte costituzionale (Cass., Sez. V, 30 dicembre 2019, n. 34575; Cass., Sez. I, 15 gennaio 2015, n. 574; Cass., Sez. I, 18 giugno 2012, n. 9950), né tale sentenza 9 può avere effetti sugli atti impositivi in relazione ai quali non è censurato il profilo in ordine al quale la norma è stata successivamente dichiarata incostituzionale (Cass., Sez. V, 1° marzo 2006, n. 4549; Cass., Sez. V, 2 luglio 2007, n. 2280), stante la definitività dell’atto conseguente alla omessa tempestiva impugnazione (Cass., Sez. V, 30 dicembre 2019, n. 34617). Principio, questo, che discende dal superiore principio secondo cui l’applicazione delle pronunce di illegittimità costituzionale ai rapporti in corso - conseguente al postulato secondo cui l’illegittimità costituzionale non è una forma di abrogazione, ma una conseguenza dell'invalidità della legge, che ne comporta l'efficacia retroattiva anche alle fattispecie anteriori alla pronuncia di incostituzionalità – va coordinata con i principi enunciati dagli artt. 136 Cost. e 30 l. 11 marzo 1953, n. 87, nonché con le regole che disciplinano il definitivo consolidamento dei rapporti giuridici e il graduale formarsi del giudicato e delle preclusioni nell'ambito del processo, secondo le quali l’efficacia della pronuncia di incostituzionalità trova ostacolo nei rapporti esauriti in modo definitivo, per avvenuta formazione del giudicato o per essersi verificato altro evento cui l'ordinamento collega il consolidamento del rapporto medesimo (Cass., sez. 5, n. 6940 del 2022; Cass., Sez. I, 14 novembre 2003, n. 17184; Cass., Sez. U., 26 giugno 2003, n. 10163; Cass., Sez. U., 19 novembre 2001, n. 14541). 13. Nella specie, come si evince dalla sentenza impugnata il contribuente ha impugnato l’intimazione di pagamento facendo valere, sin dal ricorso introduttivo, la nullità della notifica della presupposta cartella esattoriale e, in particolare, aggredendo con l’atto di appello il capo della sentenza di primo grado che, nel ritenere rituale la notifica effettuata nei confronti del contribuente, relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26, comma 3 del d.P.R. n. 602/73 (con deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso all’albo pretorio, senza spedizione della CAD), aveva fatto applicazione di tale norma prima della sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale per effetto della sentenza n. 258 del 2012. Pertanto, essendo ancora in discussione la validità della notifica della prodromica cartella esattoriale, la questione non può annoverarsi tra i “rapporti esauriti” (in tal senso, ex plurimis: Cass., Sez. 1^, 28 maggio 2003, n. 8548; Cass., Sez. 1^, 14 novembre 2003, n. 17184; 10 Cass., Sez. 2^, 16 febbraio 2007, n. 3642; Cass., Sez. 2^, 15 maggio 2007, n. 11116; Cass., Sez. 5^, 28 aprile 2017, n. 10528; Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2019, n. 336101; Cass. n. 4163 del 2021) ai quali non si applicano gli effetti della sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, per effetto della quale nei casi di irreperibilità «cd. relativa» del destinatario, deve applicarsi l'art. 140 cod.proc.civ., in forza dell'ultimo comma dell’articolo 26 del d.P.R. n. 602 del 1973 e dell'articolo 60 del D.P.R. n. 600 del 1973. E’ dunque necessario, ai fini del perfezionamento della notifica, che siano effettuati tutti gli adempimenti ivi prescritti (v. Cass. n. 31724 del 2019; n. 11057 del 9/5/2018, Cass. n. 9782 del 19/04/2018, Cass. n. 25079 del 26/11/2014). Gli adempimenti prescritti dall'art. 140 c.p.c. sono tre, e in particolare: a) il deposito della copia dell'atto in busta sigillata nella casa comunale, stante l'irreperibilità del destinatario;
b) l'affissione alla porta dell'avviso di deposito;
c) l'invio al destinatario della raccomandata con avviso di ricevimento contenente la notizia del deposito. Va ricordato che, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 3 del 2010, in tema di notificazione ex art. 140 c.p.c. si è tenuto distinto il momento del perfezionamento della notificazione nei riguardi del notificante da quello nei confronti del destinatario dell'atto, dovendo identificarsi, il primo, con quello in cui viene completata l'attività che incombe su chi richiede l'adempimento, e, il secondo, con quello in cui si realizza l'effetto della conoscibilità dell'atto (Cass. 11 maggio 2012, n. 7324); ne consegue che la notifica, a mezzo posta, dell'avviso informativo al contribuente si perfeziona non con il semplice invio a cura dell'agente postale della raccomandata che dà avviso dell'infruttuoso accesso e degli eseguiti adempimenti, ma decorsi dieci giorni dall'inoltro della raccomandata o nel minor termine costituito dall'effettivo ritiro del plico in giacenza (Cass., sez. 5°, n. 27666 del 2019). Questa Corte ha affermato che "ove la notifica (nella specie della cartella di pagamento) sia avvenuta nelle forme di cui all'art. 140 c.p.c., prima della sentenza della Corte Cost. n. 3 del 2010, ai fini della regolarità della stessa è comunque necessaria la produzione dell'avviso di ricevimento della raccomandata spedita a compimento delle formalità previste dalla indicata disposizione, stante l'efficacia 11 retroattiva delle pronunce additive della Corte Costituzionale" (Cass., sez. 6-5, n. 10519/2019; Cass. n. 33525 del 2019). Ne consegue che, ai fini della notificazione delle cartelle di pagamento nel caso di irreperibilità relativa del destinatario, il procedimento da seguire è quello disciplinato dall'art. 140 c.p.c., che prevede la necessità che venga prodotta in giudizio, a prova del perfezionamento del procedimento notificatorio, l'avviso di ricevimento (o di compiuta giacenza) della raccomandata informativa che dà atto dell'avvenuto deposito dell'atto da notificare presso la casa comunale (Cass. n. 33525 del 2019); in particolare, occorre avere prova (non già della consegna ma) del fatto che la raccomandata di avviso sia effettivamente giunta al recapito del destinatario e tale prova è raggiunta a mezzo della produzione dell'avviso di ricevimento, sia esso sottoscritto dal destinatario o da persone abilitate, sia esso annotato dall'agente postale in ordine all'assenza di persone atte a ricevere l'avviso medesimo;
difatti, l'avviso di ricevimento, a parere della Corte, è parte integrante della relazione di notifica ai sensi dell'art. 140 c.p.c. in quanto persegue lo scopo di consentire la verifica che l'atto sia pervenuto nella sfera di conoscibilità del destinatario (cfr. Cass., S.U., ord. interlocutoria n. 458 del 2005; Cass., sez. lav., n. 2683 del 2019). Tanto premesso, è stato altresì chiarito (Cass. n. 19522 del 30/09/2016, Cass. n. 27479 del 30/12/2016) che l'omissione di uno degli adempimenti di cui al predetto articolo 140 c.p.c. rende la notifica nulla e non inesistente in coerenza con la stretta limitazione delle ipotesi di inesistenza della notifica individuata dalle Sezioni Unite di questa Corte nella sentenza n. 14916 del 20/07/2016 (Cass. Sez. L, Ord. n. 12704 del 2023). 14.Alla luce delle suddette argomentazioni, nella sentenza impugnata, la CTR non si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere rituale la notifica della prodromica cartella avvenuta pacificamente nei confronti del contribuente relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26 del d.P.R. n. 602/73(con deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso all’albo pretorio, senza spedizione della CAD), per non essere applicabile la sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012 in quanto intervenuta successivamente alla notifica in questione. Invero, gli effetti della detta sentenza della Corte 12 Costituzionale dovevano, invece, trovare applicazione ex tunc non venendo in rilievo rapporti c.c. esauriti per essere ancora in discussione la validità della notifica dell’atto presupposto. Da qui la rilevata nullità della notifica ex art. 140 c.p.c. in difetto di spedizione della raccomandata informativa (CAD) e la conseguente l'applicabilità del principio generale in materia di atti tributari, secondo il quale la nullità della notifica di un atto presupposto inficia gli atti successivi determinando la nullità degli stessi (da ultimo: Cass., Sez. Un., 15 aprile 2021, n. 10012; conforme, Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 2642 del 2022). 15.In conclusione, va accolto il sesto motivo, rigettato il quinto, assorbiti i restanti con cassazione della sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decidendo nel merito, con accoglimento del ricorso originario avverso l’intimazione di pagamento. 16.Si ravvisano giusti motivi per compensare le spese dei gradi di merito mentre quelle del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.
P.Q. M.
La Corte accoglie il sesto motivo di ricorso, rigetta il quinto, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata- in relazione al motivo accolto- e decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario del contribuente;
compensa le spese dei gradi di merito;
condanna le controricorrenti al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 12.000,00 per compensi, euro 200,00 per esborsi, oltre 15% per spese generali ed accessori di legge. Così deciso in Roma il 7 novembre 2023
Oggetto: Tributi Intimazione di pagamento-notifica viziata dell’atto presupposto- irreperibilità relativa- art. 26 del d.P.R. n. 602 del 1973- applicabilità retroattiva sentenza Corte costituzionale n. 258 del 2012- limite dei rapporti esauriti. Civile Sent. Sez. 5 Num. 2552 Anno 2024 Presidente: BRUSCHETTA ERNESTINO LUIGI Relatore: PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA MA LI Data pubblicazione: 26/01/2024 2 - controricorrenti– per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto n. 300/04/2017, depositata in data 28 febbraio 2017, non notificata;
Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 7 novembre 2023 dal Relatore Cons. Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera. udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Mauro Vitiello che ha chiesto il rigetto del ricorso. udita, per il ricorrente l’Avv.to Umberto Santi. FATTI DI CAUSA 1. NO AS propone ricorso, affidato a sei motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale del Veneto aveva rigettato l’appello proposto nei confronti di TA s.p.a., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 469/04/2016 della Commissione Tributaria Provinciale di Vicenza che aveva rigettato il ricorso proposto dal suddetto contribuente avverso l’intimazione di pagamento relativa a prodromica cartella di pagamento con la quale era stata iscritta a ruolo la somma complessiva di euro 283.466,94 a titolo di Iva, per l’anno 1984, interessi e sanzioni. 2. In punto di diritto, per quanto di interesse, il giudice di appello – premesso che dal certificato di residenza storico di AS NO quest’ultimo risultava residente nella Repubblica ellenica dal 3.6.2005 al 10.7.2013; che, inoltre, risultava essere stato iscritto all’AIRE dal 3.6.2005 all’11.2.2010 e reiscritto dal 12.05.2011 e che, dalla fotocopia del passaporto appariva trovarsi nella Repubblica popolare cinese nel periodo aprile-luglio 2010 – risultava evidente che alla data (17.5.2010) della notifica della cartella, il contribuente fosse residente a [...]per cui era da considerarsi regolare la notifica effettuata a soggetto relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26, comma 3, del d.P.R. n. 602/73, nel testo applicabile ante sentenza della Corte costituzionale (n. 258/2012), trattandosi di pronuncia intervenuta successivamente alla notifica in questione. 3 3. L’Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate-Riscossione (ADER), resistono con controricorso. 4. Il ricorrente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c. 5. Il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Mauro Vitiello, ha depositato le sue conclusioni scritte chiedendo il rigetto del ricorso. RAGIONI DELLA DECISIONE 1.Con il primo motivo si denuncia: 1) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 7 della legge n. 212/00, 3 della legge n. 241 del 1990 e 24 Cost. per avere la CTR confermato la legittimità dell’atto di intimazione sebbene fosse nullo per mancata motivazione e mancata allegazione della cartella di pagamento;
2) in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione dell’art. 112 c.p.c. stante l’omessa pronuncia del giudice di appello sui vizi denunciati di difetto di motivazione e mancata allegazione della cartella presupposta. 2. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art. 112 c.p.c. stante l’omessa pronuncia del giudice di appello sui vizi denunciati di nullità dell’intimazione di pagamento 1) per mancata indicazione dei criteri di calcolo degli interessi e dei compensi di riscossione;
2) per mancata indicazione del responsabile del procedimento. 3. Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, per avere la CTR - nella parte in cui la motivazione della sentenza è basata sull’affermazione che “dal certificato di residenza storico del AS risulta che questi è stato costantemente residente nella Repubblica ellenica dal 3.06.2005 al 10.01.2013” – omesso di considerare che nell’altro certificato di residenza storico rilasciato dal Comune di Vicenza e prodotto da TA nell’atto di costituzione in appello, il contribuente risultava residente, alla data della notifica della presupposta cartella, a Vincenza, in Via Lago Maggiore n. 89 (allo stesso indirizzo nel quale viveva la anziana madre). 4 4.Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 4 della legge n. 470 del 1988, in combinato disposto con gli artt. 26 del d.P.R. n.602/73, 140 c.p.c., 7 della legge n. 890 del 1992, 60, lett. e) del d.P.R. n. 600/73, per avere la CTR erroneamente affermato che, al momento della notifica il contribuente era residente in [...], sebbene, con statuizioni peraltro contraddittorie, la affermata cancellazione, a tale data, dello stesso dall’Aire richiedesse il trasferimento della residenza in Italia e non fosse giuridicamente compatibile con il mantenimento della residenza in Grecia. 5. Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la motivazione della sentenza impugnata talmente contraddittoria da risultare inesistente avendo la CTR affermato che, alla data della notifica della cartella di pagamento, il contribuente 1) era residente in [...]; 2) non era più iscritto all’Aire; 3) era residente a [...]. 6. Con il sesto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 26 del d.P.R. n. 602/73 in combinato con 140 c.p.c., 7 della legge n. 890 del 1992, 60, lett. e) del d.P.R. n. 600/73, per avere la CTR ritenuto rituale la notifica della cartella presupposta effettuata ai sensi dell’art. 26 cit., nel testo ante sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012, a soggetto relativamente irreperibile, in violazione dell’art. 140 c.p.c., pacificamente senza la spedizione del CAD, sul presupposto che tale pronuncia non fosse applicabile in quanto posteriore alla data della notifica sebbene detta sentenza - nel dichiarare l’illegittimità costituzionale del terzo comma dell’art. 26 cit. nella parte in cui stabiliva che anche nelle ipotesi di irreperibilità relativa del destinatario, la notifica della cartella dovesse essere effettuata con le modalità di cui all’art. 60, primo comma, alinea e lettera e) del d.P.R. n. 600/73, da applicarsi, invece, soltanto alle ipotesi di irreperibilità assoluta – fosse applicabile retroattivamente ad eccezione dei rapporti definitivi, nella specie, non configurabili con conseguente invalidità della notifica effettuata a destinatario relativamente irreperibile soltanto con il deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso di deposito all’albo pretorio senza spedizione della CAD (dovendosi perfezionare la notifica ex art. 140 c.p.c. con il ricevimento 5 della raccomandata o, comunque, con il decorso del termine di dieci giorni dalla data di spedizione di tale raccomandata) e conseguente nullità dell’atto conseguenziale qual era l’impugnata intimazione di pagamento. 7.Il quinto motivo – da esaminarsi logicamente in via prioritaria- è infondato. 8.Per costante orientamento di questa Corte, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre quando il giudice, in violazione di un obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), ossia dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4, e del D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4, omette di illustrare l’iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, ossia di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata. La sanzione di nullità colpisce, pertanto, non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione da punto di vista grafico o quelle che presentano un "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e presentano "una motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (Cass. Sez. U, n. 8053 del 7/4/2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, perchè dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione non consente di "comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato", non assolvendo in tal modo alla finalità di esternare un "ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi" (Cass. Sez. U., n. 22232 del 3/11/2016). Come questa Corte ha più volte affermato, la motivazione è solo apparente - e la sentenza è nulla perchè affetta da error in procedendo quando, benchè graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perchè recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U, n. 22232 del 2016, cit.; Cass. sez. 6- 5, ord. n. 14927 del 15/6/2017 conf. Cass. n. 13977 del 23/05/2019; 6 Cass. n. 29124/2021). Nella specie, non si può ritenere che la motivazione della sentenza impugnata presenti un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili atteso che la CTR, dopo avere fatto presente che dal certificato di residenza storico del Biase risultava la residenza di quest’ultimo nella Repubblica ellenica dal 3.6.2005 al 10.7.2013, ha sostanzialmente dato maggiore rilievo alla circostanza dell’avvenuta cancellazione del contribuente dall’Aire in data 11.2.2010 (“risulta inoltre che sia stato iscritto all’Aire dal 3.06.2005 all’11.02.2010 e reiscritto dal 12.5.2011”) traendone la conseguenza che, alla data (17.5.2010) della notifica della cartella, lo stesso fosse residente a [...](circostanza, peraltro, dedotta dalla stessa TA nell’atto di costituzione in appello in quanto risultante da altro prodotto certificato di residenza rilasciato dal Comune di Vicenza, essendo stato il contribuente iscritto all’anagrafe del detto Comune per rimpatrio, in data 11.2.2010, proveniente dalla Grecia, v. pagg. 10 del ricorso) e, dunque, che si trattasse- risultando temporaneamente dal passaporto nella Repubblica Popolare Cinese- di un’ipotesi di notifica a soggetto relativamente irreperibile (circostanza pacificamente ammessa anche in controricorso dall’Ufficio). 9.Il sesto motivo è fondato per le ragioni di seguito indicate, con assorbimento dei restanti. 10. La doglianza in esame involge la verifica della ritualità della notifica della presupposta cartella effettuata in data 17.05.2010, ai sensi dell’art. 26 cit. nel testo ante sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012, presso l’indirizzo di residenza nel Comune di Vicenza, al contribuente “relativamente irreperibile”, pacificamente soltanto con il deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e l’affissione dell’avviso di deposito all’albo pretorio senza spedizione della raccomandata informativa dell’avvenuto deposito (CAD); il che implica anche la questione dell’applicabilità o meno retroattiva della richiamata sentenza n. 258 del 2012 nell’ipotesi di specie in cui il contribuente ha denunciato con l’impugnativa dell’atto conseguenziale (intimazione di pagamento) vizi di notifica dell’atto presupposto (cartella di pagamento) sin dal primo grado di giudizio. Va preliminarmente ribadito che, in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è 7 assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l'omissione (o l’invalidità) della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato. Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall'art. 19, comma 3, del d.lgs. n. 546 del 1992, di impugnare solo l'atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall'omessa notifica dell'atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell'ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest'ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al fine di pronunciarsi sulla nullità dell'atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l'esistenza, o no, di tale pretesa» (v. ex pluribus, da ultimo, Cass. sez. un., n. 10012 del 2021; Cass., 1144/2018, in consolidamento di Cass., Sez U., 5791/2008). E’ dunque senz'altro consentito, come nella specie, al contribuente impugnare un’intimazione di pagamento facendo valere la mancata/irrituale notificazione della prodromica cartella. 11.Posto quanto sopra, quanto agli effetti temporali sui rapporti pendenti delle pronunce della Corte costituzionale di illegittimità costituzionale delle disposizioni impugnate, nella sentenza n. 10 del 2015 - con la quale, per la prima volta, il giudice delle leggi dichiarando l’illegittimità dell’art. 81, commi 16, 17 e 18, del decreto-legge 25 giugno 2008, n. 112 convertito, con modificazioni, dall’art. 1, comma 1, della legge 6 agosto 2008, n. 133, ha modulato l'efficacia nel tempo degli effetti della propria pronuncia, sostanzialmente abrogativa del tributo Robin Hood tax, con decorrenza dal giorno successivo alla pubblicazione della decisione nella Gazzetta Ufficiale, anziché, come avviene di norma, ex tunc- si è affermato, per quanto di interesse, che “Questa Corte ha già chiarito 8 (sentenze n. 49 del 1970, n. 58 del 1967 e n. 127 del 1966) che l'efficacia retroattiva delle pronunce di illegittimità costituzionale è (e non può non essere) principio generale valevole nei giudizi davanti a questa Corte;
esso, tuttavia, non è privo di limiti. Anzitutto è pacifico che l'efficacia delle sentenze di accoglimento non retroagisce fino al punto di travolgere le «situazioni giuridiche comunque divenute irrevocabili» ovvero i «rapporti esauriti». Diversamente ne risulterebbe compromessa la certezza dei rapporti giuridici (sentenze n. 49 del 1970, n. 26 del 1969, n. 58 del 1967 e n. 127 del 1966). Pertanto, il principio della retroattività «vale [...] soltanto per i rapporti tuttora pendenti, con conseguente esclusione di quelli esauriti, i quali rimangono regolati dalla legge dichiarata invalida» (sentenza n. 139 del 1984, ripresa da ultimo dalla sentenza n. 1 del 2014). In questi casi, l’individuazione in concreto del limite alla retroattività, dipendendo dalla specifica disciplina di settore - relativa, ad esempio, ai termini di decadenza, prescrizione o inoppugnabilità degli atti amministrativi - che precluda ogni ulteriore azione o rimedio giurisdizionale, rientra nell'ambito dell'ordinaria attività interpretativa di competenza del giudice comune (principio affermato, ex plurimis, sin dalle sentenze n. 58 del 1967 e n. 49 del 1970). Inoltre, come il limite dei «rapporti esauriti» ha origine nell'esigenza di tutelare il principio della certezza del diritto, così ulteriori limiti alla retroattività delle decisioni di illegittimità costituzionale possono derivare dalla necessità di salvaguardare principi o diritti di rango costituzionale che altrimenti risulterebbero irreparabilmente sacrificati. In questi casi, la loro individuazione è ascrivibile all'attività di bilanciamento tra valori di rango costituzionale ed è, quindi, la Corte costituzionale - e solo essa - ad avere la competenza in proposito” (v. Cass. sez. 5, n. 18008 del 2022). 12.Sul tema anche questa Corte ha precisato che la sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale non riverbera effetti sulle sentenze che di quella norma hanno fatto applicazione quando non vi sia stata impugnazione del relativo capo, a nulla rilevando che altri capi della sentenza siano stati impugnati ed il relativo giudizio sia ancora pendente al momento della pronuncia della Corte costituzionale (Cass., Sez. V, 30 dicembre 2019, n. 34575; Cass., Sez. I, 15 gennaio 2015, n. 574; Cass., Sez. I, 18 giugno 2012, n. 9950), né tale sentenza 9 può avere effetti sugli atti impositivi in relazione ai quali non è censurato il profilo in ordine al quale la norma è stata successivamente dichiarata incostituzionale (Cass., Sez. V, 1° marzo 2006, n. 4549; Cass., Sez. V, 2 luglio 2007, n. 2280), stante la definitività dell’atto conseguente alla omessa tempestiva impugnazione (Cass., Sez. V, 30 dicembre 2019, n. 34617). Principio, questo, che discende dal superiore principio secondo cui l’applicazione delle pronunce di illegittimità costituzionale ai rapporti in corso - conseguente al postulato secondo cui l’illegittimità costituzionale non è una forma di abrogazione, ma una conseguenza dell'invalidità della legge, che ne comporta l'efficacia retroattiva anche alle fattispecie anteriori alla pronuncia di incostituzionalità – va coordinata con i principi enunciati dagli artt. 136 Cost. e 30 l. 11 marzo 1953, n. 87, nonché con le regole che disciplinano il definitivo consolidamento dei rapporti giuridici e il graduale formarsi del giudicato e delle preclusioni nell'ambito del processo, secondo le quali l’efficacia della pronuncia di incostituzionalità trova ostacolo nei rapporti esauriti in modo definitivo, per avvenuta formazione del giudicato o per essersi verificato altro evento cui l'ordinamento collega il consolidamento del rapporto medesimo (Cass., sez. 5, n. 6940 del 2022; Cass., Sez. I, 14 novembre 2003, n. 17184; Cass., Sez. U., 26 giugno 2003, n. 10163; Cass., Sez. U., 19 novembre 2001, n. 14541). 13. Nella specie, come si evince dalla sentenza impugnata il contribuente ha impugnato l’intimazione di pagamento facendo valere, sin dal ricorso introduttivo, la nullità della notifica della presupposta cartella esattoriale e, in particolare, aggredendo con l’atto di appello il capo della sentenza di primo grado che, nel ritenere rituale la notifica effettuata nei confronti del contribuente, relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26, comma 3 del d.P.R. n. 602/73 (con deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso all’albo pretorio, senza spedizione della CAD), aveva fatto applicazione di tale norma prima della sopravvenuta declaratoria di illegittimità costituzionale per effetto della sentenza n. 258 del 2012. Pertanto, essendo ancora in discussione la validità della notifica della prodromica cartella esattoriale, la questione non può annoverarsi tra i “rapporti esauriti” (in tal senso, ex plurimis: Cass., Sez. 1^, 28 maggio 2003, n. 8548; Cass., Sez. 1^, 14 novembre 2003, n. 17184; 10 Cass., Sez. 2^, 16 febbraio 2007, n. 3642; Cass., Sez. 2^, 15 maggio 2007, n. 11116; Cass., Sez. 5^, 28 aprile 2017, n. 10528; Cass., Sez. 5^, 18 dicembre 2019, n. 336101; Cass. n. 4163 del 2021) ai quali non si applicano gli effetti della sentenza della Corte Costituzionale n. 258 del 22 novembre 2012, per effetto della quale nei casi di irreperibilità «cd. relativa» del destinatario, deve applicarsi l'art. 140 cod.proc.civ., in forza dell'ultimo comma dell’articolo 26 del d.P.R. n. 602 del 1973 e dell'articolo 60 del D.P.R. n. 600 del 1973. E’ dunque necessario, ai fini del perfezionamento della notifica, che siano effettuati tutti gli adempimenti ivi prescritti (v. Cass. n. 31724 del 2019; n. 11057 del 9/5/2018, Cass. n. 9782 del 19/04/2018, Cass. n. 25079 del 26/11/2014). Gli adempimenti prescritti dall'art. 140 c.p.c. sono tre, e in particolare: a) il deposito della copia dell'atto in busta sigillata nella casa comunale, stante l'irreperibilità del destinatario;
b) l'affissione alla porta dell'avviso di deposito;
c) l'invio al destinatario della raccomandata con avviso di ricevimento contenente la notizia del deposito. Va ricordato che, a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 3 del 2010, in tema di notificazione ex art. 140 c.p.c. si è tenuto distinto il momento del perfezionamento della notificazione nei riguardi del notificante da quello nei confronti del destinatario dell'atto, dovendo identificarsi, il primo, con quello in cui viene completata l'attività che incombe su chi richiede l'adempimento, e, il secondo, con quello in cui si realizza l'effetto della conoscibilità dell'atto (Cass. 11 maggio 2012, n. 7324); ne consegue che la notifica, a mezzo posta, dell'avviso informativo al contribuente si perfeziona non con il semplice invio a cura dell'agente postale della raccomandata che dà avviso dell'infruttuoso accesso e degli eseguiti adempimenti, ma decorsi dieci giorni dall'inoltro della raccomandata o nel minor termine costituito dall'effettivo ritiro del plico in giacenza (Cass., sez. 5°, n. 27666 del 2019). Questa Corte ha affermato che "ove la notifica (nella specie della cartella di pagamento) sia avvenuta nelle forme di cui all'art. 140 c.p.c., prima della sentenza della Corte Cost. n. 3 del 2010, ai fini della regolarità della stessa è comunque necessaria la produzione dell'avviso di ricevimento della raccomandata spedita a compimento delle formalità previste dalla indicata disposizione, stante l'efficacia 11 retroattiva delle pronunce additive della Corte Costituzionale" (Cass., sez. 6-5, n. 10519/2019; Cass. n. 33525 del 2019). Ne consegue che, ai fini della notificazione delle cartelle di pagamento nel caso di irreperibilità relativa del destinatario, il procedimento da seguire è quello disciplinato dall'art. 140 c.p.c., che prevede la necessità che venga prodotta in giudizio, a prova del perfezionamento del procedimento notificatorio, l'avviso di ricevimento (o di compiuta giacenza) della raccomandata informativa che dà atto dell'avvenuto deposito dell'atto da notificare presso la casa comunale (Cass. n. 33525 del 2019); in particolare, occorre avere prova (non già della consegna ma) del fatto che la raccomandata di avviso sia effettivamente giunta al recapito del destinatario e tale prova è raggiunta a mezzo della produzione dell'avviso di ricevimento, sia esso sottoscritto dal destinatario o da persone abilitate, sia esso annotato dall'agente postale in ordine all'assenza di persone atte a ricevere l'avviso medesimo;
difatti, l'avviso di ricevimento, a parere della Corte, è parte integrante della relazione di notifica ai sensi dell'art. 140 c.p.c. in quanto persegue lo scopo di consentire la verifica che l'atto sia pervenuto nella sfera di conoscibilità del destinatario (cfr. Cass., S.U., ord. interlocutoria n. 458 del 2005; Cass., sez. lav., n. 2683 del 2019). Tanto premesso, è stato altresì chiarito (Cass. n. 19522 del 30/09/2016, Cass. n. 27479 del 30/12/2016) che l'omissione di uno degli adempimenti di cui al predetto articolo 140 c.p.c. rende la notifica nulla e non inesistente in coerenza con la stretta limitazione delle ipotesi di inesistenza della notifica individuata dalle Sezioni Unite di questa Corte nella sentenza n. 14916 del 20/07/2016 (Cass. Sez. L, Ord. n. 12704 del 2023). 14.Alla luce delle suddette argomentazioni, nella sentenza impugnata, la CTR non si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere rituale la notifica della prodromica cartella avvenuta pacificamente nei confronti del contribuente relativamente irreperibile, ai sensi dell’art. 26 del d.P.R. n. 602/73(con deposito di copia dell’atto presso la casa comunale e affissione dell’avviso all’albo pretorio, senza spedizione della CAD), per non essere applicabile la sentenza della Corte costituzionale n. 258 del 2012 in quanto intervenuta successivamente alla notifica in questione. Invero, gli effetti della detta sentenza della Corte 12 Costituzionale dovevano, invece, trovare applicazione ex tunc non venendo in rilievo rapporti c.c. esauriti per essere ancora in discussione la validità della notifica dell’atto presupposto. Da qui la rilevata nullità della notifica ex art. 140 c.p.c. in difetto di spedizione della raccomandata informativa (CAD) e la conseguente l'applicabilità del principio generale in materia di atti tributari, secondo il quale la nullità della notifica di un atto presupposto inficia gli atti successivi determinando la nullità degli stessi (da ultimo: Cass., Sez. Un., 15 aprile 2021, n. 10012; conforme, Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 2642 del 2022). 15.In conclusione, va accolto il sesto motivo, rigettato il quinto, assorbiti i restanti con cassazione della sentenza impugnata, in relazione al motivo accolto, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decidendo nel merito, con accoglimento del ricorso originario avverso l’intimazione di pagamento. 16.Si ravvisano giusti motivi per compensare le spese dei gradi di merito mentre quelle del giudizio di legittimità seguono la soccombenza e vengono liquidate come in dispositivo.
P.Q. M.
La Corte accoglie il sesto motivo di ricorso, rigetta il quinto, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata- in relazione al motivo accolto- e decidendo nel merito, accoglie il ricorso originario del contribuente;
compensa le spese dei gradi di merito;
condanna le controricorrenti al pagamento delle spese del giudizio di legittimità che si liquidano in euro 12.000,00 per compensi, euro 200,00 per esborsi, oltre 15% per spese generali ed accessori di legge. Così deciso in Roma il 7 novembre 2023