CASS
Sentenza 1 settembre 2023
Sentenza 1 settembre 2023
Massime • 1
In tema di rimborso delle tasse e delle imposte indirette sugli affari ex art. 5 della l. n. 29 del 1961, il carattere di specialità di quest'ultima, rispetto alle norme in tema di indebito tra privati, non consente l'applicazione dell'art. 1224, comma 2, c.c., con conseguente esclusione del diritto del contribuente al risarcimento dell'eventuale danno superiore a quello ristorato dalla misura del tasso semestrale degli interessi fissata dall'art. 1 della citata legge.
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 01/09/2023, n. 25585 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 25585 |
| Data del deposito : | 1 settembre 2023 |
Testo completo
SENTENZA Sul ricorso iscritto al numero n. 8006 del ruolo generale dell’anno 2020, proposto da Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;
-ricorrente- Contro Oggetto:Tributi Interessi su crediti IV chiesti a rimborso- indebito oggettivo- decorrenza art. 5 della legge n. 29/1961 Civile Sent. Sez. 5 Num. 25585 Anno 2023 Presidente: VIRGILIO BIAGIO Relatore: PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA MA UL Data pubblicazione: 01/09/2023 2 -I Italy s.p.a. (già -I Manufacturing s.p.a.) in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv.to Prof. Guglielmo MA, dall’Avv.to Marco Cerrato e dall’Avv.to Giulia Paroni Pini, elettivamente domiciliata presso lo studio MA e Associati sito in Roma, Piazza d’Aracoeli n. 1; -controricorrente – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 4630/05/2019, depositata in data 20 novembre 2019, non notificata;
Udita la relazione svolta in data 9 maggio 2023, dal Consigliere Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera nella pubblica udienza ai sensi dell'art. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla L. 18 dicembre 2020 n. 176; udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Mauro IE che ha chiesto l’accoglimento del ricorso. uditi per l’Agenzia delle entrate l’avv.to dello Stato Giammario CH e per la società contribuente l’Avv.to Giulia Paroni Pini. FATTI DI CAUSA 1. La controversia trae origine dall’emissione da parte di -I Manufacturing Italy s.p.a., negli anni 2006-2007, di fatture nei confronti della consociata svizzera -I Europe s.a.r.l. per la cessione di un magazzino dietro corresponsione da parte di quest’ultima di una somma a titolo di indennizzo. 2.In seguito a verifica fiscale avvenuta nel 2008 l’Ufficio assumeva che tali operazioni costituissero un trasferimento di azienda escluso dal campo di applicazione IV con conseguente emissione di un atto 3 impositivo con il quale richiedeva il pagamento dell’imposta di registro. Allo stesso tempo veniva contestata alla società svizzera l’indebita detrazione IV addebitatale in via di rivalsa dalla contribuente. 3.La Manufacturing Italy s.p.a. presentava nel 2009 due istanze di rimborso relative all’IV versata nel 2006-2007 e nel contempo impugnava l’atto impositivo con il quale era stato chiesto il pagamento dell’imposta di registro. 4.Il contenzioso relativo all’impugnativa degli atti impositivi (emessi ai fini dell’imposta di registro e ai fini IV) si concludeva con la sentenza n. 1955/2015 della Corte di cassazione con la quale, previa riunione dei giudizi, veniva statuita la debenza dell’imposta di registro, l’indetraibilità dell’IV in capo alla società svizzera e la sussistenza del diritto della contribuente al rimborso dell’IV versata nel 2006/2007 in relazione ad operazioni escluse ab origine dal campo di applicazione IV. Sulle modalità di rimborso dell’imposta la Corte chiariva che il soggetto passivo IV poteva chiedere il rimborso dell’imposta versata entro i limiti di decadenza. 5.-I Europe s.a.r.l. chiedeva a Manufacturing Italy s.p.a. la restituzione dell’IV addebitatale in via di rivalsa che avveniva in data 14 aprile 2015. 6.L’Ufficio, in data 27 novembre 2015, comunicava alla contribuente di avere riconosciuto il diritto al rimborso per gli anni 2006-2007, corrispondendo l’importo complessivo in data 22 dicembre 2015. 7.La società contestava la quantificazione dell’importo corrisposto a titolo di interessi e presentava, nel 2016, all’Ufficio un’ulteriore istanza di rimborso di complessivi euro 4.404.622,87. 8.L’Ufficio, con due provvedimenti, rigettava l’istanza di rimborso dei maggiori interessi, in relazione all’IV versata negli anni 2006-2007, 4 sostenendo la spettanza degli stessi a sensi dell’art. 5 della legge n. 29/1961 a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dal momento della restituzione dalla contribuente alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale in via di rivalsa. 9.Avverso i provvedimenti diniego, la contribuente presentava ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano che, con sentenza n. 3689/17/2017, lo accoglieva. 10.Avverso la suddetta sentenza proponeva appello l’Ufficio dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Lombardia che, con la sentenza n. 4630/05/2019, depositata in data 20 novembre 2019, lo rigettava. 11.In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR- confermando la decisione di primo grado- ha osservato che: 1) gli interessi sui crediti IV chiesti a rimborso avevano natura compensativa con applicazione alla fattispecie dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 e conseguente decorrenza del pagamento degli stessi dal secondo semestre successivo alla data del versamento indebito;
2) erroneamente l’Ufficio aveva ritenuto che gli interessi sul credito IV vantato dalla contribuente (ad essa già rimborsato e derivante da un’ipotesi di c.d. indebito oggettivo per essere l’IV versata nel 2006-2007 non dovuta ab origine giacché erroneamente riferita ad operazioni ricomprese in una cessione di azienda come tali escluse dal campo di applicazione IV) avessero natura moratoria con applicazione dell’art. 5 della legge n. 29/1961 laddove gli stessi assumevano, invece, carattere compensativo con applicazione dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73, quale accessorio dell’imposta rimborsata, avendo avuto l’erario “a disposizione la cospicua somma di oltre 23 milioni di euro e per contro il contribuente non [avendo] goduto di tale somma né potuto investirla né farla fruttare”. 5 12.Avverso la suddetta sentenza, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a un motivo cui resiste -I Italy s.p.a. (già -I Manufacturing s.p.a.) con controricorso. 13.La società contribuente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c. nonché istanza di discussione orale in pubblica udienza. RAGIONI DELLA DECISIONE 1.Con l’unico motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5 della legge n. 29/1961, 19 del d.lgs. n. 46/99, 44 del d.P.R. n. 602/73 per avere la CTR ritenuto illegittimi i dinieghi di rimborso degli interessi sui crediti IV (derivanti da versamenti non dovuti) in quanto aventi natura “compensativa” ai sensi dell’art. 44 cit., sebbene tale disposizione non fosse applicabile alla fattispecie essendo riferita alle sole “imposte sui redditi”, nei casi di versamenti diretti o di iscrizione a ruolo per un’imposta corrisposta in un ammontare superiore a quello effettivamente dovuto;
in particolare, ad avviso della ricorrente, la CTR avrebbe erroneamente individuato il dies a quo per il calcolo degli interessi nella data di presentazione delle istanze di rimborso del 6 aprile e dell’11 novembre 2009 nonostante la non debenza dell’imposta non fosse stata ancora definitivamente accertata essendo stato statuito il diritto al rimborso dell’IV soltanto con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015; secondo l’Ufficio, sarebbero, invece, spettati gli interessi di mora ai sensi dell’ art. 5 della legge n. 29/1961, sulle “somme non dovute” a seguito della pronuncia giudiziale (nella specie la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015) soltanto a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dal momento della restituzione da parte della contribuente alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale essendo da tale momento la cedente rimasta effettivamente “incisa” dalla corresponsione dell’IV non dovuta. 6 Peraltro- a detta dell’Ufficio ricorrente- lo stesso meccanismo di applicazione dell’IV portava ad escludere la asserita natura compensativa degli interessi in questione atteso che la società contribuente- che aveva versato all’erario l’IV addebitandola in via di rivalsa sulla cessionaria società svizzera – non aveva sopportato alcun onere economico in funzione del non dovuto assoggettamento ad IV dell’operazione commerciale per cui la CTR aveva erroneamente ritenuto che la società contribuente non avesse potuto goderne “né potuto investirla e farla fruttare”. 2.Va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del motivo di ricorso per violazione dell’art. 366, comma 1, n. 4 c.p.c. non essendo le doglianze specificamente riconducibili all’effettivo contenuto della sentenza gravata (essendo a pag. 8 del ricorso affermato che la CTR avrebbe identificato “il dies a quo per l’effettuazione del calcolo degli interessi nella data di presentazione delle istanze di rimborso del 6 aprile e 11 novembre 2009 nonostante la non debenza delle imposte non fosse stata ancora effettivamente accertata” ancorché i giudici di appello avessero riconosciuto la spettanza degli interessi “con conseguente decorrenza del pagamento [degli stessi] dal secondo semestre successivo alla data del versamento errato/indebito”). Invero, dall’esame del motivo di ricorso in rapporto alla sentenza impugnata è chiara la censura della stessa nella parte in cui, qualificando come “compensativi” gli interessi sui crediti IV richiesti a rimborso, fa applicazione, ai fini del calcolo degli stessi, dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 anziché dell’art. 5 della legge n. 29 del 1961 (con conseguente procedibilità del rimborso IV dal momento dell’avvenuta restituzione- a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955/2015 - dalla contribuente-cedente alla cessionaria in data 14 aprile 2015 dell’imposta originariamente addebitatagli a titolo di rivalsa). 7 3.Il motivo è fondato nei termini di seguito indicati. 4.In punto di fatto risultano incontestate le seguenti circostanze:1)la società contribuente aveva versato negli anni 2006-2007 l’IV sulle fatture emesse in relazione ad operazioni commerciali di cessione di un magazzino poi riqualificato dall’Agenzia in sede di verifica fiscale come trasferimento di azienda esente dal campo IV;
2) la cessionaria società svizzera consociata aveva detratto l’IV addebitatale in sede di rivalsa;
3) l’Ufficio con atti impositivi aveva richiesto il pagamento dell’imposta di registro e contestato la detrazione dell’IV da parte della società svizzera;
4)la contribuente aveva presentato nel 2009 istanze di rimborso relative all’IV versata nel 2006-2007; 5) la controversia relativa all’impugnazione dei suddetti atti impositivi si era conclusa con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 che aveva riconosciuto la debenza dell’imposta di registro, la indetraibilità da parte della società svizzera dell’IV non dovuta (ma richiedibile in restituzione alla cedente), il diritto al rimborso dell’IV versata da parte della cedente;
6) la società svizzera aveva richiesto la restituzione dell’IV addebitatale originariamente in rivalsa alla cedente- contribuente che vi aveva provveduto in data 14 aprile 2015; 7) l’Ufficio in data 22 dicembre 2015 aveva corrisposto in rimborso un importo complessivo a titolo di sorta capitale IV e interessi;
8) la società contribuente contestando la quantificazione degli interessi aveva presentato, nel 2016, ulteriori istanze di rimborso degli interessi sulle somme corrisposte indebitamente a titolo di IV nel 2006-2007; 9) l’Ufficio aveva con due provvedimenti rigettato tali istanze ritenendo l’esclusiva spettanza degli interessi ai sensi dell’art. 5 legge n. 29 del 1961 a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dalla restituzione alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale. 8 5.La controversia in esame ha ad oggetto l’impugnativa dei provvedimenti di diniego di rimborso degli interessi e involge la verifica della data di decorrenza degli stessi in una fattispecie di c.d. indebito tributario. 6.In generale, sulla peculiarità del regime giuridico in tema di rimborso di somme indebitamente versate a titolo di IV, la Corte di Giustizia nella sentenza del 14 giugno 2017, causa C-38/16 - nel fare salvo il rispetto dei principi di neutralità fiscale, della parità di trattamento e di effettività in riferimento ad una disciplina nazionale (del Regno Unito) la quale, nell’ambito della riduzione del termine di prescrizione, da un lato, delle domande di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto indebitamente versata e, dall’altro, delle domande di detrazione dell’imposta sul valore aggiunto pagata a monte, prevedeva periodi transitori differenti- ha affermato che “mentre il diritto al rimborso dell’IVA indebitamente versata mira a rimediare ad una situazione che deriva da una violazione del diritto dell’Unione, consentendo al titolare di tale diritto di neutralizzare un onere economico indebitamente sopportato, il diritto alla detrazione dell’IVA pagata a monte deriva dall’applicazione stessa del sistema comune dell’IVA, affinché l’IVA dovuta o assolta non sia sopportata dal soggetto passivo nell’ambito delle sue attività economiche soggette all’IVA, garantendo così la neutralità dell’imposizione fiscale per tali attività” (punto 37) e che “tale differenza relativa alla natura dei diritti in questione ed agli obiettivi da essi perseguiti giustifica l’esistenza, per ciascuno di tali diritti, di regimi giuridici propri, in particolare per quanto riguarda il loro contenuto e le loro condizioni di esercizio, come il termine di prescrizione delle azioni volte a fare valere detti diritti e, più in particolare, la data a partire dalla quale tale termine diventa applicabile” (punto 38). 9 Al riguardo, la Corte di Giustizia ha ripetutamente sottolineato (tra varie, con sentenza 27 aprile 2017, causa C-564/15, Farkas) che, in mancanza di disciplina dell’Unione in materia di domande di rimborso delle imposte, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro stabilire i requisiti al ricorrere dei quali tali domande possono essere presentate, purché i requisiti in questione rispettino i principi di equivalenza e di effettività, vale a dire, non siano meno favorevoli di quelli che riguardano reclami analoghi basati su norme di natura interna e non siano congegnati in modo da rendere praticamente impossibile l'esercizio dei diritti conferiti dall'ordinamento giuridico dell'Unione (espressamente in termini, sentenza del 15 marzo 2007, Reemtsma Cigarettenfabriken, causa C 35/05, punto 37). 7.Invero, in tema di indebito tributario, si è rettamente affermato (Cass., trib., 29 marzo 2000 n. 3852; id., 1^, 26 ottobre 1999 n. 12025; id., 1^, 9 luglio 1999 n. 7176) che la previsione di speciali procedure o competenze per l’esercizio del diritto al rimborso di tributi non dovuti comporta la non applicabilità delle norme e dei principi in materia di indebito tra privati. Si è, al riguardo, precisato che atteso il rapporto di specialità che esiste tra la normativa fiscale e quella generale prevista dalla disciplina codicistica, nell'ordinamento tributario non vi è spazio per un'azione generale di indebito: una simile azione, infatti, è "incompatibile con il sistema di tutela procedimentale e giurisdizionale del contribuente apprestato in coerenza con la finalità pubblicistica del prelievo" e la sua esperibilità "verrebbe a snaturare l'intero assetto della disciplina dell'imposizione, vanificando le preclusioni, le decadenze e tutti i termini stabiliti dalle leggi" (Cass. sez. 5, n. 13860 del 2004; Cass., sez. unite, 9 giugno 1989 n. , cui hanno fatto seguito, tra le altre: Cass., un., 23 giugno 1989 n. ; id., 1°febbraio 1991 n. ; id., 1^, 8 febbraio 1991 n. ); 10 8.Con la decisione del 10 settembre 2002 emessa nella cause riunite C- 216/99 e C-222/99, la Corte di Giustizia delle Comunità Europee, esaminando il problema della "modalità di calcolo degli interessi applicabili alle somme" da restituire prevista dalla legge 25 gennaio 1961 n. 29, ha espressamente riaffermato il principio (già enunciato con la sua sentenza del 15 settembre 1998 resa nelle cause riunite C- 279/96, C- 280/96 e C- 281/96, Ansaldo Energia) secondo cui "il diritto comunitario non osta a che la normativa di uno Stato membro preveda in materia di interessi, per la restituzione di imposte indebitamente riscosse, modalità di calcolo meno favorevoli di quelle vigenti per la ripetizione dell'indebito tra privati, purché le modalità di cui trattasi si applichino indifferentemente alle azioni basate sul diritto nazionale e a quelle basate sul diritto comunitario". 9.Dagli esposti convergenti principi giuridici si deduce che la ripetizione di imposte indebitamente corrisposte è regolata dalle norme proprie dettate dalla citata legge n. 29 del 1961, la quale all'art. 5 dispone che "sulle somme pagate per tasse e imposte indirette sugli affari e ritenute non dovute a seguito di provvedimento in sede amministrativa o giudiziaria spettano al contribuente gli interessi di mora nella misura di cui al precedente articolo 1 a decorrere dalla data della domanda di rimborso". L'art. 1 della legge al quale rinvia il riprodotto art. 5, a sua volta prevede che "sulle somme dovute all'erario per tasse e imposte indirette sugli affari si applicano gli interessi moratori nella misura semestrale del tre per cento da computarsi per ogni semestre compiuto". Dal combinato disposto delle previsioni normative contenute negli artt. 1 e 5 si ricava che al ritardo nel pagamento delle imposte come al ritardo nella restituzione delle somme indebitamente corrisposte per le medesime imposte si applicano gli stessi "interessi moratori nella misura semestrale". 11 La originaria misura del tasso semestrale degli interessi (tre per cento) è stata elevata al 6 per cento con l'art. 1 della legge 18 aprile 1978 n. 130, ridotta al 4,5 per cento con l'art. 7 della legge 11 marzo 1988 n. 67, al 3 per cento con l'art. 13 del D.L. 30 dicembre 1993 n. 557 (conv. in legge 26 febbraio 1994 n. 133) e al 2,50 per cento con l'art. 3, comma 141, della legge 23 dicembre 1996 n. 662: la misura del tasso de quo, come si vede, è del tutto svincolata da quella prevista dall'art. 1284 cod. civ. al quale fa riferimento l'art. 1224 stesso codice e per il cui secondo comma "al creditore che dimostra di aver subito un danno maggiore spetta l'ulteriore risarcimento", ovverosia il risarcimento ulteriore rispetto a quello ristorato dagli interessi legali nella misura fissata dall'art. 1284. Gli esposti elementi di difformità (semestralità degli interessi nonché diversità ed autonomia del tasso de quo rispetto a quello civilistico previsto dall'art. 1284 cod. civ., correlate alla peculiare natura del debito tributario) mostrano appieno la specialità della disciplina dettata dagli art. 1 e 5 della legge n. 29 del 1961 e da tale specialità discende l'inapplicabilità, al rimborso di tasse indirette indebitamente pagate, della norma (art. 1224, secondo comma, cod. civ.) prevedente il risarcimento dell'eventuale "maggior danno" rispetto a quello ristorato dal tasso specifico degli interessi indicato nell'art. 1284 cod. civ. in quanto il risarcimento del maggior danno non è previsto, ne' in favore dell'erario ne' del contribuente, dalla legge n. 29 del 1961 ed il suo riconoscimento, con il concorso di tutte le altre condizioni, potrebbe discendere solo dall'indebito raffronto tra dati non omogenei, ovverosia sostituendo al raffronto (voluto dall'art. 1224 cod. civ.) con il tasso annuale indicato nell'art. 1284 cod. civ. il raffronto con il tasso semestrale previsto dall'art. 1 della legge n. 29 del 1961. Conclusivamente, quindi, deve affermarsi che al rimborso delle tasse e delle imposte indirette sugli affari previsto dall'art. 5 della legge 26 gennaio 1961 n. 29 non si applica il disposto del secondo comma 12 dell'art. 1224 cod. civ. per cui il contribuente non ha diritto al risarcimento dell'eventuale danno superiore a quello ristorato dalla misura del tasso semestrale degli interessi fissata dall'art. 11 della medesima legge (Cass., sez. 5, n. 7236/2003; Cass. n. 24215/2016; v. anche Cass., sez. 5, n. 66 del 2005). 10.Alla luce di quanto sopra, ai sensi dell’art. 5 della legge n. 29/1961, gli interessi -che la norma speciale di cui all’art. 5, L. 26 gennaio 1961, n. 29 qualifica moratori- divengono esigibili nel momento in cui le somme versate indebitamente sono riconosciute come tali a seguito di un provvedimento emesso in sede amministrativa o giudiziaria. Nella specie, il definitivo accertamento dell’indebito oggettivo circa il versamento nel 2006-2007 della sorta capitale (dell’imposta) è avvenuto con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 per essere l’operazione commerciale posta in essere dalla cedente qualificabile come cessione di azienda estranea al campo IV. 11.Quanto alla decorrenza degli interessi sulle somme versate indebitamente – posta la esigibilità degli stessi, nella specie, a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 – l’art. 5 cit. prevede espressamente che gli stessi sono dovuti «dalla data della domanda di rimborso» (e non dai singoli pagamenti, v. Cass. n. 8651/1998, n. 12025/1999; Cass. v. Cass. sez. 5, n. 13860 del 2004) che ben può consistere nella domanda proposta, in via amministrativa, ai sensi dell'art. 13, D.P.R. n. 641/1972: v. Cass., n. 1837/2000; Cass. sez. 5, n. 5278 del 2004). Si è al riguardo precisato che non si è in presenza degli interessi di pieno diritto di cui all'art. 1282 del codice civile (o di quelli di cui all'art. 2033 del codice civile), perché è sicuramente esclusa dall'art. 5, L. n. 29/1961 la decorrenza degli interessi dal giorno del pagamento, ricollegata invece al ritardo nell'adempimento dell'obbligo 13 di restituzione. (…) La stessa nozione di ritardo imputabile, a seguito di "domanda", presuppone, infatti, che l'obbligo sia stato fatto valere con richiesta ricettizia, cioè partecipata al debitore. (Cass. sez. 5 n. 5278 del 2004). La L. n. 29/1961 qualifica espressamente gli interessi (decorrenti dalla "domanda") come "moratori" e non vi è dubbio che tali interessi, pur non identici a quelli di cui all'art. 1224 del codice civile, non hanno funzione meramente sanzionatoria, ma si fondano, al pari di quelli, sulla mora, ossia sul ritardo nell'adempimento dovuto a causa imputabile al debitore, ai sensi dell'art. 1218 del codice civile (Cass. n. 2023/1973, n. 1015/1975, n. 1219/1976, nn. 125 e 273 del 1977, n. 4087/1980, n. 223/1982). Ne consegue che, una volta esclusa la mora ex re (gli interessi "moratori" decorrono, come rilevato sopra, dalla "domanda"), non è configurabile una mora indipendentemente dalla ricezione dell'intimazione al pagamento (Cass. sez. 5 n. 5278 del 2004, cit.). 12.Quanto all’art. 44 del d.P.R. n. 602/73, come stabilito dall’art. 19 del d.lgs. n. 46/1999, trattasi di disposizione applicabile alle sole imposte sui redditi. In particolare, la norma speciale, di cui all'art. 44 del d.P.R. 600/73, regola il pagamento degli interessi per la ripetizione di somme pagate in eccedenza a titolo di imposte dirette. La giurisprudenza di questa Corte è costante nell'affermare che gli interessi dovuti per il ritardo nel rimborso delle imposte dirette, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 44, a differenza degli ordinari interessi che, in quanto frutti civili, si acquistano di giorno in giorno, maturano, per ogni semestre intero, escluso il primo, con decorrenza dalla data del versamento e fino a quella dell'ordinativo di pagamento. L'art. 44 cit. richiama esplicitamente l'art. 38, quinto comma, del d.P.R. n. 602 del 1973, con la conseguenza che è applicabile, ai versamenti diretti, la disciplina dei rimborsi semestrali;
da ciò discende che gli interessi 14 per ritardato rimborso di imposte pagate decorrono, non dalla data della domanda, ma dal secondo semestre successivo alla data del versamento (Cass. n. 15246 del 2012; n. 22217 del 2008; Cass. sez. 5 n. 25684 del 2016). Al riguardo, la norma citata (art. 44 D.P.R. n. 602 del 1973) - nel prevedere il tasso di interesse (modificato di volta in volta da successivi e periodici decreti ministeriali), sulla restituzione di somme versate, a titolo di imposte dirette, in eccedenza a quanto effettivamente dovuto per il periodo in considerazione - stabilisce che il contribuente ha diritto alla corresponsione di tale interesse "per ognuno dei semestri interi, escluso il primo" ricompresi tra la data del versamento e quella dell'ordinativo con il quale venga, in concreto, effettuata la restituzione della maggiore imposta versata. Il riferimento letterale della norma ai "semestri interi", lascia fondatamente ritenere che il diritto in parola maturi al compimento di ogni singolo semestre, escluso il primo, ed al tasso vigente a tale momento (Cass. n. 15246 2012, cit.). In altri termini, il tasso legale al quale occorre fare riferimento per la liquidazione degli interessi sulla restituzione della maggiore imposta pagata, è quello vigente - in forza dei decreti ministeriali emessi in materia - al momento in cui viene a scadenza ciascun singolo semestre, giacché è solo in tale momento che il diritto alla percezione di detti interessi viene a maturare a favore del contribuente (Cass. sez. 5 n. 25684 del 2016). 13.Nella sentenza impugnata- trattandosi di interessi correlati al ritardo nella restituzione delle somme indebitamente corrisposte a titolo di IV e non già di interessi per la ripetizione di somme pagate in eccedenza a titolo di imposte dirette - la CTR non si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere che gli interessi sui crediti IV chiesti a rimborso (già effettuato dall’Ufficio con riguardo alle somme versate 15 dalla contribuente a titolo di imposta nel 2006-2007 e risultate non dovute a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015) avessero natura “compensativa” con applicabilità, ai fini del calcolo degli stessi, dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 (con decorrenza degli stessi “dal secondo semestre successivo alla data di versamento errato o indebito”) anziché natura “moratoria” con applicazione dell’art. 5 della legge n. 29/1961 e decorrenza degli stessi dalla data (2009) di presentazione, in via amministrativa, delle istanze di rimborso. In particolare, la CTR ha erroneamente affermato la natura compensativa di tali interessi e che l’applicabilità dell’art. 44 cit. sarebbe confermata dalla circostanza che “l’erario aveva avuto a disposizione per quasi un decennio la cospicua somma di oltre 23 milioni di euro e per contro il contribuente non aveva goduto di tale somma né aveva potuto investirla né farla fruttare”. 14.In conclusione, il ricorso va accolto nei termini di cui in motivazione con cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.
P.Q. M.
La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione. Così deciso in Roma il 9 maggio 2023 Il Consigliere est. Maria Giulia Putaturo Donati Il Presidente 16 Viscido di Nocera GI LI
-ricorrente- Contro Oggetto:Tributi Interessi su crediti IV chiesti a rimborso- indebito oggettivo- decorrenza art. 5 della legge n. 29/1961 Civile Sent. Sez. 5 Num. 25585 Anno 2023 Presidente: VIRGILIO BIAGIO Relatore: PUTATURO DONATI VISCIDO DI NOCERA MA UL Data pubblicazione: 01/09/2023 2 -I Italy s.p.a. (già -I Manufacturing s.p.a.) in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv.to Prof. Guglielmo MA, dall’Avv.to Marco Cerrato e dall’Avv.to Giulia Paroni Pini, elettivamente domiciliata presso lo studio MA e Associati sito in Roma, Piazza d’Aracoeli n. 1; -controricorrente – per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 4630/05/2019, depositata in data 20 novembre 2019, non notificata;
Udita la relazione svolta in data 9 maggio 2023, dal Consigliere Maria Giulia Putaturo Donati Viscido di Nocera nella pubblica udienza ai sensi dell'art. 23, comma 8-bis, d.l. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla L. 18 dicembre 2020 n. 176; udito il P.M. in persona del Sostituto Procuratore Generale Mauro IE che ha chiesto l’accoglimento del ricorso. uditi per l’Agenzia delle entrate l’avv.to dello Stato Giammario CH e per la società contribuente l’Avv.to Giulia Paroni Pini. FATTI DI CAUSA 1. La controversia trae origine dall’emissione da parte di -I Manufacturing Italy s.p.a., negli anni 2006-2007, di fatture nei confronti della consociata svizzera -I Europe s.a.r.l. per la cessione di un magazzino dietro corresponsione da parte di quest’ultima di una somma a titolo di indennizzo. 2.In seguito a verifica fiscale avvenuta nel 2008 l’Ufficio assumeva che tali operazioni costituissero un trasferimento di azienda escluso dal campo di applicazione IV con conseguente emissione di un atto 3 impositivo con il quale richiedeva il pagamento dell’imposta di registro. Allo stesso tempo veniva contestata alla società svizzera l’indebita detrazione IV addebitatale in via di rivalsa dalla contribuente. 3.La Manufacturing Italy s.p.a. presentava nel 2009 due istanze di rimborso relative all’IV versata nel 2006-2007 e nel contempo impugnava l’atto impositivo con il quale era stato chiesto il pagamento dell’imposta di registro. 4.Il contenzioso relativo all’impugnativa degli atti impositivi (emessi ai fini dell’imposta di registro e ai fini IV) si concludeva con la sentenza n. 1955/2015 della Corte di cassazione con la quale, previa riunione dei giudizi, veniva statuita la debenza dell’imposta di registro, l’indetraibilità dell’IV in capo alla società svizzera e la sussistenza del diritto della contribuente al rimborso dell’IV versata nel 2006/2007 in relazione ad operazioni escluse ab origine dal campo di applicazione IV. Sulle modalità di rimborso dell’imposta la Corte chiariva che il soggetto passivo IV poteva chiedere il rimborso dell’imposta versata entro i limiti di decadenza. 5.-I Europe s.a.r.l. chiedeva a Manufacturing Italy s.p.a. la restituzione dell’IV addebitatale in via di rivalsa che avveniva in data 14 aprile 2015. 6.L’Ufficio, in data 27 novembre 2015, comunicava alla contribuente di avere riconosciuto il diritto al rimborso per gli anni 2006-2007, corrispondendo l’importo complessivo in data 22 dicembre 2015. 7.La società contestava la quantificazione dell’importo corrisposto a titolo di interessi e presentava, nel 2016, all’Ufficio un’ulteriore istanza di rimborso di complessivi euro 4.404.622,87. 8.L’Ufficio, con due provvedimenti, rigettava l’istanza di rimborso dei maggiori interessi, in relazione all’IV versata negli anni 2006-2007, 4 sostenendo la spettanza degli stessi a sensi dell’art. 5 della legge n. 29/1961 a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dal momento della restituzione dalla contribuente alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale in via di rivalsa. 9.Avverso i provvedimenti diniego, la contribuente presentava ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Milano che, con sentenza n. 3689/17/2017, lo accoglieva. 10.Avverso la suddetta sentenza proponeva appello l’Ufficio dinanzi alla Commissione tributaria regionale della Lombardia che, con la sentenza n. 4630/05/2019, depositata in data 20 novembre 2019, lo rigettava. 11.In punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR- confermando la decisione di primo grado- ha osservato che: 1) gli interessi sui crediti IV chiesti a rimborso avevano natura compensativa con applicazione alla fattispecie dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 e conseguente decorrenza del pagamento degli stessi dal secondo semestre successivo alla data del versamento indebito;
2) erroneamente l’Ufficio aveva ritenuto che gli interessi sul credito IV vantato dalla contribuente (ad essa già rimborsato e derivante da un’ipotesi di c.d. indebito oggettivo per essere l’IV versata nel 2006-2007 non dovuta ab origine giacché erroneamente riferita ad operazioni ricomprese in una cessione di azienda come tali escluse dal campo di applicazione IV) avessero natura moratoria con applicazione dell’art. 5 della legge n. 29/1961 laddove gli stessi assumevano, invece, carattere compensativo con applicazione dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73, quale accessorio dell’imposta rimborsata, avendo avuto l’erario “a disposizione la cospicua somma di oltre 23 milioni di euro e per contro il contribuente non [avendo] goduto di tale somma né potuto investirla né farla fruttare”. 5 12.Avverso la suddetta sentenza, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazione affidato a un motivo cui resiste -I Italy s.p.a. (già -I Manufacturing s.p.a.) con controricorso. 13.La società contribuente ha depositato memoria ex art. 378 c.p.c. nonché istanza di discussione orale in pubblica udienza. RAGIONI DELLA DECISIONE 1.Con l’unico motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5 della legge n. 29/1961, 19 del d.lgs. n. 46/99, 44 del d.P.R. n. 602/73 per avere la CTR ritenuto illegittimi i dinieghi di rimborso degli interessi sui crediti IV (derivanti da versamenti non dovuti) in quanto aventi natura “compensativa” ai sensi dell’art. 44 cit., sebbene tale disposizione non fosse applicabile alla fattispecie essendo riferita alle sole “imposte sui redditi”, nei casi di versamenti diretti o di iscrizione a ruolo per un’imposta corrisposta in un ammontare superiore a quello effettivamente dovuto;
in particolare, ad avviso della ricorrente, la CTR avrebbe erroneamente individuato il dies a quo per il calcolo degli interessi nella data di presentazione delle istanze di rimborso del 6 aprile e dell’11 novembre 2009 nonostante la non debenza dell’imposta non fosse stata ancora definitivamente accertata essendo stato statuito il diritto al rimborso dell’IV soltanto con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015; secondo l’Ufficio, sarebbero, invece, spettati gli interessi di mora ai sensi dell’ art. 5 della legge n. 29/1961, sulle “somme non dovute” a seguito della pronuncia giudiziale (nella specie la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015) soltanto a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dal momento della restituzione da parte della contribuente alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale essendo da tale momento la cedente rimasta effettivamente “incisa” dalla corresponsione dell’IV non dovuta. 6 Peraltro- a detta dell’Ufficio ricorrente- lo stesso meccanismo di applicazione dell’IV portava ad escludere la asserita natura compensativa degli interessi in questione atteso che la società contribuente- che aveva versato all’erario l’IV addebitandola in via di rivalsa sulla cessionaria società svizzera – non aveva sopportato alcun onere economico in funzione del non dovuto assoggettamento ad IV dell’operazione commerciale per cui la CTR aveva erroneamente ritenuto che la società contribuente non avesse potuto goderne “né potuto investirla e farla fruttare”. 2.Va preliminarmente disattesa l’eccezione di inammissibilità del motivo di ricorso per violazione dell’art. 366, comma 1, n. 4 c.p.c. non essendo le doglianze specificamente riconducibili all’effettivo contenuto della sentenza gravata (essendo a pag. 8 del ricorso affermato che la CTR avrebbe identificato “il dies a quo per l’effettuazione del calcolo degli interessi nella data di presentazione delle istanze di rimborso del 6 aprile e 11 novembre 2009 nonostante la non debenza delle imposte non fosse stata ancora effettivamente accertata” ancorché i giudici di appello avessero riconosciuto la spettanza degli interessi “con conseguente decorrenza del pagamento [degli stessi] dal secondo semestre successivo alla data del versamento errato/indebito”). Invero, dall’esame del motivo di ricorso in rapporto alla sentenza impugnata è chiara la censura della stessa nella parte in cui, qualificando come “compensativi” gli interessi sui crediti IV richiesti a rimborso, fa applicazione, ai fini del calcolo degli stessi, dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 anziché dell’art. 5 della legge n. 29 del 1961 (con conseguente procedibilità del rimborso IV dal momento dell’avvenuta restituzione- a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955/2015 - dalla contribuente-cedente alla cessionaria in data 14 aprile 2015 dell’imposta originariamente addebitatagli a titolo di rivalsa). 7 3.Il motivo è fondato nei termini di seguito indicati. 4.In punto di fatto risultano incontestate le seguenti circostanze:1)la società contribuente aveva versato negli anni 2006-2007 l’IV sulle fatture emesse in relazione ad operazioni commerciali di cessione di un magazzino poi riqualificato dall’Agenzia in sede di verifica fiscale come trasferimento di azienda esente dal campo IV;
2) la cessionaria società svizzera consociata aveva detratto l’IV addebitatale in sede di rivalsa;
3) l’Ufficio con atti impositivi aveva richiesto il pagamento dell’imposta di registro e contestato la detrazione dell’IV da parte della società svizzera;
4)la contribuente aveva presentato nel 2009 istanze di rimborso relative all’IV versata nel 2006-2007; 5) la controversia relativa all’impugnazione dei suddetti atti impositivi si era conclusa con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 che aveva riconosciuto la debenza dell’imposta di registro, la indetraibilità da parte della società svizzera dell’IV non dovuta (ma richiedibile in restituzione alla cedente), il diritto al rimborso dell’IV versata da parte della cedente;
6) la società svizzera aveva richiesto la restituzione dell’IV addebitatale originariamente in rivalsa alla cedente- contribuente che vi aveva provveduto in data 14 aprile 2015; 7) l’Ufficio in data 22 dicembre 2015 aveva corrisposto in rimborso un importo complessivo a titolo di sorta capitale IV e interessi;
8) la società contribuente contestando la quantificazione degli interessi aveva presentato, nel 2016, ulteriori istanze di rimborso degli interessi sulle somme corrisposte indebitamente a titolo di IV nel 2006-2007; 9) l’Ufficio aveva con due provvedimenti rigettato tali istanze ritenendo l’esclusiva spettanza degli interessi ai sensi dell’art. 5 legge n. 29 del 1961 a decorrere dal 14 aprile 2015 ossia dalla restituzione alla società svizzera dell’IV originariamente addebitatale. 8 5.La controversia in esame ha ad oggetto l’impugnativa dei provvedimenti di diniego di rimborso degli interessi e involge la verifica della data di decorrenza degli stessi in una fattispecie di c.d. indebito tributario. 6.In generale, sulla peculiarità del regime giuridico in tema di rimborso di somme indebitamente versate a titolo di IV, la Corte di Giustizia nella sentenza del 14 giugno 2017, causa C-38/16 - nel fare salvo il rispetto dei principi di neutralità fiscale, della parità di trattamento e di effettività in riferimento ad una disciplina nazionale (del Regno Unito) la quale, nell’ambito della riduzione del termine di prescrizione, da un lato, delle domande di rimborso dell’imposta sul valore aggiunto indebitamente versata e, dall’altro, delle domande di detrazione dell’imposta sul valore aggiunto pagata a monte, prevedeva periodi transitori differenti- ha affermato che “mentre il diritto al rimborso dell’IVA indebitamente versata mira a rimediare ad una situazione che deriva da una violazione del diritto dell’Unione, consentendo al titolare di tale diritto di neutralizzare un onere economico indebitamente sopportato, il diritto alla detrazione dell’IVA pagata a monte deriva dall’applicazione stessa del sistema comune dell’IVA, affinché l’IVA dovuta o assolta non sia sopportata dal soggetto passivo nell’ambito delle sue attività economiche soggette all’IVA, garantendo così la neutralità dell’imposizione fiscale per tali attività” (punto 37) e che “tale differenza relativa alla natura dei diritti in questione ed agli obiettivi da essi perseguiti giustifica l’esistenza, per ciascuno di tali diritti, di regimi giuridici propri, in particolare per quanto riguarda il loro contenuto e le loro condizioni di esercizio, come il termine di prescrizione delle azioni volte a fare valere detti diritti e, più in particolare, la data a partire dalla quale tale termine diventa applicabile” (punto 38). 9 Al riguardo, la Corte di Giustizia ha ripetutamente sottolineato (tra varie, con sentenza 27 aprile 2017, causa C-564/15, Farkas) che, in mancanza di disciplina dell’Unione in materia di domande di rimborso delle imposte, spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro stabilire i requisiti al ricorrere dei quali tali domande possono essere presentate, purché i requisiti in questione rispettino i principi di equivalenza e di effettività, vale a dire, non siano meno favorevoli di quelli che riguardano reclami analoghi basati su norme di natura interna e non siano congegnati in modo da rendere praticamente impossibile l'esercizio dei diritti conferiti dall'ordinamento giuridico dell'Unione (espressamente in termini, sentenza del 15 marzo 2007, Reemtsma Cigarettenfabriken, causa C 35/05, punto 37). 7.Invero, in tema di indebito tributario, si è rettamente affermato (Cass., trib., 29 marzo 2000 n. 3852; id., 1^, 26 ottobre 1999 n. 12025; id., 1^, 9 luglio 1999 n. 7176) che la previsione di speciali procedure o competenze per l’esercizio del diritto al rimborso di tributi non dovuti comporta la non applicabilità delle norme e dei principi in materia di indebito tra privati. Si è, al riguardo, precisato che atteso il rapporto di specialità che esiste tra la normativa fiscale e quella generale prevista dalla disciplina codicistica, nell'ordinamento tributario non vi è spazio per un'azione generale di indebito: una simile azione, infatti, è "incompatibile con il sistema di tutela procedimentale e giurisdizionale del contribuente apprestato in coerenza con la finalità pubblicistica del prelievo" e la sua esperibilità "verrebbe a snaturare l'intero assetto della disciplina dell'imposizione, vanificando le preclusioni, le decadenze e tutti i termini stabiliti dalle leggi" (Cass. sez. 5, n. 13860 del 2004; Cass., sez. unite, 9 giugno 1989 n. , cui hanno fatto seguito, tra le altre: Cass., un., 23 giugno 1989 n. ; id., 1°febbraio 1991 n. ; id., 1^, 8 febbraio 1991 n. ); 10 8.Con la decisione del 10 settembre 2002 emessa nella cause riunite C- 216/99 e C-222/99, la Corte di Giustizia delle Comunità Europee, esaminando il problema della "modalità di calcolo degli interessi applicabili alle somme" da restituire prevista dalla legge 25 gennaio 1961 n. 29, ha espressamente riaffermato il principio (già enunciato con la sua sentenza del 15 settembre 1998 resa nelle cause riunite C- 279/96, C- 280/96 e C- 281/96, Ansaldo Energia) secondo cui "il diritto comunitario non osta a che la normativa di uno Stato membro preveda in materia di interessi, per la restituzione di imposte indebitamente riscosse, modalità di calcolo meno favorevoli di quelle vigenti per la ripetizione dell'indebito tra privati, purché le modalità di cui trattasi si applichino indifferentemente alle azioni basate sul diritto nazionale e a quelle basate sul diritto comunitario". 9.Dagli esposti convergenti principi giuridici si deduce che la ripetizione di imposte indebitamente corrisposte è regolata dalle norme proprie dettate dalla citata legge n. 29 del 1961, la quale all'art. 5 dispone che "sulle somme pagate per tasse e imposte indirette sugli affari e ritenute non dovute a seguito di provvedimento in sede amministrativa o giudiziaria spettano al contribuente gli interessi di mora nella misura di cui al precedente articolo 1 a decorrere dalla data della domanda di rimborso". L'art. 1 della legge al quale rinvia il riprodotto art. 5, a sua volta prevede che "sulle somme dovute all'erario per tasse e imposte indirette sugli affari si applicano gli interessi moratori nella misura semestrale del tre per cento da computarsi per ogni semestre compiuto". Dal combinato disposto delle previsioni normative contenute negli artt. 1 e 5 si ricava che al ritardo nel pagamento delle imposte come al ritardo nella restituzione delle somme indebitamente corrisposte per le medesime imposte si applicano gli stessi "interessi moratori nella misura semestrale". 11 La originaria misura del tasso semestrale degli interessi (tre per cento) è stata elevata al 6 per cento con l'art. 1 della legge 18 aprile 1978 n. 130, ridotta al 4,5 per cento con l'art. 7 della legge 11 marzo 1988 n. 67, al 3 per cento con l'art. 13 del D.L. 30 dicembre 1993 n. 557 (conv. in legge 26 febbraio 1994 n. 133) e al 2,50 per cento con l'art. 3, comma 141, della legge 23 dicembre 1996 n. 662: la misura del tasso de quo, come si vede, è del tutto svincolata da quella prevista dall'art. 1284 cod. civ. al quale fa riferimento l'art. 1224 stesso codice e per il cui secondo comma "al creditore che dimostra di aver subito un danno maggiore spetta l'ulteriore risarcimento", ovverosia il risarcimento ulteriore rispetto a quello ristorato dagli interessi legali nella misura fissata dall'art. 1284. Gli esposti elementi di difformità (semestralità degli interessi nonché diversità ed autonomia del tasso de quo rispetto a quello civilistico previsto dall'art. 1284 cod. civ., correlate alla peculiare natura del debito tributario) mostrano appieno la specialità della disciplina dettata dagli art. 1 e 5 della legge n. 29 del 1961 e da tale specialità discende l'inapplicabilità, al rimborso di tasse indirette indebitamente pagate, della norma (art. 1224, secondo comma, cod. civ.) prevedente il risarcimento dell'eventuale "maggior danno" rispetto a quello ristorato dal tasso specifico degli interessi indicato nell'art. 1284 cod. civ. in quanto il risarcimento del maggior danno non è previsto, ne' in favore dell'erario ne' del contribuente, dalla legge n. 29 del 1961 ed il suo riconoscimento, con il concorso di tutte le altre condizioni, potrebbe discendere solo dall'indebito raffronto tra dati non omogenei, ovverosia sostituendo al raffronto (voluto dall'art. 1224 cod. civ.) con il tasso annuale indicato nell'art. 1284 cod. civ. il raffronto con il tasso semestrale previsto dall'art. 1 della legge n. 29 del 1961. Conclusivamente, quindi, deve affermarsi che al rimborso delle tasse e delle imposte indirette sugli affari previsto dall'art. 5 della legge 26 gennaio 1961 n. 29 non si applica il disposto del secondo comma 12 dell'art. 1224 cod. civ. per cui il contribuente non ha diritto al risarcimento dell'eventuale danno superiore a quello ristorato dalla misura del tasso semestrale degli interessi fissata dall'art. 11 della medesima legge (Cass., sez. 5, n. 7236/2003; Cass. n. 24215/2016; v. anche Cass., sez. 5, n. 66 del 2005). 10.Alla luce di quanto sopra, ai sensi dell’art. 5 della legge n. 29/1961, gli interessi -che la norma speciale di cui all’art. 5, L. 26 gennaio 1961, n. 29 qualifica moratori- divengono esigibili nel momento in cui le somme versate indebitamente sono riconosciute come tali a seguito di un provvedimento emesso in sede amministrativa o giudiziaria. Nella specie, il definitivo accertamento dell’indebito oggettivo circa il versamento nel 2006-2007 della sorta capitale (dell’imposta) è avvenuto con la sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 per essere l’operazione commerciale posta in essere dalla cedente qualificabile come cessione di azienda estranea al campo IV. 11.Quanto alla decorrenza degli interessi sulle somme versate indebitamente – posta la esigibilità degli stessi, nella specie, a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015 – l’art. 5 cit. prevede espressamente che gli stessi sono dovuti «dalla data della domanda di rimborso» (e non dai singoli pagamenti, v. Cass. n. 8651/1998, n. 12025/1999; Cass. v. Cass. sez. 5, n. 13860 del 2004) che ben può consistere nella domanda proposta, in via amministrativa, ai sensi dell'art. 13, D.P.R. n. 641/1972: v. Cass., n. 1837/2000; Cass. sez. 5, n. 5278 del 2004). Si è al riguardo precisato che non si è in presenza degli interessi di pieno diritto di cui all'art. 1282 del codice civile (o di quelli di cui all'art. 2033 del codice civile), perché è sicuramente esclusa dall'art. 5, L. n. 29/1961 la decorrenza degli interessi dal giorno del pagamento, ricollegata invece al ritardo nell'adempimento dell'obbligo 13 di restituzione. (…) La stessa nozione di ritardo imputabile, a seguito di "domanda", presuppone, infatti, che l'obbligo sia stato fatto valere con richiesta ricettizia, cioè partecipata al debitore. (Cass. sez. 5 n. 5278 del 2004). La L. n. 29/1961 qualifica espressamente gli interessi (decorrenti dalla "domanda") come "moratori" e non vi è dubbio che tali interessi, pur non identici a quelli di cui all'art. 1224 del codice civile, non hanno funzione meramente sanzionatoria, ma si fondano, al pari di quelli, sulla mora, ossia sul ritardo nell'adempimento dovuto a causa imputabile al debitore, ai sensi dell'art. 1218 del codice civile (Cass. n. 2023/1973, n. 1015/1975, n. 1219/1976, nn. 125 e 273 del 1977, n. 4087/1980, n. 223/1982). Ne consegue che, una volta esclusa la mora ex re (gli interessi "moratori" decorrono, come rilevato sopra, dalla "domanda"), non è configurabile una mora indipendentemente dalla ricezione dell'intimazione al pagamento (Cass. sez. 5 n. 5278 del 2004, cit.). 12.Quanto all’art. 44 del d.P.R. n. 602/73, come stabilito dall’art. 19 del d.lgs. n. 46/1999, trattasi di disposizione applicabile alle sole imposte sui redditi. In particolare, la norma speciale, di cui all'art. 44 del d.P.R. 600/73, regola il pagamento degli interessi per la ripetizione di somme pagate in eccedenza a titolo di imposte dirette. La giurisprudenza di questa Corte è costante nell'affermare che gli interessi dovuti per il ritardo nel rimborso delle imposte dirette, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 44, a differenza degli ordinari interessi che, in quanto frutti civili, si acquistano di giorno in giorno, maturano, per ogni semestre intero, escluso il primo, con decorrenza dalla data del versamento e fino a quella dell'ordinativo di pagamento. L'art. 44 cit. richiama esplicitamente l'art. 38, quinto comma, del d.P.R. n. 602 del 1973, con la conseguenza che è applicabile, ai versamenti diretti, la disciplina dei rimborsi semestrali;
da ciò discende che gli interessi 14 per ritardato rimborso di imposte pagate decorrono, non dalla data della domanda, ma dal secondo semestre successivo alla data del versamento (Cass. n. 15246 del 2012; n. 22217 del 2008; Cass. sez. 5 n. 25684 del 2016). Al riguardo, la norma citata (art. 44 D.P.R. n. 602 del 1973) - nel prevedere il tasso di interesse (modificato di volta in volta da successivi e periodici decreti ministeriali), sulla restituzione di somme versate, a titolo di imposte dirette, in eccedenza a quanto effettivamente dovuto per il periodo in considerazione - stabilisce che il contribuente ha diritto alla corresponsione di tale interesse "per ognuno dei semestri interi, escluso il primo" ricompresi tra la data del versamento e quella dell'ordinativo con il quale venga, in concreto, effettuata la restituzione della maggiore imposta versata. Il riferimento letterale della norma ai "semestri interi", lascia fondatamente ritenere che il diritto in parola maturi al compimento di ogni singolo semestre, escluso il primo, ed al tasso vigente a tale momento (Cass. n. 15246 2012, cit.). In altri termini, il tasso legale al quale occorre fare riferimento per la liquidazione degli interessi sulla restituzione della maggiore imposta pagata, è quello vigente - in forza dei decreti ministeriali emessi in materia - al momento in cui viene a scadenza ciascun singolo semestre, giacché è solo in tale momento che il diritto alla percezione di detti interessi viene a maturare a favore del contribuente (Cass. sez. 5 n. 25684 del 2016). 13.Nella sentenza impugnata- trattandosi di interessi correlati al ritardo nella restituzione delle somme indebitamente corrisposte a titolo di IV e non già di interessi per la ripetizione di somme pagate in eccedenza a titolo di imposte dirette - la CTR non si è attenuta ai suddetti principi nel ritenere che gli interessi sui crediti IV chiesti a rimborso (già effettuato dall’Ufficio con riguardo alle somme versate 15 dalla contribuente a titolo di imposta nel 2006-2007 e risultate non dovute a seguito della sentenza della Corte di cassazione n. 1955 del 2015) avessero natura “compensativa” con applicabilità, ai fini del calcolo degli stessi, dell’art. 44 del d.P.R. n. 602/73 (con decorrenza degli stessi “dal secondo semestre successivo alla data di versamento errato o indebito”) anziché natura “moratoria” con applicazione dell’art. 5 della legge n. 29/1961 e decorrenza degli stessi dalla data (2009) di presentazione, in via amministrativa, delle istanze di rimborso. In particolare, la CTR ha erroneamente affermato la natura compensativa di tali interessi e che l’applicabilità dell’art. 44 cit. sarebbe confermata dalla circostanza che “l’erario aveva avuto a disposizione per quasi un decennio la cospicua somma di oltre 23 milioni di euro e per contro il contribuente non aveva goduto di tale somma né aveva potuto investirla né farla fruttare”. 14.In conclusione, il ricorso va accolto nei termini di cui in motivazione con cassazione della sentenza impugnata e rinvio, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione.
P.Q. M.
La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità, alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione. Così deciso in Roma il 9 maggio 2023 Il Consigliere est. Maria Giulia Putaturo Donati Il Presidente 16 Viscido di Nocera GI LI