CASS
Sentenza 6 marzo 2024
Sentenza 6 marzo 2024
Massime • 1
In tema di imposta sui redditi delle società, l'onere della prova circa l'inerenza dei costi infragruppo spetta alla società partecipata che ha ricevuto il servizio dalla società capogruppo. Ne discende non può ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio.
Commentari • 0
Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 06/03/2024, n. 6099 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 6099 |
| Data del deposito : | 6 marzo 2024 |
| Fonte ufficiale : |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 12101/2018 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende;
– ricorrente – contro GRU COMEDIL S.R.L. e TEREX ITALIA S.R.L., in persona dei legali rappresentanti p.t., rappresentate e difese dall’avv. Antonio Grava, in forza di procura in calce al controricorso, ed elettivamente domiciliate in Roma alla via Francesco Orestano n. 21 presso l’avv. Fabio Pontesilli;
– controricorrente - Contratti infragruppo- spese di regia-inerenza Civile Sent. Sez. 5 Num. 6099 Anno 2024 Presidente: CIRILLO ETTORE Relatore: LUME FEDERICO Data pubblicazione: 06/03/2024 2 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia-Giulia n. 210/2017, pubblicata in data 27/11/2017, notificata in data 14/02/2018; udita la relazione della causa svolta nella udienza del 12/01/2024 dal consigliere dott. Federico Lume;
udito il Pubblico Ministero, in persona del sostituto Procuratore generale, dott. Fulvio Troncone, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udita l’avv. Gianna Galluzzo per l’Avvocatura dello Stato, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso. FATTI DI CAUSA 1. L’Agenzia delle entrate, Direzione regionale del Friuli Venezia- Giulia, a seguito di p.v.c., emetteva, nei confronti di RU CO s.r.l. e della consolidante RE Italia s.r.l., un avviso di accertamento con cui riprendeva a imposizione a fini Ires, per l’anno di imposta 2007, costi di regia imputati alla prima dalla società capogruppo RE Corporation, costi rubricati in fattura come Corporate management charges – general allocation e other charge, ritenendo che la documentazione Ceteris prodotta dalla società non fornisse alcun valido elemento per il capitolo di spesa denominato RE Cranes, i cui costi, a differenza di altri, risultavano imputati genericamente, senza alcuna indicazione delle attività svolte, del personale addetto e delle ore impiegate, e senza documentazione aggiuntiva rispetto alla relazione della società di revisione, che tali elementi pure non indicava, genericità che rendeva impossibile verificare l’effettiva utilità di tali prestazioni per la società italiana e anche se le spese sostenute fossero deducibili nell’ordinamento italiano. 2. La CTP di Trieste rigettava il ricorso delle società contribuenti. 3. La CTR del Friuli Venezia-Giulia accoglieva l’appello. 3 In particolare, i giudici dell’appello ritenevano che la società avesse provato la certezza e determinabilità dei costi, producendo il contratto di servizi, il report della società di revisione, le fatture emesse da RE, gli estratti conto, i prospetti di suddivisione delle Corporate Charge e, con specifico riferimento al centro di costo in discussione, la certificazione della società di revisione che evidenziava la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione e l’effettività dei costi sostenuti con annesse schede contabili;
che la relazione della società di revisione, in forza dei profili di controllo pubblicistico e di responsabilità penale e civile del revisore, poteva essere privata dalla forza dimostrativa dei fatti attestati solo con una prova contraria documentale idonea a provare che il revisore fosse incorso in errore o inadempimento;
che i costi delle management fees risultavano da un accordo scritto che conteneva il dettaglio delle prestazioni rese e il criterio di ripartizione, il che doveva far ritenere quindi l’inerenza, ai sensi dell’art. 109, comma 5, t.u.i.r., che non può ritenersi limitata alla presenza di un nesso di causa/effetto tra costi e ricavi ma va riferita all’oggetto dell’impresa; richiamava la giurisprudenza di legittimità sulla idoneità della relazione della società di revisione a fornire la prova della certezza e determinabilità dei costi. 4. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate con un motivo. La società resiste con controricorso. L’avv. Manuela Scuccato, procuratore della società, ha depositato atto di rinuncia al mandato. Il Pubblico Ministero ha depositato conclusioni scritte per il rigetto del ricorso. La causa è stata discussa alla pubblica udienza del 12/01/2024. RAGIONI DELLA DECISIONE 4 1. Con l’unico motivo di ricorso, proposto in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., l’Agenzia deduce la violazione degli artt. 23 e 53 della Costituzione, degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., degli artt. 2697, 2699, 2700, 2727 e 2729 cod. civ., degli artt. 95, comma 3, 102, comma 9, e 109 t.u.i.r.; la difesa erariale premette che, in tema di cost sharing agreement, l’onere dalla prova in ordine all’esistenza dei servizi svolti e all’inerenza e congruità dei costi sopportati incombe sulla società che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo che la controllata tragga dal servizio remunerato un’effettiva utilità e che quest’ultima sia obiettivamente determinabile e adeguatamente documentata, non essendo sufficiente la contabilizzazione del costo ma occorrendo documentazione di supporto da cui ricavare l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa. Alla luce di tale premessa essa formula tre diverse doglianze. Con la prima assume che la CTR non abbia valutato la coerenza e l’utilità economica dei costi e la loro congruità rispetto a quelli che sarebbero stati riconosciuti tra imprese indipendenti bensì deciso sulla base del dato formale rappresentato dalla presenza dell’accordo infragruppo e dei criteri di ripartizione nonché in considerazione della effettività delle prestazioni. Con la seconda deduce che la CTR non abbia considerato che nei costi in esame erano presenti anche spese, quali costi delle ricariche telefoniche, spese di trasferta, vitto e alloggio del personale, la cui deduzione in Italia non è integrale ma limitata. Con la terza lamenta che la CTR abbia attribuito fidefacienza al documento elaborato dalla società di revisione Ceteris, in violazione degli artt. 2699 e 2700 cod. civ.e dei principi di diritto affermati dalla Suprema Corte, anche tenendo conto del fatto che la revisione è stata effettuata in nome e per conto della società statunitense e in dichiarata 5 applicazione della legislazione statunitense, sicchè mancherebbe il presupposto fattuale, iscrizione all’albo e vigilanza della Consob, che nella giurisprudenza della Corte è posto a base del riconoscimento del valore delle relazioni della società di revisione del bilancio;
il documento inoltre costituirebbe una mera perizia di parte, priva di autonomo valore probatorio. 2. Il motivo di ricorso deve essere esaminato alla luce dei seguenti principi elaborati da questa Corte. La valutazione dell’inerenza, nel caso di specie, deve essere condotta in base ai principi affermati in relazione ai contratti infragruppo, ove il tema si pone in termini non del tutto simili a quelli generali e ove le questioni dell’inerenza del costo e del suo valore normale, in base alla disciplina del transfer pricing, spesso si pongono insieme, pur rimanendo distinte sul piano logico e giuridico. Va premesso che il fenomeno giuridico ed economico dei gruppi aziendali può astrattamente comportare il diffondersi di operazioni aziendali di tipo difensivo che, nate per la più conveniente allocazione dell'imponibile tra le società associate, sono spesso sfociate in vere e proprie operazioni elusive, il che comporta un particolare rigore, in linea generale, nella valutazione delle operazioni intercompany che hanno destato anche l'attenzione dell'OCSE (Cass. 24/07/2013, n. 17955, seguita da molte altre, tra cui di recente Cass. 06/07/2021, n. 19166). Secondo un'impostazione ampiamente condivisa da questa Corte, in materia di costi c.d. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla società incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla società che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass. 6 27/01/2023, n. 2599; Cass. 04/03/2020, n. 6820; Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 04/10/2017 n. 23164; Cass. 23/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 21/12/2009, n. 26851), anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto (Cass. 05/12/2018, n. 31405; in precedenza Cass. 01/08/2000, n. 10062). Peraltro, è stata ritenuta legittima la prassi amministrativa (C.M. n. 32/9/2267 del 22 settembre 1980) che, al di là della forfettizzazione percentuale dei costi addebitati dalla capogruppo alle controllate, subordina la deducibilità dei costi derivanti da accordi contrattuali sui servizi all'effettività e all'inerenza della spesa all'attività di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che deriva a quest'ultima (Cass. 11/11/2015, n. 23027); va evidenziato che la stessa circolare precisa espressamente che il controllo sull’utilità (e sull’inerenza) è pregiudiziale all’accertamento del valore normale (e quindi alla congruità del corrispettivo). Tale approccio è in linea con quegli orientamenti dell'OCSE, secondo cui, in tema di prestazione di servizi infragruppo, occorre procedere al cd. benefit test, ovverosia a verificare se l'attività considerata conferisca all'impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa (Guídelines Ocse, 18 luglio 2010, capitolo VII) e con l’approccio rigoroso in tema di arbitraggi di derivazione OCSE, di cui v'è ampia - e non contraddetta - traccia nel formante giurisprudenziale sezionale (Cass. 06/07/2021, n. 19001). Esistenza del costo, sua inerenza e utilità, ed infine determinabilità del medesimo sono questioni quindi diverse e tutte antecedenti alla sua rettifica secondo il valore normale. Per consolidata giurisprudenza di questa Corte l'onere della prova in ordine all'esistenza e all'inerenza dei costi sopportati grava sul contribuente che affermi di aver ricevuto il servizio, in base alle regole 7 generali in tema di costi deducibili (Cass. 18/08/2022, n. 24880; Cass. 04/04/2013, n. 8293; e con riguardo alle operazioni infragruppo Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass. 27/01/2023, n. 2599; Cass. 18/07/2022, n. 22564; Cass. 10/05/2021, n. 12268; Cass. 11/01/2018, n. 439). Alla stregua di tale premessa, questa Corte ha ritenuto che, ove i costi della cui deducibilità si controverte scaturiscano da accordi infragruppo, non può ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio (Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 11/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 01/06/2012, n. 8808; Cass. 13/07/2012, n. 11949, richiamate da Cass. 28/06/2019, n. 17535). 3. Alla luce di tali principi le tre censure di cui si compone il motivo sono infondate. La prima censura attiene al profilo dell’inerenza, che deve essere intesa secondo quanto esposto in premessa;
sul punto, non corrisponde al vero che la CTR non abbia valutato l’esistenza di un’utilità per la società, ritenendo invece esplicitamente che le management fees addebitate dalla capogruppo estera alla consociata italiana siano deducibili laddove risultino da un accordo scritto che contenga il dettaglio delle prestazioni e specifichi un criterio di riparto congruo, tanto più se la struttura organizzativa della controllata non appare idonea all’espletamento in proprio dei servizi ricevuti dalla controllante, correttamente evidenziando che l’inerenza non derivasse da un nesso tra costi e ricavi ma occorresse valutare se i primi fossero stati funzionali all’attività di impresa. La seconda censura, relativa all’eventuale presenza di poste di costo indeducibile, è inammissibile poiché non si confronta con la 8 specifica ratio della decisione intervenuta sul punto, avendo la CTR espressamente evidenziato l’infondatezza di tale doglianza poiché non si tratta di un mero ribaltamento di costi sostenuti dalla capogruppo per conto della RU CO ma il costo di un servizio di regia direzionale la cui quantificazione deve essere oggettivamente determinabile. La terza censura è infondata, in quanto la CTR non ha affatto attribuito efficacia fidefaciente alla relazione della società di revisione, anzi espressamente affermando che essa non determinava neanche una presunzione relativa della veridicità delle scritture, e richiamando l’orientamento di questa Corte secondo il quale le spese e gli altri componenti negativi (i costi) sono ammessi in deduzione, se e nella misura in cui risultano imputati al conto dei profitti e delle perdite relativo all'esercizio di competenza, che, specie quando si tratti di accertare fatti che non possono essere dimostrati analiticamente, costituisce, quale parte del bilancio, fonte rilevante di informazioni e può essere verificato dall'Amministrazione finanziaria secondo i criteri di congruità e di coerenza, tenendo conto, altresì, della relazione della società di revisione, a sua volta mezzo di prova rilevante, in ragione dei profili del controllo pubblicistico e della responsabilità civile e penale del revisore, e confutabile soltanto mediante la produzione di documenti che dimostrino l'errore o l'inadempimento del revisore (Cass. 12/03/2009, n. 5926; Cass. 26/02/2010, n. 4737). Ma soprattutto la CTR non ha affatto utilizzato, neanche in concreto, la relazione della società di revisione come unica fonte del proprio convincimento, attribuendo rilevanza complessiva all’intero compendio probatorio prodotto dalla società, ed in particolare dando atto dell’esame del cost sharing agreement, delle fatture emesse dalla capogruppo, degli estratti conto, delle specifiche dei criteri di ripartizione delle corporate charges, del report annuale della società di 9 revisione ed inoltre della certificazione della società di revisione e delle schede contabili, che, secondo quanto emerge dallo controricorso, erano state prodotte con l’indicazione del nominativo di ciascun dipendente cui andavano riferiti i servizi in contestazione, evidentemente al fine di superare il primo, ed invero unico, esplicito motivo di contestazione contenuto nell’avviso di accertamento. All’esito dell’esame di tali documenti, con motivazione, sebbene concisa, sicuramente sufficiente e coerente, la CTR ha ritenuto che essi evidenziassero la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione, l’effettività dei costi sostenuti dalla capogruppo, operando una valutazione di merito non sindacabile in sede di legittimità. Giova precisare che è pacifico in causa, perché ammesso dalla stessa ricorrente, che la certificazione della società Ceteris era peraltro stata accettata dai verificatori per gli altri 21 centri di costo e quindi ampiamente ritenuta valida dalla stessa Agenzia e che questa inoltre avesse recuperato a imposizione solo una parte dei costi del centro di costo n. 160 oggetto di contestazione. Né pare rilevante il riferimento alla legislazione statunitense in quanto, oltre che costituire una doglianza di cui non è indicata la proposizione nel giudizio di merito, si tratta di assunto del tutto generico perché non ne è precisata la rilevanza, posto che nel caso di specie veniva in rilievo la corretta ripartizione dei costi tra le società del gruppo in base all’utilità per ciascuna di esse. 4. Di conseguenza, il ricorso va respinto, pronuncia cui segue la condanna alle spese dell’amministrazione soccombente. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30/05/2002, n. 115.
P.Q.M.
10 La Corte rigetta il ricorso;
condanna l’Agenzia delle entrate a pagare le spese in favore delle società controricorrenti, spese che liquida in complessivi euro 7.000,00 per compensi, oltre euro 200,00 per esborsi, oltre spese forfettarie al 15 per cento, oltre accessori se dovuti. Così deciso in Roma, il 12 gennaio 2024.
– ricorrente – contro GRU COMEDIL S.R.L. e TEREX ITALIA S.R.L., in persona dei legali rappresentanti p.t., rappresentate e difese dall’avv. Antonio Grava, in forza di procura in calce al controricorso, ed elettivamente domiciliate in Roma alla via Francesco Orestano n. 21 presso l’avv. Fabio Pontesilli;
– controricorrente - Contratti infragruppo- spese di regia-inerenza Civile Sent. Sez. 5 Num. 6099 Anno 2024 Presidente: CIRILLO ETTORE Relatore: LUME FEDERICO Data pubblicazione: 06/03/2024 2 avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale del Friuli Venezia-Giulia n. 210/2017, pubblicata in data 27/11/2017, notificata in data 14/02/2018; udita la relazione della causa svolta nella udienza del 12/01/2024 dal consigliere dott. Federico Lume;
udito il Pubblico Ministero, in persona del sostituto Procuratore generale, dott. Fulvio Troncone, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udita l’avv. Gianna Galluzzo per l’Avvocatura dello Stato, che ha concluso per l’accoglimento del ricorso. FATTI DI CAUSA 1. L’Agenzia delle entrate, Direzione regionale del Friuli Venezia- Giulia, a seguito di p.v.c., emetteva, nei confronti di RU CO s.r.l. e della consolidante RE Italia s.r.l., un avviso di accertamento con cui riprendeva a imposizione a fini Ires, per l’anno di imposta 2007, costi di regia imputati alla prima dalla società capogruppo RE Corporation, costi rubricati in fattura come Corporate management charges – general allocation e other charge, ritenendo che la documentazione Ceteris prodotta dalla società non fornisse alcun valido elemento per il capitolo di spesa denominato RE Cranes, i cui costi, a differenza di altri, risultavano imputati genericamente, senza alcuna indicazione delle attività svolte, del personale addetto e delle ore impiegate, e senza documentazione aggiuntiva rispetto alla relazione della società di revisione, che tali elementi pure non indicava, genericità che rendeva impossibile verificare l’effettiva utilità di tali prestazioni per la società italiana e anche se le spese sostenute fossero deducibili nell’ordinamento italiano. 2. La CTP di Trieste rigettava il ricorso delle società contribuenti. 3. La CTR del Friuli Venezia-Giulia accoglieva l’appello. 3 In particolare, i giudici dell’appello ritenevano che la società avesse provato la certezza e determinabilità dei costi, producendo il contratto di servizi, il report della società di revisione, le fatture emesse da RE, gli estratti conto, i prospetti di suddivisione delle Corporate Charge e, con specifico riferimento al centro di costo in discussione, la certificazione della società di revisione che evidenziava la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione e l’effettività dei costi sostenuti con annesse schede contabili;
che la relazione della società di revisione, in forza dei profili di controllo pubblicistico e di responsabilità penale e civile del revisore, poteva essere privata dalla forza dimostrativa dei fatti attestati solo con una prova contraria documentale idonea a provare che il revisore fosse incorso in errore o inadempimento;
che i costi delle management fees risultavano da un accordo scritto che conteneva il dettaglio delle prestazioni rese e il criterio di ripartizione, il che doveva far ritenere quindi l’inerenza, ai sensi dell’art. 109, comma 5, t.u.i.r., che non può ritenersi limitata alla presenza di un nesso di causa/effetto tra costi e ricavi ma va riferita all’oggetto dell’impresa; richiamava la giurisprudenza di legittimità sulla idoneità della relazione della società di revisione a fornire la prova della certezza e determinabilità dei costi. 4. Contro tale sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate con un motivo. La società resiste con controricorso. L’avv. Manuela Scuccato, procuratore della società, ha depositato atto di rinuncia al mandato. Il Pubblico Ministero ha depositato conclusioni scritte per il rigetto del ricorso. La causa è stata discussa alla pubblica udienza del 12/01/2024. RAGIONI DELLA DECISIONE 4 1. Con l’unico motivo di ricorso, proposto in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3) cod. proc. civ., l’Agenzia deduce la violazione degli artt. 23 e 53 della Costituzione, degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., degli artt. 2697, 2699, 2700, 2727 e 2729 cod. civ., degli artt. 95, comma 3, 102, comma 9, e 109 t.u.i.r.; la difesa erariale premette che, in tema di cost sharing agreement, l’onere dalla prova in ordine all’esistenza dei servizi svolti e all’inerenza e congruità dei costi sopportati incombe sulla società che affermi di aver ricevuto il servizio, occorrendo che la controllata tragga dal servizio remunerato un’effettiva utilità e che quest’ultima sia obiettivamente determinabile e adeguatamente documentata, non essendo sufficiente la contabilizzazione del costo ma occorrendo documentazione di supporto da cui ricavare l’importo, la ragione e la coerenza economica della stessa. Alla luce di tale premessa essa formula tre diverse doglianze. Con la prima assume che la CTR non abbia valutato la coerenza e l’utilità economica dei costi e la loro congruità rispetto a quelli che sarebbero stati riconosciuti tra imprese indipendenti bensì deciso sulla base del dato formale rappresentato dalla presenza dell’accordo infragruppo e dei criteri di ripartizione nonché in considerazione della effettività delle prestazioni. Con la seconda deduce che la CTR non abbia considerato che nei costi in esame erano presenti anche spese, quali costi delle ricariche telefoniche, spese di trasferta, vitto e alloggio del personale, la cui deduzione in Italia non è integrale ma limitata. Con la terza lamenta che la CTR abbia attribuito fidefacienza al documento elaborato dalla società di revisione Ceteris, in violazione degli artt. 2699 e 2700 cod. civ.e dei principi di diritto affermati dalla Suprema Corte, anche tenendo conto del fatto che la revisione è stata effettuata in nome e per conto della società statunitense e in dichiarata 5 applicazione della legislazione statunitense, sicchè mancherebbe il presupposto fattuale, iscrizione all’albo e vigilanza della Consob, che nella giurisprudenza della Corte è posto a base del riconoscimento del valore delle relazioni della società di revisione del bilancio;
il documento inoltre costituirebbe una mera perizia di parte, priva di autonomo valore probatorio. 2. Il motivo di ricorso deve essere esaminato alla luce dei seguenti principi elaborati da questa Corte. La valutazione dell’inerenza, nel caso di specie, deve essere condotta in base ai principi affermati in relazione ai contratti infragruppo, ove il tema si pone in termini non del tutto simili a quelli generali e ove le questioni dell’inerenza del costo e del suo valore normale, in base alla disciplina del transfer pricing, spesso si pongono insieme, pur rimanendo distinte sul piano logico e giuridico. Va premesso che il fenomeno giuridico ed economico dei gruppi aziendali può astrattamente comportare il diffondersi di operazioni aziendali di tipo difensivo che, nate per la più conveniente allocazione dell'imponibile tra le società associate, sono spesso sfociate in vere e proprie operazioni elusive, il che comporta un particolare rigore, in linea generale, nella valutazione delle operazioni intercompany che hanno destato anche l'attenzione dell'OCSE (Cass. 24/07/2013, n. 17955, seguita da molte altre, tra cui di recente Cass. 06/07/2021, n. 19166). Secondo un'impostazione ampiamente condivisa da questa Corte, in materia di costi c.d. infragruppo, affinché il corrispettivo, riconosciuto alla capogruppo o alla società incaricata del servizio a beneficio di altra consociata, sia deducibile dalla società che lo riceve, occorre che la controllata tragga dal servizio remunerato un'effettiva utilità e che quest'ultima sia obiettivamente determinabile ed adeguatamente documentata (Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass. 6 27/01/2023, n. 2599; Cass. 04/03/2020, n. 6820; Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 04/10/2017 n. 23164; Cass. 23/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 21/12/2009, n. 26851), anche se a quei costi non corrispondano direttamente ricavi in senso stretto (Cass. 05/12/2018, n. 31405; in precedenza Cass. 01/08/2000, n. 10062). Peraltro, è stata ritenuta legittima la prassi amministrativa (C.M. n. 32/9/2267 del 22 settembre 1980) che, al di là della forfettizzazione percentuale dei costi addebitati dalla capogruppo alle controllate, subordina la deducibilità dei costi derivanti da accordi contrattuali sui servizi all'effettività e all'inerenza della spesa all'attività di impresa esercitata dalla controllata ed al reale vantaggio che deriva a quest'ultima (Cass. 11/11/2015, n. 23027); va evidenziato che la stessa circolare precisa espressamente che il controllo sull’utilità (e sull’inerenza) è pregiudiziale all’accertamento del valore normale (e quindi alla congruità del corrispettivo). Tale approccio è in linea con quegli orientamenti dell'OCSE, secondo cui, in tema di prestazione di servizi infragruppo, occorre procedere al cd. benefit test, ovverosia a verificare se l'attività considerata conferisca all'impresa un vantaggio inteso a migliorare la posizione economica o commerciale della stessa (Guídelines Ocse, 18 luglio 2010, capitolo VII) e con l’approccio rigoroso in tema di arbitraggi di derivazione OCSE, di cui v'è ampia - e non contraddetta - traccia nel formante giurisprudenziale sezionale (Cass. 06/07/2021, n. 19001). Esistenza del costo, sua inerenza e utilità, ed infine determinabilità del medesimo sono questioni quindi diverse e tutte antecedenti alla sua rettifica secondo il valore normale. Per consolidata giurisprudenza di questa Corte l'onere della prova in ordine all'esistenza e all'inerenza dei costi sopportati grava sul contribuente che affermi di aver ricevuto il servizio, in base alle regole 7 generali in tema di costi deducibili (Cass. 18/08/2022, n. 24880; Cass. 04/04/2013, n. 8293; e con riguardo alle operazioni infragruppo Cass. 30/01/2023, n. 2689; Cass. 27/01/2023, n. 2599; Cass. 18/07/2022, n. 22564; Cass. 10/05/2021, n. 12268; Cass. 11/01/2018, n. 439). Alla stregua di tale premessa, questa Corte ha ritenuto che, ove i costi della cui deducibilità si controverte scaturiscano da accordi infragruppo, non può ritenersi sufficiente l'esibizione del contratto riguardante le prestazioni di servizi forniti dalla controllante alle controllate e la fatturazione dei corrispettivi, richiedendosi, al contrario, la specifica allegazione di quegli elementi necessari per determinare l'utilità effettiva o potenziale conseguita dalla consociata che riceve il servizio (Cass. 14/12/2018, n. 32422; Cass. 11/11/2015, n. 23027; Cass. 18/07/2014, n. 16480; Cass. 01/06/2012, n. 8808; Cass. 13/07/2012, n. 11949, richiamate da Cass. 28/06/2019, n. 17535). 3. Alla luce di tali principi le tre censure di cui si compone il motivo sono infondate. La prima censura attiene al profilo dell’inerenza, che deve essere intesa secondo quanto esposto in premessa;
sul punto, non corrisponde al vero che la CTR non abbia valutato l’esistenza di un’utilità per la società, ritenendo invece esplicitamente che le management fees addebitate dalla capogruppo estera alla consociata italiana siano deducibili laddove risultino da un accordo scritto che contenga il dettaglio delle prestazioni e specifichi un criterio di riparto congruo, tanto più se la struttura organizzativa della controllata non appare idonea all’espletamento in proprio dei servizi ricevuti dalla controllante, correttamente evidenziando che l’inerenza non derivasse da un nesso tra costi e ricavi ma occorresse valutare se i primi fossero stati funzionali all’attività di impresa. La seconda censura, relativa all’eventuale presenza di poste di costo indeducibile, è inammissibile poiché non si confronta con la 8 specifica ratio della decisione intervenuta sul punto, avendo la CTR espressamente evidenziato l’infondatezza di tale doglianza poiché non si tratta di un mero ribaltamento di costi sostenuti dalla capogruppo per conto della RU CO ma il costo di un servizio di regia direzionale la cui quantificazione deve essere oggettivamente determinabile. La terza censura è infondata, in quanto la CTR non ha affatto attribuito efficacia fidefaciente alla relazione della società di revisione, anzi espressamente affermando che essa non determinava neanche una presunzione relativa della veridicità delle scritture, e richiamando l’orientamento di questa Corte secondo il quale le spese e gli altri componenti negativi (i costi) sono ammessi in deduzione, se e nella misura in cui risultano imputati al conto dei profitti e delle perdite relativo all'esercizio di competenza, che, specie quando si tratti di accertare fatti che non possono essere dimostrati analiticamente, costituisce, quale parte del bilancio, fonte rilevante di informazioni e può essere verificato dall'Amministrazione finanziaria secondo i criteri di congruità e di coerenza, tenendo conto, altresì, della relazione della società di revisione, a sua volta mezzo di prova rilevante, in ragione dei profili del controllo pubblicistico e della responsabilità civile e penale del revisore, e confutabile soltanto mediante la produzione di documenti che dimostrino l'errore o l'inadempimento del revisore (Cass. 12/03/2009, n. 5926; Cass. 26/02/2010, n. 4737). Ma soprattutto la CTR non ha affatto utilizzato, neanche in concreto, la relazione della società di revisione come unica fonte del proprio convincimento, attribuendo rilevanza complessiva all’intero compendio probatorio prodotto dalla società, ed in particolare dando atto dell’esame del cost sharing agreement, delle fatture emesse dalla capogruppo, degli estratti conto, delle specifiche dei criteri di ripartizione delle corporate charges, del report annuale della società di 9 revisione ed inoltre della certificazione della società di revisione e delle schede contabili, che, secondo quanto emerge dallo controricorso, erano state prodotte con l’indicazione del nominativo di ciascun dipendente cui andavano riferiti i servizi in contestazione, evidentemente al fine di superare il primo, ed invero unico, esplicito motivo di contestazione contenuto nell’avviso di accertamento. All’esito dell’esame di tali documenti, con motivazione, sebbene concisa, sicuramente sufficiente e coerente, la CTR ha ritenuto che essi evidenziassero la natura del servizio reso, i criteri di ripartizione, l’effettività dei costi sostenuti dalla capogruppo, operando una valutazione di merito non sindacabile in sede di legittimità. Giova precisare che è pacifico in causa, perché ammesso dalla stessa ricorrente, che la certificazione della società Ceteris era peraltro stata accettata dai verificatori per gli altri 21 centri di costo e quindi ampiamente ritenuta valida dalla stessa Agenzia e che questa inoltre avesse recuperato a imposizione solo una parte dei costi del centro di costo n. 160 oggetto di contestazione. Né pare rilevante il riferimento alla legislazione statunitense in quanto, oltre che costituire una doglianza di cui non è indicata la proposizione nel giudizio di merito, si tratta di assunto del tutto generico perché non ne è precisata la rilevanza, posto che nel caso di specie veniva in rilievo la corretta ripartizione dei costi tra le società del gruppo in base all’utilità per ciascuna di esse. 4. Di conseguenza, il ricorso va respinto, pronuncia cui segue la condanna alle spese dell’amministrazione soccombente. Rilevato che risulta soccombente parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30/05/2002, n. 115.
P.Q.M.
10 La Corte rigetta il ricorso;
condanna l’Agenzia delle entrate a pagare le spese in favore delle società controricorrenti, spese che liquida in complessivi euro 7.000,00 per compensi, oltre euro 200,00 per esborsi, oltre spese forfettarie al 15 per cento, oltre accessori se dovuti. Così deciso in Roma, il 12 gennaio 2024.