Pubblicato il 27/04/2026

N. 02710/2026 REG.PROV.COLL.

N. 01353/2023 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale della Campania

(Sezione Nona)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 1353 del 2023, proposto dal sig. -OMISSIS-, rappresentato e difeso dall'avvocato Gianluca Sasso, con domicilio digitale come da pec estratta dal Registro di Giustizia;

contro

Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale Caserta- Ufficio Territoriale di Sessa Aurunca e Teano, in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Distrettuale dello Stato di Napoli, domiciliataria ex lege in Napoli, alla via Diaz 11;

per l'annullamento del provvedimento (prot. AGEDEP-CE -OMISSIS-) con il quale è stata disposta la revoca dell’abilitazione all’utilizzo del Servizio telematico Entratel in ragione di quanto previsto dall'art. 8 comma 1 D. Dirig. Min. Fin. 31 luglio 1998, notificato in pari data a mezzo pec, nonché di tutti gli altri atti ad esso presupposti.

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visto l’atto di costituzione in giudizio dell’Amministrazione intimata;

Visti tutti gli atti di causa;

Visto l'art. 87, comma 4-bis, cod. proc. amm.;

Relatore all'udienza straordinaria di smaltimento dell'arretrato del giorno 16 aprile 2026 il dott. OB RA e uditi i difensori come da verbale in atti;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

AT e IT

1. Nell’epigrafato ricorso il dott. -OMISSIS- (di seguito anche “ ricorrente ” o “ operatore ”) ha impugnato l’atto con cui l’Agenzia delle Entrate gli ha revocato “ ai sensi dell'art. 8, comma 4, del DPR 332/98” l’abilitazione all’esercizio dell’attività di assistenza fiscale mediante l’utilizzo del Servizio Telematico Entrate. Detto titolo idoneativo viene conferito a operatori esperti ai quali viene quindi consentito di svolgere il servizio di trasmissione, per conto dei contribuenti interessati, della dichiarazione dei redditi e di altre dichiarazioni fiscali.

2. Nella vicenda all’odierno scrutinio del Tribunale l’abilitazione di cui era in possesso il ricorrente è stata revocata a causa delle numerose inadempienze, verificatesi, in particolare, negli anni 2014 e 2015 e poi negli anni dal 2018 al 2022 consistenti : i) nella mancata o ritardata presentazione delle dichiarazioni dei redditi dei suoi assistiti (n. 150 dichiarazioni per l’anno 2014 e di n. 140 dichiarazioni per l’anno 2015); ii) nel rilascio di visto di conformità infedele per gli anni 2014 e 2015; iii) nel consistente debito erariale ammontante, al momento dell’emissione dell’atto, ad € 1.434.324,71.

2.1 Non è controverso in atti che le suindicate violazioni, segnatamente quelle correlate alla ritardata presentazione o alla presentazione di dichiarazioni infedeli - poi poste a base del provvedimento impugnato - fossero state a suo tempo tempestivamente rilevate dall’Amministrazione all’operatore e che, essendo rimaste incontestate, per le stesse fossero state altresì emesse le specifiche sanzioni pecuniarie previste dall’art. 39 del D.lgs. 241/1997.

3. Fatto sta che con il provvedimento impugnato, notificato in data 23.12.2022, l’Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Caserta - ha infine disposto la decadenza qui controversa, concedendo all’operatore il termine di 10 giorni per l’eventuale deposito di memorie e documenti “ incidenti sull’efficacia dell’atto ”.

4. A fronte della disposta decadenza il ricorrente ha allora introdotto l’odierno giudizio, affidando il proprio ricorso a tre motivi così rubricati: “ 1) Incompetenza ad emettere il provvedimento. Violazione dell’art. 39 comma 2 e 7 bis del D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 241; 2) Violazione e falsa applicazione dell’art.8 comma 3 D. Dirig. Min. Fin. 31-7-1998 in relazione all’art. 18 della legge 689/81., nonché degli artt. 7, 8, 9 e 10 legge 241/90; 3) Violazione e falsa applicazione dell’art. 8 comma 1 D. Dirig. Min. Fin. 31-7-1998. Eccesso di potere. Sviamento di potere”.

In estrema sintesi, mentre con il primo motivo il ricorrente ha contestato l’incompetenza territoriale dell’Ufficio emittente il provvedimento, mediante gli ulteriori mezzi di censura ha lamentato la violazione dei principi a garanzia della partecipazione procedimentale e contestato, inoltre, lo stesso fondamento normativo dell’atto impugnato, della cui natura provvedimentale ha inoltre dubitato.

L’Amministrazione, nell’affermare la conformazione provvedimentale dell’atto e l’infondatezza nel merito del ricorso, ha in primo luogo sostenuto che, in ragione della natura vincolata e, comunque, dell’indefettibilità della disposta decadenza, la partecipazione procedimentale nelle forme invocate dal ricorrente sarebbe stata superflua e che, peraltro, sarebbe stata consentita seppure ai fini dell’eventuale riesame dell’atto.

5. I motivi di ricorso sono infondati e il gravame è dunque da respingere.

6. Va innanzitutto scrutinata la censura d’incompetenza veicolata al primo motivo di ricorso, avente portata potenzialmente dirimente. Nella doglianza è stato in particolare sostenuto che ai sensi dell’art. 39 della L. n. 241/1997 la sanzione decadenziale avrebbe dovuto essere irrogata dalla Direzione regionale riferita al domicilio fiscale, mentre era stata invece disposta dalla Direzione provinciale di Caserta. La norma invocata in proposito dal ricorrente prevede al secondo comma che “2. Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente articolo e dell’articolo 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia. L’atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di riferimento e, fino al compimento dei termini di decadenza, può essere integrato o modificato dalla medesima direzione regionale. I provvedimenti ivi previsti sono trasmessi agli ordini di appartenenza dei soggetti che hanno commesso la violazione per l’eventuale adozione di ulteriori provvedimenti”

6.1 La doglianza è infondata perché sostanzialmente inconferente: il ricorrente ha impropriamente richiamato il citato comma 2 dell’art. 39 che, invece, come rilevabile dalla sua piana lettura, ha riguardo alle specifiche sanzioni, in genere pecuniarie, disposte per le violazioni a suo tempo già contestate al ricorrente e poste alla base del provvedimento impugnato, al fine di affermare la gravità e ripetitività delle violazioni contestate. Segnatamente la norma invocata afferisce al trattamento sanzionatorio derivante in via diretta dalla mancata o infedele trasmissione della dichiarazione dei redditi da parte dell’intermediario. Per dette sanzioni, diverse da quella oggetto di causa, il legislatore ha effettivamente individuato la specifica competenza della Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate. Nel caso in esame le sanzioni disposte ai sensi dell’art. 39 comma 2 appena citato, a suo tempo emesse per reiterate violazioni e segnatamente per la ritardata, mancata o infedele presentazione delle dichiarazioni dei redditi dei contribuenti che si erano rivolti all’assistenza fiscale del ricorrente, non costituiscono affatto oggetto dell’odierna impugnazione.

6.2 Piuttosto nell’attuale giudizio si controverte della diversa, più grave e definitiva revoca (sanzionatoria) dell’abilitazione: provvedimento certamente scaturito dal sovrapporsi delle reiterate violazioni e delle correlate sanzioni pecuniarie disposte ai sensi del citato art. 39, ma che è stato emesso in base a una diversa fonte normativa e segnatamente in applicazione dell’art. 8 del D.M. 31.7.1998 il quale, tra l’altro, contempla la revoca in presenza di: “1… gravi e ripetute inadempienze agli obblighi derivanti dal presente decreto. L'abilitazione è revocata al verificarsi delle seguenti circostanze: “[…] f) mancato invio delle dichiarazioni o trasmissione...” .

6.3 Rispetto al provvedimento decadenziale qui in esame, a differenza della previsione dell’art. 39 D.lgs. n. 241/1997, il legislatore non ha introdotto una specifica riserva di competenza in capo alla Direzione regionale, bensì la norma contiene il riferimento più generale all’Amministrazione finanziaria. Segnatamente, ai sensi del comma 3 dello stesso art. 8 appena citato “ Nei casi di cui alle lettere f), g) ed h), l'Amministrazione finanziaria contesta all'utente le violazioni ed assegna un termine di trenta giorni dalla contestazione per eventuali osservazioni o memorie. 4. Il provvedimento con il quale l'Amministrazione finanziaria procede alla revoca viene notificato almeno trenta giorni prima della data di decorrenza. Entro tale data l'utente ha l'obbligo di completare l'invio di tutte le dichiarazioni per le quali abbia già rilasciato al contribuente la copia, sottoscritta dall'utente stesso, contenente l'impegno a trasmettere in via telematica i dati in essa contenuti. In caso di mancata trasmissione nel predetto termine rimangono a carico dell'utente le sanzioni applicabili in caso di omessa presentazione delle suddette dichiarazioni” .

7. Parimenti infondate sono le doglianze contenute nel secondo e terzo motivo: attesa la loro stretta correlazione esse possono essere congiuntamente trattate. In detti mezzi di censura vengono in contestazione innanzitutto le violazioni di matrice procedimentale che in tesi attorea avrebbero inficiato il procedimento e segnatamente: la carenza del previo contraddittorio in ordine alle violazioni alla base della disposta revoca (motivo II); l’esiguità del termine concesso per la presentazione di memorie e documenti (motivo III).

8. Occorre in primo luogo richiamare l’art. 8, comma 1 lett. G) del D.M. 31.7.1998 il quale prevede, al suo comma 4, che “I soggetti di cui ai commi 2, 2-bis e 3 sono abilitati dall'Agenzia delle entrate alla trasmissione dei dati contenuti nelle dichiarazioni. L'abilitazione è revocata quando nello svolgimento dell'attività di trasmissione delle dichiarazioni vengono commesse gravi o ripetute irregolarità, ovvero in presenza di provvedimenti di sospensione irrogati dall'ordine di appartenenza del professionista o in caso di revoca dell'autorizzazione all'esercizio dell'attività da parte dei centri di assistenza fiscale”.

La disposizione in parola individua, quindi, tra i presupposti alternativi per disporre il ritiro dell’abilitazione, la commissione di “ gravi o ripetute irregolarità ” nello svolgimento dell’attività di trasmissione delle dichiarazioni.

8.1 Il legislatore ha, pertanto, impiegato una formulazione volutamente ampia che, ai fini dell’eventuale revoca, conferisce potenziale rilievo a ogni possibile infrazione commessa dal titolare dell’abilitazione in corso di rapporto a condizione che la stessa sia reiterata ovvero, in alternativa, (come peraltro ricavabile dall’impiego della disgiuntiva “ o ”) anche solo grave (Consiglio di Stato, Sez. VI, n. 6312/2025).

8.2 Nel caso in esame già solo il riferimento al cospicuo numero di irregolarità, circa trecentosettanta tra il 2013 e il 2015 (150 nel 2013, 140 nel 2014 e 81 nel 2015), correlato alla mancata o ritardata presentazione delle dichiarazioni, rende ragione della sussistenza dei presupposti per l’emissione del provvedimento decadenziale impugnato. Inoltre, nel 2021 l’Amministrazione aveva contestato al ricorrente la presentazione, tra il 2014 e il 2015, di numerose dichiarazioni poi rivelatesi infedeli in sede di controllo. Per non dire del già indicato e alquanto cospicuo debito erariale accumulato dal -OMISSIS-, anche in ragione del mancato pagamento delle sanzioni pecuniarie disposte a suo carico per le violazioni commesse.

Tutte evidenze che, come sottolineato condivisibilmente nell’atto gravato, non presentavano certo il carattere della occasionalità e nel contempo e di conseguenza evidenziavano ictu oculi un inaccettabile modus operandi , tale da integrare pienamente le ragioni della disposta revoca (decadenza).

9. Rispetto all’anzidetta contestazione della violazione delle regole di partecipazione procedimentale, occorre in primo luogo ricordare che in base alla diffusa ricostruzione seguita nella giurisprudenza del Consiglio di Stato, il provvedimento decadenziale de quo ha natura di revoca decadenziale con carattere, quindi, eminentemente vincolato. Sul punto è stato in particolare affermato, con considerazioni dalle quali il Collegio non vede ragioni per discostarsi, che “ in disparte dal nomen iuris impiegato dal legislatore nel disciplinare l’esercizio del potere (che parla di “revoca”), va ricondotto, alla luce degli insegnamenti dell’Adunanza plenaria di questo Consiglio (n. 18 del 2020), nella figura della decadenza, intesa come “vicenda pubblicistica estintiva, ex tunc (o in alcuni casi ex nunc), di una posizione giuridica di vantaggio” la quale non persegue una finalità afflittiva bensì ripristinatoria scaturendo dalla violazione, nel corso del rapporto, di prescrizioni amministrative ritenute essenziali per il perdurante godimento dei benefici ovvero dal venir meno dei requisiti di idoneità per la costituzione e la continuazione del rapporto medesimo (Cons. Stato, Ad. plen. n.18 del 2020)” (Consiglio di Stato, sez. VI, n.6312/2025) . Di conseguenza, seguendo il medesimo orientamento, “una volta accertato il ricorrere dei suoi presupposti (e, in particolare, una volta riscontrate le violazioni commesse in corso di rapporto), esso [ NDR la decadenza ] si pone come atto “dovuto” restando assoggettato al meccanismo di cui all’art. 21-octies, comma secondo, primo periodo, della l. n. 241 del 1990”.

10. Parametrando le conclusioni ora riportate alla vicenda odierna e una volta, dunque, qualificato l’atto impugnato come provvedimento vincolato, scolora, innanzitutto, la censura di violazione degli artt. 7 e ss. della L. 241/1990, formulata in ragione della dedotta pretermissione delle garanzie di partecipazione procedimentale. Di conseguenza il Collegio reputa che vada recisamente escluso che le violazioni procedimentali denunciate da parte appellante possano inficiare la legittimità del provvedimento di decadenza.

11. In ogni caso le garanzie partecipative non sono state conculcate, atteso che il ricorrente era stato ampiamente reso edotto delle violazioni rilevate e aveva altresì potuto rappresentare all’Amministrazione tutte le argomentazioni difensive, successivamente riproposte anche nella presente sede giudiziale.

Difatti l’Amministrazione, in prospettiva di un eventuale riesame, aveva concesso all’operatore un termine per la presentazione di memorie difensive, peraltro puntualmente trasmesse. Ma anche in queste ultime, oltre alla conferma, non contestata neppure in sede di giudizio, della commissione delle numerose violazioni a monte del provvedimento, il ricorrente si era limitato a sostenere che il ritardo nella trasmissione sarebbe conseguito ad uno stato di malattia che lo aveva avvilito nel corso degli stessi anni in cui era incorso nelle contestazioni mosse dall’Agenzia delle Entrate.

11.1 Sul punto non guasta ricordare che, peraltro, dalla documentazione affoliata in atti (doc. n. 2,3 e 5 del deposito effettuato dall’Agenzia delle Entrate del 20.3.2025), è emerso che l’Amministrazione, prima di emettere i provvedimenti sanzionatori a monte della disposta decadenza, aveva eseguito un’attività di controllo presso lo studio del ricorrente durante la quale già era stata evidenziata la numerosa e persistente consistenza delle rilevate irregolarità, consentendo al -OMISSIS-, anche in quella sede, di svolgere le proprie osservazioni.

12. Deve peraltro soggiungersi che a non diverse conclusioni si perverrebbe anche senza sostenere la natura vincolata all’atto impugnato. Difatti, ai sensi dell’art. 21 octies comma II l. n. 241/1990, a fronte di un atto non vincolato emesso in carenza della partecipazione, l’Amministrazione può comunque dimostrarne l’irrilevanza ai fini di un diverso esito del giudizio. Difatti “ Non è annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato. Il provvedimento amministrativo non è comunque annullabile per mancata comunicazione dell'avvio del procedimento qualora l'amministrazione dimostri in giudizio che il contenuto del provvedimento non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato. La disposizione di cui al secondo periodo non si applica al provvedimento adottato in violazione dell'articolo 10-bis”

12.1 La norma è costantemente interpretata dalla giurisprudenza nel senso che “ In via di principio, le norme in materia di partecipazione al procedimento amministrativo devono essere interpretate in senso sostanziale, coordinando in modo ragionevole e sistematico i principi di legalità, imparzialità e buon andamento e i corollari di economicità e speditezza dell'azione amministrativa, così che la mancata comunicazione di avvio del procedimento non può determinare sic et simpliciter l'annullamento del provvedimento, allorquando l'interessato sia venuto comunque a conoscenza aliunde dei fatti posti poi a fondamento del provvedimento sfavorevole ai suoi interessi …senza considerare che, ai sensi dell'art. 21 octies, l. n. 241 del 1990, il provvedimento non può ritenersi annullabile per la mancata comunicazione di avvio del procedimento qualora l'Amministrazione dimostri in giudizio che il suo contenuto non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato” (T.A.R. Roma Lazio sez. I, 17/11/2017, n. 11363).

12.2 In argomento, peraltro, proprio in vicende analoghe a quelle di causa è stato riaffermato che le norme in materia di partecipazione non vadano applicate meccanicamente e acriticamente, ma prediligendo un approccio sostanzialistico “ in base al quale viene esclusa l'illegittimità del provvedimento finale nel caso in cui il privato abbia avuto, comunque, modo di conoscere i motivi ostativi e di esercitare le proprie facoltà partecipative, in omaggio al principio del raggiungimento dello scopo” (T.A.R. Campania, Napoli, sez. I, n.6525/2023 che richiama TAR Sicilia, Catania, sez. II, 13 gennaio 2016, n. 31).

13. Alla luce di quanto fin qui osservato, l’infondatezza delle ragioni attoree, che emerge dal provvedimento e dalle difese in giudizio spiegate dall’Amministrazione, consente senz’altro di depotenziare le censure sostenute nel ricorso e correlate alla mancata partecipazione al procedimento.

13.1 In argomento, alcun rilievo assume in primo luogo, per sostenere la fondatezza della domanda, l’indicato stato di malattia, peraltro transitorio, assunto dal ricorrente quale motivazione del ritardo e della mancata presentazione delle dichiarazioni, Detto elemento, difatti, avrebbe dovuto essere in qualche modo rappresentato a suo tempo dall’operatore, in disparte se in linea di principio potesse o meno essere considerato come un’autonoma causa di giustificazione. Ciò, a fortiori , tenuto conto che l’Amministrazione aveva già contestato le irregolarità nell’ambito dei succitati verbali del 2015 e del 2016, ma che, ancora in quella sede, al contrario, nulla in proposito lo stesso operatore aveva eccepito.

13.1. In ogni caso l’impedimento eventualmente prodotto dalla patologia occorsa avrebbe riguardato la stessa organizzazione dell’attività del ricorrente, il quale non risulta aver fatto alcunché per evitarne le gravi conseguente poi fatalmente determinatesi e che, infine, hanno condotto l’Amministrazione a disporre la revoca sanzionatoria impugnata. Il mancato rilievo tempestivo che avrebbe, per esempio, potuto comportare una sospensione, come pure il mancato approntamento di rimedi interni, non possono essere quindi imputati all’Amministrazione.

15. Per il resto il ricorrente non ha rilevato nulla di specifico neppure con riguardo all’ulteriore e pur grave contestazione circa la trasmissione di attestazioni contenenti dichiarazioni infedeli di alcuni contribuenti per gli anni 2014 e 2015.

15.1 Parimenti non è stata in alcun modo contestata la gravità connessa all’esposizione debitoria del ricorrente nei confronti dell’Erario, pur costituendo essa stessa un autonomo motivo di decadenza.

16. Nel suevidenziato quadro normativo e fattuale non v’è dunque da dubitare, ed è risultato ampiamente dimostrato in giudizio dall’Amministrazione, che l’Agenzia delle Entrate, chiamata a valutare l’entità delle irregolarità commesse, abbia correttamente ritenuto che i fatti indicati configurassero violazioni gravi e reiterate rispetto alle disposizioni in materia tributaria e contributiva ai sensi dell'art. 3, comma 4, del D.P.R. n. 322/1998 e dell'art. 8, comma 1, del D.M. 31 luglio 1998, non venendo quindi in luce alcun erroneo utilizzo del potere da parte dell'Amministrazione finanziaria; tantomeno l’ agere amministrativo ha evidenziato la violazione del principio di tassatività o difetti motivazionali di sorta.

17. Conclusivamente il ricorso è infondato va respinto, restando immune l’atto impugnato dalle doglianze ivi articolate.

18. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Il Tribunale Amministrativo Regionale della Campania - NAPOLI (Sezione Nona), definitivamente pronunciando sul ricorso, come in epigrafe proposto, lo respinge.

Condanna il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio che liquida in € 2.000 (duemila,00), oltre agli accessori di legge in favore della resistente Amministrazione finanziaria.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall'autorità amministrativa.

Ritenuto che sussistano i presupposti di cui all'articolo 52, commi 1 e 2, del decreto legislativo 30 giugno 2003, n. 196 (e degli articoli 5 e 6 del Regolamento (UE) 2016/679 del Parlamento europeo e del Consiglio del 27 aprile 2016), a tutela dei diritti o della dignità della parte interessata, manda alla Segreteria per procedere all'oscuramento delle generalità e di ogni altra indicazione idonea a identificare il ricorrente.

Così deciso in Napoli nella camera di consiglio del giorno 16 aprile 2026 con l'intervento dei magistrati:

IA SE, Presidente

Guglielmo Passarelli Di Napoli, Consigliere

OB RA, Referendario, Estensore

L'SO	IL PRESIDENTE
OB RA	IA SE

IL SEGRETARIO

In caso di diffusione omettere le generalità e gli altri dati identificativi dei soggetti interessati nei termini indicati.