Pubblicato il 16/04/2025

N. 03294/2025REG.PROV.COLL.

N. 08646/2023 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Consiglio di Stato

in sede giurisdizionale (Sezione Sesta)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 8646 del 2023, proposto da
Ministero della Cultura, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale dello Stato, domiciliataria ex lege in Roma, via dei Portoghesi, 12;

contro

Ila Palma di Rean Duilio Mazzone, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dagli avvocati Gino Giuliano, Carlo Rienzi, Marco Ramadori, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia e domicilio eletto presso lo studio Carlo Rienzi in Roma, viale delle Milizie 9;

per la riforma

della sentenza del Tribunale Amministrativo Regionale per il Lazio (Sezione Seconda) n. 07624/2023, resa tra le parti,

Visti il ricorso in appello e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio di Ila Palma di Rean Duilio Mazzone;

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell'udienza pubblica del giorno 3 aprile 2025 il Cons. Davide Ponte e udito per la parte appellata l’avvocato Gino Giuliano

Viste le conclusioni delle parti come da verbale;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO e DIRITTO

1. Con l’appello in esame il Ministero odierna parte appellante impugnava la sentenza n. 7624 del 2023 del Tar Lazio, recante accoglimento dell’originario ricorso. Quest’ultimo era stato proposto dalla società, odierna parte appellata, al fine di ottenere l’annullamento del decreto n. 368 del 13 ottobre 2022 del Ministro della cultura adottato di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze relativo a modifiche al decreto interministeriale 4 febbraio 2021 recante “Disposizioni applicative in materia di credito di imposta per le imprese di produzione cinematografica e audiovisiva di cui all'articolo 15 della legge 14 novembre 2016 n. 220”, nella parte in cui prevede quale requisito per l'accesso alla tax credit “ l'essere società di capitale aventi capitale sociale minimo interamente versato e patrimonio netto non inferiori a quarantamila euro ”.

2. All’esito del giudizio di prime cure il Tar accoglieva il ricorso e per l’effetto il gravato decreto veniva annullato in parte qua, ossia limitatamente alla disposizione dettata dall’art. 1, co. 1, lett. b), nella parte in cui, modificando l’art. 2, co. 2 lett. c) del decreto interministeriale del 4 febbraio 2021, prevede, quale requisito per la fruizione del credito d’imposta di cui all’art. 15 della l. n. 220/2016, quello di “essere società di capitale”, con caducazione anche del conseguente provvedimento con cui la ricorrente era stata esclusa dal beneficio fiscale di cui trattasi.

3. Nel ricostruire in fatto e nei documenti la vicenda, il Ministero parte appellante formulava i seguenti motivi di appello:

- violazione degli artt. 15, 21, comma 5, e 12, comma 4, lett. b), della legge 220/2016;

- violazione del principio di ragionevolezza e del legittimo affidamento.

La società appellata si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto dell’appello.

4. Con ordinanza n. 4765 del 2023 questa sezione respingeva la domanda cautelare di sospensione dell’esecutività della sentenza impugnata.

Alla pubblica udienza del 3 aprile 2025 la causa passava in decisione.

5. L’appello è infondato, nei termini già prospettati in sede cautelare.

6. Il decreto oggetto di impugnativa in prime cure è stato adottato in attuazione di una norma della legge n. 220 del 2016, recante la “ Disciplina del cinema e dell'audiovisivo ”, che ha introdotto incentivi e agevolazioni fiscali con la finalità di concorrere al finanziamento e allo sviluppo del cinema e delle altre arti e industrie delle espressioni audiovisive nazionali.

6.1 Fra gli interventi finanziari in cui si sostanzia il sostegno al settore cinematografico rientra anche lo strumento del credito d’imposta, da riconoscersi per diverse tipologie di imprese, tra le quali, per quanto qui specificamente rileva, sono annoverate le “imprese di produzione cinematografica e audiovisiva” (art 15).

In dettaglio, il successivo art. 21, comma 5 prevede che “ Con uno o più decreti del Ministro ( della cultura ) da emanare entro centoventi giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze, sentito il Ministro dello sviluppo economico, sono stabiliti, partitamente per ciascuna delle tipologie di credito d'imposta previste nella presente sezione e nell'ambito delle percentuali ivi stabilite, i limiti di importo per opera o beneficiario, le aliquote da riconoscere alle varie tipologie di opere ovvero alle varie tipologie di impresa o alle varie tipologie di sala cinematografica, la base di commisurazione del beneficio, con la specificazione dei riferimenti temporali, nonché le ulteriori disposizioni applicative della presente sezione, fra cui i requisiti, le condizioni e la procedura per la richiesta e il riconoscimento del credito ”.

6.2 Con decreto del Ministro della cultura, adottato di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze, del 4 febbraio 2021 sono state dettate “ Disposizioni applicative in materia di credito di imposta per le imprese di produzione cinematografica e audiovisiva di cui all’articolo 15 della legge 14 novembre 2016, n. 220 ”. Detto decreto interministeriale è stato modificato con il decreto impugnato in prime cure che, in particolare, all’art. 1, comma 1, lett. b) modifica l’art. 2, comma 2 lett. c) del decreto del 4 febbraio 2021, così statuendo: “ I soggetti richiedenti devono possedere i requisiti seguenti: (…) essere società di capitale aventi capitale sociale minimo interamente versato e patrimonio netto non inferiori a quarantamila euro ”.

6.3 Tale disposizione ha effetto lesivo in quanto escludente dal beneficio le imprese del settore prive della forma e dei requisiti richiesti, fra cui l’odierna appellante.

7. Nel merito, va condivisa la conclusione cui è giunto il Tar.

7.1 Il legislatore ha demandato ad apposito decreto attuativo la determinazione, tra l’altro, dei “requisiti” e delle “condizioni” per il riconoscimento del credito d’imposta: il che deve avvenire, all’evidenza stante il rapporto gerarchico tra le fonti, nel rispetto dei presupposti predeterminati dalla medesima legge n. 220/2016. In particolare, per quanto rileva nel caso di specie, il beneficio fiscale in parola è riconosciuto dalla norma primaria indistintamente alle “imprese” di produzione cinematografica e audiovisiva, intendendo per tali tutti i soggetti che svolgono tale attività in veste imprenditoriale e indipendentemente da quale sia la forma giuridica adottata.

7.2 Pertanto, a fronte di una norma della legge “delegante” che detta in termini generali ed ampi la platea di imprese ammesse, una specificazione così dettagliata, sia in termini di forma giuridica peculiare che di capitale minimo, appare del tutto ultronea rispetto alla delega ed al relativo campo di gioco delimitato dalla legge di riferimento, costituente la base giustificativa della stessa normativa in discussione.

7.3 In altre parole, la specificazione in contestazione risulta priva di sufficiente base normativa e non coerente con l’unica norma di riferimento, giungendo ad una restrizione della platea dei beneficiari che, oltre a scontrarsi con la lettera della legge, si scontra anche con lo spirito e le finalità della disciplina legislativa che era chiamata ad attuare.

8. La difesa erariale sostiene che il legislatore si è limitato a definire la macrocategoria di appartenenza dei soggetti che potranno beneficiare del credito di imposta senza, tuttavia, escludere, anzi prevendo specificatamente, che in sede di decreto di attuazione potranno essere richiesti ulteriori requisiti.

8.1 Peraltro non è stata in grado di individuare criteri normativi in base ai quali il decreto avrebbe potuto e dovuto specificare tali ulteriori requisiti restrittivi della platea delle imprese potenzialmente interessate.

Anzi, proprio l’ulteriore indicazione fornita dalla parte appellante, laddove richiama l’art. 12 della stessa legge 220 cit., evidenzia, per un verso, l’assenza di limitazioni basate su elementi così specifici nella disciplina del tax credit e, per un altro verso, la ben diversa tipologia di imprese oggetto di esclusione (non indipendenti e non europee). Trattasi, fra l’altro, di requisiti formulati in negativo e non in positivo – oltretutto in termini ristrettivi – come statuito nel decreto impugnato.

8.2 Piuttosto proprio l’art. 12 evocato (rubricato “ obiettivi e tipologia di intervento ”) conferma la ampiezza dell’oggetto del sostegno e delle finalità perseguite.

8.2.1 Nella prima direzione, il comma 1 prevede che “ Lo Stato contribuisce al finanziamento e allo sviluppo del cinema e delle altre arti e industrie delle espressioni audiovisive nazionali, anche allo scopo di facilitarne l'adattamento all'evoluzione delle tecnologie e dei mercati nazionali e internazionali ”, specificando poi quale prima misura proprio il “ riconoscimento di incentivi e agevolazioni fiscali attraverso lo strumento del credito d'imposta, nei casi e con le modalita' disciplinati nella sezione II del presente capo ”.

8.2.2 Nella seconda direzione, il comma 3 prevede che le disposizioni tecniche applicative degli incentivi e dei contributi previsti perseguano una serie generale di obiettivi, fra cui alcuni hanno all’evidenza il fine di incentivare lo sviluppo e la crescita delle imprese nonché la nascita e la crescita di nuovi autori e di nuove imprese.

8.3 A quest’ultimo riguardo, pertanto, appare evidente che introdurre ex novo i requisiti qui contestati, aventi una specificazione verso società più strutturate sia come forma che come capitale, possa apparire limitativo rispetto a quanto indicato dalla norma primaria al dichiarato fine di favorire la crescita di nuovi autori e nuove imprese.

Viene quindi in rilievo una normativa che, se da un canto rinvia ai decreti attuativi che debbono rispettare e perseguire tali finalità, da un altro canto prevede l’esclusione solo per le imprese predette (non indipendenti e non europee) fra le quali non si collocano quelle escluse dalla disposizione secondaria in contestazione.

9. Quanto sin qui rilevato assume rilievo dirimente ed assorbente anche dell’ulteriore profilo, accolto dal Tar e censurato con il secondo motivo di appello, in ordine alla irragionevolezza dell’efficacia retroattiva della limitazione introdotta dal decreto impugnato rispetto alla disciplina previgente.

9.1 Peraltro, anche sul punto va condivisa la conclusione del Tar, sia in termini di irragionevolezza di una opzione retroattiva che va ad incidere su attività avviate sull’affidamento della disciplina previgente, sia in termini di assenza di una adeguata e necessaria base normativa, nella legge di riferimento, per una misura così incisiva anche in termini temporali.

10. In ogni caso, le generiche deduzioni della difesa erariale circa l’assenza di legittimo affidamento e della relativa domanda, si scontrano con quanto con chiarezza dimostrato da parte appellata.

10.1 Se da un canto la parte odierna appellata già nel 2019 aveva ottenuto il c.d. tax credit per la produzione del film " La mafia non è più quella di una volta ", da un altro canto la stessa parte nell’aprile del 2020 provvedeva alla firma del contratto di opzione per la produzione cinematografica del film dal titolo “ La Terra Senza ” e successivamente, si impegnava ad acquisire tutti i diritti necessari per l’avvio delle riprese. Nelle more veniva emanato il Decreto interministeriale n. 70 del 5 febbraio 2021 che, come già rilevato, alla lettera c dell’articolo 2 individuava tra i soggetti ammessi ai benefici in materia di crediti d’imposta “sia imprese costituite sotto forma di società di capitale sia nel caso di imprese individuali di produzione ovvero costituite sotto forma di società di persone”.

10.2 Quindi, proprio sulla base della disciplina legislativa e di quella attuativa, la parte appellata, in qualità di ditta individuale, nell’aprile del 2021 presentava domanda per l’ottenimento del contributo selettivo per il film predetto, allegando il piano finanziario e il quadro economico ove veniva indicata, tra le voci di entrata previste, la tax credit nella misura del 30% dei costi totali sostenuti ossia per un totale di euro 189.900,00.

10.3 L’Amministrazione odierna appellante accoglieva la domanda succitata e con decreto n. 2220 del 6 agosto assegnava alla stessa un contributo selettivo pari ad € 130.000,00 per la realizzazione del film “La Terra Senza”, con la conseguenza che nei mesi successivi l’opera veniva iscritta presso il Registro Pubblico delle Opere Cinematografiche e Audiovisive della Direzione Generale del Cinema e Audiovisivo del Ministero e, dopo la sottoscrizione dei contratti con gli attori, veniva dato avvio alle riprese. Le riprese si concludevano a Roma in data 2 aprile 2022 e il successivo 19 aprile 2022 iniziava il montaggio del film. Tra il 4 e il 7 maggio 2022 l’odierna appellata provvedeva all’invio delle pratiche già protocollate al PRCA e nel settembre 2022 si provvedeva alla firma del contratto di associazione in partecipazione con VO PI oltre che a tutte le attività relative al montaggio, al mixaggio e alla definizione della post produzione dell’opera cinematografica. In data 4 ottobre la stessa parte consegnava il master del film a Rai Cinema e il giorno successivo provvedeva all’invio della richiesta dell’ISAN (International Standard Audiovisual Number) ai fini dell’identificazione e della catalogazione dell’opera cine-audiovisiva che veniva rilasciato in data 13 ottobre 2022.

10.4 Pertanto, sulla scorta di tali elementi risulta smentita la prospettazione di parte appellante: alla data di adozione dell’impugnato decreto la parte privata – che aveva beneficiato nel 2019 di analoga misura - aveva già visto accolta la nuova domanda di contributo selettivo e concluso le riprese del film.

11. In linea generale, va ribadito che nel nostro sistema costituzionale non è affatto interdetto al legislatore di emanare disposizioni che modifichino in senso sfavorevole per i beneficiari la disciplina dei rapporti di durata, anche se l'oggetto di questi sia costituito da diritti soggettivi perfetti (salvo, ovviamente, in caso di norme retroattive); condizione essenziale è che tali disposizioni non trasmodino in un regolamento irrazionale, frustrando, con riguardo a situazioni sostanziali fondate sulle leggi precedenti, l'affidamento dei cittadini nella sicurezza giuridica, da intendersi quale elemento fondamentale dello Stato di diritto (cfr. ad es. Consiglio di Stato , sez. VII, 01/03/2023 , n. 2137).

11.1 Nel caso di specie, il legislatore non ha mutato lo schema di riferimento, come pure avrebbe potuto fare, ma sempre con fonte primaria e disponendo solo per l’avvenire; il mutamento retroattivo è stato introdotto in via attuativa dalla p.a., non solo in violazione di legge ma anche in violazione del legittimo affidamento.

11.2 A quest’ultimo proposito, sussistono tutti i e tre i requisiti evocati dalla parte appellante: in ordine al primo, il vantaggio era chiaro ed univoco, previsto dalla legge ed avviato con riferimento ad uno specifico progetto realizzando e realizzato; il secondo, la buona fede nell’ottenimento, è reso evidente parimenti dalla disciplina previgente, dall’ottenimento di un precedente beneficio analogo e dall’avvio consolidato del progetto stesso; il terzo, sul consolidamento, è altrettanto reso evidente dallo stato più che avanzato di realizzazione del progetto e dei relativi iter procedimentali.

12. Sempre in generale, va ribadito che l’affidamento del privato sulla legittima attività dell'Amministrazione si configura in ragione del convincimento ragionevole del legittimo esercizio del potere pubblico e del convincimento ragionevole dell'operato dell'amministrazione conforme ai principi di correttezza e buona fede, individuandosi in ciò il duplice parametro al quale ancorare la fiducia, il convincimento o l'aspettativa del privato; nella tutela dell'affidamento risulta centrale la dimensione soggettiva, ma, nondimeno, sussistono limiti fisiologici alla tutela dell'affidamento, riconducibili alle caratteristiche del rapporto amministrativo ed alla esigenza di proteggere anche altri principi ritenuti pari-ordinati o superiori alle aspettative di profitto dei singoli (cfr. ad es. Consiglio di Stato , sez. II , 19/03/2025 , n. 2252).

12.1 Nel caso di specie non risultano superati tali limiti, in specie a fronte dell’invarianza della legislazione di riferimento, del previo ottenimento del beneficio e dell’avvio consolidato di un analogo progetto, parimenti soggetto al beneficio medesimo.

13. Alla luce delle considerazioni che precedono l’appello va pertanto respinto.

14. Sussistono giusti motivi, a fronte della complessità del procedimento, per compensare le spese del presente grado di giudizio.

P.Q.M.

Il Consiglio di Stato in sede giurisdizionale (Sezione Sesta), definitivamente pronunciando sull'appello, come in epigrafe proposto, lo respinge.

Spese compensate.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall'autorità amministrativa.

Così deciso in Roma nella camera di consiglio del giorno 3 aprile 2025 con l'intervento dei magistrati:

Hadrian Simonetti, Presidente

Dario Simeoli, Consigliere

Giordano Lamberti, Consigliere

Davide Ponte, Consigliere, Estensore

Lorenzo Cordi', Consigliere

L'ESTENSORE	IL PRESIDENTE
Davide Ponte	Hadrian Simonetti

IL SEGRETARIO