E 6 6 N 8 O 9 1 I 13478 A / 5 Z I 4 . A / R R N 6 2 T - A o . S C T I B R . U . G P . L E B D ITALIANA EPUBBLICA L I R A A CORTE SUPÍ0 1 0 8 3 / 03 R L E . A T B D D IN NOME DEL POPOLO ITALIANO A I S T E N A T 1 E I 3 S N R 1 E I E S . A E T N A SEZIONE JINTA CIVILE M Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: R.G. n. 4882/99 + Dott. Francesco Cristarella Orestano Presidente 7652/99 Dott. Massimo Oddo Cons.Relatore Dott. Giuseppe Falcone Consigliere Cron. 2388 Dott. BRo Spagna Musso Consigliere Rep. Dott. Antonino Di Blasi Consigliere Ud. 14 giugno 2002 ha pronunciato la seguente: Sex. 15 OGGETTO SENTENZA Tributi diretti / Ilor / sul ricorso proposto 26 febbraio 1999 da: società di fatto / sussi- Ministero delle Finanze in persona del Ministro pro tempore -rap- stenza documenta- presentato e difeso ope legis dall'Avvocatura Generale dello Stato, zione acquisizione. presso cui domicilia in Roma alla via dei Portoghesi, n. 12 ricorrente لاع

contro

BR LO e IV RI s.d.f.=in persona di LO BR e RI -IV rappresentata e difesa in virtù di procura a margine del

contro

- ricorso dagli avv.ti Corrado Magnani, Giuseppe Carretto e Filippo Biamonti ed elettivamente domiciliata presso quest'ultimo in Roma, al Lungotevere Michelangelo, n. 9 controricorrente ricorrente incidentale . N avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. Liguria - sez. XV -n. 145 del 14 gennaio 1998. Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 14 giugno 2002 dal Consigliere dott. Massimo Oddo;
udito per il ricorrente Ministero l'avv. dello Stato dott. Gianni De Bellis, che ha chiesto la cassazione della sentenza impugnata;
uditi per la controricorrente società gli avv.ti Corrado Magnani e Fi- lippo Biamonti, che hanno domandato il rigetto del ricorso principale e l'accoglimento di quello incidentale;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. En- per nio Attilio Sepe, che ha concluso l'accoglimento dei primi quattro del ricorso motivi principal, il rigetto del quinto e l'assorbimento del ricorso in- cidentale. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO L'Ufficio II.DD. di Imperia, a seguito di un processo verbale del 21 luglio 1992, con il quale la polizia tributaria aveva constatato la rea- lizzazione e l'occultamento negli anni dal 1986 al 1991 di un volume الات complessivo d'affari di L. 7.678.620.434, notificava il 29 novembre 1993 alla società di fatto dei coniugi LO BR e RI IV, eser- cente il commercio all'ingrosso ed al dettaglio di oggetti di antiqua- riato, avviso di accertamento induttivo di un reddito d'impresa di L. 564.380.000 per l'anno 1989 e di irrogazione delle connesse sanzio- ni, determinate in L. 353.112.000. Il BR e la IV, nella qualità di legali rappresentanti della società, ricorrevano avverso l'avviso, nel quale i ricavi della società erano stati individuati in L. 1.598.177.314, sulla base di versamenti su c/c e proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 2 libretti bancari e di vendite specificamente riscontrate, ed i costi nel 66% dei ricavi stessi, facendo applicazione dei criteri dettati dalla legge 17 febbraio 1985, n. 17, ed eccepivano, nell'ordine: a) l'ine- sistenza del soggetto collettivo destinatario dell'avviso di accerta- mento;
b) la carenza della struttura imprenditoriale necessaria ad ipo- tizzare una società di fatto;
c) l'assenza, o comunque la mancanza di prova, della commercializzazione di oggetti di antiquariato;
d) l'intassabilità del reddito ai fini I.lo.r.; e) l'illegittima determinazione delle sanzioni. La Commissione tributaria di 1° grado d'Imperia, premessa la fonda- tezza delle questioni pregiudiziali sollevate dai ricorrenti in ordine all'inutilizzabilità ai fini probatori della documentazione bancaria acquisita e delle informazioni assunte presso terzi nel corso della ve- rifica e l'irrilevanza nel processo della sentenza di patteggiamento dei reati tributari emessa 1'8 novembre 1993 nei confronti dei coniugi dal Tribunale di Imperia, accoglieva il ricorso ed annullava l'avviso الله di accertamento sul rilievo che la configurabilità di una società di fat- to tra i coniugi per lo svolgimento dell'asserita attività commerciale era esclusa dall'inesistenza di un'organizzazione in forma d'impresa, della quale aveva dato atto la medesima polizia tributaria nel sottoli- neare l'assenza di locali aziendali, di dipendenti e di mezzi strumen- tali. La decisione, appellata dall'amministrazione finanziaria, era confer- mata dalla Commissione tributaria regionale della Liguria, che com- pensava tra le parti le spese del giudizio. proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 3 Osservava il giudice del gravame che era infondata l'affermazione dell'appellante di avere fornito in sede di motivazione dell'avviso di accertamento una dettagliata dimostrazione della sussistenza dei pre- supposti di una società previsti dall'art. 2247, c.c., giacché: a) l'esistenza di collaboratori esterni era stata apoditticamente affermata dalla polizia tributaria;
b) l'utilizzo per l'attività commerciale di somme depositate sui c/c e libretti si risolveva in una petizione di principio;
c) la funzione abitativa della casa dei coniugi era stata mi- stificata attribuendo ai locali quella di deposito;
d) l'uso di mezzi di trasporto per il ritiro e la consegna della merce era stata smentita dai verbalizzanti;
e) la cointestazione di conti correnti bancari poteva es- sere sintomatica di affari comuni tra estranei, ma non tra coniugi;
f) non era stata documentata la rivendita di alcuno dei pochi oggetti di antiquariato di cui era stato dimostrato l'acquisto nell'ampio periodo di sei anni. Soggiungeva che l'Ufficio non aveva soddisfatto l'onere su lui gra- del vante di provare l'abitualità l'attività commerciale, che era alquanto inverosimile potesse essere stata svolta da parte di due lavoratori dipendenti-il BR impiegato del Banco Ambrosiano Veneto e la IV docente di scuola media statale e con giovani figli a carico, e che il non avere i coniugi partecipato congiuntamente ad alcun ac- quisto o vendita costituiva una circostanza di valore probatorio con- trastante con l'asserito svolgimento di un'impresa in comune. Assumeva, poi, che tali considerazioni rendevano superfluo l'esame delle doglianze mosse alla soluzione delle questioni pregiudiziali da proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 4 parte del giudice di primo grado, poiché la loro condivisione non a- vrebbe potuto giustificare l'accoglimento dell'impugnazione, anche se asseriva che, per completezza di esposizione, era necessario dimo- strarne l'infondatezza e svolgeva in merito un'ampia serie di consi- derazioni. Rilevava, infine, che la legittimità dell'assoggettamento ad I.lo.r. di un reddito d'impresa imputabile alla società di fatto tra i coniugi, in ogni caso, sarebbe stata esclusa, ai sensi dell'art. 115, lett. e-bis), d.p.r. 22 dicembre 1986, n. 917, dall'essere stata tale attività organiz- zata prevalentemente con il lavoro dei soci. Il Ministero delle Finanze ricorreva con cinque mezzi per la cassa- zione della sentenza e l'intimata società resisteva con controricorso, proponendo, altresì, ricorso incidentale avverso il capo della decisio- ne relativo alla compensazione delle spese del giudizio. MOTIVI DELLA DECISIONE الله A norma dell'art. 335, c.p.c., va disposta la riunione di ricorsi propo- sti in via principale dal Ministero delle Finanze ed in via incidentale dalla BR LO e IV RI s.d.f. Segue la declaratoria dell'infondatezza dell'eccezione preliminare formulata dalla società di inesistenza della notificazione del ricorso e di decadenza del Ministero delle Finanze dall'impugnazione per l'avvenuta notifica dell'atto in unica copia alla società, in persona del legale rappresentante pro tempore, presso il procuratore costituito. La notificazione dell'impugnazione ad una società di fatto va esegui- ta, invero, mediante consegna di un'unica copia, indipendentemente proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 5 dal numero dei soci che ne abbiano assunto la rappresentanza proces- suale, giacché tale società, ancorché priva di personalità giuridica, come tutte quelle di persone, costituisce un soggetto unitario, distin- to, anche ai fini processuali, dai singoli soci (cfr.: Cass. civ., sez. I, sent. 12 ottobre 1979, n. 5327). L'omissione dell'indicazione del legale rappresentante della società intimata, inoltre, non è causa d'inammissibilità del ricorso per cassa- zione, ai sensi dell'art. 366, c.p.c., quando non si risolva in una incer- tezza assoluta sul soggetto intimato (cfr.: Cass. civ., sez. III, sent. 24 marzo 1986 n. 2068) e siffatta incertezza è sicuramente da escludere quando, come in specie, l'ente collettivo di fatto risulti individuato nell'atto con l'indicazione del nome e del cognome di ciascuno dei suoi due soci e del paritcolare vincolo sociale tra loro intercorrente. 11 Ministero delle Finanze con il primo mezzo ha denunciato la nulli- tà della sentenza impugnata in relazione all'art. 360, 1° co., nn.1 e 5, bul c.p.c., per violazione e falsa applicazione del-l'art. 51, d.p.r. 22 di- cembre 1986, n. 917, e degli artt. 2195, 2247 e 2297, c.c., e per insuf- ficiente e contraddittoria motivazione su punti decisivi della controversia. La commissione tributaria regionale, condividendo la decisione di primo grado, avrebbe erroneamente ritenuto, in contrasto con il detta- to normativo, che il reddito derivante dall'attività d'intermediazione nella circolazione dei beni non potesse essere qualificato come deri- vante dall'esercizio di un'attività commerciale in difetto di una orga- nizzazione in forma d'impresa, e che, dovendosi escludere un diverso proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 6 rapporto, potesse essere negata l'esistenza di una società di fatto tra due coniugi, i quali avevano gestito per numerosi anni, in regime di comunione di beni, un'identica attività commerciale di rilievo eco- nomico non indifferente. Avrebbe addotto, poi, quale ragione sufficiente al rigetto del gravame la mancanza di prova dell'abitualità dell'attività commerciale, richia- mandosi ad un corrispondente onere dell'Ufficio, senza dare conto della disamina della circostanza, posta in rilievo nell'atto di appello e prima ancora nell'avviso di accertamento e nel giudizio di primo grado che nel corso della verifica tributaria era stata rinvenuta do- - cumentazione sia dell'acquisto dei beni, rappresentata anche da rice- vute di pagamenti effettuati dai coniugi, e sia della loro cessione, co- stituita da assegni emessi o girati in favore dei coniugi da soggetti operanti nel settore dell'antiquariato, e senza considerare che l'esi- stenza e l'oggetto delle cessioni erano stati confermati da numerose 89) dichiarazioni rese dagli acquirenti e che l'avere i coniugi stessi agito separatamente non consentiva di smentire la sussistenza di un vinco- lo sociale. Inoltre, avrebbe fatto assurgere ad elemento presuntivo un'invero- simiglianza della gestione di un'attività economica “in nero” da parte di due lavoratori dipendenti, che nei fatti non troverebbe alcuna co- ferma, essendo notoria al contrario l'esistenza di numerosi casi ana- loghi, e non avrebbe conferito rilievo, invece, alla sentenza penale con la quale entrambi i coniugi avevano patteggiato l'imputazione di più condotte delittuose, consistenti, tra l'altro, nell'omessa annota- proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 7 zione di corrispettivi delle cessioni, protrattesi negli anni e tra loro unificate in ragione dell'unicità del disegno criminoso. La denuncia è fondata. Costituiscono riferimento legislativo della controversia l'art. 51, 1° co., d.p.r. 22 dicembre 1917, n. 917 (T.u.i.r.), quale dispone che "per esercizio di imprese commerciali si intende l'esercizio per pro- fessione abituale, ancorché non esclusiva, delle attività indicate nell'art. 2195, c.c.," tra le quali al n. 2 è inclusa quella di interme- "anche se non organizzate in diazione nella circolazione dei beni forma d'impresa”, e gli artt. 5, 3° co., lett. b), e 6, 3° co., cit. d.p.r., secondo cui: "le società di fatto sono equiparate alle società in nome collettivo o alle società semplici secondo che abbiano o non abbiano per oggetto l'esercizio di attività commerciali" ed "i redditi delle so- cietà in nome collettivo e in accomandita semplice, da qualsiasi fonte provengano e quale che sia l'oggetto sociale, sono considerati redditi Оль d'impresa e sono determinati unitariamente secondo le norme relative a tali redditi". Da tali norme si ricava, in primo luogo, che il richiamo, recepito nel- la pronuncia d'appello, all'assenza di un'organizzazione in forma d'impresa al fine di denegare ai fini fiscali la classificazione di reddi- to d'impresa ai proventi derivanti da un'attività d'intermediazione di beni non è corretto, tanto se riferito ad un soggetto individuale, quan- to se riportato ad un soggetto collettivo, giacché in relazione a tale classificazione la rilevanza della natura dell'organizzazione è espres- samente esclusa dal legislatore, e che la disciplina dettata in materia proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 8 tributaria, mentre nella tassazione del reddito prodotto da un'impresa - individuale attribuisce risalto al connotato di professione abituale, ancorché non esclusiva, dell'attività svolta, non richiede, al- tro requisito relativamente alla società di fatto che la ravvisabilità nel suo oggetto dell'esercizio di un'attività commerciale. In secondo luogo, si desume che, laddove sia ipotizzata dall'ammi- nistrazione finanziaria la costituzione di una società di fatto esercente il commercio, l'indagine sull'effettiva esistenza dei presupposti im- positivi non concerne l'accertamento del concorso riguardo agli asse- riti soci dei requisiti dell'abitualità, sistematicità e continuità del- l'attività svolta, assunti dall'art. 2082, c.c., quali indici della profes- sionalità necessaria per l'acquisto della qualità d'imprenditore indi- viduale, ma di quelli richiesti dall'art. 2247, c.c., dell'intenzionale esercizio in comune tra loro di un'attività commerciale a scopo di lu- cro e del conferimento a tal fine dei necessari beni o servizi. Inesatto, quindi, è l'accenno contenuto nella sentenza impugnata al- l'assenza di collaboratori esterni, di locali adibiti a deposito e di mezzi di trasporto per confutare, attraverso il rilievo della mancanza di una organizzazione in forma d'impresa, la soggettività fiscale della società di fatto supposta tra i coniugi e neppure appare concludente l'ulteriore affermazione che il difetto di prova di abitualità dell'atti- vità esercitata valeva ad escludere l'esistenza della società, in quanto la costituzione di questa è concettualmente ammessa anche per l'e- sercizio occasionale di attività economiche (Cass. civ., sez. I, sent. 11 novembre 1981, n. 5975; Cass. civ., sez. II, sent. 7 agosto 1982, n. proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 9 4446; Cass. civ., sez. I, sent. 7 maggio 1998, n. 4625). Ne consegue che il convincimento raggiunto sul difetto di una orga- nizzazione in forma d'impresa e dell'abitualità dell'attività non eso- nerava il giudice di secondo grado dall'esaminare la questione con- cernente la possibilità di imputare ad una società avente connnota- zione familiare, la cui esistenza fosse comprovata da un fondo, da un'alea, da un interesse e da un contributo comune, quel rilevante reddito, che, essendo stata omessa la dichiarazione annuale, l'art. 41, 2° co., d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, consentiva all'amministra zione finanziaria di accertare sulla base dei dati e delle notizie co- munque raccolti o venuti a sua conoscenza e valendosi di presunzio- ni, anche se prive dei requisiti della gravità, precisione e concordan- za. Doveva, quindi, essere fornita un'adeguata verifica e valutazione del fattore altamente sintomatico, evocato dall'Ufficio, costituito dalla provenienza dei capitali utilizzati per l'esercizio del commercio da un patrimonio comune, oltre che formalmente da conti bancari anche cointestati, e dal successivo confluire in tale patrimonio dei ricavi re- alizzati con l'attività svolta ed il valore presuntivo ricavabile da tutti gli elementi menzionati nell'accertamento non poteva essere eluso con il richiamo, in contrario, alla mancata partecipazione di entrambi i coniugi alle compravendite, giacché l'art. 2266, 2° co., c.c., attribui- sce ai soci una rappresentanza disgiunta in relazione agli atti rientrati nell'oggetto della società, od all'inverosimiglianza dello svolgimento di un'attività d'impresa da parte di due lavoratori dipendenti con gio- proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 10 vani figli, la quale non trova conforto in alcun fatto notorio. Va considerato, infine, che, pur non potendo la sentenza emessa ai sensi dell'art. 444, c.p.p., esplicare alcuna efficacia di giudicato nel- nell'accertamento tributario e nella sua proiezione processuale, appa- re incontestabile che la richiesta di patteggiamento dell'imputato im- plica pur sempre il riconoscimento del fatto-reato, che, nella specie, era costituito dall'inosservanza dell'obbligo di annotazione dei corri- spettivi delle cessioni da parte di entrambi gli originari ricorrenti in relazione ad una loro accertata attività d'impresa, protrattasi in un ampio periodo di tempo e caratterizzata da un medesimo disegno criminoso. La pronuncia costituiva, quindi, un importante elemento di prova dell'attività d'intermediazione esercitata e del suo svolgimento in comune e la commissione tributaria regionale, che intendeva disco- noscere tale efficacia probatoria, aveva il dovere di spiegare le ragio- € ni per cui gli imputati avrebbero ammesso una loro responsabilità in- sussistente ed il giudice penale avrebbe prestato fede a tale loro am- missione (cfr.: Cass. civ., sez. I., sent. 10 novembre 1998, n. 11301; Cass. civ., sez. V, ent. 24 febbraio 2001, n. 2724). Con il secondo mezzo, il ricorrente principale ha lamentato, in rela- zione all'art. 360, 1° co., nn. 3 e 5, c.p.c., la violazione e la falsa ap- plicazione degli artt. 33, 3° co., e 35, d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, c.p.c., e l'insufficiente e contraddittoria motivazione della sen- tenza impugnata. Il giudice d'appello, senza esaminare i motivi di gravame formulati proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 11 sul punto dall'Ufficio e rilevare che i diversi procedimenti penali e- rano confluiti in un unico processo, erroneamente avrebbe condiviso l'affermazione della sentenza di primo grado in ordine all'inutilizza- bilità della documentazione raccolta nel corso della verifica fiscale, poiché acquisita illegittimamente in virtù di un'autorizzazione con- cessa dal P.M. presso la pretura d'Imperia, al quale gli atti erano per- venuti in relazione al reato di ricettazione ipotizzato nei confronti dei coniugi, e non dal P.M. presso il tribunale della medesima città, com- petente in ordine ai reati tributari contestati. La doglianza merita accoglimento. L'autorizzazione dell'autorità giudiziaria, richiesta dall'art. 33, 3° co., d.p.r. n. 600/73, per la trasmissione agli uffici dell'amministrazione finanziaria e per l'utilizzazione nel giudizio tributario dei dati, dei documenti e delle notizie penalmente rilevanti acquisiti dalla guardia ON di finanza, è necessaria soltanto quando l'acquisizione di tali elementi sia stata realizzata nell'esercizio dell'attività di polizia giudiziaria, e non già quando l'acquisizione stessa sia correlabile all'espletamento di compiti propri di polizia tributaria (cfr.: Cass. civ., sez. V, sent. 3 maggio 2000, n. 5557; Cass. civ., sez. I, sent. 6 marzo 1999, n. 1939). Nella fattispecie risulta che l'acquisizione dei documenti contestati era stata realizzata in occasione di una verifica di polizia tributaria, sfociata nell'accertamento anche di fatti suscettibili di configurare re- ato e di far sorgere, conseguentemente, l'obbligo di denuncia di cui al-l'art. 331, c.p.p., e non nel corso di una già avviata indagine di po- proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 12 lizia giudiziaria, che avrebbe imposto per l'acquisizione un'autoriz- zazione dell'autorità giudiziaria. Costituisce, in ogni caso, indirizzo giurisprudenziale ormai consoli- dato, che la predetta autorizzazione è posta a tutela della riservatezza delle indagini penali, non dei soggetti coinvolti nel relativo procedi- mento o di terzi, con la conseguenza che nessuna conseguenza poteva essere ricollegata dal giudice tributario all'incompetenza dell'organo inquirente a concedere l'autorizzazione, in quanto neppure l'even- tuale mancanza del provvedimento, pur potendo avere riflessi disci- plinari a carico del trasgressore, avrebbe toccato l'efficacia probato- ria dei dati trasmessi dalla polizia giudiziaria all'ufficio delle imposte (cfr.: Cass. civ., sez. V, sent. 17 dicembre 2001. n. 15914; Cass. civ., sez. V, 8 giugno 2001, n. 7791). Con il terzo mezzo, l'amministrazione finanziaria ha dedotto, in rela- zione all'art. 360, 1° co., nn. 3 e 5, c.p.c., la violazione e la falsa ap- plicazione dell'art. 36, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e l'insuf- ficienza, illogicità e contraddittorietà della motivazione della senten- za di secondo grado, in quanto la pronuncia sarebbe stata argomenta- ta con la mera ricopiatura delle difese della società ed in essa sarebbe difficile ricostruire il percorso logico ed impossibile individuare i ca- pi della decisione, contenendo la stessa un elenco indefinito delle contestazioni mosse all'accertamento senza alcun esame della posi- zione dell'Ufficio, benché la stessa fosse stata analiticamente esplici- tata sia nelle difese di primo grado che nell'atto di appello. Il motivo è in parte inammissibile e nel resto fondato. proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 13 Il requisito dell'esposizione dei motivi d'impugnazione, stabilito a pena d'inammissibilità del ricorso per cassazione dall'art. 366, n. 4, c.p.c., non consente la ricerca dei medesimi al fuori del contesto del ricorso o di desumerli da precedenti atti del processo, poiché il con- creto esercizio della funzione giurisdizionale di legittimità postula la specifica individuazione dell'oggetto delle censure che vengono mos- se alla decisione impugnata (cfr.: Cass. civ. sez. I, sent. 8 marzo 2001, n. 3385; Cass. civ., sez. III, sent. 9 marzo 1995, n. 2749). Era conseguentemente onere del ricorrente esplicitare nella loro con- sistenza materiale il contenuto delle difese delle quali ha lamentato l'omessa o insufficiente valutazione nel giudizio di merito e l'omis- sione preclude l'esame di tale profilo della deduzione, in quanto non consente di identificare né quali questioni od argomenti siano stati oggetto di pregressa evidenziazione da parte dell'Ufficio nel corso EM del processo, né la loro rilevanza processuale e potenziale idoneità a condurre ad una diversa decisione. Nel resto, va osservato che, contrariamente a quanto lamentato dall'amministrazione finanziaria, nella pronuncia di secondo grado, nonostante l'adozione di una disorganica tecnica espositiva che sicu- ramente non ha contribuito alla chiarezza della motivazione, sono s e n state esposte dalla commissione tributaria regionale due ratio deci- dendi, ciascuna specificamente argomentata ed espressamente indica- ta come autonomamente sufficiente a sorreggere la decisione. La prima, costituita dall'inesistenza tra i coniugi di una società di fat- to, desunta dall'assenza di una loro organizzazione in forma d'im- proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 14 presa e dalla mancanza di prova dell'esercizio abituale di una attività commerciale, e, la seconda, rappresentata dalla non assoggettabilità ad I.lo.r., ai sensi dell'art. 115, lett. e-bis), d.p.r. n. 917/86, dei redditi d'impresa derivanti dall'esercizio di attività commerciali organizzate prevalentemente con il lavoro dei soci. Non è invece assurta a ratio decidendi la soluzione delle ulteriori questioni, sollecitata dall'appellante, che attenevano all'utilizzabilità nel processo tributario dei documenti e dichiarazioni acquisite dalla guardia di finanza e della sentenza di patteggiamento pronunciata nei confronti di entrambi i coniugi, che è stata espressamente ritenuta superflua ai fini della decisione del gravame ed affrontata dal giudice al solo asserito fine di completezza d'esposizione, con una serie di argomentazioni miranti, da un lato, a dimostrare l'infondatezza delle questioni stesse e, dall'altro, a sterilizzare l'interesse dell'Ufficio alla bes loro decisione nella "denegata ipotesi" di accoglimento delle censure Su mosse avverso la pronuncia di esse in primo grado. Tali diffuse argomentazioni, nella parte in cui tendevano a dimostrare l'idoneità probatoria degli elementi acquisiti, assumevano, dunque, natura ed efficacia di obiter dicta rispetto alle ragioni dichiaratamen- te assorbenti poste a sostegno del rigetto dell'appello e la circostanza che eccedevano le necessità logico-giuridiche della pronuncia sul merito esclude un interesse del ricorrente a far valere con l'impu- gnazione in relazione ad esse un difetto od un vizio dell'apparato motivazionale della sentenza. Nella parte in cui potevano implicitamente rappresentare un ulteriore proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 15 supporto alla prima delle due ration decidendi, trovano, invece, il loro limite nel già esaminato vizio della decisione ricollegabile al disco- noscimento del valore probatorio da attribuire alla sentenza di pat- teggiamento ed alle presunzioni di cui all'art. 41, 2° co., d.p.r. n. 600/73, nonché nella contraddittorietà della conclusione alla quale giungono della radicale assenza di operazioni commerciali, di cui la sentenza ha, diversamente, soltanto ritenuta non provata l'abitualità. Con il quarto mezzo, il Ministero ha censurato la sentenza di secondo grado, in relazione all'art. 360, 1° co., nn 3, e 5, c.p.c., per violazione e falsa applicazione dell'art. 32, 1° co., n. 2, d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, e per insufficiente e contraddittoria motivazione. Erronea sarebbe l'affermazione dell'inutilizzabilità delle informazio- ni assunte da terzi, ai sensi dell'art. 351, c.p.p., per non avere ricevu- to conferma nel giudizio penale, considerato che i rigorosi principi processuali per questo stabiliti non potrebbero essere trasfusi nel pro- cedimento tributario, nel quale per esigenze di speditezza non è con- sentita la prova testimoniale, e, facendo il verbale di constatazione piena prova in ordine all'attività svolta, anche il tenore delle dichia- razioni rese ai verbalizzanti potrebbe essere valutato ai fini presuntivi al pari di un qualsiasi altro elemento indiziario. In presenza di movimenti bancari accertati dall'Ufficio, inoltre, sa- rebbe onere del contribuente fornire la dimostrare di averne tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta ovvero della loro irrilevanza allo stesso fine. Le censure vanno condivise. proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 16 L'art. 41, 2° co., d.p.r. n. 600/73, non richiede ai fini dell'utilizza- bilità degli elementi acquisiti dall'amministrazione finanziaria il ri- spetto nella loro assunzione di specifiche regole (cfr.: Cass. civ., sez. I, sent. 22 dicembre 1999, n. 14427) e nessuna deroga a tale principio è prevista nonostante il divieto di ammissione della prova testimo- niale posto dall'art. 7, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, che riproduce l'analoga disposizione contenuta nell'art. 35, 6° co., d.p.r. 26 ottobre 1972, n. 636 in ordine all'ingresso nel procedimento tributario di dichiarazioni rese da terzi fuori del processo e raccolte da organi a ciò autorizzati, i quali ne garantiscano l'esistenza e la corretta verba- lizzazione. Costituisce problema diverso quello del rilievo da attribuire a tali di- chiarazioni, che, essendo state assunte senza le garanzie della difesa e problema che ნ}} del contraddittorio, è stato già consolidatamene risolto con l'attri- аб esse buzione lane del valore proprio degli elementi indiziari, i quali, men- tre possono concorrere a formale il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire da soli il fondamento della decisione e sono suscettibili di essere contestati nel processo dal contribuente (cfr.: Corte cost., sent. 21 gennaio 2000, n. 18; Cass. civ. sez. V, sent. 25 marzo 2002, n. 4269; Cass. civ., sez. V, sent. 25 gennaio 2002, n. 903, Cass. civ., sez. V, sent. 15 novembre 2000, n. 1474). Rappresenta, inoltre, una presunzione che, data la fonte legale, non necessità dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, quella, posta dall'art. 32, 1° co., n. 2, d.p.r. n. 600/73, che consente di porre a base delle rettifiche e degli accertamenti i singoli dati ed elementi proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 17 risultanti dai conti bancari, se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine, e di porre come ricavi a ba- se delle stesse rettifiche ed accertamenti, se il contribuente non ne in- dica il soggetto beneficiario, i prelevamenti annotati negli stessi conti e non risultanti dalle scritture contabili (cfr.: Cass. civ., sez. V, sent. 5 luglio 2001, n. 9103) E' vero che un tale utilizzo probatorio della documentazione bancaria presuppone l'attribuibilità al contribuente delle provviste di danaro riscontrate sui conti e, nella seconda ipotesi, la norma individua il suo destinatario in un soggetto obbligato alla tenuta delle scritture contabili, ma la necessità in quest'ultimo caso di un tale requisito, non giustifica in alcun modo le affermazioni contenute nella sentenza impugnata, secondo le quali la presunzione opererebbe soltanto nei confronti di coloro dei quali sia già dimostrato lo svolgimento di se un'attività commerciale e la movimentazione rilevata non possa inte- grare quei dati e notizie dai quali potere desumere indiziariamente anche la fonte del reddito accertato. Con il quinto mezzo, il ricorrente principale ha denunciato, in rela- zione all'art. 360, 1° co., nn. 3 e 5, c.p.c., la violazione e falsa appli- cazione dell'art. 115, 2° co., lett. e-bis), d.p r. 22 dicembre 1986, n. 817, e la motivazione insufficiente e contraddittoria della decisione di secondo grado in ordine all'affermazione della non assoggettabili- tà ad I.lo.r. del reddito prodotto da una società di fatto. Anche tale denuncia è fondata. proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 18 L'art. 9, 1. 29 dicembre 1990, n. 408, ha aggiunto la lett. e-bis) all'art. 115, d.p.r. 22 dicembre 1986, n. 917, estendendo la categoria dei redditi esenti da i.lo.r. a quelli di impresa derivanti da esercizio di at- tività commerciali svolte da soggetti diversi da quelli indicati nell'art. 87, 1° co., cit. d.p.r., organizzate prevalentemente con il lavoro pro- prio e dei familiari, ovvero con il lavoro dei soci, a condizione che il numero complessivo delle persone addette, esclusi gli apprendisti fi- no ad un massimo di tre, compreso il titolare, ovvero compresi i soci, non sia superiore a tre. Allorché considera gli organismi societari tale norma ha natura inno- vativa e non una portata meramente interpretativa e dunque retroatti- va, considerato che al di fuori della previsione legislativa e dunque prima della sua entrata in vigore l'1 gennaio 1991, le società com- 以 merciali, per il fatto di essere tali, sfuggivano alla possibilità di esse- ((tale possibilità), re esentate dall'I.lo.r., anche se eventualmente sostenuta con di l'argomento della mancanza una benché minima organizzazione di impresa (cfr.: Cass. civ., sez. I, sent. 30 luglio 1999, n. 8267). Giacché l'anno d'imposta in contestazione è anteriore alla vigenza di tale norma, non poteva pertanto essere esclusa l'imponibilità del red- dito accertato e del tutto incongruo appare il richiamo in senso con- trario nella sentenza ad una giurisprudenza (cfr.: Cass. civ., sez. un., sent. 10 agosto 1992, n. 9459), formatasi in tema di redditi prodotti da imprese individuali. Alla fondatezza di tutti i mezzi d'impugnazione segue l'accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio della proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 19 : causa, anche per le spese,ad altra sezione della Commissione tributa- ria regionale della Liguria, la quale si conformerà nel nuovo esame ai principi di diritto più sopra menzionati. Resta assorbito dalla pronuncia l'esame del ricorso incidentale.

P.Q.M.

Riunisce il ricorso principale e quello incidentale. Accoglie il ricorso principale;
cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, ad altra sezione della Commissione tributaria re- gionale della Liguria. Dichiara assorbito l'esame del ricorso incidentale. Così deliberato in camera di consiglio, in Roma il 14 giugno 2002. Il consigliere est. Il presidente dott. Massimo Oddo Francesco Cristarella Orestano село Омтра Il cancelliere IL CANCELLIERE C1 DEPOSITATO IN CANCELLERIA Osvaldo Ascanio Oggi 24 GEN. 2003 IL CANCELLIERE C1 Osvaldo Ascanio ESENTE DA REGISTRAZIONE AI SENSI DEL D.P.R. 26/4/1986 N. 131 TAB. ALL. B - N. 5 MATERIA TRIBUTARIA 2 proc. n. 4482/99 + 7652/99 R.G. 20 0