Pubblicato il 25/11/2025

N. 21111/2025 REG.PROV.COLL.

N. 11679/2024 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il Lazio

(Sezione Quarta)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 11679 del 2024, proposto da
Vodafone Italia S.p.A., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso dagli avvocati Vincenzo Cerulli Irelli, Carlo Mirabile, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Autorità per le Garanzie nelle Comunicazioni Roma, Presidenza del Consiglio dei Ministri, Ministero dell’Economia e delle Finanze, in persona dei rispettivi legali rappresentanti pro tempore, rappresentati e difesi ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato, domiciliataria in Roma, via dei Portoghesi, 12;

nei confronti

Amazon Eu Sarl, non costituito in giudizio;

per l’annullamento

della delibera dell’AGCom n. 270/24/CONS “ Misura e modalità di versamento del contributo agli oneri di funzionamento per l’esercizio dei compiti derivanti dalla designazione dell’autorità per le garanzie nelle comunicazioni quale coordinatore dei servizi digitali - anno 2024 ”, pubblicata sul sito dell’Autorità in data 04/09/2024, nonché sulla Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana n. 215 del 13/09/2024 e dei relativi allegati A, B e C, nonché di ogni atto presupposto, connesso o conseguente.

Visti il ricorso e i relativi allegati;

Visti gli atti di costituzione in giudizio delle amministrazioni intimate

Visti tutti gli atti della causa;

Relatore nell’udienza pubblica del giorno 29 ottobre 2025 il dott. SE AU;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO e DIRITTO

1. Ai fini dell’inquadramento del presente ricorso, è necessario premettere che, con Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 - relativo a un mercato unico dei servizi digitali e che modifica la direttiva 2000/31/CE (c.d. Digital Services Act , in breve DSA o Regolamento) – è stato introdotto un sistema di obblighi per i fornitori dei servizi digitali, allo scopo di rafforzare la tutela degli utenti dei predetti servizi rispetto ai contenuti illeciti diffusi online , nonché di incoraggiare l’innovazione, la crescita e la competitività nel mercato interno dell’Unione.

Gli obblighi stabiliti dal Digital Services Act riguardano principalmente le imprese che forniscono i c.d. servizi intermediari, come definiti dall’art. 3, comma 1, lett. g) del Regolamento, di cui, di seguito, si riporta il tenore:

“ (i) un servizio di semplice trasporto (cosiddetto «mere conduit»), consistente nel trasmettere, su una rete di comunicazione, informazioni fornite da un destinatario del servizio o nel fornire accesso a una rete di comunicazione;

(ii) un servizio di memorizzazione temporanea (cosiddetto «caching»), consistente nel trasmettere, su una rete di comunicazione, informazioni fornite dal destinatario del servizio, che comporta la memorizzazione automatica, intermedia e temporanea di tali informazioni effettuata al solo scopo di rendere più efficiente il successivo inoltro delle informazioni ad altri destinatari su loro richiesta;

(iii) un servizio di memorizzazione di informazioni (cosiddetto «hosting»), consistente nel memorizzare informazioni fornite da un destinatario del servizio su richiesta dello stesso ”.

Per assicurare l’attuazione delle relative previsioni il Digital Services Act ha previsto la figura del coordinatore dei servizi digitali (artt. 49, 50 e 51) specificando al riguardo che:

- gli Stati Membri possano introdurre meccanismi di finanziamento delle attività assegnate ai coordinatori dei servizi digitali “ basati su un contributo per le attività di vigilanza a carico dei prestatori di servizi intermediari a norma del diritto nazionale conforme al diritto dell’Unione, nella misura in cui sia imposto ai prestatori di servizi intermediari che hanno lo stabilimento principale nello Stato membro in questione, sia strettamente limitato a quanto necessario e proporzionato per coprire i costi per l’adempimento dei compiti conferiti alle autorità competenti a norma del presente regolamento, ad esclusione dei compiti conferiti alla Commissione, e sia garantita un’adeguata trasparenza per quanto riguarda l’imposizione e l’utilizzo di tale contributo per le attività di vigilanza ” (Considerando n. 111);

- “ (…) Gli Stati membri provvedono affinché i rispettivi coordinatori dei servizi digitali dispongano di tutte le risorse necessarie per svolgere i loro compiti, comprese sufficienti risorse tecniche, finanziarie e umane per vigilare adeguatamente su tutti i fornitori di servizi intermediari di loro competenza. Ogni Stato membro assicura che il proprio coordinatore dei servizi digitali disponga di sufficiente autonomia per gestire il suo bilancio entro i limiti complessivi di bilancio, al fine di non incidere negativamente sull’indipendenza del coordinatore dei servizi digitali. (…) ” (articolo 50, comma 1).

1.1. In attuazione di quanto previsto dal Regolamento, l’art. 15 del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, recante “ Misure urgenti di contrasto al disagio giovanile, alla povertà educativa e alla criminalità minorile, nonché per la sicurezza dei minori in ambito digitale ”, convertito con legge n. 159/2023, ha designato l’Autorità per le Garanzie nelle comunicazioni (di seguito GC) quale “ Coordinatore dei servizi digitali ” per l’Italia, stabilendo a tal fine che:

(i) GC possa procedere ad ampliare la propria pianta organica (fino a 23 unità);

(ii) gli oneri finanziari di GC derivanti dalle attività svolte in qualità di coordinatore dei servizi digitali saranno coperti mediante l’introduzione di un contributo (di seguito contributo DSC), calcolato, in sede di prima applicazione, attraverso l’imposizione di un’aliquota contributiva pari allo 0,135 per mille del fatturato risultante dal bilancio 2022 dei soggetti che ricadono nell’ambito di applicazione del Regolamento;

(iii) ai fini dell’applicazione del contributo, GC è tenuta a individuare preventivamente, in collaborazione con l’ISTAT e l’Agenzia delle Entrate, l’elenco degli operatori tenuti al versamento del contributo.

In forza del ruolo conferitole, l’Autorità:

- è responsabile della vigilanza e dell’applicazione in Italia del Regolamento;

- ha il compito di garantire il coordinamento con le altre Autorità nazionali competenti incaricate della vigilanza e l’applicazione delle disposizioni del suddetto Regolamento;

- è tenuta ad esercitare funzioni di accreditamento e certificazione di soggetti esterni (quali ad esempio, segnalatori attendibili ed organismi di risoluzione extragiudiziale delle controversie);

- è chiamata a svolgere attività di monitoraggio e di reporting;

- deve cooperare con gli altri Coordinatori dei servizi digitali, con la Commissione europea e con il Comitato europeo per i servizi digitali nello svolgimento delle attività previste dal citato Regolamento.

In applicazione della suesposta normativa europea e nazionale, l’Autorità ha declinato, in via regolamentare, l’onere contributivo in questione con l’adozione della delibera impositiva n. 270/24/CONS, quantificando l’importo del fabbisogno da finanziare per l’annualità 2024 in misura pari a 1,5 milioni di euro.

2. L’odierna ricorrente, in qualità di fornitore di servizi di mere conduit , ha impugnato la predetta delibera, facendo valere i seguenti motivi di ricorso:

I. Illegittima ed erronea individuazione dell’aliquota del contributo riferito al 2024. Violazione del Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 (DSA). Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 commi 5 e 6, del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, convertito con modificazioni dalla legge 13 novembre 2023, n. 159. Eccesso di potere per manifesta irragionevolezza e contraddittorietà intrinseca.

II. Oscurità e perplessità della delibera n. 270/24/CONS nell’individuazione della base imponibile del contributo. Violazione del Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 (DSA). Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 commi 5 e 6, del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, convertito con modificazioni dalla legge 13 novembre 2023, n. 159. Eccesso di potere per perplessità, difetto di istruttoria ed erroneità dei presupposti.

III. Mancata redazione dell’elenco dei soggetti tenuti al versamento del contributo. Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 comma 5, del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, convertito con modificazioni dalla legge 13 novembre 2023, n. 159. Eccesso di potere per difetto di istruttoria.

IV. Illegittima imposizione dell’obbligo di contribuzione anche in capo ai fornitori di reti e servizi di comunicazione che svolgono servizi cd. mere conduits, già soggetti alla vigilanza di AGCom e già tenuti a versare alla stessa un contributo di funzionamento. Violazione del Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 (DSA). Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 comma 5, del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, convertito con modificazioni dalla legge 13 novembre 2023, n. 159. Eccesso di potere per difetto di istruttoria, irragionevolezza. Violazione del principio di proporzionalità. Violazione del divieto di doppia imposizione (art. 163 TUIR).

V. Illegittimità dell’imposizione di un contributo non differenziato per diverse categorie di prestatori di servizi intermediari. Violazione del Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 (DSA). Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15 comma 5, del d.l. 15 settembre 2023, n. 123, convertito con modificazioni dalla legge 13 novembre 2023, n. 159. Eccesso di potere per difetto di istruttoria, carenza di motivazione, irragionevolezza. Violazione del principio di proporzionalità. Violazione del divieto di doppia imposizione (art. 163 TUIR).

VI. Omessa trasparenza e non verificabilità degli oneri asseritamente sostenuti da AGCom. Violazione del Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 (DSA). Eccesso di potere per difetto di istruttoria, carenza di motivazione. Violazione del divieto di doppia imposizione (art. 163 TUIR).

3. L’GC si è costituita in giudizio per resistere al gravame.

4. All’esito dell’udienza pubblica del 29 ottobre 2025 la causa è stata trattenuta in decisione.

5. In via preliminare va esaminata l’eccezione di difetto di giurisdizione del giudice amministrativo a favore del giudice ordinario sollevata dalla difesa di GC sul rilievo che “ i ricorsi cui si resiste sono volti ad ottenere dal Giudice Amministrativo non tanto l’annullamento della delibera impositiva impugnata [i.e. la Delibera 270/24/CONS] per vizi propri dell’atto, quanto, piuttosto, l’accertamento della non debenza del contributo sull’erroneo presupposto che le ricorrenti non svolgano attività in Italia soggette alla regolamentazione di GC e che non conseguano ricavi in Italia da tali attività ”.

L’eccezione è infondata.

Come ha avuto modo di chiarire il Consiglio di Stato, già chiamato a scrutinare analoga eccezione mossa avverso una diversa delibera contributiva GC, ma con principi applicabili al caso di specie e condivisi dal Collegio, “ la disposizione di cui all’art. 2, comma 5, del D.Lgs. n. 546/1992 [fa] salva la possibilità di impugnazione di atti generali, quali sono quelli oggetto del presente giudizio, ove la parte non ha dedotto l’illegittimità del singolo atto impositivo ma ha contestato la stessa sussistenza di un potere di imporre la contribuzione ad un soggetto stabilito in altro Stato dell’Unione (cfr., Consiglio di Stato, Sez. VI 28 agosto 2024, n. 7291). Sussiste, quindi, la giurisdizione di questo Giudice e deve, altresì, ritenersi infondata l’eccezione con la quale è stata dedotta, in ogni caso, l’illegittimità della domanda di accertamento, che è, invece, logicamente e giuridicamente avvinta alla domanda di annullamento, trattandosi del presupposto necessario; in sostanza, la domanda di annullamento si fonda sul preliminare accertamento della non riferibilità a Google degli obblighi imposti, che non integra, neppure, una domanda autonoma ” (Consiglio di Stato, sent. 25 luglio 2025, n. 6660, § 30.3).

6. Nel merito il ricorso è in parte inammissibile e in parte infondato, nei sensi di seguito analiticamente specificati.

6.1. Ragioni di opportunità e di economia processuale suggeriscono di muovere l’esame dal profilo di doglianza con cui la ricorrente - operatore soggetto al pagamento del presente contributo nella sua qualità di operatore di mere conduit - sostiene che la delibera 270/24/CONS configuri, in capo agli operatori di telecomunicazioni, una vietata forma di doppia imposizione contributiva “ su ricavi già oggetto di un ulteriore prelievo contributivo (ossia il Contributo TLC), diretto anch’esso a finanziare GC (…) ”.

La censura è priva di fondamento.

Va anzitutto evidenziato, in punto di fatto, che la base imponibile del contributo DSA non è identica a quella prevista per il contributo a carico degli operatori di telecomunicazioni (di seguito contributo TLC).

Ed invero, la base imponibile del contributo TLC è rappresentata dai ricavi derivanti dalla fornitura di servizi di comunicazione elettronica (voce " A1 - Ricavi delle vendite e delle prestazioni " del bilancio approvato prima dell’adozione della delibera, o la corrispondente voce contabile/fiscale per chi non redige il bilancio); voce che ricomprende la somma dei ricavi della fonia e dell’accesso ad internet.

La base imponibile del contributo DSA, viceversa, è rappresentata dai soli ricavi derivanti “ dai servizi intermediari ”, ovvero, per quel che attiene agli operatori di telecomunicazioni, i ricavi riguardanti la fornitura, in qualità di mere conduit , dei servizi di accesso a internet, con esclusione, quindi dei ricavi da fonia.

In secondo luogo va rimarcato che il presupposto del contributo TLC è l’esercizio di attività di comunicazione elettronica ai sensi del d.lgs. n. 259 del 2023 (codice delle comunicazioni elettroniche, abbr. CCE), ossia l’attività di operatore di rete o di fornitore di servizi di comunicazione elettronica, soggetta al regime dell’autorizzazione generale (ex articolo 16 CCE in combinato disposto con l’articolo 1, comma 65, della legge n. 266/2005).

Il presupposto del contributo DSC, invece, è l’esercizio di servizi di intermediazione online ( mere conduit, caching, hosting, piattaforme online ) ai sensi dell’art. 3, par. 1, del DSA.

I contributi in esame, conseguentemente, hanno anche una diversa funzione:

- il contributo TLC ha lo scopo di coprire i costi amministrativi sostenuti dall’Autorità per la gestione, il controllo e l’applicazione del regime di autorizzazione generale per la fornitura di reti e servizi di comunicazione elettronica e la vigilanza sugli obblighi ad esso connessi;

- il contributo DSA serve invece a coprire i costi di vigilanza, controllo e applicazione del Regolamento DSA che l’GC svolge in qualità di coordinatore dei servizi digitali.

Poiché i due contributi hanno base giuridica e funzioni diverse, la loro coesistenza non incorre nel lamentato divieto di doppia imposizione, ma implica solo una tassazione, a diverso titolo, di una parte dei ricavi (quelli derivanti dalla fornitura di servizi di accesso ad internet) colpiti anche dal contributo TLC; fenomeno rispetto al quale le censure di parte ricorrente non hanno fatto emergere profili di illegittimità.

Ne deriva l’infondatezza della doglianza.

6.2. Va, poi, dichiarato inammissibile il motivo di ricorso con il quale parte ricorrente lamenta che GC abbia:

- omesso di adottare l’elenco dei soggetti tenuti al versamento del contributo in “ collaborazione dell’Istituto nazionale di statistica (ISTAT) e dell’Agenzia delle entrate ” come richiesto dall’art. 15, comma 5 del d.l. n. 123/2023;

- per l’effetto, frustrato la ratio dell’art. 15, comma 5 del d.l. n. 123/2023 che era quella di evitare fenomeni di “ illegittima doppia imposizione ” (cfr. lavori preparatori del d.l. n. 123/2023 ove si afferma quanto segue: “ nell’ambito della definizione dell’elenco delle società contribuenti, l’Autorità individuerà i soggetti tenuti alla contribuzione in coerenza con l’ambito di applicazione del Regolamento e considerando gli eventuali obblighi di contribuzione già presenti in altri settori di competenza, al fine di prevenire il rischio di doppia imposizione ”).

Tale disposizione risulta infatti finalizzata ad individuare quegli operatori economici di telecomunicazioni tenuti al pagamento del tributo nell’ipotesi in cui vi siano dubbi in merito alla sussistenza dei presupposti per l’applicazione del contributo, sicché, una volta chiarito, con l’esame del citato motivo, che la sottoposizione degli operatori di telecomunicazioni al pagamento del contributo DSA non incorre nel divieto di doppia imposizione, parte ricorrente non può avere alcun interesse all’annullamento della delibera in relazione al profilo in esame posto che la ricorrente, quale operatore di mere conduit , necessariamente figurerebbe nel predetto elenco, trattandosi di un vizio meramente formale ed ininfluente rispetto alla posizione della ricorrente che risulta comunque tenuta al pagamento del contributo.

Va infatti rimarcato, a fini di completezza, che il vizio lamentato, di natura meramente procedimentale, non è idoneo ad incidere sul contenuto del provvedimento impugnato per i profili di interesse, essendo i destinatari degli obblighi DSA – e quindi del relativo contributo – predeterminati dalla normativa sovranazionale e non avendo GC alcuna facoltà di discostarsi dalle definizioni di cui all’art. 3, comma 1, lett. g) DSA, ai fini dell’individuazione dei soggetti obbligati (sui cui cfr. par. 1 del presente provvedimento).

All’accoglimento del motivo, dunque, oltreché il rilevato profilo in rito, osta anche l’articolo 21- octies , comma 2, della legge n. 241 del 1990, ai sensi del quale “ non è annullabile il provvedimento adottato in violazione di norme sul procedimento o sulla forma degli atti qualora, per la natura vincolata del provvedimento, sia palese che il suo contenuto dispositivo non avrebbe potuto essere diverso da quello in concreto adottato ”, rientrando la ricorrente pacificamente tra i destinatari del contributo previsti dalla normativa.

7. Con un ulteriore profilo di doglianza la ricorrente deduce che la Delibera 270/24/CONS sarebbe viziata anche in ragione del fatto che, in sede di prima applicazione, le norme e istruzioni adottate da GC in merito a tale nuovo prelievo contributivo non conterrebbero criteri predefiniti, univoci e oggettivi che consentano alle imprese di calcolare la base imponibile del Contributo DSC e, quindi, l’importo eventualmente dovuto all’Autorità.

7.1. Ai fini dell’esame della censura è necessario premettere che l’Allegato C alla delibera n. 270/24/CONS (“ Istruzioni per il versamento del contributo agli oneri di funzionamento per l’esercizio dei compiti derivanti dalla designazione dell’autorità per le garanzie nelle comunicazioni quale coordinatore dei servizi digitali - anno 2024 ”, di seguito Istruzioni) stabilisce che:

- la base di calcolo del contributo, da inserire nel riquadro 2A del modello Allegato B alla delibera n. 270/24/CONS, è costituita dalla voce A1 del conto economico - “ ricavi delle vendite e delle prestazioni ” - dell’esercizio finanziario 2022 (ovvero, per i soggetti che non sono tenuti alla redazione del bilancio civilistico, dalle voci delle scritture contabili o fiscali obbligatorie corrispondenti alla suddetta voce del conto economico del bilancio civilistico);

- la base imponibile sulla quale applicare l’aliquota contributiva definita dalla delibera è costituita dai ricavi “ realizzati nel territorio nazionale ” “ derivanti dai servizi intermediari ”, da indicare nel riquadro 2B del suddetto modello;

- gli eventuali ricavi derivanti da attività diverse dai servizi intermediari, come tali esclusi dalla base imponibile, vanno indicati nel riquadro 2C del modello di dichiarazione;

- la somma dei ricavi di cui ai riquadri 2B e 2C dovrà corrispondere ai ricavi delle vendite e delle prestazioni (indicati nel riquadro 2A).

Tanto premesso, si osserva quanto segue.

7.2. Con un primo profilo di doglianza la parte lamenta che la delibera impugnata si limiterebbe a individuare la base imponibile della contribuzione esclusivamente nei “ Ricavi derivanti dai servizi intermediari ”, ma senza ulteriori chiarimenti o indicazioni in merito alla specifica identificazione di tali ricavi, sostenendo che il mero riferimento ai “ Ricavi derivanti dai servizi intermediari ”, nulla dica sulla identificazione delle specifiche voci di ricavo che, almeno per un Operatore TLC eventualmente qualificato come mere conduit, potrebbe andare a costituire la base imponibile del Contributo DSC.

La censura è infondata.

La base imponibile del contributo DSC è definita:

- dall’art. 15, comma 5, del D.L. 123/2023, che fa riferimento al “ fatturato risultante dall’ultimo bilancio approvato dai prestatori dei servizi intermediari stabiliti in Italia, così come definiti dal Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 relativo a un mercato unico dei servizi digitali e che modifica la Direttiva 2000/31/CE [Regolamento DSA]”;

- dall’art. 2, comma 1, della delibera n. 270/24/CONS che, conformemente a quanto previsto dalla norma di rango primario, individua nei “ ricavi derivanti dalla fornitura di servizi intermediari ” - come definiti dalla lett. g) dell’art. 3 del Regolamento DSA - la grandezza di riferimento ai fini della determinazione dell’onere contributivo.

La nozione di “ servizi intermediari ” è definita dalla lett. g) dell’art. 3 del Regolamento DSA.

Ai sensi della suddetta disposizione per “ servizio intermediario ” si intende “ uno dei seguenti servizi della società dell’informazione:

i) un servizio di semplice trasporto (cosiddetto «mere conduit»), consistente nel trasmettere, su una rete di comunicazione, informazioni fornite da un destinatario del servizio o nel fornire accesso a una rete di comunicazione;

ii) un servizio di memorizzazione temporanea (cosiddetto «caching»), consistente nel trasmettere, su una rete di comunicazione, informazioni fornite dal destinatario del servizio, che comporta la memorizzazione automatica, intermedia e temporanea di tali informazioni effettuata al solo scopo di rendere più efficiente il successivo inoltro delle informazioni ad altri destinatari su loro richiesta;

iii) un servizio di memorizzazione di informazioni (cosiddetto «hosting»), consistente nel memorizzare informazioni fornite da un destinatario del servizio su richiesta dello stesso ”.

Orbene, da quanto esposto si evince che la base imponibile del contributo DSC è formata dai ricavi derivanti dallo svolgimento delle attività di mera trasmissione di informazioni ( mere conduit ), di memorizzazione temporanea automatica ( caching ) e di memorizzazione di informazioni fornite da destinatari del servizio ( hosting ).

Privo di pregio si rivela, dunque, l’assunto posto dalla ricorrente a fondamento della doglianza in esame, secondo cui non sarebbe consentito identificare le specifiche voci di ricavo destinate a costituire la base imponibile del Contributo DSC.

7.3. Sotto un secondo profilo la parte lamenta l’impossibilità di individuare la base imponibile del Contributo DSC, dal momento che, come noto, la pressoché totalità dei servizi su rete fissa e mobile è fornita a utenti finali sulla base di offerte congiunte (c.d. bundle), che cioè prevedono un prezzo unitario per servizi voce e Internet (ed eventuali ulteriori prestazioni accessorie). In sostanza, un Operatore TLC non sarebbe in grado di individuare i propri ricavi da servizi di accesso a Internet, per il semplice fatto che tali servizi non sono forniti separatamente a utenti finali. Anche sotto questo profilo, la Delibera 270/24/CONS non fornirebbe alcun chiarimento su come sia possibile quantificare la suddetta (o altra) tipologia di ricavi.

La censura non coglie nel segno muovendo dall’erronea premessa in ordine alla “ impossibilità” di individuare la base imponibile del Contributo DSC nell’ipotesi di offerte congiunte (c.d. bundle), che prevedono un prezzo unitario per servizi voce e Internet ”.

Viceversa, come fondatamente obbiettato dalla difesa erariale, “ la circostanza che [i ricavi derivanti dalla fornitura di accesso a Internet] siano contabilmente inseriti in offerte cc.dd. “bundle” non impedisc [e] comunque di individuarli contabilmente mediante criteri … già noti … Ed invero, la moderna prassi contabile e regolatoria consente agevolmente di effettuare la scomposizione del prezzo unitario mediante criteri di price allocation e fair value, riconosciuti dai principi contabili internazionali e già utilizzati da anni in sede di vigilanza tariffaria ” .

Invero, i principi contabili internazionali (IFRS) impongono di distribuire - eventualmente dopo aver operato una apposita stima - il prezzo totale pagato dal cliente tra i diversi servizi ( c.d. performance obligations ) inclusi in un’offerta a pacchetto e, dunque, richiedono all’operatore di individuare il “prezzo di vendita a sé stante” (il c.d. prezzo di vendita stand-alone) del singolo bene/servizio che compone un’offerta di tipo bundle.

In particolare, viene in rilievo il principio contabile internazionale IFRS 15, che, nell’introdurre un modello standardizzato per la contabilizzazione dei ricavi, dedica una specifica fase della relativa sequenza procedimentale alla suddivisione del prezzo globale della transazione tra le diverse “performance obligations” singolarmente considerate (fase della allocazione del prezzo della transazione alle performance obligations).

A tale riguardo è stabilito (parr. 73 ss. dell’IFRS 15) che:

- in presenza di diverse “performance obligations”, il cui prezzo non sia separatamente valorizzato nel contratto, sarà necessario stabilire il corrispondente “ stand alone selling price ”, ovvero il prezzo di vendita a cui una impresa venderebbe separatamente il bene o il servizio al cliente;

- qualora il prezzo di vendita stand-alone non risulti facilmente identificabile, l’impresa dovrà procedere ad una stima (par. 78: “ Se il prezzo di vendita a sé stante non è direttamente osservabile, l’entità deve stimarlo … Per stimare il prezzo di vendita a sé stante, l’entità deve prendere in considerazione tutte le informazioni ragionevolmente a sua disposizione (tra cui, le condizioni di mercato, fattori specifici dell’entità e informazioni sul cliente o sulla categoria di clienti). A tal fine, l’ente deve massimizzare l’utilizzazione di input osservabili e applicare i metodi di stima in modo uniforme in circostanze analoghe ”) e, a tale fine, il medesimo IFRS (parr. 79-80) individua tre metodologie da utilizzare:

[…]

a) metodo basato sulla valutazione di mercato con aggiustamento: l’entità potrebbe valutare il mercato nel quale vende i beni o servizi e stimare il prezzo che un cliente di tale mercato sarebbe disposto a pagare per i beni o servizi. Questo metodo può anche prevedere tra l’altro il riferimento ai prezzi praticati dai concorrenti dell’entità per beni o servizi simili e l’aggiustamento di detti prezzi per riflettere i costi e i margini dell’entità;

b) metodo dei costi attesi più margine: l’entità potrebbe prevedere il costo che si attende di sostenere per adempiere l’obbligazione di fare e aggiungere un margine adeguato per il bene o servizio in questione;

c) metodo residuale: l’entità può stimare il prezzo di vendita a sé stante facendo riferimento al prezzo complessivo dell’operazione, meno la somma dei prezzi di vendita a sé stanti osservabili di altri beni o servizi promessi nel quadro del contratto. Tuttavia l’entità può utilizzare il metodo residuale per stimare, conformemente al paragrafo 78, il prezzo di vendita a sé stante di un bene o servizio solo se è soddisfatto uno dei seguenti criteri:

i) l’entità vende lo stesso bene o servizio a clienti diversi (contemporaneamente o quasi contemporaneamente) a prezzi che variano entro un’ampia forchetta (ossia il prezzo di vendita è molto variabile, perché dalle operazioni passate o da altre caratteristiche osservabili non è possibile discernere un prezzo di vendita a sé stante rappresentativo); o

ii) l’entità non ha ancora fissato il prezzo del bene o servizio, e in precedenza quest’ultimo non è mai stato venduto separatamente (ossia il prezzo di vendita è incerto).

Potrebbe essere necessario utilizzare una combinazione di metodi per stimare i prezzi di vendita a sé stanti dei beni o servizi promessi nel contratto, se i prezzi di vendita a sé stanti di due o più di tali beni o servizi sono molto variabili o incerti ”.

Alla luce di tali previsioni deve concludersi che l’operatore ben possa, dal punto di vista contabile, disaggregare il prezzo unitario pagato dal cliente tra i diversi servizi inclusi nell’offerta bundle, eventualmente procedendo ad apposite stime.

Conseguentemente si rivela infondato l’assunto su cui poggia la doglianza in discussione in quanto è ben possibile per gli operatori contabilizzare separatamente i ricavi delle diverse componenti dell’offerta bundle e, quindi, operare lo scorporo dalla base imponibile del contributo DSC dei ricavi derivanti dai servizi voce (e dalle eventuali ulteriori prestazioni diverse dai servizi intermediari), secondo le modalità previste nelle Istruzioni (ossia tramite l’inserimento dei ricavi esclusi nel riquadro 2C del modello Allegato B alla delibera n. 270/24/CONS e la contestuale allegazione della documentazione contabile idonea a giustificare lo scorporo; la quale, ove non già posseduta dall’operatore per finalità contabili interne, dovrà essere appositamente formata al fine di poter beneficiare della deduzione fiscale).

8. Con un altro profilo di doglianza, la società ricorrente lamenta la violazione del principio di proporzionalità, come declinato dalla giurisprudenza comunitaria e costituzionale, da parte della delibera gravata, per non aver escluso o comunque previsto un trattamento impositivo differente per le varie categorie di fornitori di servizi intermediari fondato sul grado di incisività degli obblighi gravanti su ciascuna di esse, senza effettuare distinzione alcuna, né per quanto riguarda la base imponibile, né per quanto riguarda l’aliquota.

Contesta, in specie, parte ricorrente che il contributo dovrebbe essere proporzionato al grado di controllo che il Coordinatore dei Servizi Digitali è chiamato tecnicamente ad esercitare sulla singola categoria di prestatori di servizi intermediari.

Evidenzia al riguardo come i prestatori che, al pari della ricorrente, svolgono attività di semplice trasporto ( mere conduit ) – i quali per definizione si limitano al trasporto delle informazioni, senza alcuna possibilità di selezionare le medesime – siano sottoposti ai soli obblighi di nominare un punto di contatto unico per interloquire con le istituzioni (art. 11 DSA) e con i destinatari dei servizi (art. 12 DSA), di fornire determinate informazioni nelle condizioni generali di servizio (art. 14 DSA) e di pubblicare periodicamente relazioni sulla trasparenza (art. 15 DSA), venendo pertanto esclusi dai più consistenti obblighi imposti dal regolamento DSA ai prestatori di servizi che svolgono attività di memorizzazione temporanea e di memorizzazione di informazioni e, ancor più, ai fornitori di piattaforme di ricerca molto grandi e di motori di ricerca.

Sostiene, altresì, la società ricorrente che l’art. 15, comma 5, D.L. n. 123 del 2023, come convertito con l. n. 159 del 2023, se interpretato nel senso di non consentire una differenziazione degli oneri contributivi tra i diversi prestatori di servizi, si porrebbe in contrasto con il considerando n. 111 del Regolamento Europeo 2022/2065, laddove impone che i meccanismi di finanziamento basati su un contributo per le attività di vigilanza a carico dei prestatori di servizi intermediari possano essere imposti solo se siano strettamente limitati “a quanto necessario e proporzionato per coprire i costi per l’adempimento dei compiti conferiti alle autorità competenti a norma del presente regolamento, ad esclusione dei compiti conferiti alla Commissione, e sia garantita un’adeguata trasparenza per quanto riguarda l’imposizione e l’utilizzo di tale contributo per le attività di vigilanza ”.

Nello stesso senso, la società ricorrente asserisce che l’art. 15, comma 5, D.L. n. 123 del 2023, come sopra interpretato violerebbe gli artt. 3 e 53 Cost, obbligando pertanto il Collegio a sollevare la relativa questione di legittimità costituzionale.

Le censure sono infondate.

Orbene, si osserva che, ai sensi dell’art. 15, comma 5, del D.L. n. 123/2023, agli oneri derivanti dalla medesima disposizione “ si provvede mediante un contributo di importo pari allo 0,135 per mille del fatturato risultante dall’ultimo bilancio approvato dai prestatori dei servizi intermediari stabiliti in Italia, così come definiti dal Regolamento (UE) 2022/2065 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 ottobre 2022 relativo a un mercato unico dei servizi digitali e che modifica la Direttiva 2000/31/CE (Regolamento sui servizi digitali) ”.

In stretta esecuzione della norma primaria, la delibera gravata ha previsto che “ sono tenuti a contribuire alla copertura di dette esigenze finanziarie (cd. oneri di funzionamento) i soggetti che forniscono i servizi intermediari come definiti dal Regolamento sui servizi digitali, all’art 3, lett. g) ”.

È, dunque, la norma primaria di cui al citato art. 15, comma 5, del D.L. n. 123/2023 ad aver previsto un’unica aliquota senza distinguere in base all’intensità dell’attività di vigilanza del Coordinatore dei Servizi Digitali rispetto alla singola categoria di prestatori.

Il regolamento DSA, UE 2022/2065, attuato dall’art. 15, del D.L. n. 123/2023, sotto il profilo del finanziamento del Coordinatore dei Servizi Digitali, non impone esplicitamente un’aliquota differenziata in base all’attività effettivamente svolta dal coordinatore nei confronti dei prestatori, limitandosi a prevedere:

- al considerando 111 che il “ contributo sia limitato a quanto necessario e proporzionato per coprire i costi per l’adempimento dei compiti conferiti alle autorità competenti a norma del presente regolamento ”;

- al considerando 112 che “ l’indipendenza di tali autorità non dovrebbe significare che esse non possano essere soggette, conformemente alle costituzioni nazionali e senza compromettere il conseguimento degli obiettivi del presente regolamento, a proporzionati meccanismi di assunzione della responsabilità riguardo alle attività generali del coordinatore dei servizi digitali, quali le loro spese finanziarie […] ”.

- all’art. 50 che “ Gli Stati membri provvedono affinché i rispettivi coordinatori dei servizi digitali svolgano i loro compiti a norma del presente regolamento in modo imparziale, trasparente e tempestivo. Gli Stati membri provvedono affinché i rispettivi coordinatori dei servizi digitali dispongano di tutte le risorse necessarie per svolgere i loro compiti, comprese sufficienti risorse tecniche, finanziarie e umane per vigilare adeguatamente su tutti i fornitori di servizi intermediari di loro competenza. Ogni Stato membro assicura che il proprio coordinatore dei servizi digitali disponga di sufficiente autonomia per gestire il suo bilancio entro i limiti complessivi di bilancio, al fine di non incidere negativamente sull’indipendenza del coordinatore dei servizi digitali ”.

L’art. 43 del regolamento, rubricato Contributo per le attività di vigilanza, prevede poi che “ 1. La Commissione addebita ai fornitori di piattaforme online di dimensioni molto grandi e di motori di ricerca online di dimensioni molto grandi un contributo annuale per le attività di vigilanza al momento della loro designazione a norma dell’articolo 33 ”.

Ciò premesso, non appare sostenibile la violazione del principio di proporzionalità ed eguaglianza – né sotto il profilo costituzionale, né sotto il profilo comunitario – da parte della normativa presa in esame.

Infatti

- è sufficiente, in assenza di espressa previsione comunitaria in senso contrario, che la proporzionalità sia riferita all’attività complessivamente svolta dall’Autorità;

- viene comunque previsto al citato art. 43 reg. (UE) 2022/2065 un contributo annuale autonomo per le piattaforme e per i motori di ricerca online di dimensioni molto grandi – i quali necessitano di una ben più impegnativa attività di vigilanza – da pagare direttamente alla Commissione, che supera le criticità sollevate dalla società ricorrente relative alla manifesta sproporzionalità del contributo rispetto a tali tipologie di intermediari, essendo per questi previsto altro autonomo contributo.

Deve pertanto essere confermato l’orientamento della Corte di giustizia nella causa C-226/22 che ha consentito l’apposizione di un’unica aliquota uniforme per gli operatori in tema di servizi postali, essendo il principio dalla stessa applicato di carattere generale (cfr. sentenze del TAR del Lazio del 18 novembre 2024, n. 20440, e del 20 novembre 2024, n. 20570; 21 febbraio 2025, nn. 3904 e 3905) e pertanto applicabile anche all’attività dell’Autorità italiana quale Coordinatore dei Servizi Digitali: “ 38. A tal riguardo, in primo luogo, dal mero utilizzo del verbo «contribuire» contenuto nell’articolo 9, paragrafo 2, secondo comma, quarto trattino, della direttiva 97/67 non si può dedurre che tale disposizione preveda soltanto la possibilità di imporre agli operatori del settore postale una semplice partecipazione al finanziamento dei costi operativi delle ANR di tale settore. Infatti, se è vero che il verbo «contribuire» può essere inteso come riferito alla partecipazione a un’attività in comune, quest’ultimo non implica, tuttavia, l’intervento di finanziamenti provenienti dal bilancio dello Stato. Al contrario, tenuto conto della formulazione molto generica della stessa disposizione, se ne deve dedurre che agli Stati membri viene riconosciuto un ampio margine di discrezionalità per quanto riguarda la determinazione delle fonti del sistema di finanziamento delle ANR responsabili del settore postale.

[…]

49. Ciò premesso, nella presente causa è pacifico che la misura di cui trattasi, consistente nell’imporre in modo uniforme, a tutti gli operatori del settore postale, un medesimo obbligo di finanziamento e, in particolare, una medesima aliquota di contribuzione, senza tener conto del grado di intensità dell’attività di regolamentazione dell’ANR rispetto alle prestazioni di servizi effettuate da ciascun operatore, è idonea a garantire la realizzazione dell’obiettivo perseguito o che la normativa nazionale persegue un siffatto obiettivo in modo coerente. Del resto, poiché l’obiettivo di tale misura nazionale è, in sostanza, quello di garantire all’ANR interessata il finanziamento più ampio possibile, che possa consentirle di adempiere i suoi compiti in piena indipendenza, detta misura deve, in linea di principio, essere considerata idonea a garantire la realizzazione di un siffatto obiettivo.

[…]

52. Alla luce del margine di discrezionalità menzionato al punto 38 della presente sentenza, il principio di proporzionalità nonché l’articolo 9, paragrafo 2, secondo comma, quarto trattino, e paragrafo 3, della direttiva 97/67 non possono essere interpretati nel senso che debba esistere una correlazione precisa tra l’importo del contributo imposto a un operatore e i costi effettivamente sostenuti dall’ANR interessata per la sua attività di regolamentazione nei confronti di tale operatore ”.

Alla luce di tali principi, la scelta del legislatore nazionale di applicare un’aliquota uniforme rientra nell’ampio margine di discrezionalità riconosciuto agli Stati membri per garantire il finanziamento delle autorità di vigilanza, non ravvisandosi alcuna violazione dei parametri costituzionali ed europei evocati dalla ricorrente.

9. Con un ulteriore profilo di doglianza, la società ricorrente sostiene l’illegittimità della gravata delibera per avere previsto un contributo per il finanziamento della attività dell’Autorità in qualità di Coordinatore dei Servizi Digitali sulla base di una stima dei relativi costi che sarebbe sproporzionata e arbitraria, sostenendo che il contributo sarebbe stato imposto per attività non ancora avviate che non potrebbero essere ragionevolmente concluse entro l’anno, affermando che la stima dei costi sarebbe del tutto irrealistica e non terrebbe conto delle risorse effettivamente necessarie.

Sostiene inoltre che la relazione tecnico-finanziaria di cui all’allegato A, che costituisce il presupposto sulla cui base è stato individuato il fabbisogno, renderebbe la delibera illegittima, non fornendo una chiara ed analitica indicazione dei costi finanziati per mezzo del contributo imposto, in violazione del canone di trasparenza così come interpretato alla luce della giurisprudenza europea e nazionale e del considerando 111 del regolamento (UE) 2022/2065.

Si contesta quindi l’attendibilità della stima degli oneri in capo all’Autorità e l’incongruità tra l’ammontare del gettito derivante dalla contribuzione e le risorse stimate per l’esercizio delle funzioni, che emergerebbe dal raffronto tra l’art. 15, comma 5, del D.L. n. 123 del 2023, come convertito con L. n. 159 del 2023, e la delibera impugnata.

Le censure sono infondate.

Invero, il considerando 111 DSA impone un principio di stretta proporzionalità tra costi sostenuti dall’autorità per l’esercizio dell’attività di Coordinatore dei Servizi Digitali e contributo effettivamente imposto, stabilendo che gli Stati Membri possano introdurre meccanismi di finanziamento “ basati su un contributo per le attività di vigilanza a carico dei prestatori di servizi intermediari a norma del diritto nazionale conforme al diritto dell’Unione, nella misura in cui sia imposto ai prestatori di servizi intermediari che hanno lo stabilimento principale nello Stato membro in questione, sia strettamente limitato a quanto necessario e proporzionato per coprire i costi per l’adempimento dei compiti conferiti alle autorità competenti a norma del presente regolamento […] ”.

L’art. 15, comma 5, del D.L. n. 123 del 2023 prevede che “ Gli oneri derivanti dal presente articolo sono determinati in 4.005.457 euro per l’anno 2024, 4.125.590 euro per l’anno 2025, 3.903.136 euro per l’anno 2026 […]. Ad essi si provvede mediante un contributo di importo pari allo 0,135 per mille del fatturato […]”.

La norma dispone altresì al penultimo periodo che “ Eventuali variazioni della misura e delle modalità di contribuzione, per gli anni successivi, possono essere motivatamente adottate dall’Autorità, con propria deliberazione, nel limite massimo dello 0,5 per mille del fatturato risultante dall’ultimo bilancio approvato ”.

In stretta esecuzione del citato art. 15 comma 5, l’art. 2 della delibera 270/24/CONS ha previsto che “ Le imprese operanti nel settore dei servizi intermediari […] contribuiscono alle spese di funzionamento dell’Autorità versando un contributo pari allo 0,135 per mille dei propri ricavi derivanti dalla fornitura di servizi intermediari […] ”.

Ciò premesso, il legislatore ha previsto per l’annualità 2024 un’aliquota 0,135 per mille del fatturato risultante dall’ultimo bilancio approvato dai prestatori dei servizi intermediari stabiliti in Italia per far fronte agli oneri per le nuove funzioni orientativamente stimate in 4.005.457 euro – attesa l’assoluta novità del contributo e l’assenza di dati storici attendibili sulla platea dei soggetti obbligati e del loro fatturato – ai fini degli obblighi di copertura finanziaria di cui all’art. 81, comma 3, Cost. e di cui all’art. 17, comma 1, l. 196/2009 (legge di contabilità pubblica e finanziaria) che prevedono rispettivamente che “ Ogni legge che importi nuovi o maggiori oneri provvede ai mezzi per farvi fronte ”, “ ciascuna legge che comporti nuovi o maggiori oneri indica espressamente, per ciascun anno e per ogni intervento da essa previsto, la spesa autorizzata, che si intende come limite massimo di spesa, ovvero le relative previsioni di spesa, provvedendo alla contestuale copertura finanziaria dei medesimi oneri ai sensi del presente comma ”.

Dagli atti di causa e dalle memorie dell’Autorità resistente (non contestate sul punto) emerge che l’Autorità ha tuttavia percepito soltanto una somma complessiva accertata pari ad euro 925.000,00 a titolo di contributi per le funzioni di Coordinatore dei Servizi Digitali.

Per il 2024, nella propria relazione tecnico-finanziaria contenuta nell’allegato A alla delibera impugnata, l’Autorità ha quindi stimato un ammontare complessivo di oneri pari a circa 1,5 milioni di euro, meno della metà di quanto orientativamente preventivato dal legislatore ai soli fini della copertura finanziaria (4.005.457 euro), ma significativamente superiore rispetto ai 925.000 euro al momento incassati, secondo quanto dichiarato dalla Autorità resistente nelle proprie memorie.

Conseguentemente non risulta dimostrata l’attualità della violazione del principio di stretta proporzionalità di cui al considerando 111 del regolamento DSA, non essendo possibile, allo stato, definire il gettito effettivo conseguibile dall’Autorità, anche tenuto conto di quanto rappresentato dalla stessa negli scritti difensivi in ordine al fatto che “ il contributo versato ad oggi ai sensi della delibera impositiva gravata per l’anno 2024 ammonta a euro 925.000,00 (novecentoventicinquemila/00) a fronte di un fabbisogno stimato di euro 1.500.000,00 (unmilionecinquecentomila/00) ”.

L’art. 15, comma 5, D.L. n. 123 del 2023 e la delibera gravata non risultano in ogni caso violativi di tale principio di stretta proporzionalità, atteso che l’Autorità, qualora dovesse ricevere per l’annualità in trattazione delle somme ampiamente eccedenti il fabbisogno effettivo, in difformità al citato principio eurounitario, dovrà attivare per le annualità successive il meccanismo di cui al penultimo periodo della medesima disposizione, riducendo proporzionalmente le aliquote previste per gli anni successivi in modo da ripristinare il parametro di proporzionalità imposto dal regolamento DSA.

In tal senso il citato meccanismo correttivo che consente all’Autorità di modificare le aliquote nel limite massimo dello 0,5 per mille del fatturato viene a configurarsi non come una facoltà ma come un potere-dovere dell’amministrazione finalizzato ad operare una correzione ex post , in aumento o diminuzione, del gettito in modo da recuperare una complessiva proporzionalità dei contributi nelle annualità successive, in ossequio al principio imposto dal regolamento DSA.

Ulteriormente, quanto alla dedotta violazione del principio di trasparenza dei costi, occorre considerare che, per un verso, l’Allegato A della Delibera 270/24/CONS contiene l’elenco delle attività intraprese da GC nel 2024 in qualità di coordinatore dei servizi digitali (destinate ad essere appunto finanziate attraverso il Contributo DSC) e la stima dei costi per lo svolgimento delle suddette attività; per l’altro, che il 2024 rappresenta il primo anno nel quale GC esercita le nuove competenze di cui al Regolamento DSA, con la conseguenza che i costi preventivati concernono (anche) le spese di avvio e di predisposizione organizzativa strumentali all’esercizio delle competenze attribuite dal DSA all’Autorità, pur se, in concreto, le relative attività non siano state interamente portate a compimento nel corso dello stesso anno 2024.

Va aggiunto, infine, che non risulta pertinente il richiamo in proposito operato dalla ricorrente alla giurisprudenza del Consiglio di Stato (Sez. VI, 12.7.2023, n. 6828) relativa alla disciplina regolatoria del contributo nel settore delle telecomunicazioni e, in particolare, all’art. 12 della Direttiva 2002/20/CE, disciplina che prevede l’obbligo di pubblicazione di un puntuale rendiconto che consenta di verificare l’esatta rispondenza delle attività indicate (e dei relativi costi) a quelle rientranti nell’alveo applicativo del medesimo art. 12 della suddetta Direttiva.

Infatti, nel settore regolato dal Regolamento DSA non è rinvenibile un obbligo di pubblicazione del rendiconto analitico, simile a quello sancito per il settore delle comunicazioni elettroniche, con la conseguenza che la redazione di un simile rendiconto non è necessaria affinché sia garantita in modo trasparente la determinazione dei costi da finanziare.

In conclusione, alla luce delle argomentazioni sopra esposte, il ricorso si palesa in parte inammissibile e in parte infondato, nei termini innanzi specificati.

10. La novità delle questioni esaminate giustifica l’integrale compensazione delle spese di giudizio.

P.Q.M.

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il Lazio (Sezione Quarta), definitivamente pronunciando sul ricorso, come in epigrafe proposto, in parte lo dichiara inammissibile e in parte lo respinge.

Spese compensate.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall’autorità amministrativa.

Così deciso in Roma nelle camere di consiglio dei giorni 29 ottobre 2025, 5 novembre 2025, con l’intervento dei magistrati:

RA ME, Presidente

AR Scali, Primo Referendario

SE AU, Referendario, Estensore

L'ESTENSORE	IL PRESIDENTE
SE AU	RA ME

IL SEGRETARIO