REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE DI APPELLO DI CATANIA
SEZIONE LAVORO composta dai magistrati dott.ssa Graziella Parisi Presidente relatore dott.ssa Marcella Celesti Consigliere dott.ssa Valeria Di Stefano Consigliere ha emesso la seguente
SENTENZA nella causa iscritta al n. 1061/2021 R.G., promossa da
(cod. fisc. ), Parte_1 P.IVA_1
in persona del presidente legale rappresentante pro tempore, rappresentato e difeso, dagli Avv.ti M. Galeano, M. R. Battiato e I. Marcedone
Appellante
CONTRO
(cod. fisc. ), rappresentato e difeso CP_1 C.F._1
dall'Avv.ti G. Pasqua e R. Pasqua
Appellato
e nei confronti di

CP_2
SVOLGIMENTO DEL PROCESSO
Con ricorso depositato in data 24.1.2020, proponeva opposizione CP_1
avverso l'avviso di addebito n. 598 2019 00022623 85, con il quale era stata richiesta la somma di euro 9.738,36 per contributi Gestione Commercianti per il periodo da gennaio a dicembre 2013, sulla base di un accertamento effettuato dall'amministrazione finanziaria, impugnato davanti alla competente Commissione tributaria. Lamentava la violazione dell'art. 24 c. 3 d.lgs. n. 46 del 1999, che impediva all'istituto di iscrivere a ruolo in difetto di un provvedimento esecutivo del giudice. Nel merito contestava la legittimità dell'accertamento fiscale riportandosi integralmente alle motivazioni di cui al ricorso proposto in sede tributaria, allegato in atti. L' si costituiva contestando la domanda. Pt_1
Il Tribunale di Siracusa, in funzione di giudice del lavoro, con sentenza n. 450 del 5.3.2021 accoglieva l'eccezione ex art. 24 d.lgs. n. 46/1999, tenuto conto che il ricorrente aveva provato che, alla data di formazione dell'avviso di addebito da parte dell' , era già pendente il ricorso avverso l'accertamento compiuto dall'Agenzia Pt_1
delle Entrate presso la Commissione tributaria provinciale di Siracusa;
pertanto annullava l'avviso di addebito e condannava l' al pagamento delle spese di lite. Pt_1
Con atto del 2.9.2021 l'istituto proponeva appello avverso la citata sentenza, chiedendone l'integrale riforma con vittoria di spese di entrambi i gradi del giudizio.
Al gravame resisteva l'appellato, il quale rappresentava di essere stato dichiarato fallito, unitamente alla e agli altri soci, Parte_2
chiedendo l'interruzione del giudizio.
Disposta l'integrazione del contraddittorio nei confronti della società di cartolarizzazione, parte del giudizio di primo grado, la stessa si costituiva a mezzo dell' , suo rappresentante in virtù della procura a rogito del notaio Pt_1 [...]
n. 37521 del 3.7.2014, allegata alla memoria di costituzione. Eccepiva il Per_1
proprio difetto di legittimazione passiva ed insisteva, in subordine, nell'accoglimento dell'appello proposto dall' . Pt_1
La causa non veniva interrotta in quanto con note del 19.9.2023 l'appellato rilevava che la curatela del fallimento aveva deciso di non costituirsi nel presente giudizio lasciando la possibilità alla parte, , di costituirsi in proprio, CP_1
circostanza documentata con le successive note del 10.7.2024.
La causa è stata decisa all'esito dell'udienza del 5 dicembre 2024, fissata ai sensi dell'art. 127 ter c.p.c., scaduti i termini assegnati alle parti per il deposito di note telematiche. MOTIVI DELLA DECISIONE
1. Con unico articolo motivo di appello l'istituto previdenziale lamenta l'errata interpretazione, da parte del primo giudice, dell'art. 24, comma 3, D.Lgs. 46/1999.
Rileva in proposito che costituisce principio affermato dalla Suprema Corte, ribadito con sentenza n.11246/2017, quello secondo cui in tema di riscossione di contributi e premi assicurativi, il giudice dell'opposizione alla cartella esattoriale che ritenga illegittima l'iscrizione a ruolo, ai sensi dell'art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999, per difetto di un provvedimento giudiziale esecutivo sull'impugnazione dell'accertamento, non può limitarsi a dichiarare tale illegittimità, ma deve esaminare nel merito la fondatezza della domanda di pagamento dei contributi, valendo gli stessi principi che governano l'opposizione a decreto ingiuntivo (Cass. n. 14149 del
06/08/2012; Cass. n. 16203 del 16/06/2008).
Sostiene che, conseguentemente, l'intervenuta formazione e notifica dell'avviso di addebito non preclude al giudice di esaminare il merito della controversia, contenendo l'opposizione necessariamente in sé anche una domanda di accertamento negativo del credito.
Affronta, pertanto, tutti gli aspetti dell'accertamento fiscale che ha dato luogo al maggior reddito, fonte dell'obbligazione contributiva, riportando sui singoli punti il contenuto del processo verbale di constatazione.
2. L'appellato costituendosi rileva che l'unico elemento fornito dall'istituto a fondamento della pretesa contributiva è l'accertamento fiscale dell'Agenzia delle
Entrate, privo del carattere della definitività, in quanto impugnato dinanzi la
Commissione tributaria. Rileva, inoltre, che l'istituto con l'atto di appello ha ampliato il contenuto delle difese e, conseguentemente e inammissibilmente, il thema decidendum.
3. Sul punto osserva il collegio che l' , proposto il motivo di appello sulle Pt_1
conseguenze della violazione dell'art. 24 dlgs n. 46/99, ha riproposto tutte le difese già esposte in primo grado. In ogni caso, trattasi di mere difese, atteso che a fronte del richiamo, senza alcuna specificazione, fatto in primo grado dall'appellato a tutti i motivi di cui al ricorso avverso l'accertamento fiscale, allegato agli atti, l' ha Pt_1
allegato alla memoria l'accertamento dell'Agenzia delle Entrate e il processo verbale di constatazione, di cui nell'atto di appello vengono riportati ampi stralci.
4. Va, adesso, esaminata la questione del potere dell' di rappresentare la Pt_1
società di cartolarizzazione, rimasta in primo grado contumace.
Invero, la procura del notaio di Tivoli del 3/7/2014 n. Persona_1
37251/5762, allegata alla memoria di costituzione dell' per conto della Pt_1 CP_2
non attribuisce all'istituto il potere di rappresentare la società per i crediti non
[...]
ceduti, quali sono, per stessa ammissione dell'istituto quelli oggetti del presente giudizio.
La società, a fronte della regolarità della notifica, va, quindi, dichiarata contumace.
E tuttavia, la questione del difetto di legittimazione passiva può essere rilevata d'ufficio e, nel caso in esame, va dichiarata in quanto i contributi oggetto del presente giudizio, relativi all'anno 2013, non sono oggetto di cessione, normativamente limitata ai crediti del 2005.
5. Ciò posto, il motivo di appello relativo alle conseguenze della violazione dell'art. 24 dlgs n. 46/1999, per avere l'istituto emesso l'avviso di addebito in pendenza del giudizio dinanzi la Commissione tributaria avente ad oggetto l'accertamento fiscale da cui è scaturito il debito contributivo è fondato.
L'art. 24 al comma 3 dlgs n. 46/1999 stabilisce che “Se l'accertamento effettuato dall'ufficio è impugnato davanti all'autorità giudiziaria, l'iscrizione a ruolo è eseguita in presenza di provvedimento esecutivo del giudice”.
La norma opera anche nell'ipotesi in cui l'accertamento giudizialmente contestato non è eseguito dallo stesso ente previdenziale, bensì da altro ufficio pubblico come l'Agenzia delle entrate;
“né è necessario, ai fini della non iscrivibilità
a ruolo, che, in quest'ultima ipotesi, l' sia messo a conoscenza Pt_1
dell'impugnazione dell'accertamento innanzi al giudice tributario” (Cassazione civile sez. lav., 09/04/2014, n.8379). Correttamente, pertanto, il tribunale ha affermato l'illegittimità dell'iscrizione a ruolo ed ha annullato l'avviso di addebito.
E tuttavia “In tema di riscossione di contributi e premi assicurativi, il giudice dell'opposizione alla cartella esattoriale che ritenga illegittima l'iscrizione a ruolo
(nella specie, ai sensi dell'art. 24, comma 3, del d.lg. n. 46 del 1999, per difetto di un provvedimento giudiziale esecutivo sull'impugnazione dell'accertamento) non può limitarsi a dichiarare tale illegittimità, ma deve esaminare nel merito la fondatezza della domanda di pagamento dell'istituto previdenziale, valendo gli stessi principi che governano l'opposizione a decreto ingiuntivo” (Cassazione civile sez. lav.,
06/08/2012, n.14149; cfr. anche Cass. civ. n. 17858/2018 e n. 12025/2019).
Sotto tale profilo la sentenza impugnata è erronea, non essendosi pronunciata sul merito della pretesa contributiva.
6. Bisogna, a questo punto, esaminare i vari punti dell'accertamento fiscale, al fine di vagliarne o meno la fondatezza alla luce delle difese dell'appellato, proposte in primo grado (mediante il richiamo al ricorso in sede tributaria) come motivi di opposizione all'avviso di addebito.
E' opportuno preliminarmente riportare i primi commi dell'art. 109 TUIR (DPR
917/1986), atteso che sono state accertate plurime violazioni di tale norma:
“

1. I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza;
tuttavia i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.


2. Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza:
a) i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà;
b) i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi;

c) per le società e gli enti che hanno emesso obbligazioni o titoli similari la differenza tra le somme dovute alla scadenza e quelle ricevute in dipendenza dell'emissione è deducibile in ciascun periodo di imposta per una quota determinata in conformità al piano di ammortamento del prestito”.
6.1 La prima violazione riguarda i ricavi della produzione e vendita di energia elettrica prodotta da un impianto fotovoltaico, avendo la società ricevuto, in data
23.8.2017, un accredito del contributo in conto energia per complessivi euro
152.359,95, imputati tra i componenti positivi del conto economico del 2015 e del
2016; gli accertatori hanno quantificato, sulla base della produzione energetica dell'anno, la somma da imputare al 2013 in euro 24.263,62. L'appellato giustifica l'omessa contabilizzazione della somma tra i ricavi dell'anno 2013 adducendo degli impedimenti: “è stato inibito l'accesso al portale GSE, unica fonte da cui erano ricavabili i dati relativi alla produzione di energia, per avere omesso l'invio della dichiarazione al consumo relativa all'anno 2008. Ciò ha determinato sia la sospensione dell'erogazione delle tariffe incentivanti, sia la impossibilità di poter accedere ai dati necessari alla quantificazione del contributo, la sospensione si è protratta dal mese di giugno 2011 al mese di luglio 2017”. La circostanza, che dovrebbe giustificare il fatto pacifico della omessa imputazione di ricavi al conto economico dell'anno 2013, quale deroga alla regola generale di cui alla norma sopra richiamata, è solo affermata dall'appellato, che nulla ha documentato in merito. 6.2 Il secondo punto riguarda una serie di fatture relative a prestazioni rese in anni precedenti il 2013, per le quali ci sarebbe la violazione della regola generale per cui “le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate”, derogabile qualora “nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare”.
L'appellato adduce degli errori (“si eccepisce che il riferimento al protocollo
5238 è errato (si riferisce ad acquisiti di merci di competenza anno 2013), come risulta chiaramente dall'allegata fattura”), ovvero la non contrattualizzazione di alcuni servizi, con conseguente impossibilità di determinare con certezza l'ammontare dovuto prima della emissione della fattura, nonché un ulteriore errore nella datazione di una transazione. Anche questi rilievi, che, si ribadisce, dovrebbero giustificare la deroga alla regola generale, non sono documentati dall'appellato, che, nella memoria difensiva in appello richiama varia documentazione non allegata né in primo grado né nel presente giudizio.
6.3 La terza contestazione riguarda delle spese per acconto per delle prestazioni.
L'Agenzia delle Entrate ritiene violata la regola secondo cui “le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate”, per cui le operazioni descritte in fattura assumerebbero la veste di semplici operazioni finanziarie, estranee agli accadimenti economici dell'esercizio.
assume che tali spese riguardano compensi professionali contrattualizzati CP_1
per i quali era previsto un corrispettivo trimestrale: la dicitura acconto sarebbe relativa alla periodicità infrannuale del compenso;
quanto al prot. n. 2543 rileva che l'operazione non ha riguardato il conto economico dell'anno 2013, bensì quello del
2012; per i prot. nn. 16472 e 13475 afferma che le fatture in cui è indicata la dicitura
“acconto” sono in effetti “a saldo”, come dovrebbe evincersi dalla relativa fattura.
Anche in questo caso l'appellato richiama, a fondamento delle sue difese documentazione (contratto per compensi professionali con pagamento trimestrale e dichiarazione del percipiente, copia della pagina del libro giornale, fattura a saldo) che non produce in giudizio. 6.4 La quarta contestazione attiene all'integrale deduzione di alcuni costi, riguardanti la costruzione (compresi calcoli e progettazione) di un immobile:
l'Agenzia delle Entrate ritiene che andavano capitalizzati in capo all'immobile e dedotti, quali ammortamenti, per la quota inerente all'esercizio, ai sensi dell'art. 110 comma 1 lett. b) del TUIR. L'appellato sostiene che il costo per materiale di risulta, in quanto “di tipo misto per demolizione” non poteva incrementare il costo della nuova costruzione;
aggiunge, poi: “in relazione alla fattura di acquisto documentata con protocollo IVA 15966, si eccepisce che trattasi di costo per l'espletamento della pratica di rilascio di autorizzazione amministrativa per le insegne dell'attività, quindi, trattasi di costo per prestazioni professionali non capitalizzabili.
In relazione ai documenti di acquisto protocollo 4791, 15656, 7692, 9864, 15967 la società ne eccepisce la natura di costo di esercizio non ammortizzabile e sta acquisendo la relativa documentazione, con riserva di produrla nel corso del giudizio”.
Ancora una volta, a fronte dell'esame delle fatture (e delle relative descrizioni) riguardanti i costi interamente dedotti dalla società, l'appellato adduce delle diverse circostanze al fine di giustificarne l'operato, senza documentare quanto affermato o richiamando documentazione non allegata in atti.
6.5 La quinta contestazione riguarda la deduzione di costo carburante non deducibile per incompleta compilazione della relativa scheda (carenza della indicazione dei chilometri percorsi), come prescritto dalla normativa che regola la materia (DPR n. 444 del 1997).
non nega la circostanza, ma si difende richiamando il provvedimento del CP_1
direttore dell'Agenzia delle Entrate n. 7203/2018, che avrebbe esteso l'esenzione dall'obbligo della scheda carburanti previsto dall'art. 7 D.L. n. 70/2011 per i pagamenti effettuati a mezzo carte di credito, di debito o prepagate, anche a quelli effettuati a mezzo assegni.
L'art. 19 – bis1 del DPR n. 633/1972, ai sensi del quale è stato emesso il provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate sopra richiamato prevede che “d) l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di carburanti e lubrificanti destinati ad aeromobili, natanti da diporto e veicoli stradali a motore, nonché alle prestazioni di cui al terzo comma dell'articolo 16 e alle prestazioni di custodia, manutenzione, riparazione e impiego, compreso il transito stradale, dei beni stessi, é ammessa in detrazione nella stessa misura in cui é ammessa in detrazione l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di detti aeromobili, natanti e veicoli stradali a motore. L'avvenuta effettuazione dell'operazione deve essere provata dal pagamento mediante carte di credito, carte di debito o carte prepagate emesse da operatori finanziari soggetti all'obbligo di comunicazione previsto dall'articolo 7, sesto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 605, o da altro mezzo ritenuto parimenti idoneo individuato con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle entrate”. L'individuazione del mezzo di pagamento ritenuto idoneo da parte del direttore dell'Agenzia delle Entrate, cui rimanda la norma, non può ovviamente avere efficacia per un periodo precedente, atteso che nessuna portata interpretativa della disciplina legale può essergli attribuita. Inoltre, al fine di dimostrare la correttezza delle varie operazioni di acquisto del carburante nella memoria difensiva si richiama una perizia giurata che non si rinviene in atti.
6.6 Il punto 6 attiene alla deduzione di costi di viaggi e soggiorni effettuata in violazione dell'art. 109 comma 5 TUIR.
La norma prevede che “le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, diverse da quelle di cui al comma 3 dell'articolo 95, sono deducibili nella misura del 75 per cento”. Dal processo verbale di constatazione emerge che la detrazione è stata effettuata per intero e l'Agenzia delle Entrate ha recuperato il 25% non detraibile. Non si comprende l'affermazione che si legge in memoria per cui “non c'è alcuna relazione tra la presunta norma violata e la fattispecie ritenuta violata”.
6.7 Ulteriore contestazione riguarda la violazione dell'art. 99 comma 1 del TUIR per avere la società stanziato nell'anno 2013 la dovuta al Per_2 Controparte_3
relativa a tale annualità, non deducibile in tale anno, in quanto la norma sopra richiamata prevede che “la altre imposte sono deducibili nell'esercizio in cui avviene il pagamento” e non il semplice stanziamento.
Sul punto nulla contesta, adducendo un aumento in dichiarazione dei CP_1
redditi di euro 107.390,00, di cui per euro 32.809,14, che non incide sulla Per_2
violazione contestata.
6.8 Infine, è stata esclusa la deducibilità di alcuni ammortamenti per ragioni varie.
In primo luogo, è stata esclusa la deducibilità di alcuni costi relative a fatture con descrizioni troppo generiche (nella specie “lavori in muratura”).
Quindi è stata contesta la deducibilità degli ammortamenti nella misura effettuata dalla società per alcune immobilizzazioni riguardanti la realizzazione di impianti elettrici, per i quali si applica il medesimo coefficiente di ammortamento previsto per gli immobili: “Nella voce immobili vanno quindi classificati solo gli impianti che, privi di una specifica individualità, costituiscono normale e indispensabile complemento di ogni edificio, quali l'impianto idraulico e quello elettrico di base, e conseguentemente contabilizzati con il medesimo coefficiente di ammortamento”.
Ancora per un impianto fotovoltaico l'accertamento ritiene applicabile il coefficiente di ammortamento previsto per le centrali termoelettriche, in assenza di un'apposita previsione riguardante tale tipo di impianti.
Infine, i ponteggi, in quanto attrezzature tipiche di imprese edili vengono considerati beni estranei all'attività esercitata dalla società e, pertanto, non ammortizzabili.
Quanto alla non deducibilità dei costi per fatture generiche l'appellato richiama apposite relazioni tecniche in cui, oltre alla indicazione dei lavori effettuati sugli immobili viene stilato anche un computo metrico, per verificarne la congruità rispetto alle fatture emesse. Di tale relazione non vi è traccia in atti.
Per contestare il recupero relativo alla quota di ammortamento degli impianti elettrici l'appellato si riporta ad una documentazione che dovrebbe attestare che tali lavori sono relativi alla fornitura e posa in opera di corpi illuminanti, non di impianti elettrici facenti parte integrante dell'immobile. Tale documentazione non è stata prodotta.
Adduce poi che gli immobili cui si riferiscono gli impianti elettrici non erano di proprietà della società, ma condotti in locazione, come sarebbe attestato dalla dichiarazione rilasciata dall'impresa che ha effettuato i lavori, per cui “i costi in questione avrebbero dovuto subire un ammortamento per la durata che va dal completamento dei lavori (2006) al 2015/2017, non quindi 33 anni o 16 anni come determinato erroneamente dall'Ufficio”. Ancora una volta il collegio rileva che tali circostanze non risultano documentate in giudizio. Lo stesso dicasi riguardo il recupero per le spese per linee e quadri elettrici: l'appellato sostiene che trattasi di cavi elettrici non interrati né murati, ma posati in canali o cavidotti (“Si tratta quindi di corpi autonomi rispetto all'immobile (impianti, quindi) e non incorporati nello stesso, come vorrebbe far credere l'Agenzia delle Entrate”). Anche tale circostanza non risulta documentata, nella memoria viene richiamato un contratto che non risulta prodotto.
Appare, poi, corretta l'applicazione agli impianti fotovoltaici del coefficiente di ammortamento previsto per le centrali termoelettriche, non potendo certo assimilarsi un impianto di produzione di energia ad un semplice impianto elettrico.
In ordine ai ponteggi si legge in memoria che “sono stati acquistati ed utilizzati in occasione dell'inizio lavori di edificazione in Via Servi di Maria, come si evince dal certificato di agibilità che si allega….L'acquisto è sato quindi effettuato anche in previsione del successivo utilizzo di ponteggi per la realizzazione dell'immobile avvenuto in economia.
Successivamente alla costruzione dell'immobile, i ponteggi sono comunque utilizzati nelle opere di manutenzione degli immobili di proprietà della società”.
Sono osservazioni che non contraddicono le motivazioni poste alla base del recupero: si tratta di beni estranei all'attività esercitata dalla Gemar S.n.c.
Supermercati e, in quanto tali, non ammortizzabili. 7. Pertanto, accogliendo l'appello, in riforma della sentenza impugnata, CP_1
va condannato al pagamento in favore dell' della somma di euro
[...] Pt_1
9.454,36, somma portata dall'avviso di addebito per contributi, sanzioni ed interessi, con esclusione degli oneri di riscossione.
8. Le spese di entrambi i gradi seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo secondo le previsioni del DM n. 55/2014 per le cause di valore compreso tra euro 5.201,00 ed euro 26.000,00 in ragione dell'attività difensiva espletata.
Non si provvede sulle spese nei confronti della società di cartolarizzazione, rimasta contumace.


P.Q.M.


LA CORTE D'APPELLO definitivamente pronunciando: accoglie l'appello e, in parziale riforma della sentenza impugnata, dichiara il difetto di legittimazione passiva della e condanna al CP_2 CP_1
pagamento in favore dell' della somma di euro 9.454,84; Pt_1
condanna l'appellato al pagamento delle spese di entrambi i gradi di giudizio che liquida in euro 3.000,00, quanto al giudizio di primo grado, ed in euro 3.200,00, quanto al presente grado di appello, oltre spese generali;
nulla per le spese nei confronti della parte contumace.
Così deciso in Catania, nella camera di consiglio della sezione lavoro, all'esito dell'udienza del 5 dicembre 2024.
Il Presidente relatore
dott.ssa Graziella Parisi