CASS
Sentenza 7 marzo 2024
Sentenza 7 marzo 2024
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. III, sentenza 07/03/2024, n. 9693 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 9693 |
| Data del deposito : | 7 marzo 2024 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso proposto da IA US, nato a [...] il [...], avverso la sentenza del 23-01-2023 della Corte di appello di Lecce;
visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal consigliere Fabio Zunica;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale dott. ET Molino, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udito l'avvocato Luigi Rocco Corvaglia, difensore di fiducia del ricorrente, il quale ha insistito nell'accoglimento del ricorso. Penale Sent. Sez. 3 Num. 9693 Anno 2024 Presidente: ANDREAZZA GASTONE Relatore: ZUNICA FABIO Data Udienza: 08/11/2023 RITENUTO IN FATTO 1. Con sentenza del 23 gennaio 2023, la Corte di appello di Lecce confermava la decisione emessa dal Tribunale di Lecce il 18 giugno 2020, con la quale US IA era stato condannato alla pena, condizionalmente sospesa, di 1 anno e 6 mesi di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all'art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, a lui contestato per avere indicato, quale legale rappresentante della AR Automobili s.r.I., con sede in Melpignano, nelle dichiarazioni relative all'anno 2013, elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo (non dichiarando un volume di affari pari a 2.318.914,75 con VA evasa pari a 498.502 euro e redditi per l'importo di euro 2.236.384,75, con RE evasa pari a 615.000 euro), utilizzando a tal fine mezzi fraudolenti, consistiti nell'avvalersi di società cartiere stabilite nella Repubblica Ceca che vendevano i veicoli rilasciando fatture senza l'addebito VA a clienti privati legati alla AR da mandati privi di effetti giuridici ed elaborati solo al fine di schermare l'acquisto diretto dei veicoli UE da parte della AR, che procedeva a ritirare i veicoli in Germania e a immatricolarli per il tramite della RI Motor s.r.l.; fatto commesso in Melpignano il 9 settembre 2014. Veniva altresì confermata la statuizione con cui era stata disposta la confisca della somma di 1.113.502 euro, ovvero di beni di valore corrispondente nella disponibilità dell'imputato. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello salentina, IA, tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando sei motivi. Con il primo, è stata eccepita la violazione dell'art. 429, comma 1, lett. C cod. proc. pen., in relazione alla genericità del capo di imputazione, nel quale si fa riferimento a fatture di cui non è dato conoscere né il numero, né l'importo, né gli emittenti, né i destinatari, non chiarendosi nemmeno se si tratta di operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti, mentre, quanto ai mandati, che si indicano privi di effetti giuridici, non si precisa né quale sia la ragione dell'invalidità, né chi siano i soggetti che li hanno rilasciati, non avendo tali omissioni consentito all'imputato di esercitare compiutamente il diritto di difesa. Con il secondo motivo, la difesa lamenta la violazione degli art. 220 disp. att. cod. proc. pen., 63 e 199 cod. proc. pen., evidenziando che, a differenza di quanto sostenuto nella sentenza impugnata, il Tribunale ha utilizzato integralmente il contenuto del processo verbale di contestazione redatto dalla Agenzia delle Entrate, ivi comprese le dichiarazioni rese da RL RT, moglie del ricorrente, il 13 settembre 2016, quando già erano emersi indizi di reità in relazione alla presunta frode in capo alla AR, per cui le dichiarazioni della RT, che hanno costituito il punto di partenza della verifica degli accertatori, o erano inutilizzabili perché, essendo ella stata delegata dal marito, dovevano ritenersi provenienti dall'indagato e dunque essere assistite dalle garanzie ex art. 2 eg 63 cod. proc. pen., o erano nulle, perché, quale coniuge dell'indiziato, la Sputi doveva essere avvertita della facoltà di astensione ex art. 199 cod. proc. pen. Il terzo motivo è dedicato alla violazione degli art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, nonché 192, comma 2, 533 e 546 cod. proc. pen., censurandosi il ricorso alle presunzioni fiscali da parte dei giudici di merito, il che ha comportato in sede penale una non consentita inversione dell'onere probatorio analoga a quella operante nel sistema tributario, nonostante la diversità dei due procedimenti, posto che quello tributario mira al recupero del quantum evaso, mentre il procedimento penale è diretto ad accertare l'ascrivibilità o meno della condotta illecita all'imputato, per cui nel giudizio penale, a differenza di quello tributario, un fatto non può ritenersi provato solo perché il contribuente non è riuscito a fornire la prova necessaria a »superare il risultato ottenuto mediante il meccanismo presuntivo, come avrebbero fatto i giudici di merito. Con il quarto motivo, si contesta, sotto il duplice profilo della violazione degli art. 1704 cod. civ., 546 cod. proc. pen. e 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, e del vizio di motivazione, la conferma del giudizio di colpevolezza dell'imputato, rilevandosi che, a differenza di quanto ritenuto dall'Agenzia delle Entrate e di conseguenza dalla Corte di appello, il negozio giuridico posto in essere dalla AR è da qualificare come mandato con rappresentanza, per il quale la prestazione resa. dal mandatario al mandante non costituisce un'attività imponibile, non configurandosi un'autonoma prestazione di mandato;
i giudici di secondo grado, inoltre, sarebbero incorsi nel travisamento della prova, nel senso che, qualora fosse stata valutata la presenza dei mandati di rappresentanza sottoscritti dai diversi clienti mandanti (MO CO, DA DO ME e IA Zippo), il risultato del ragionamento sviluppato dalla sentenza impugnata sarebbe venuto meno, considerato che sarebbe stato provato il ruolo della AR di soggetto mandatario, venendo così meno il presupposto su cui si fonda la motivazione dei giudici di merito, essendo peraltro documentato che la AR ha emesso regolare fatture per le somme che ha ricevuto a titolo di compenso per l'intermediazione, essendo questa sì una prestazione tra mandante e mandatario rilevante dal punto di vista fiscale. Tutti gli importi incassati dalla AR, in ogni caso, sono stati regolarmente denunciati, registrati e assoggettati a VA e RE, come si evince dalle fatture rilasciate a MO CO e a DA ME. Aggiunge il ricorrente che non è possibile riscontrare in alcun modo la presenza della prova dell'evasione VA che l'Agenzia delle Entrate e i giudici di merito presumono sia stata perpetrata dalle società straniere Car Prague e RossoCorsa. Mere illazioni possono essere considerate le due circostanze evocate nel processo verbale di contestazione del 4 novembre 2016, ossia la presunta acquisizione di informazioni che avrebbero fornito (non si sa in che lingua) le Autorità fiscali della Repubblica Ceca, comunicazione mai allegata al verbale e tantomeno al 3 fascicolo per il dibattimento, e la mancata attività della società RossoCorsa, rispetto alla quale tuttavia non è stata avviata alcuna verifica fiscale all'estero, così come prive di valenza indiziaria risultano le ulteriori considerazioni svolte alle pagine 27 e 28 del processo verbale acquisito al fascicolo per il dibattimento. Mancherebbe inoltre la prova del dolo specifico richiesto dalla norma incriminatrice, essendosi la sentenza impugnata limitata a richiamare circostanze "altamente sospette" senza altro aggiungere, mentre sarebbe stato necessario provare che il ricorrente sapesse o meno che le diverse operazioni si inserivano in un'ipotesi di frode fiscale finalizzata all'evasione delle imposte, tanto più ove si consideri che il prezzo delle auto al cliente finale era del tutto in linea con i tariffari di settore e con i prezzi di mercato, come emerge dalla consulenza tecnica redata dal dr. Zizi e acquisita al fascicolo per il dibattimento, ciò a riprova della buona fede dell'imputato, che non era a conoscenza della presunta frode attuata dalle società straniere, fermo restando che senza l'intervento delle società ceche non sarebbe stato possibile effettuare questi acquisti, in quanto la AR non ha conoscenze del settore in Germania e non poteva ottenere sconti dai concessionari tedeschi, non essendo accreditata, per cui non avrebbe potuto affatto operare in modo economicamente accettabile nel settore della vendita via web senza l'intervento delle società ceche o di altri soggetti accreditati. Con il quinto motivo, la difesa deduce la violazione dell'art. 12 bis del d. Igs. n. 74 del 2000, evidenziando che i giudici di merito, in maniera acritica e apodittica, hanno determinato l'ammontare dell'imposta evasa utilizzando esclusivamente il processo verbale di contestazione dell'Agenzia delle Entrate e la decisione della Commissione Tributaria Provinciale di Lecce, omettendo l'esercizio di ogni autonomo potere, pervenendo così all'introduzione di una pregiudiziale tributaria non prevista nell'ordinamento giuridico. Con il sesto motivo, è stata infine eccepita la violazione degli art. 175 cod. pen. e 598, comma 5, cod. proc. pen., dolendosi la difesa della mancata concessione del beneficio della non menzione della condanna nel certificato penale, beneficio che può essere applicato anche d'ufficio dalla Corte di appello, non essendo stato spiegato nella sentenza impugnata perché è stata riconosciuta la sospensione condizionale della pena e non anche la non menzione. CONSIDERATO IN DIRITTO Il ricorso è complessivamente infondato. 1. Iniziando dal primo motivo, occorre evidenziare che l'eccezione difensiva circa l'asserita genericità del capo di imputazione è stata respinta dalla Corte di appello in base a due distinte rationes decidendi: in primo luogo, la questione è 4 stata ritenuta tardivamente sollevata solo con l'atto di appello, mentre avrebbe dovuto essere proposta in primo grado prima dell'apertura del dibattimento. Tale rilievo, per quanto corretto circa l'affermazione della natura di nullità relativa della indeterminatezza e genericità dell'imputazione (cfr. in tal senso Sez. 3, n. 19649 del 27/02/2019, Rv. 275749, Sez. 6, n. 50098 del 24/10/2013, Rv. 257910 e Sez. 5, n. 20739 del 25/03/2010, Rv. 247590), è tuttavia ancorato a un dato processuale erroneo, posto che dalla disamina del fascicolo processuale risulta che, all'udienza del 2 luglio 2019, fu eccepita, entro il termine di cui all'art. 491 cod. proc. pen., la genericità del capo di imputazione, per cui l'eccezione difensiva deve essere ritenuta tempestivamente proposta. Pertinente va invece considerata la seconda ratio decidendi, con cui è stato evidenziato che l'eccezione difensiva era comunque infondata nel merito, considerazione questa destinata evidentemente a superare il precedente aspetto. È stato infatti rilevato che l'imputazione elevata a carico di IA, come invero emerge dalla sua lettura, reca un'adeguata ed esaustiva indicazione degli elementi utili a circoscivere la condotta contestata sia dal punto di vista spazio- temporale, sia sotto il profilo dell'inquadramento giuridico del fatto, sia e soprattutto sotto l'aspetto contenutistico, essendo ampiamente illustrato il meccanismo fraudolento sotteso alla contestazione del reato ex art. 3 del d. n. 74 del 2000, giustificando la tipologia del delitto de quo, incentrato sul compimento delle ben descritte attività fraudolente, l'irrilevanza della mancata indicazione nel capo di imputazione delle fatture, come correttamento osservato nella sentenza impugnata, così come non risulta dirimente l'omessa specificazione dei mandati, che attengono a un profilo marginale dei fatti illeciti. Di qui l'infondatezza della doglianza difensiva. 2. Alla medesima conclusione deve pervenirsi anche per il secondo motivo. La difesa ha dedotto infatti l'inutilizzabilità delle dichiarazioni •ttl:eUtlIZOZIZM rese in sede di accertamento ispettivo dell'Agenzia delle Entrate dalla moglie dell'imputato RL RT il 13 settembre 2016, ma la Corte di appello ha già replicato al riguardo che in nessuna parte della sentenza di primo grado si è dato conto o si è utilizzato in qualche modo il contenuto delle dichiarazioni della RT, e anzi la stessa teste AR BA, firmataria del processo verbale di constatazione del 4 novembre 2016 è stata diffidata, durante la sua escussione in dibattimento, dal riferire il contenuto delle dichiarazioni della RT. Ne consegue che la doglianza difensiva risulta manifestamente infondata, a nulla rilevando che il giudice di primo grado, alla fine della ricostruzione dei fatti di causa, abbia richiamato, ritenendole corrette, "le determinazioni effettuate dall'Agenzia delle Entrate nel p.v.c. e riportate negli atti di accertamento confermati in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale di Lecce per l'anno 2013", essendo evidentemente tale affermazione riferita non al contenuto 5 delle dichiarazioni della moglie dell'imputato, che del resto occupano uno spazio marginale del processo verbale di constatazione, ma agli accertamenti fiscali compiuti dall'Agenzia delle Entrate nel corso della verifica ispettiva, accertamenti rispetto ai quali non sono stati dedotti specifici profili di inutilizzzabilità, né sono stati indicati eventuali violazioni procedimentali, dovendosi ribadire (cfr. Sez. 3, n. 54379 del 23/10/2018, Rv. 274131) che il processo verbale di constatazione, in quanto atto amministrativo extraprocessuale, costituisce prova documentale utilizzabile nel processo penale;
tuttavia, qualora emergano indizi di reato, occorre procedere secondo le modalità previste dall'art. 220 disp. att. cod. proc. pen., perché, altrimenti, la parte del documento redatta successivamente a detta emersione non può assumere efficacia probatoria, con la precisazione tuttavia che la violazione dell'art. 220 disp. att. cod. proc. pen., nel caso di specie non specificamente dedotta, non determina automaticamente l'inutilizzabilità dei risultati probatori acquisiti o la nullità dell'atto, se una tale sanzione non è prevista dalle norme del codice di rito a cui detta disposizione rimanda. 3. Passando al terzo e al quarto motivo di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria perché tra loro sostanzialmente sovrapponibili, occorre evidenziare che la conferma del giudizio di colpevolezza dell'imputato in ordine al reato a lui ascritto non presenta vizi di legittimità rilevabili in questa sede. Occorre evidenziare in proposito che le due conformi sentenze di merito, le cui motivazioni sono destinate a integrarsi per formare un apparato argonnentativo unitario, hanno compiuto un'adeguata disamina delle prove raccolte, valorizzando in particolare gli accertamenti svolti nel 2016 dall'Agenzia delle Entrate nei confronti della società AR Automobili s.r.I., il cui legale rappresentante era US IA. Dalla verifica svolta è emerso che la società amministrata dall'imputato aveva esposto nelle dichiarazioni presentate ai fini VA e IR elementi attivi inferiori a quelli effettivamente percepiti, compiendo operazioni fraudolente tese a occulare i ricavi percepiti e a evadere le imposte. Grazie anche alla collaborazione con le Autorità estere, è infatti stato accertato che la AR automobili aveva soddisfatto le richieste di numerosi clienti interessati all'acquisto di veicoli provenienti dalla Germania, attraverso la interposizione fittizia di società rivelatesi cartiere, quali la Car Prague e la Rossocorsa: la AR, nello specifico, si avvaleva di contratti di mandato che faceva firmare ai propri clienti al fine di occultare la diretta attività di compravendita fra la stessa e i privati. A loro volta gli ignari clienti, pur essendo consapevoli di acquistare un'auto sul mercato estero, facevano riferimento alla AR per scomputare il prezzo dell'usato che lasciavano in permuta. Peraltro, gli importi asseritamente imputati all'attività di intermediazione e in tal senso dichiarati dalla AR non risultano chiaramente fatturati e non rispondono a una percentuale esatta. Gli acquirenti, in ogni caso, ben potevano ignorare il 6 Ofr-sk meccanismo di cui la società si avvaleva al fine di evadere le imposte, importando in Italia vetture fiscalmente nuove, ovvero in regime ordinario di VA, facendole apparire fiscalmente "usate" in quanto provenienti dall'estero. Tutte le cessioni di veicoli UE del 2013, sebbene avvenute presso la sede della AR s.r.I., non risultavano essere state mai da queste fatturate e le fatture rilasciate dalle società cartiere ad alcuni clienti che ne avevano richiesto copia a fini fiscali erano risultate dei pro forma inutilizzabili per le detrazioni. I veicoli si trovavano non nella Repubblica ceca ma in Germania e da qui venivano trasportati in Italia dalla RI Motor s.r.I., che provvedeva alla immatricolazione per conto della AR presso la Motorizzazione di Arezzo, anche se contabilmente non esisteva documentazione relativa ai rapporti commerciali tra la RI Motor e la AR, non essendo stati quindi documentati i costi e i pagamenti delle immatricolazioni, il riaddebito del servizio di immatricolazione e la documentazione fiscale del costo del trasporto. Inoltre l'esame della contabilità della AR s.r.I., secondo quanto accertato dalla Agenzia delle Entrate, aveva consentito di appurare la scritturazione delle transazioni economico-finanziarie attraverso l'utilizzo esclusivo di conti di natura patrimoniale, eludendo così l'efficacia economica delle transazioni. Del resto, i destinatari delle auto provenienti dalla Germania hanno confermato la corresponsione del prezzo alla AR e l'inesistenza sia di fatturazione da parte delle ditte ceche interposte, sia di alcun rapporto diretto con le stesse. Nonostante l'asserita funzione di mandatario, la AR non ha esibito il rilascio di procure speciali in favore dei propri clienti, la maggior parte dei quali non ricordava di aver conferito mandato alla AR per l'acquisto dei veicoli, né conoscevano le società ceche: ciò che veniva realizzato, dunque, era una diretta compravendita di veicoli da parte di AR che si avvaleva di fatture senza iva emesse dalle società ceche, non scontando le autovetture l'iva nel Paese di origine, in quanto le fatture non riportavano alcuna dicitura sul regime speciale. Il fatto poi che il valore di cessione delle vetture, secondo gli accertamenti effettui dal consulente della difesa US Zizi, fosse corrisponde a quello di mercato non è stato ritenuto contraddittorio con l'ipotesi accusatoria, dovendosi tenere conto che la parte di costo imputabile all'VA e pagata dal cliente finale era sostanzialmente distratta a favore della AR che, di fatto, acquistava le auto in Germania e le importava in Italia provvedendo alla loro rivendita attraverso l'interposizione fittizie delle cartiere. Peraltro, le società Car Prague e Rossocorsa, come accertato dalle .Autorità della Repubblica ceca, non avevano sede operativa, erano controllate da un socio unico italiano, ed erano inaffidabili sotto il profilo dell'osservanza degli obblighi tributari, essendo state già segnalate in ambito internazionale quali possibili soggetti coinvolti in frode fiscali. 7 Dunque, per effetto di tale meccanismo fraudolento, la AR, per l'anno 2013, ha omesso di indicare in dichiarazioni elementi attivi per euro 2.318.914,75 con iva evasa pari a euro 498.502 e redditi per euro 2.236.384,75, con RE evasa pari a euro 615.000. La condotta tenuta da IA, consistita prima in un'attività preparatoria e ingannatoria, sviluppatasi attraverso l'intermediazione con società estere cartiere, con gli acquisti di vetture fuori dallo schema del mandato, con l'emissione di fatture pro forma, e poi nella mendace dichiarazione relativa alle imposte, è stata dunque ritenuta idonea a integrare la contestata fattispecie ex art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, ciò in linea con la rimarcata natura bifasica della norma incriminatrice, che presuppone la compilazione e presentazione di una dichiarazione mendace, nonché la realizzazione di un'attività ingannatoria prodromica (cfr. Sez. 3, n. 15500 del 15/02/2019, Rv. 275902 - 02). 3.1. Orbene, in quanto sorretto da argomentazioni non illogiche, il percorso motivazionale delle sentenze di merito non presta il fianco alle censure difensive, che, anche rispetto all'interpretazione della natura dei mandati ricevuti dalla società AR, risultano finalizzate a sollecitare differenti valutazioni di merito non consentite in sede di legittimità, dovendosi ribadire il costante principio (cfr. ex plurímis Sez. 6, n. 5465 del 04/11/2020, dep. 2021, Rv. 280601) secondo cui, in tema di giudizio di cassazione, a fronte di un apparato argomentativo privo di profili di irrazionalità, sono precluse al giudice di legittimità la rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento della decisione impugnata e l'autonoma adozione di nuovi e diversi parametri di ricostruzione e valutazione dei fatti, indicati dal ricorrente come maggiormente plausibili o dotati di una migliore capacità esplicativa rispetto a quelli adottati dal giudice del merito. Rimane solo da precisare che il giudizio sulla configurabilità del reato è scaturito da una valutazione unitaria e correlata delle dichiarazioni degli acquirenti delle auto, dei documenti acquisiti e degli accertamenti svolti dall'Agenzia delle Entrate, accertamenti peraltro di tipo non solo induttivo, fermo restando che, come chiarito da questa Corte (cfr. Sez. 3, n. 7078 del 23/01/2013, Rv. 254853), le presunzioni legali previste dalle norme tributarie, pur non potendo costituire di per sé fonte di prova della commissione del reato, assumono tuttavia il valore di dati di fatto, che devono essere valutati liberamente dal giudice penale unitamente a elementi di riscontro che diano certezza dell'esistenza della condotta criminosa, come avvenuto nel caso di specie. 4. Anche rispetto alla confisca non si ravvisano criticità, essendo stato correttamente applicato dai giudici di merito l'art. 12 bis del d. Igs. n. 74 del 2000, secondo cui "nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona vt, 8 estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto". A ciò deve solo aggiungersi che, nell'atto di appello, non furono sollevate specifiche doglianze rispetto alla determinazione dell'ammontare della confisca, per cui le censure sul punto risultano tardive, oltre che non specifiche, non avendo indicato la difesa nel ricorso quale sarebbe dovuto essere l'importo da confisca, importo che il primo giudice ha calcolato, in maniera non illogica, facendo riferimento ai "proventi derivanti dall'evasione fiscale", per come risultanti dalla verifica fiscale, rivelatasi come detto immune da censure. 5. Il sesto motivo è infine inammissibile, dovendosi rilevare che, nell'atto di appello, non fu richiesto il beneficio della non menzione, il che spiega il silenzio motivazionale della sentenza impugnata sul punto: né tale silenzio è censurabile in questa sede, avendo questa Corte chiarito (cfr. Sez. 4, n. 29538 del 28/05/2019, Rv. 276596 - 02 e Sez. Un. n. 22533 del 25/10/2018, dep. 2019, Rv. 275376) che il mancato esercizio del potere-dovere del giudice di appello di applicare di ufficio i benefici di legge e una o più circostanze attenuanti, non accompagnato da alcuna motivazione, non può costituire motivo di ricorso per cassazione per violazione di legge o difetto di motivazione, se l'effettivo espletamento del medesimo potere-dovere non sia stato sollecitato da una delle parti, almeno in sede di conclusioni nel giudizio di appello. 6. Alla stregua di tali considerazioni, il ricorso proposto nell'interesse di IA deve essere quindi rigettato, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell'art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali. Così deciso il 08/11/2023
visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal consigliere Fabio Zunica;
udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale dott. ET Molino, che ha concluso per il rigetto del ricorso;
udito l'avvocato Luigi Rocco Corvaglia, difensore di fiducia del ricorrente, il quale ha insistito nell'accoglimento del ricorso. Penale Sent. Sez. 3 Num. 9693 Anno 2024 Presidente: ANDREAZZA GASTONE Relatore: ZUNICA FABIO Data Udienza: 08/11/2023 RITENUTO IN FATTO 1. Con sentenza del 23 gennaio 2023, la Corte di appello di Lecce confermava la decisione emessa dal Tribunale di Lecce il 18 giugno 2020, con la quale US IA era stato condannato alla pena, condizionalmente sospesa, di 1 anno e 6 mesi di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all'art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, a lui contestato per avere indicato, quale legale rappresentante della AR Automobili s.r.I., con sede in Melpignano, nelle dichiarazioni relative all'anno 2013, elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo (non dichiarando un volume di affari pari a 2.318.914,75 con VA evasa pari a 498.502 euro e redditi per l'importo di euro 2.236.384,75, con RE evasa pari a 615.000 euro), utilizzando a tal fine mezzi fraudolenti, consistiti nell'avvalersi di società cartiere stabilite nella Repubblica Ceca che vendevano i veicoli rilasciando fatture senza l'addebito VA a clienti privati legati alla AR da mandati privi di effetti giuridici ed elaborati solo al fine di schermare l'acquisto diretto dei veicoli UE da parte della AR, che procedeva a ritirare i veicoli in Germania e a immatricolarli per il tramite della RI Motor s.r.l.; fatto commesso in Melpignano il 9 settembre 2014. Veniva altresì confermata la statuizione con cui era stata disposta la confisca della somma di 1.113.502 euro, ovvero di beni di valore corrispondente nella disponibilità dell'imputato. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello salentina, IA, tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando sei motivi. Con il primo, è stata eccepita la violazione dell'art. 429, comma 1, lett. C cod. proc. pen., in relazione alla genericità del capo di imputazione, nel quale si fa riferimento a fatture di cui non è dato conoscere né il numero, né l'importo, né gli emittenti, né i destinatari, non chiarendosi nemmeno se si tratta di operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti, mentre, quanto ai mandati, che si indicano privi di effetti giuridici, non si precisa né quale sia la ragione dell'invalidità, né chi siano i soggetti che li hanno rilasciati, non avendo tali omissioni consentito all'imputato di esercitare compiutamente il diritto di difesa. Con il secondo motivo, la difesa lamenta la violazione degli art. 220 disp. att. cod. proc. pen., 63 e 199 cod. proc. pen., evidenziando che, a differenza di quanto sostenuto nella sentenza impugnata, il Tribunale ha utilizzato integralmente il contenuto del processo verbale di contestazione redatto dalla Agenzia delle Entrate, ivi comprese le dichiarazioni rese da RL RT, moglie del ricorrente, il 13 settembre 2016, quando già erano emersi indizi di reità in relazione alla presunta frode in capo alla AR, per cui le dichiarazioni della RT, che hanno costituito il punto di partenza della verifica degli accertatori, o erano inutilizzabili perché, essendo ella stata delegata dal marito, dovevano ritenersi provenienti dall'indagato e dunque essere assistite dalle garanzie ex art. 2 eg 63 cod. proc. pen., o erano nulle, perché, quale coniuge dell'indiziato, la Sputi doveva essere avvertita della facoltà di astensione ex art. 199 cod. proc. pen. Il terzo motivo è dedicato alla violazione degli art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, nonché 192, comma 2, 533 e 546 cod. proc. pen., censurandosi il ricorso alle presunzioni fiscali da parte dei giudici di merito, il che ha comportato in sede penale una non consentita inversione dell'onere probatorio analoga a quella operante nel sistema tributario, nonostante la diversità dei due procedimenti, posto che quello tributario mira al recupero del quantum evaso, mentre il procedimento penale è diretto ad accertare l'ascrivibilità o meno della condotta illecita all'imputato, per cui nel giudizio penale, a differenza di quello tributario, un fatto non può ritenersi provato solo perché il contribuente non è riuscito a fornire la prova necessaria a »superare il risultato ottenuto mediante il meccanismo presuntivo, come avrebbero fatto i giudici di merito. Con il quarto motivo, si contesta, sotto il duplice profilo della violazione degli art. 1704 cod. civ., 546 cod. proc. pen. e 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, e del vizio di motivazione, la conferma del giudizio di colpevolezza dell'imputato, rilevandosi che, a differenza di quanto ritenuto dall'Agenzia delle Entrate e di conseguenza dalla Corte di appello, il negozio giuridico posto in essere dalla AR è da qualificare come mandato con rappresentanza, per il quale la prestazione resa. dal mandatario al mandante non costituisce un'attività imponibile, non configurandosi un'autonoma prestazione di mandato;
i giudici di secondo grado, inoltre, sarebbero incorsi nel travisamento della prova, nel senso che, qualora fosse stata valutata la presenza dei mandati di rappresentanza sottoscritti dai diversi clienti mandanti (MO CO, DA DO ME e IA Zippo), il risultato del ragionamento sviluppato dalla sentenza impugnata sarebbe venuto meno, considerato che sarebbe stato provato il ruolo della AR di soggetto mandatario, venendo così meno il presupposto su cui si fonda la motivazione dei giudici di merito, essendo peraltro documentato che la AR ha emesso regolare fatture per le somme che ha ricevuto a titolo di compenso per l'intermediazione, essendo questa sì una prestazione tra mandante e mandatario rilevante dal punto di vista fiscale. Tutti gli importi incassati dalla AR, in ogni caso, sono stati regolarmente denunciati, registrati e assoggettati a VA e RE, come si evince dalle fatture rilasciate a MO CO e a DA ME. Aggiunge il ricorrente che non è possibile riscontrare in alcun modo la presenza della prova dell'evasione VA che l'Agenzia delle Entrate e i giudici di merito presumono sia stata perpetrata dalle società straniere Car Prague e RossoCorsa. Mere illazioni possono essere considerate le due circostanze evocate nel processo verbale di contestazione del 4 novembre 2016, ossia la presunta acquisizione di informazioni che avrebbero fornito (non si sa in che lingua) le Autorità fiscali della Repubblica Ceca, comunicazione mai allegata al verbale e tantomeno al 3 fascicolo per il dibattimento, e la mancata attività della società RossoCorsa, rispetto alla quale tuttavia non è stata avviata alcuna verifica fiscale all'estero, così come prive di valenza indiziaria risultano le ulteriori considerazioni svolte alle pagine 27 e 28 del processo verbale acquisito al fascicolo per il dibattimento. Mancherebbe inoltre la prova del dolo specifico richiesto dalla norma incriminatrice, essendosi la sentenza impugnata limitata a richiamare circostanze "altamente sospette" senza altro aggiungere, mentre sarebbe stato necessario provare che il ricorrente sapesse o meno che le diverse operazioni si inserivano in un'ipotesi di frode fiscale finalizzata all'evasione delle imposte, tanto più ove si consideri che il prezzo delle auto al cliente finale era del tutto in linea con i tariffari di settore e con i prezzi di mercato, come emerge dalla consulenza tecnica redata dal dr. Zizi e acquisita al fascicolo per il dibattimento, ciò a riprova della buona fede dell'imputato, che non era a conoscenza della presunta frode attuata dalle società straniere, fermo restando che senza l'intervento delle società ceche non sarebbe stato possibile effettuare questi acquisti, in quanto la AR non ha conoscenze del settore in Germania e non poteva ottenere sconti dai concessionari tedeschi, non essendo accreditata, per cui non avrebbe potuto affatto operare in modo economicamente accettabile nel settore della vendita via web senza l'intervento delle società ceche o di altri soggetti accreditati. Con il quinto motivo, la difesa deduce la violazione dell'art. 12 bis del d. Igs. n. 74 del 2000, evidenziando che i giudici di merito, in maniera acritica e apodittica, hanno determinato l'ammontare dell'imposta evasa utilizzando esclusivamente il processo verbale di contestazione dell'Agenzia delle Entrate e la decisione della Commissione Tributaria Provinciale di Lecce, omettendo l'esercizio di ogni autonomo potere, pervenendo così all'introduzione di una pregiudiziale tributaria non prevista nell'ordinamento giuridico. Con il sesto motivo, è stata infine eccepita la violazione degli art. 175 cod. pen. e 598, comma 5, cod. proc. pen., dolendosi la difesa della mancata concessione del beneficio della non menzione della condanna nel certificato penale, beneficio che può essere applicato anche d'ufficio dalla Corte di appello, non essendo stato spiegato nella sentenza impugnata perché è stata riconosciuta la sospensione condizionale della pena e non anche la non menzione. CONSIDERATO IN DIRITTO Il ricorso è complessivamente infondato. 1. Iniziando dal primo motivo, occorre evidenziare che l'eccezione difensiva circa l'asserita genericità del capo di imputazione è stata respinta dalla Corte di appello in base a due distinte rationes decidendi: in primo luogo, la questione è 4 stata ritenuta tardivamente sollevata solo con l'atto di appello, mentre avrebbe dovuto essere proposta in primo grado prima dell'apertura del dibattimento. Tale rilievo, per quanto corretto circa l'affermazione della natura di nullità relativa della indeterminatezza e genericità dell'imputazione (cfr. in tal senso Sez. 3, n. 19649 del 27/02/2019, Rv. 275749, Sez. 6, n. 50098 del 24/10/2013, Rv. 257910 e Sez. 5, n. 20739 del 25/03/2010, Rv. 247590), è tuttavia ancorato a un dato processuale erroneo, posto che dalla disamina del fascicolo processuale risulta che, all'udienza del 2 luglio 2019, fu eccepita, entro il termine di cui all'art. 491 cod. proc. pen., la genericità del capo di imputazione, per cui l'eccezione difensiva deve essere ritenuta tempestivamente proposta. Pertinente va invece considerata la seconda ratio decidendi, con cui è stato evidenziato che l'eccezione difensiva era comunque infondata nel merito, considerazione questa destinata evidentemente a superare il precedente aspetto. È stato infatti rilevato che l'imputazione elevata a carico di IA, come invero emerge dalla sua lettura, reca un'adeguata ed esaustiva indicazione degli elementi utili a circoscivere la condotta contestata sia dal punto di vista spazio- temporale, sia sotto il profilo dell'inquadramento giuridico del fatto, sia e soprattutto sotto l'aspetto contenutistico, essendo ampiamente illustrato il meccanismo fraudolento sotteso alla contestazione del reato ex art. 3 del d. n. 74 del 2000, giustificando la tipologia del delitto de quo, incentrato sul compimento delle ben descritte attività fraudolente, l'irrilevanza della mancata indicazione nel capo di imputazione delle fatture, come correttamento osservato nella sentenza impugnata, così come non risulta dirimente l'omessa specificazione dei mandati, che attengono a un profilo marginale dei fatti illeciti. Di qui l'infondatezza della doglianza difensiva. 2. Alla medesima conclusione deve pervenirsi anche per il secondo motivo. La difesa ha dedotto infatti l'inutilizzabilità delle dichiarazioni •ttl:eUtlIZOZIZM rese in sede di accertamento ispettivo dell'Agenzia delle Entrate dalla moglie dell'imputato RL RT il 13 settembre 2016, ma la Corte di appello ha già replicato al riguardo che in nessuna parte della sentenza di primo grado si è dato conto o si è utilizzato in qualche modo il contenuto delle dichiarazioni della RT, e anzi la stessa teste AR BA, firmataria del processo verbale di constatazione del 4 novembre 2016 è stata diffidata, durante la sua escussione in dibattimento, dal riferire il contenuto delle dichiarazioni della RT. Ne consegue che la doglianza difensiva risulta manifestamente infondata, a nulla rilevando che il giudice di primo grado, alla fine della ricostruzione dei fatti di causa, abbia richiamato, ritenendole corrette, "le determinazioni effettuate dall'Agenzia delle Entrate nel p.v.c. e riportate negli atti di accertamento confermati in primo grado dalla Commissione Tributaria Provinciale di Lecce per l'anno 2013", essendo evidentemente tale affermazione riferita non al contenuto 5 delle dichiarazioni della moglie dell'imputato, che del resto occupano uno spazio marginale del processo verbale di constatazione, ma agli accertamenti fiscali compiuti dall'Agenzia delle Entrate nel corso della verifica ispettiva, accertamenti rispetto ai quali non sono stati dedotti specifici profili di inutilizzzabilità, né sono stati indicati eventuali violazioni procedimentali, dovendosi ribadire (cfr. Sez. 3, n. 54379 del 23/10/2018, Rv. 274131) che il processo verbale di constatazione, in quanto atto amministrativo extraprocessuale, costituisce prova documentale utilizzabile nel processo penale;
tuttavia, qualora emergano indizi di reato, occorre procedere secondo le modalità previste dall'art. 220 disp. att. cod. proc. pen., perché, altrimenti, la parte del documento redatta successivamente a detta emersione non può assumere efficacia probatoria, con la precisazione tuttavia che la violazione dell'art. 220 disp. att. cod. proc. pen., nel caso di specie non specificamente dedotta, non determina automaticamente l'inutilizzabilità dei risultati probatori acquisiti o la nullità dell'atto, se una tale sanzione non è prevista dalle norme del codice di rito a cui detta disposizione rimanda. 3. Passando al terzo e al quarto motivo di ricorso, suscettibili di trattazione unitaria perché tra loro sostanzialmente sovrapponibili, occorre evidenziare che la conferma del giudizio di colpevolezza dell'imputato in ordine al reato a lui ascritto non presenta vizi di legittimità rilevabili in questa sede. Occorre evidenziare in proposito che le due conformi sentenze di merito, le cui motivazioni sono destinate a integrarsi per formare un apparato argonnentativo unitario, hanno compiuto un'adeguata disamina delle prove raccolte, valorizzando in particolare gli accertamenti svolti nel 2016 dall'Agenzia delle Entrate nei confronti della società AR Automobili s.r.I., il cui legale rappresentante era US IA. Dalla verifica svolta è emerso che la società amministrata dall'imputato aveva esposto nelle dichiarazioni presentate ai fini VA e IR elementi attivi inferiori a quelli effettivamente percepiti, compiendo operazioni fraudolente tese a occulare i ricavi percepiti e a evadere le imposte. Grazie anche alla collaborazione con le Autorità estere, è infatti stato accertato che la AR automobili aveva soddisfatto le richieste di numerosi clienti interessati all'acquisto di veicoli provenienti dalla Germania, attraverso la interposizione fittizia di società rivelatesi cartiere, quali la Car Prague e la Rossocorsa: la AR, nello specifico, si avvaleva di contratti di mandato che faceva firmare ai propri clienti al fine di occultare la diretta attività di compravendita fra la stessa e i privati. A loro volta gli ignari clienti, pur essendo consapevoli di acquistare un'auto sul mercato estero, facevano riferimento alla AR per scomputare il prezzo dell'usato che lasciavano in permuta. Peraltro, gli importi asseritamente imputati all'attività di intermediazione e in tal senso dichiarati dalla AR non risultano chiaramente fatturati e non rispondono a una percentuale esatta. Gli acquirenti, in ogni caso, ben potevano ignorare il 6 Ofr-sk meccanismo di cui la società si avvaleva al fine di evadere le imposte, importando in Italia vetture fiscalmente nuove, ovvero in regime ordinario di VA, facendole apparire fiscalmente "usate" in quanto provenienti dall'estero. Tutte le cessioni di veicoli UE del 2013, sebbene avvenute presso la sede della AR s.r.I., non risultavano essere state mai da queste fatturate e le fatture rilasciate dalle società cartiere ad alcuni clienti che ne avevano richiesto copia a fini fiscali erano risultate dei pro forma inutilizzabili per le detrazioni. I veicoli si trovavano non nella Repubblica ceca ma in Germania e da qui venivano trasportati in Italia dalla RI Motor s.r.I., che provvedeva alla immatricolazione per conto della AR presso la Motorizzazione di Arezzo, anche se contabilmente non esisteva documentazione relativa ai rapporti commerciali tra la RI Motor e la AR, non essendo stati quindi documentati i costi e i pagamenti delle immatricolazioni, il riaddebito del servizio di immatricolazione e la documentazione fiscale del costo del trasporto. Inoltre l'esame della contabilità della AR s.r.I., secondo quanto accertato dalla Agenzia delle Entrate, aveva consentito di appurare la scritturazione delle transazioni economico-finanziarie attraverso l'utilizzo esclusivo di conti di natura patrimoniale, eludendo così l'efficacia economica delle transazioni. Del resto, i destinatari delle auto provenienti dalla Germania hanno confermato la corresponsione del prezzo alla AR e l'inesistenza sia di fatturazione da parte delle ditte ceche interposte, sia di alcun rapporto diretto con le stesse. Nonostante l'asserita funzione di mandatario, la AR non ha esibito il rilascio di procure speciali in favore dei propri clienti, la maggior parte dei quali non ricordava di aver conferito mandato alla AR per l'acquisto dei veicoli, né conoscevano le società ceche: ciò che veniva realizzato, dunque, era una diretta compravendita di veicoli da parte di AR che si avvaleva di fatture senza iva emesse dalle società ceche, non scontando le autovetture l'iva nel Paese di origine, in quanto le fatture non riportavano alcuna dicitura sul regime speciale. Il fatto poi che il valore di cessione delle vetture, secondo gli accertamenti effettui dal consulente della difesa US Zizi, fosse corrisponde a quello di mercato non è stato ritenuto contraddittorio con l'ipotesi accusatoria, dovendosi tenere conto che la parte di costo imputabile all'VA e pagata dal cliente finale era sostanzialmente distratta a favore della AR che, di fatto, acquistava le auto in Germania e le importava in Italia provvedendo alla loro rivendita attraverso l'interposizione fittizie delle cartiere. Peraltro, le società Car Prague e Rossocorsa, come accertato dalle .Autorità della Repubblica ceca, non avevano sede operativa, erano controllate da un socio unico italiano, ed erano inaffidabili sotto il profilo dell'osservanza degli obblighi tributari, essendo state già segnalate in ambito internazionale quali possibili soggetti coinvolti in frode fiscali. 7 Dunque, per effetto di tale meccanismo fraudolento, la AR, per l'anno 2013, ha omesso di indicare in dichiarazioni elementi attivi per euro 2.318.914,75 con iva evasa pari a euro 498.502 e redditi per euro 2.236.384,75, con RE evasa pari a euro 615.000. La condotta tenuta da IA, consistita prima in un'attività preparatoria e ingannatoria, sviluppatasi attraverso l'intermediazione con società estere cartiere, con gli acquisti di vetture fuori dallo schema del mandato, con l'emissione di fatture pro forma, e poi nella mendace dichiarazione relativa alle imposte, è stata dunque ritenuta idonea a integrare la contestata fattispecie ex art. 3 del d. Igs. n. 74 del 2000, ciò in linea con la rimarcata natura bifasica della norma incriminatrice, che presuppone la compilazione e presentazione di una dichiarazione mendace, nonché la realizzazione di un'attività ingannatoria prodromica (cfr. Sez. 3, n. 15500 del 15/02/2019, Rv. 275902 - 02). 3.1. Orbene, in quanto sorretto da argomentazioni non illogiche, il percorso motivazionale delle sentenze di merito non presta il fianco alle censure difensive, che, anche rispetto all'interpretazione della natura dei mandati ricevuti dalla società AR, risultano finalizzate a sollecitare differenti valutazioni di merito non consentite in sede di legittimità, dovendosi ribadire il costante principio (cfr. ex plurímis Sez. 6, n. 5465 del 04/11/2020, dep. 2021, Rv. 280601) secondo cui, in tema di giudizio di cassazione, a fronte di un apparato argomentativo privo di profili di irrazionalità, sono precluse al giudice di legittimità la rilettura degli elementi di fatto posti a fondamento della decisione impugnata e l'autonoma adozione di nuovi e diversi parametri di ricostruzione e valutazione dei fatti, indicati dal ricorrente come maggiormente plausibili o dotati di una migliore capacità esplicativa rispetto a quelli adottati dal giudice del merito. Rimane solo da precisare che il giudizio sulla configurabilità del reato è scaturito da una valutazione unitaria e correlata delle dichiarazioni degli acquirenti delle auto, dei documenti acquisiti e degli accertamenti svolti dall'Agenzia delle Entrate, accertamenti peraltro di tipo non solo induttivo, fermo restando che, come chiarito da questa Corte (cfr. Sez. 3, n. 7078 del 23/01/2013, Rv. 254853), le presunzioni legali previste dalle norme tributarie, pur non potendo costituire di per sé fonte di prova della commissione del reato, assumono tuttavia il valore di dati di fatto, che devono essere valutati liberamente dal giudice penale unitamente a elementi di riscontro che diano certezza dell'esistenza della condotta criminosa, come avvenuto nel caso di specie. 4. Anche rispetto alla confisca non si ravvisano criticità, essendo stato correttamente applicato dai giudici di merito l'art. 12 bis del d. Igs. n. 74 del 2000, secondo cui "nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona vt, 8 estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto". A ciò deve solo aggiungersi che, nell'atto di appello, non furono sollevate specifiche doglianze rispetto alla determinazione dell'ammontare della confisca, per cui le censure sul punto risultano tardive, oltre che non specifiche, non avendo indicato la difesa nel ricorso quale sarebbe dovuto essere l'importo da confisca, importo che il primo giudice ha calcolato, in maniera non illogica, facendo riferimento ai "proventi derivanti dall'evasione fiscale", per come risultanti dalla verifica fiscale, rivelatasi come detto immune da censure. 5. Il sesto motivo è infine inammissibile, dovendosi rilevare che, nell'atto di appello, non fu richiesto il beneficio della non menzione, il che spiega il silenzio motivazionale della sentenza impugnata sul punto: né tale silenzio è censurabile in questa sede, avendo questa Corte chiarito (cfr. Sez. 4, n. 29538 del 28/05/2019, Rv. 276596 - 02 e Sez. Un. n. 22533 del 25/10/2018, dep. 2019, Rv. 275376) che il mancato esercizio del potere-dovere del giudice di appello di applicare di ufficio i benefici di legge e una o più circostanze attenuanti, non accompagnato da alcuna motivazione, non può costituire motivo di ricorso per cassazione per violazione di legge o difetto di motivazione, se l'effettivo espletamento del medesimo potere-dovere non sia stato sollecitato da una delle parti, almeno in sede di conclusioni nel giudizio di appello. 6. Alla stregua di tali considerazioni, il ricorso proposto nell'interesse di IA deve essere quindi rigettato, con conseguente onere per il ricorrente, ai sensi dell'art. 616 cod. proc. pen., di sostenere le spese del procedimento.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali. Così deciso il 08/11/2023