Sentenza n. 245/2026
Depositata il 30/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della LOMBARDIA Sezione 19, riunita in udienza il
28/01/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
ANTONIOLI MARCO LUIGI, Presidente e Relatore
BORSANI LUISA CARLA, Giudice
MONFREDI MARIANTONIETTA, Giudice
in data 28/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 922/2025 depositato il 23/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Milano - Via Ugo Bassi, 6/8 20159 Milano MI
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 3304/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado MILANO sez. 4
e pubblicata il 26/07/2024
Atti impositivi:
- DINIEGO RIMBORSO IR-ALTRO
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 200/2026 depositato il
29/01/2026
Richieste delle parti:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

I. Sull'oggetto e sullo svolgimento del giudizio di prime cure.

1. In data 3 marzo 2023, Ricorrente_1, residente nel Comune di Segrate (MI), premettendo:
a) di essere stato alle dipendenze del Ministero dell'Economia e delle Finanze (MEF), presso l'ADM, dal 1° aprile 1983 al 30 dicembre 2020, e di essere stato iscritto al Fondo di Previdenza del MEF, ex art. DPR 17 marzo 1981, n. 211 («Unificazione dei fondi di previdenza del personale del Ministero delle finanze»);
b) di avere percepito una indennità di fine rapporto, pari all'importo di € 54.112,00, gravata da una ritenuta alla fonte pari ad € 12.445,76;
c) che tale determinazione risulterebbe affetta dalla falsa applicazione:
- degli artt. 17, co. 1, lett. a), e 19, co.

2-bis, TUIR;

- delle Circolari, adottate in subiecta materia dall'Agenzia delle Entrate e, in particolare, della Circolare n. 3/
E, adottata dall'Agenzia delle Entrate, Direzione Centrale Normativa, il 28 febbraio 2012, e della Circolare
n. 1/2023 del 23 dicembre 2022, emessa dal Fondo Previdenza MEF;

d) che, alla luce delle norme e dei principi invocati, l'indennità percepita avrebbe funzione previdenziale e, come tale, sarebbe assimilabile alle “indennità equipollenti” di cui alle disposizioni di legge sopra richiamate:
ha richiesto all'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Milano, ai sensi dell'art. 38 DPR 29 settembre,
n. 602, il rimborso dell'IR per € 5.949,14, in linea capitale.

2. Al riguardo, vale ricordare l'art. 17, co. 1, lett. a), già citato, ai sensi del quale l'imposta si applica separatamente sul «trattamento di fine rapporto di cui all'articolo 2120 del codice civile e indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente, compresi quelli contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell'articolo 47, anche nelle ipotesi di cui all'articolo 2122 del codice civile;
altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l'indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell'obbligo di non concorrenza ai sensi dell'articolo 2125 del codice civile nonché le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell'autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione del rapporto di lavoro».

3. Quanto, poi, al sopra citato art. 19, co.

2-bis: «Le indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente di cui alla lettera a), del comma 1, dell'articolo 16, sono imponibili per un importo che si determina riducendo il loro ammontare netto di una somma pari a L. 600.000 per ciascun anno preso a base di commisurazione, con esclusione dei periodi di anzianità convenzionale;
per i periodi inferiori all'anno la riduzione è rapportata a mese. Se il rapporto si svolge per un numero di ore inferiore a quello ordinario previsto dai contratti collettivi nazionali di lavoro, la somma è proporzionalmente ridotta. L'imposta è applicata con l'aliquota determinata con riferimento all'anno in cui è maturato il diritto alla percezione, corrispondente all'importo che risulta dividendo il suo ammontare netto, aumentato delle somme destinate alle forme pensionistiche di cui al decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, per il numero degli anni e frazione di anno preso a base di commisurazione, e moltiplicando il risultato per dodici. L'ammontare netto delle indennità, alla cui formazione concorrono contributi previdenziali posti a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati, è computato previa detrazione di una somma pari alla percentuale di tali indennità corrispondente al rapporto, alla data del collocamento a riposo o alla data in cui è maturato il diritto alla percezione, fra l'aliquota del contributo previdenziale posto a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati e l'aliquota complessiva del contributo stesso versato all'ente, cassa o fondo di previdenza».

4. In seguito al silenzio-rifiuto formatosi sull'istanza di rimborso, il contribuente, l'8 ottobre 2023, è insorto dinanzi alla Commissione tributaria di primo grado di Milano, mediante ricorso, ai sensi degli artt. 18 ss. del d. l.vo n. 31 dicembre 1992, n. 546, al fine di conseguire la condanna dell'Ufficio al rimborso della somma richiesta, con il favore delle spese processuali.

5. Si è costituita in giudizio l'intimata Direzione Provinciale, mediante il deposito di controdeduzioni, ai sensi dell'art. 23 del citato d. l.vo n. 546/1992, per resistere al ricorso, chiedendone il rigetto, perché infondato, con la condanna del contribuente alla rifusione delle spese.
II) Sulla sentenza resa tra le parti in prime cure.

6. Con sentenza n. 3304, depositata il 26 luglio 2024, il Collegio provinciale adito ha così provveduto:
- ha dichiarato l'intervenuta cessazione della materia del contendere, limitatamente al rimborso della somma di € 2.501,34, che la Direzione Provinciale ha riconosciuto come dovuta;

- ha respinto il ricorso per la parte residua, con la conferma in parte qua del diniego opposto;

- ha dichiarato integralmente compensate tra le parti le spese processuali del grado, in presenza di una reciproca soccombenza.

7. Il primo giudice ha fondato il proprio convincimento, escludendo l'applicazione «nel caso di specie, il criterio di riduzione del calcolo dell'imponibile previsto dall'art. 19, comma 2bis, ultimo periodo, del T.U.I.R., (stante, per l'appunto, l'assenza di quote contributive a carico del dipendente), potendosi solo riconoscere la deduzione forfettaria di cui al primo periodo del citato art. 19, comma 2bis del T.U.I.R. (dal che è derivato il parziale accoglimento dell'istanza di rimborso in sede di reclamo, di cui si è detto)».

8. In base al dictum in oggetto: «L'indennità erogata dall'Ente ai dipendenti al momento della cessazione dal servizio deve essere conseguentemente assoggettata a tassazione separata, ai sensi dell'articolo 17 comma 1, lettera a), del Tuir, e sia imponibile, ai sensi dell'articolo 19, comma 2bis, del Tuir, per un importo che si determina riducendo l'ammontare netto di una somma pari a euro 309,87 per ciascun anno di servizio, senza tener conto dell'ulteriore riduzione prevista dall'ultimo periodo della citata disposizione in quanto non è previsto il versamento di contributi a carico dei dipendenti, presupposto per l'applicazione di tale riduzione
».

9. Ancora: «Nella fattispecie, l'Ufficio ha riconosciuto il diritto al rimborso della maggiore Irpef versata trattenuta in eccesso rispetto al regime di tassazione separata applicabile al caso in esame con esclusione dell'ulteriore criterio riduzione previsto dall'art. 19, comma 2 bis del TUIR stante l'assenza di quote contributive a carico del dipendente in quanto il Fondo di previdenza per il personale del Ministero dell'Economia e delle
Finanze ha natura composita ma non proviene direttamente da contributi versati dai lavoratori (in tal senso Corte di giustizia tributaria della Lombardia, Sez. I, sentenza del 9.1.2024 nella causa n. 1332/2023)».
III) Sul giudizio d'appello.
10. Con ricorso proposto il 23 febbraio 2025, il contribuente, ai sensi degli artt. 52 ss. del citato d. l.vo n.
546/1992, ha interposto impugnazione -dinanzi alla Commissione tributaria regionale per la Lombardia- avverso la sentenza di primo grado, chiedendone l'integrale riforma, con la rifusione delle spese di lite dell'intero giudizio.
11. A sostegno del gravame interposto, l'appellante ha lamentato la «violazione e falsa applicazione dell'art. 19, co.

2-bis, DPR 917/86, ai fini del diritto al rimborso dell'IR trattenuta in eccesso per l'errata applicazione del regime di tassazione ordinario, in luogo di quella separata in fase di liquidazione dell'indennità aggiuntiva di fine rapporto. Motivazione contraddittoria».
12. Ad avviso dell'appellante, in buona sostanza, il giudice a quo sarebbe incorso nella falsa applicazione delle disposizioni di legge invocate, omettendo di considerare, alla stregua dell'orientamento della Corte regolatrice del diritto, che l'indennità in questione costituisce una forma di retribuzione differita con l'applicazione della tassazione separata (e non integrale), in quanto la composizione del fondo rappresentata, per lo più, da contributi degli iscritti, mediante premi di produttività ovvero incentivi.
13. E' seguita la costituzione della parte appellata, ex art. 54, co. 1, d. l.vo n. 546/1992, mediante il deposito di controdeduzioni, con cui l'Agenzia delle Entrate ha inteso resistere all'impugnazione del primo dictum, chiedendone il rigetto, con il favore delle spese del grado, per le seguenti ragioni:
a) da un lato, l'appellata Agenzia, non contestando che l'indennità aggiuntiva erogata al pubblico impiegato, in seguito alla cessazione dal servizio, sia assimilabile all'indennità di cui all'art. 17, co. 1, TUIR, ritenuta una retribuzione differita, assoggettata, come tale, alla tassazione separata, anziché a quella integrale, ha ritenuto poco comprensibile la doglianza in questione, stante l'applicazione della tassazione separata, mediante l'impiego dell'aliquota (media) del 23,49%;
b) dall'altro lato, poi, ha osservato, al fine della determinazione della base imponibile dell'indennità aggiuntiva, che le entrate del Fondo avrebbero natura composita, non alimentandosi di contributi diretti versati dal personale, se non in minima parte, anche in riferimento all'art. 2 del DPR 21 dicembre 1984, n. 1034 (« Approvazione del regolamento per l'amministrazione e l'erogazione del fondo di previdenza per il personale del Ministero delle finanze»), che individua le entrate del medesimo;

c) infine, le somme corrisposte dal Fondo di Previdenza non proverrebbero (almeno esclusivamente) da contributi a carico del percipiente, bensì da una serie di voci eterogenee, imputabili, per lo più, all'attività istituzionale del Ministero delle Finanze e, quindi, alla casse dell'erario, così come hanno statuito numerose pronunzie rese dalla Suprema Corte, richiamate nelle medesime controdeduzioni.
14. All'udienza del 28 gennaio 2026, svoltasi in camera di consiglio, ai sensi del combinato disposto degli artt. 33 e 61 d. l.vo n. 546/1992, udito il relatore, letti gli atti difensivi e visti i documenti versati in atti, la controversia è stata trattenuta in decisione, con lo scioglimento della riserva solamente in seguito alla conclusione della trattazione della causa in discussione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

IV) Sul quadro fattuale di riferimento.
15. Costituisce oggetto del presente giudizio il regime di tassazione dell'indennità aggiuntiva erogata al ricorrente, che ha lamentato l'erronea applicazione su di essa dell'aliquota fiscale, per omessa applicazione dei citati artt. 17, co. 1, lett. a), e 19, co.

2-bis, TUIR, con il corollario che sull'importo lordo di € 54.112,00, avrebbero dovuto operare due “abbattimenti”; il primo pari ad € 309,87 per ciascun anno di servizio prestato
(38), per complessivi € 11.775,06; il secondo pari al 26,04% (su € 54.112,00), corrispondente ad € 14.090,76, utilizzandosi l'aliquota fissa del 23% (anziché quella media): risultando dovuta l'imposta di € 6.496,62 (e non di € 12.445,76), la differenza (€ 5.949,14) costituirebbe il credito rimborsabile.
16. L'Agenzia delle Entrate ha eseguito il rimborso di € 2.501,34, oltre ad interessi di legge, quale differenza risultante tra la maggiore IR costituente oggetto di ritenuta (€ 12.445,76) e quella ritenuta dovuta
(€ 9.944,42), stante la condivisione della riduzione della base imponibile di € 309,87 per gli anni di servizio
(38), ex art. 19, co.

2-bis, primo periodo TUIR, con l'applicazione dell'aliquota interna del 23,49% risultante dalla tassazione separata.
17. In tal guisa, l'amministrazione finanziaria ha prestato adesione all'indirizzo consolidatosi della Suprema
Corte e all'intervenuto parere reso dall'Avvocatura Generale dello Stato (nota prot. n. 168969/2023), mediante il superamento della tesi preesistente secondo cui l'indennità aggiuntiva di fine servizio sarebbe stata assimilabile alle altre indennità e somme percepite una tantum, a fronte della cessazione del rapporto, da assoggettarsi a tassazione separata per l'intero ammontare dovuto, per cui il giudizio è proseguito limitatamente al residuo azionato (€ 3.447,80).
V) Sul merito dell'impugnazione interposta: a) l'orientamento della Suprema Corte.
18. Va rilevato, preliminarmente, che la parte appellata condivide la tesi, che si è andata consolidando nella giurisprudenza di legittimità e, in parte, in quella di merito, secondo la quale l'indennità in questione, percepita dal contribuente, rappresenta una forma di retribuzione differita, assoggettata, come tale, al regime di tassazione separata, della quale è stata fatta applicazione nel caso in oggetto: a tale tesi, in particolare, ha prestato adesione il primo dictum, con adeguata motivazione, immune da vizi e/o giuridici, illustrando le ragioni del proprio convincimento.
19. Le controdeduzioni depositate in atti hanno invocato, altresì, la concorrente applicazione dell'art. 2 del già citato DPR n. 1034/1984, in virtù del quale le entrate del Fondo avrebbero natura composita, per lo più pubblicistica, non alimentandosi, se non in minima parte, di contributi diretti, versati dal personale alle dipendenze del MEF, venendo meno, di conseguenza, il presupposto di cui all'ultimo periodo del citato art. 19, co.

2-bis, TUIR, che sorregge l'ulteriore riduzione invocata dal contribuente, correlabile all'ammontare netto delle indennità, alla cui formazione concorrono i contributi previdenziali gravanti sui pubblici impiegati.
20. Così identificata la materia del contendere tra le parti, occorre richiamare l'indirizzo consolidato del giudice della nomofilachia, costituente, ormai, in subiecta materia, “diritto vivente”.
21. Vale premettere che la Corte regolatrice del diritto, dopo avere, originariamente, riconosciuto la totale esenzione dell'indennità dall'IR (così, Cass., Sez. trib., 12 giugno 2003, n. 9430), ha riveduto il proprio orientamento, pervenendo alla diversa conclusione, secondo cui l'indennità suppletiva, integrando una forma di retribuzione differita, è assoggettata al regime della tassazione separata (ex aliis, Cass., Sez. trib., 5 ottobre n. 19859, 25 ottobre 2017, n. 25396, 30 ottobre 2019, n. 27804, 1° agosto 2022, n. 23896, e 24 settembre 2024, n. 25574).
22. Con particolare riguardo all'applicabilità -o meno- dell'ultimo periodo del citato art. 19, co.

2-bis, TUIR, che sorregge l'ulteriore riduzione invocata dal contribuente, l'indirizzo in esame ha affrontato il tema della qualificazione di tale indennità e della relativa tassazione, risolvendolo, mediante la valorizzazione della onnicomprensività della retribuzione (così, da ult., Cass., Sez. trib., nn. 25574/2024, cit., e 23896/2022, cit.).
VI) Segue: b) il quadro normativo di riferimento.
23. Va evidenziato, poi, come l'attività istituzionale del Fondo qui di interesse risulti definita, oltre che dal D.
P.R. n. 211/1981, anche dalle norme contenute nel Regolamento approvato con D.P.R. n. 1034/1984, in virtù delle quali il Fondo è tenuto ad erogare a favore degli iscritti prestazioni assistenziali e previdenziali, tra cui l'indennità previdenziale aggiuntiva.
24. Vale ricordare, infatti, che, ai sensi dell'art. 2 del citato D.P.R. n. 1034/1984 le entrate del Fondo sono costituite: 1) dalle quote dei proventi derivati dall'applicazione degli articoli 5 e 6 della legge 15 novembre
1973, n. 734; 2) dai proventi degli investimenti effettuati con le disponibilità del fondo di riserva;
3) dai proventi delle sanzioni pecuniarie di cui all'art. 70 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973,
n. 600, come integrato dall'art. 3 del decreto del Presidente della Repubblica 28 marzo 1975, n. 60; 4) dai proventi delle sanzioni pecuniarie di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, modificato dall'art. del decreto del Presidente della Repubblica 23 dicembre 1974, n. 687; 5) dai proventi di cui all'art. 7 della legge 25 luglio 1971, n. 545 e successive modificazioni;
6) dai proventi della trattenuta dell'1 per cento sulle vincite al gioco del lotto ai sensi dell'art. 23 della legge 2 agosto 1982, n. 528; 7) da sovvenzioni, contributi, oblazioni, lasciti, donazioni ed altri proventi vari ed eventuali (volontari e spontanei).
25. A seguito di interpello interpretativo, la Direzione Centrale AE ha pubblicato la risposta n. 425 dell'8 settembre 2023 chiarendo, su conforme parere della Avvocatura dello Stato, che l'indennità in questione debba essere assoggettata a tassazione separata ai sensi dell'art 17, co. 1, lett. a) TUIR e sia imponibile, ai sensi dell'art 19, co.

2-bis del medesimo Testo unico, per un importo che si determina riducendo l'ammontare netto di una somma pari ad € 309,87, per ciascun anno di servizio.
VII) Sulle conclusioni.
26. Per concludere, al fine della determinazione della base imponibile da assoggettare a tassazione separata, il fondo è munito di natura composita, in quanto non riviene direttamente da contributi versati dai lavoratori, per cui non va applicato il criterio di riduzione del calcolo dell'imponibile previsto dall'art. 19, co.

2-bis, ult. periodo, TUIR (stante, per l'appunto, l'assenza di quote contributive a carico del dipendente), mentre va riconosciuta la deduzione forfettaria di cui al primo periodo del citato art. 19, co.

2-bis, TUIR››.
27. Peraltro, è stata confermata la non applicabilità dell'ulteriore riduzione dell'imponibile, pari al 26,04%, prevista nell'ultimo periodo dell'art. 19, co.

2-bis, T.U.I.R., per cui la riduzione dell'imponibile va effettuata senza tenere conto dell'ulteriore riduzione prevista dall'ultimo periodo della citata disposizione, in quanto non è previsto il versamento di contributi a carico del personale dipendente: in altri termini, va respinta l'impugnazione, siccome destituita di fondamento, con la conferma del primo decisum, nei sensi di cui in motivazione.
28. In particolare, è corretta la tassazione separata e, con essa, la riduzione forfettaria dell'imponibile per
€ 309,87, moltiplicato per ciascun anno di servizio (come già riconosciuto); non spetta, tuttavia, l'ulteriore abbattimento dell'imponibile ai sensi dell'ultimo periodo dell'art. 19, co.

2-bis, TUIR, perché il fondo ha composizione mista, non è alimentato da contributi dei dipendenti e, neppure, si potrebbe quantificare tale aliquota di abbattimento, difettando il presupposto (id est, il versamento dei contributi da parte dei beneficiari, laddove entrano solo eventuali versamenti a titolo di liberalità che però non sono obbligatori), che è uno dei termini del rapporto per la definizione della aliquota stessa (e, cioè, rapporto tra l'aliquota del contributo posto a carico dei lavoratori dipendenti e assimilati e l'aliquota complessiva del contributo versato).
VIII) Sulla regolazione delle spese processuali.
29. Quanto alle spese processuali, merita ricordare che, in base al II alinea dell'art. 15 del citato d. l.vo n.
546/1992, le spese del processo possono essere compensate (in tutto o in parte) dalla Corte di giustizia tributaria, in caso di soccombenza reciproca ovvero in presenza di gravi ed eccezionali ragioni, da motivarsi espressamente.
30. Si tratta, invero, di un principio al quale l'art. 1 del d. l.vo 30 dicembre 2023, n. 220, ha dato continuità, riaffermando la imprescindibile necessità che la compensazione sia fondata sulla soccombenza, su ragioni gravi ed eccezionali ovvero (nella nuova formulazione) «quando la parte è risultata vittoriosa sulla base di documenti decisivi che la stessa ha prodotto solo nel corso del giudizio».
31. Come ha statuito la Corte regolatrice del diritto, infatti, l'esercizio di questo potere presuppone l'esistenza di «gravi ed eccezionali ragioni», con l'assolvimento, sul punto specifico, di un adeguato percorso logico- argomentativo, entro il cui perimetro si collocano gli apprezzamenti riservati alla discrezionalità del giudice del merito (conformemente, CTR Lombardia, Milano-Sez. XVII, 17 marzo 2022, n. 1035, e CTR Lombardia, Sez. I, 22 febbraio 2022, n. 602).
32. Nel caso di specie, il Collegio ritiene di poter derogare al generale criterio della soccombenza e a quello della causalità (si vedano, ad es., Cass., Sez. VI, 28 marzo 2022, n. 9941, e Cass., Sez. II, 17 settembre 2019, n. 23123), identificando le «gravi ed eccezionali ragioni» previste dal citato art. 15, co. 2, nella presenza di contrastanti insegnamenti della giurisprudenza di merito e, segnatamente, di questa Corte di giustizia (ad es., CGT II° Lombardia, Sez. V, 4 marzo 2024, n. 682, e Sez. XVII, 28 marzo 2024; diversamente, tuttavia, si è già espressa questa Sezione).

P.Q.M.

la Corte di giustizia tributaria di secondo grado adita: I) respinge il ricorso in appello proposto e, per l'effetto, conferma, nei sensi di cui in motivazione, la sentenza di primo grado;
II) dichiara integralmente compensate -tra le parti- le spese processuali del grado. Così deciso in Milano, nella camera di consiglio del 28 gennaio 2026. Il Presidente (Marco Antonioli)