Sentenza n. 586/2026
Depositata il 20/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Puglia Sezione 3, riunita in udienza il
10/11/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
DILISO FRANCESCO, Presidente e Relatore PONTASSUGLIA EUGENIA, Giudice PROTOMASTRO GABRIELE, Giudice a seguito di discussione in pubblica udienza, all'esito della camera di consiglio svolta ai sensi dell'art. 35 comma 2 d. lgs. n. 546/92, in data 01/12/2025 ha pronunciato la seguente sentenza
- sull'appello n. 1449/2025 depositato il 26/04/2025 proposto da Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1 difeso da Difensore_1 - CF_Difensore_1 ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Agenzia delle Dogane e dei Monopoli/D.T. VIII Puglia, Molise e Basilicata/Ufficio delle Dogane di
Bari elettivamente domiciliata presso Email_2
avente ad oggetto l'impugnazione di:
- sentenza n. 2030/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Bari sez. 8 e pubblicata il 16/10/2024
atti impositivi:
- avviso di accertamento n. DGUD0082 720/2024 1224 dogane dazi Richieste delle parti: Appellante: accoglimento dell'appello, riforma della sentenza di primo grado e condanna dell'appellata al pagamento delle spese e degli onorari del doppio grado di giudizio;

Appellata: rigetto dell'appello, conferma della sentenza di primo grado e condanna dell'appellante al pagamento delle spese di giudizio.
Svolgimento del processo Ricorrente_1, come in atti generalizzato, rappresentato e difeso, nella qualità di titolare dell'omonima ditta individuale (d'ora in avanti, per brevità, il contribuente), con ricorso notificato in data 14.4.2025, poi iscritto a ruolo in data 26.4.2025 e depositato in data 30.4.2025 nella Segreteria di questa Corte, proponeva appello avverso la sentenza n. 2030/08/2024 della Corte di giustizia tributaria di 1° gr. di Bari e ne chiedeva la riforma con vittoria delle spese e degli onorari di entrambi i gradi di giudizio.
La sentenza di primo grado (alla cui parte espositiva in fatto, per ragioni di sintesi, sede si rimanda) aveva respinto il ricorso proposto dal contribuente avverso l'avviso di accertamento suppletivo e di rettifica e contestuale irrogazione della sanzione n. DGUD0082 720/RU di prot., emesso in data

8.1.2024 dall'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli/Direzione Territoriale VIII° Puglia, Molise e
Basilicata/Ufficio delle Dogane di Bari/Sezione Antifrode e Controlli e notificato nella medesima data. A mezzo di tale atto impositivo, ai sensi degli artt. 48 reg. UE 952/13 (Codice Doganale dell'Unione
Europea, in breve CDU) ed 11 d. lgs. n. 374/90, era determinata e liquidata maggior materia imponibile rilevante ai fini dell'applicazione del Dazio antidumping, del Dazio compensativo e dell'i.v.a.. L'attività di accertamento aveva sottoposto a revisione le dichiarazioni doganali presentate dal contribuente e di seguito compiutamente individuate, le quali documentavano il compimento di altrettante operazioni di importazione da lui realizzate. Si trattava, nel dettaglio, delle dichiarazioni doganali IM/A Reg. 4 n. 5891P dell'11/02/2021, IM/A
Reg. 4 n. 21496J del 28/05/2021, IM/A Reg. 4 n. 26059S del 28/06/2021 e IM/A Reg. 4 n. 31625Y del
03/08/2021; loro tramite lo Ric_1 attestava l'importazione nel territorio nazionale – e di riflesso anche in quello dell'Unione Europea – di n. 150 e bike per ogni dichiarazione;
i CI che componevano ciascuna partita di merce importata erano prodotti dalla società di diritto turco (oltre che stabilita in RC) Società_1 (per brevità d'ora in avanti nominata come “Soc_1”). In particolare, l'ufficio impositore assumeva che i CI importati, nel numero complessivo di 600, erano stati realizzati con componenti prodotti interamente nella CA RE IN da svariate imprese insediate in tale paese e di volta in volta individuate, poi acquistati dalla Soc_1 ed importati in RC in regime di c.d. “perfezionamento attivo” (codice 3151) ed ivi assemblati al fine della costruzione di ciascuna e bike da ultimo importata in Italia.
Tale pratica commerciale comportava che l'origine non preferenziale di tali merci, come definita dagli artt. 59 – 61 reg. UE n. 952/13 non poteva ascriversi alla CA di RC;
al contrario, esse dovevano considerarsi originarie della CA RE IN poiché (essendo il processo produttivo concluso dalla loro realizzazione ascrivibile a due stati esteri: componentistica proveniente dalla CA RE IN, realizzazione del prodotto finito, costituito dalla e bike, effettuata in
RC) il montaggio effettuato in RC dei componenti delle biciclette elettriche importati dalla Cina RE non possedeva i requisiti stabiliti dall'art. 60 CDU affinché il prodotto finito (e finale) conseguisse l'origine (non preferenziale) turca ma, al contrario, andava ricompreso in una attività di mera riunione di parti di prodotto (allo scopo di formare un prodotto completo), la quale – ai sensi dell'art. 34 lett. f) regolamento della Commissione Europea n. 2446/2015 (regolamento delegato del reg. UE n. 952/13 ed emesso ai sensi dell'art. 61 di esso) – era incapace di attribuire al risultato della riunione l'origine del paese in cui essa era avvenuta. Ne conseguiva che alle biciclette elettriche importate dallo Ric_1 per il tramite delle dichiarazioni doganali revisionate dall'atto impositivo impugnato non poteva riconoscersi un'origine non preferenziale turca ma cinese;
ciò comportava che tali merci andavano assoggettate al dazio antidumping definitivo istituito dal regolamento di esecuzione UE n. 73/2019 della Commissione Europea (a carico delle biciclette elettriche importate dalla CA RE IN;
codice tributo
A30 ed aliquota pari al 62,10% del valore delle merci) ed al dazio compensativo (o antisovvenzione) definitivo istituito dal regolamento di esecuzione UE n. 72/2019 della Commissione Europea (a carico dei medesimi beni;
codice tributo A40 ed aliquota pari al 17,20% del valore delle merci), oltre che alla maggior i.v.a. (con aliquota al 22%) computata sui dazi.
Questo più afflittivo regime daziario soppiantava quello, significativamente più mite, a cui le merci in questione erano state sottoposte all'atto del loro ingresso nel territorio comunitario in virtù delle dichiarazioni doganali presentate dallo Ric_1 e poi revisionate;
quest'ultimo regime era calibrato sull'accordo di associazione doganale concluso tra la Comunità Europea e la CA di RC e sul contenuto degli atti adottati dagli organismi da tale accordo istituiti (Consiglio di associazione CE/RC: decisione n. 1/95; Comitato di cooperazione doganale CE/RC: decisione n. 1/2006; etc.); esso in sostanza non comportava l'assoggettamento delle merci di origine non preferenziale turca a dazi di sorta ma soltanto all'i.v.a..
L'ufficio impositore affermava che le conclusioni appena illustrate ed, in sostanza, la sua pretesa creditoria era avvalorata dai risultati di un'indagine svolta dall'Ufficio Europeo per la lotta antifrode
(c.d. O.l.a.f.) il quale, a mezzo di proprio personale, si era recato in territorio turco al fine di comprendere in modo più dettagliato la conoscenza del fenomeno – che vedeva coinvolti alcuni operatori commerciali turchi, tra cui la Soc_1 – dell'esportazione nei paesi membri dell'Unione Europea delle biciclette elettriche costruite con componentistica realizzata prevalentemente – quando non esclusivamente – nella CA RE IN.
Tale attività ispettiva svolta in ambito comunitario, identificata dalla sequenza matricolare alfanumerica OC/2022/0139/(2022/00257)/B3, aveva comportato – come accennato – l'ingresso di personale dell'O.l.a.f. nel territorio della CA di RC;
tale accesso era avvenuto dal 12 al 16 dicembre 2022, era stato effettuato di intesa con le autorità doganali e governative turche (in particolare con personale del Ministero del Commercio della repubblica turca), era consistito nel controllo degli stabilimenti di alcune imprese produttrici di biciclette elettriche (la Soc_1 e la Soc_2) nonché nell'acquisizione di informazioni e documenti inerenti alla loro attività commerciale (con particolare riguardo alle importazioni ed alle esportazioni) ed era stato documentato dalla redazione di un verbale sottoscritto da tutti i soggetti intervenuti (a cui erano acclusi numerosi atti concernenti le ricerche e gli approfondimenti svolti in tale contesto).
I risultati dell'attività investigativa e conoscitiva svolta dall'O.l.a.f. erano stati descritti, compendiati e riassunti nel “mission report” OCM(2023)4451 dell'8.2.2023, il quale era stato trasfuso nella nota n.
142698/RU di prot. del 16.3.2023 della Direzione Antifrode/Ufficio Investigazioni (Sezione investigazioni dogane) dell'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli. Quest'ultimo atto in sostanza recepiva il suddetto “mission report” e ne forniva la traduzione in lingua italiana (atteso che il resoconto informativo dell'O.l.a.f. era stato in origine stilato in lingua inglese); esso era inoltre richiamato nell'atto impositivo, oltre che nel p.v.v. che ne aveva preceduto l'emissione. In ragione degli elementi conoscitivi acquisiti dall'O.l.a.f., l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli disconosceva l'origine non preferenziale turca delle e bike importate dal contribuente e menzionate nelle quattro dichiarazioni doganali revisionate con l'atto impositivo ed asseriva che erano stati evasi i diritti di confine e l'i.v.a. da esso menzionati. In particolare, essa sosteneva che: le n. 150 biciclette elettriche importate con la dichiarazione doganale IM/A Reg. 4 n. 5891 P del
11/02/2021, abbinata alla dichiarazione di esportazione della Soc_1 EX 3 21341300EX082861 del
04/02/2021, erano state realizzate con i componenti importati in RC (in regime di temporanea importazione e/o “perfezionamento attivo”) dalla Soc_1 con le dichiarazioni doganali IM/5
20410300IM078870 del 10/11/2020, IM/5 20410300IM079099 del 10/11/2020, IM/5
20410300IM089016 del 14/12/2020, le quali a loro volta richiamavano le fatture di vendita emesse dalle società cinesi Società_3 IM (in data 12.10.2020) e Società_4 LT (5.11.2020); le n. 150 biciclette elettriche importate con la dichiarazione doganale IM/A Reg. 4 n. 21496 J del
28/05/2021, abbinata alla dichiarazione di esportazione della Soc_1 EX 3 n. 21341200EX177663 del 24/05/2021, erano state realizzate con i componenti importati in RC (in regime di temporanea importazione e/o “perfezionamento attivo”) dalla Soc_1 con le dichiarazioni doganali IM/5
21410300IM013037 e IM/5 21410300IM013022 del 15/02/2021, le quali a loro volta richiamavano le fatture di vendita emesse dalla società cinese Società_5 LT. (in data 25.11.2020 e
25.12.2020); le n. 150 biciclette elettriche importate con la dichiarazione doganale IM/A Reg. 4 n. 26059 S del 28/06/2021, abbinata alla dichiarazione di esportazione della Soc_1 EX 3 1341300EX471154 del
21/06/2021, erano state realizzate con i componenti importati in RC (in regime di temporanea importazione e/o “perfezionamento attivo”) dalla Soc_1 con le dichiarazioni doganali
IM/521410300IM017197 e IM/5 21410300IM017403 del 01/03/2021, n. IM/5 21410300IM021803 e IM/5 21410300IM021843 del 15/03/2021, le quali a loro volta richiamavano le fatture di vendita emesse dalle società cinesi ET LT. (in data 4.2.2021) e
Società_7 LT. (in data 15.10.2020); le n. 150 biciclette elettriche importate con la dichiarazione doganale IM/A Reg. 4 n. 31625 Y del
03/08/2021, abbinata alla dichiarazione di esportazione della Soc_1 EX 3 n. 21341300EX575470 del
30/07/2021, erano state realizzate con i componenti importati in RC (in regime di temporanea importazione e/o “perfezionamento attivo”) dalla Soc_1 con le dichiarazioni doganali IM/5
20410300IM019099 e IM/521410300IM19117 del 05/03/2021, IM/5 21410300IM036425 e IM/5
20410300IM036437 del 03/05/2021, le quali a loro volta richiamavano le fatture di vendita emesse dalle società cinesi Società_3 LT. (in data 31.1.2021) e Società_5 LT. (in data 18.3.2021 e 19.3.2021).
In ragione di tutte le circostanze appena elencate, con riferimento alle quattro importazioni di e bike erano dunque domandati in pagamento un dazio antidumping (istituito dal regolamento di esecuzione UE n. 73/2019) pari a complessivi € 178.419,51, un dazio compensativo (istituito dal regolamento di esecuzione UE n. 72/2019) pari a complessivi € 49.417,32 ed una maggior i.v.a. pari ad € 50.124,11, al netto degli interessi legali medio tempore maturati a decorrere dalle date della presentazione di ciascuna bolletta doganale (ex art. 86 d.p.r. n. 43/73) e della sanzione pecuniaria al contempo inflitta
(in conseguenza della contestazione dell'illecito tributario previsto dall'art. 303 commi 1 e 3 lett. e)
d.p.r. n. 43/73).
La Corte di g.t. di Bari respingeva il ricorso ed affermava che l'atto impositivo era immune dai vizi denunciati con esso e che la pretesa creditoria dell'ufficio impositore era fondata, poiché gli elementi raccolti nel corso dell'attività di accertamento che aveva preceduto l'emissione dell'avviso di accertamento suppletivo e di rettifica dimostravano che le biciclette elettriche importate dal contribuente erano state costruite solo e soltanto con i componenti forniti dalle imprese cinesi in precedenza menzionati ed importati in RC dalla Soc_1 in regime di importazione temporanea e che quest'ultima li aveva soltanto assemblati;
che pertanto, ai sensi dell'art. 60 commi 2 e 3 reg. UE n. 952/13 e dell'art. 34 lett. f) regolamento delegato della Commissione Europea n. 2446/15, non poteva riconoscersi a tali merci l'origine non preferenziale della RC;
che da ultimo il contribuente non poteva neppure invocare il legittimo affidamento previsto dall'art. 119 reg. UE n. 952/13.
Il contribuente chiedeva la riforma della sentenza di primo grado impugnandola per mezzo dei motivi esposti nel proprio atto di appello;
egli denunciava la violazione degli artt. 7 L. n. 212/00 e 11 d. lgs. n.
374/90, il mancato riconoscimento del contraddittorio endoprocedimentale, l'assenza di prova dell'origine cinese dei CI (in conseguenza dell'irrilevanza della relazione dell'O.l.a.f.), la violazione delle regole eurounitarie sull'individuazione dell'origine non preferenziale, la violazione del principio del legittimo affidamento stabilito dall'art. 119 reg. UE n. 952/13, l'illegittimità dell'atto impugnato nella sua componente relativa al calcolo degli interessi ed al trattamento sanzionatorio e la violazione degli artt. 10 L. n. 212/00 e 6 d. lgs. n. 472/97.
L'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli si costituiva in giudizio con proprie controdeduzioni con le quali chiedeva il rigetto del gravame. In data 10.11.2025 si svolgeva la discussione (dopo che l'udienza fissata in data 9.6.2025 era stata aggiornata a tale data) e questa Corte, previo differimento della camera di consiglio ai sensi dell'art. 35 comma 2 d. lgs. n. 546/92 (ricorrevano i motivi di tale rinvio alla luce del consistente carico del ruolo di udienza e della necessità di approfondire le questioni sottese alla decisione della lite), in data 1.12.2025 deliberava la decisione.
Motivi della decisione
La motivazione della sentenza viene redatta in conformità alle previsioni contenute nell'art. 118 commi 1 e 2 att. c.p.c..
L'appello è fondato e va accolto per le ragioni che di seguito si espongono.
In via preliminare va esaminata l'eccezione di inammissibilità dell'appello sollevata dall'appellata nelle proprie controdeduzioni;
quest'ultima lamenta la genericità del gravame, che consisterebbe nella mera riproposizione del contenuto del ricorso introduttivo del precedente grado di giudizio senza alcuna effettiva critica alla motivazione della sentenza impugnata.
L'eccezione è infondata. Infatti, la Suprema Corte di Cassazione ha di recente statuito che “nel rito tributario, il gravame non richiede che vengano enucleati motivi specifici: pertanto l'assenza o la genericità delle doglianze non comporta l'inammissibilità dell'appello se dalla lettura complessiva dell'atto è possibile comunque ricavare - anche implicitamente - le ragioni delle censure alla decisione di primo grado. La disposizione dell'art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992 va quindi interpretata restrittivamente, per cui devono essere considerati ammissibili ed esaminabili gli appelli il cui contenuto indica una chiara volontà di contestare la decisione impugnata” (cfr. Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 26982/24; cfr. anche sent. n. 25813/24).
Orbene, l'appello in disamina contiene in larga parte lo sviluppo di un percorso argomentativo affine al contenuto delle questioni sollevate attraverso i motivi del ricorso introduttivo del processo di primo grado.
Ad ogni modo, deve altresì riconoscersi che esso, oltre a manifestare la volontà di ottenere la riforma della sentenza di primo grado, contiene anche delle censure al percorso motivazionale seguito da quest'ultima, in quanto i motivi di gravame esplicitano argomentazioni volte a confutare i punti della sua motivazione che disconoscono la fondatezza delle doglianze formulate tramite i motivi del ricorso di primo grado.
Ne consegue che ciò è sufficiente affinché esso sia dichiarato ammissibile. Con il primo motivo di gravame l'appellante lamenta la violazione degli artt. 7 L. n. 212/00 ed 11 d. lgs. n. 374/90; esso denuncia che gli atti istruttori richiamati dall'avviso di accertamento impugnato e richiamati al suo interno - ossia la nota n. 142698/RU di prot. del 16 marzo 2023 dell'Agenzia delle
Dogane/Direzione Antifrode - Ufficio Investigazioni (Sezione Investigazioni Dogane), il rapporto informativo stilato dal personale dell'O.l.a.f. al termine dell'attività ispettiva svolta in territorio turco nel dicembre 2022 riguardo al caso OC/2022/0139, la documentazione allegata a quest'ultima relazione, etc. - avrebbero dovuto essere messi a sua disposizione o attraverso la loro allegazione all'atto impositivo oppure attraverso la riproduzione all'interno di tale atto del loro contenuto essenziale;
il mancato rispetto di tale adempimento avrebbe comportato la violazione dell'obbligo di corredare l'atto impugnato di una motivazione valida e conforme al paradigma normativo e ne avrebbe in definitiva inficiato la validità. Il motivo è fondato nei limiti che di seguito si illustrano.
L'art. 11 comma 5 bis d. lgs. n. 374/90 (nella formulazione vigente ratione temporis) dispone che “La motivazione dell'atto (ossia dell'avviso di accertamento di rettifica, n.d.e.) deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che lo hanno determinato. Se nella motivazione si fa riferimento ad un altro atto non conosciuto né ricevuto dal contribuente, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama salvo che quest'ultimo non ne riproduca il contenuto essenziale ai fini della difesa. L'accertamento è nullo se l'avviso non reca la motivazione di cui al presente comma”.
Nella vicenda che forma oggetto della presente controversia, l'emissione dell'avviso di accertamento oggetto di impugnazione è stata preceduta dalla notifica del verbale di revisione dell'accertamento n.
4206RI di prot. del 5.12.2023, notificato in data 6.12.2023 ed in data 7.12.2023; questo atto istruttorio è richiamato dall'atto impositivo ed a sua volta richiama la nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 della Direzione Antifrode/Ufficio Investigazioni dell'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli (la quale è pure esplicitamente richiamata dall'avviso di accertamento). Quest'ultima nota, che è stata versata in atti dall'appellata, contiene in sostanza la traduzione in lingua italiana del rapporto informativo (c.d. “mission report”) n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023, compilato dal personale dell'O.l.a.f. all'esito dell'attività istruttoria compiuta in territorio turco nel dicembre 2022.
Va precisato inoltre, ai fini di una migliore comprensione della vicenda, che l'ufficio impositore ha depositato agli atti del presente processo la più volte citata nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023, il “mission report” n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023 (corredata da una traduzione completa in lingua italiana) ed il verbale di revisione dell'accertamento n. 4206RI di prot. del 5.12.2023.
Tali atti – in particolare il verbale n. 4206RI di prot. del 5.12.2023 e la nota n. n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 – sono richiamati e menzionati nell'avviso di accertamento impugnato. Il verbale di revisione dell'accertamento n. 4206RI di prot. del 5.12.2023 è stato notificato al contribuente il 6 ed il 7 dicembre 2023; la previsione dell'art. 11 comma 5 bis d. lgs. n. 374/90 risulta rispettata con riguardo a tale atto. La nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 della Direzione Antifrode dell'Agenzia delle Dogane e dei
Monopoli ed il “mission report” n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023 hanno un contenuto sostanzialmente identico.
Essi non sono stati notificati o comunicati al contribuente (anche se sono stati successivamente depositati agli atti del presente processo), né tantomeno sono stati allegati all'avviso di accertamento.
È dunque necessario verificare se nell'avviso di accertamento o, al limite, nel verbale di revisione è stato riprodotto il loro contenuto essenziale. A parere di questa Corte, la risposta a tale interrogativo è negativa.
Il deposito nel carteggio processuale dei citati atti istruttori presupposti consente di porli a raffronto con il testo del provvedimento impugnato (oltre che con quello del verbale di revisione dell'accertamento, il quale è in gran parte identico).
Il contenuto essenziale della nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 pertiene alla descrizione dello svolgimento in RC dell'attività della delegazione dell'O.l.a.f. e delle evidenze acquisite al termine di essa con espresso riferimento all'attività produttiva e commerciale della Soc_1. Infatti, sono proprio le circostanze e gli elementi capitolati in tale sezione della nota che permettono di asserire, secondo la prospettazione dell'appellata, che le e bike realizzate ed esportate dalla Soc_1 e contestualmente importate dal contribuente hanno origine non preferenziale cinese. Onde evitare fraintendimenti, con l'espressione “tale sezione della nota” questa Corte intende fare riferimento alle pagg. nn. 6 – 9 e 13 della nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 ovvero – il che è lo stesso – alle pagg. nn. 9, 10 e 14 della traduzione italiana del “mission report” dell'O.l.a.f. dell'8.2.2023.
L'ufficio impositore, al contrario, ha riportato testualmente nel verbale di revisione dell'accertamento il testo delle pagg. nn. 3 – 5 della traduzione italiana del rapporto informativo dell'O.l.a.f. (paragrafi
1.1 “Informazioni di base” ed 1.2 “Prodotto interessato”), delle pagg. nn. 5 - 7 (paragrafo 1.4. “Norme di origine preferenziale”) ed infine due brevi frasi del paragrafo 3.1 a pag. 10 estrapolati dal complessivo periodo in cui erano inserite (“ Soc_1La dogana turca ha confermato che solo si avvale di un'autorizzazione per il perfezionamento attivo di parti di biciclette elettriche importate in RC” e
Soc_1“Inoltre, è stato chiarito che non produce parti di e-bike, ma acquista la maggior parte delle parti di e-bike (ad esempio batterie, motori, ruote, ecc.) da fornitori cinesi”, la cui trasposizione è peraltro infedele poiché le due frasi non si susseguono e non separate da un punto e virgola, come si legge invece nel verbale di revisione) nonché alcune frasi estrapolate da un più ampio periodo del medesimo paragrafo a pag. n. 11 (che si estende da “le prove ricevute dalla dogana turca” sino a “tutte le parti sono di origine cinese”); queste ultime frasi espongono i risultati cui è pervenuta l'attività svolta in
RC dalla delegazione dell'O.l.a.f..
Come detto, il contenuto della nota n. 142698RU di prot. del 16.3.2023 della Direzione Antifrode dell'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli è identico anche alle sezioni del rapporto informativo dell'O.l.a.f. che sono state appena citate.
Anche l'avviso di accertamento impugnato richiama il contenuto della nota della Direzione Antifrode e del mission report dell'O.l.a.f. già presente nel verbale di revisione dell'accertamento; lo si evince nitidamente dall'esame delle pagg. nn. 6, 9 10 di esso.
Come si è anticipato, l'avviso di accertamento (e, il che è lo stesso, il verbale di revisione) riproduce esclusivamente la descrizione del quadro normativo ai sensi del quale l'intervento dell'O.l.a.f. è stato effettuato e delle evidenze ottenute all'esito di tale intervento;
tale descrizione non integra tuttavia il contenuto essenziale del mission report dell'8.2.2023 e della nota del 16.3.2023.
Invero, il contenuto essenziale è costituito dall'esposizione dell'attività svolta dalla delegazione dell'O.l.a.f. in territorio turco (accesso presso la sede della Soc_1, ascolto del suo direttore generale, tentativo di ispezionare la catena di montaggio, incontro con i funzionari del ministero del commercio e delle autorità doganali turche, etc.), la quale integra l'indefettibile compendio di circostanze fattuali che consentono all'Agenzia dell'Unione Europea di formulare – in punto di origine non preferenziale delle merci importate dal contribuente – le asserzioni poi condivise e recepite dall'ufficio impositore.
Esperita un'elementare prova di resistenza, se si elimina dalla nota della Direzione Antifrode dell'appellata o dal mission report dell'O.l.a.f. la porzione di testo che illustra l'attività svolta in
RC dal personale dipendente di questo organismo (ossia la porzione non riprodotta nell'avviso di accertamento), non si è in grado di comprendere la ragione per cui si asserisce che le biciclette elettriche importate dal contribuente non hanno un'origine non preferenziale turca. A tanto consegue che quella non riprodotta è una parte di questi atti istruttori indispensabile per focalizzare il fondamento della pretesa impositiva esercitata dall'appellata; e consegue anche che per tale ragione l'avviso di accertamento non riproduce il loro contenuto essenziale.
Ciò integra una violazione dell'art. 11 comma 5 bis d. lgs. n. 374/90 che dà luogo alla nullità dell'atto impositivo, come denunciata dall'appellante.
Infatti, va rammentato che tale norma non si limita ad imporre, nel testo dell'atto impositivo, la riproduzione del contenuto essenziale dell'atto istruttorio ad esso non allegato, ma al contrario esige la riproduzione del “contenuto essenziale ai fini della difesa”.
Per di più l'art. 11 comma 1 regolamento UE n. 883/13 (relativo alle indagini svolte dall'Ufficio europeo per la lotta antifrode (OLAF)) stabilisce che la relazione conclusiva dell'attività investigativa compiuta dall'O.l.a.f. “descrive la base giuridica dell'indagine, le fasi procedurali seguite, i fatti accertati e la loro qualificazione giuridica preliminare, l'incidenza finanziaria stimata dei fatti accertati, il rispetto delle garanzie procedurali conformemente all'articolo 9 e le conclusioni dell'indagine”. Perciò, essenziale ai fini di un compiuto ed effettivo esercizio del diritto di difesa è quantomeno la conoscenza delle “fasi procedurali seguite” e dei “fatti accertati” dall'attività ispettiva;
in caso contrario, una riproduzione della relazione limitata alla base giuridica dell'attività di indagine ed alle sue conclusioni menomerebbe il diritto di difesa del contribuente poiché lo priverebbe della conoscenza di informazioni essenziali ad impostare una compiuta critica delle conclusioni (critica che, appunto, costituisce manifestazione di tale diritto).
D'altra parte, va precisato che un siffatto vizio dell'avviso di accertamento non è configurabile quale conseguenza della mancata allegazione ad esso dei documenti e/o degli atti che sono a loro volta allegati al “mission report” dell'O.l.a.f. (ovvero alla mancata riproduzione del loro contenuto essenziale), come pure eccepito dall'appellante. La Suprema Corte di Cassazione ha affermato il principio di diritto secondo cui “la motivazione dell'avviso di accertamento costituisce requisito formale di validità dell'atto impositivo, distinto da quello dell'effettiva sussistenza degli elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria,
l'indicazione dei quali è disciplinata dalle regole processuali dell'istruzione probatoria operanti nell'eventuale giudizio avente ad oggetto detta pretesa” (Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 4639/20; cfr. anche in termini Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 6524/20). La documentazione acclusa al citato atto istruttorio, della quale il contribuente denuncia la mancata allegazione all'avviso di accertamento (o la mancata riproduzione in esso del suo contenuto essenziale), afferisce esclusivamente al profilo della fondatezza della pretesa creditoria esercitata dall'ufficio impositore (e non invece a quello della validità dell'atto tramite cui tale pretesa è vantata); ne discende che la circostanza per cui detto avviso non sia accompagnato da essa al momento della sua emissione non ha alcun riverbero sulla validità dell'atto impugnato.
Parimenti prive di pregio sono le ulteriori doglianze formulate per mezzo del motivo di gravame in disamina.
La prima lamenta che l'ufficio impositore non ha tenuto in considerazione, nella motivazione dell'avviso di accertamento, le osservazioni predisposte dal contribuente dopo la notifica di un differente p.v.c., redatto in data 27.10.2023; l'appellante asserisce che si tratta di un p.v.c. omologo, per antefatti e quadro normativo, a quello emesso in data 5.12.2023 e che perciò – per una sorta di implicita proprietà transitiva – le osservazioni approntate avverso di esso investirebbero automaticamente anche il verbale di revisione prodromico all'atto impugnato. La doglianza è infondata.
Ogni processo verbale dell'ufficio impositore, come del resto ogni atto impositivo, possiede e preserva la propria autonomia, nonostante la similitudine o l'uguaglianza dei rispettivi contenuti;
perciò, a dispetto di tale qualità, nei confronti di ciascun verbale vanno rivolte autonome osservazioni senza pretendere che quelle depositate avverso uno di loro abbiano una sorta di “effetto espansivo” esteso a tutti i consimili atti istruttori di analogo contenuto.
La seconda doglianza denuncia che l'ufficio impositore non avrebbe accolto la richiesta di accesso agli atti avanzata dal contribuente e tale rigetto avrebbe comportato una lesione del suo diritto di difesa che si ripercuote sulla validità dell'avviso di accertamento.
La doglianza è priva di pregio. Dall'esame della nota n. 46728 di prot. del 28.11.2023 dell'Agenzia delle Dogane e dei
Monopoli/Direzione Territoriale VIII° Puglia, Molise e Basilicata/Ufficio delle Dogane di Bari si apprende che l'istanza di accesso informale agli atti avanzata dal contribuente in data 24.11.2023 riguardava la revisione dell'accertamento dipendente dalla presentazione della dichiarazione doganale di importazione n. IM/A Reg. 4 n. 11019/B del 13.03.2021.
Orbene, l'attività accertativa conseguente alla revisione del contenuto di quest'ultima dichiarazione non ha alcuna attinenza con la presente controversia;
difatti, si tratta di un'attività di accertamento conclusa dall'emissione dell'avviso di accertamento n. 47070 di prot. notificato in data 29.11.2023, il quale non è stato impugnato con il ricorso introduttivo del precedente grado di giudizio di questo processo, al quale è quindi estraneo.
L'avviso di accertamento della cui impugnazione si controverte nel presente processo, di contro, mira al recupero dei diritti di confine e dell'i.v.a. evase a seguito della presentazione in dogana di quattro ulteriori dichiarazioni di importazione, in precedenza menzionate e differenti da quella appena ricordata. Ne deriva che il rigetto dell'istanza di accesso agli atti avanzata dal contribuente in data 24.11.2023 può avere avuto un riverbero soltanto sulla validità dell'avviso di accertamento n. 47070 di prot., il quale è però avulso dall'attuale lite fiscale.
Con il secondo motivo di gravame l'appellante denuncia la nullità dell'avviso di accertamento impugnato in conseguenza della mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale;
egli lamenta che l'ufficio impositore avrebbe illegittimamente deciso di respingere l'istanza di accesso agli atti dell'attività di accertamento, da lui presentata dopo la notifica del p.v.c. del 27.10.2023 (il riferimento è rivolto alla nota n. 46728/RU di prot. del 28.11.2023 dell'ufficio impositore).
Il mancato accesso agli atti del procedimento nell'ambito del quale si era svolta l'attività di accertamento aveva privato il contribuente della garanzia rappresentata dal predetto istituto ed aveva comportato l'invalidità dell'atto impositivo.
Il motivo è infondato.
Va ribadito che l'istanza di accesso agli atti del procedimento, del cui rigetto (in realtà si tratta di un differimento dell'accesso) il contribuente si duole, riguarda un accertamento completamente diverso da quello concluso dall'avviso di accertamento impugnato nel presente processo.
Si tratta, come detto, dell'attività di accertamento inerente alla regolarità della dichiarazione di importazione n. IM/A Reg. 4 n. 11019/B del 13.03.2021 e compendiata nel verbale di revisione del 27.10.2023, poi seguito dall'avviso di accertamento suppletivo e di rettifica n. 47070 di prot. notificato in data 29.11.2023.
Difatti, nella riferita data di presentazione dell'istanza di ostensione degli atti del procedimento – collocata in data 24.11.2023 – il verbale di revisione presupposto dall'avviso di accertamento impugnato nel presente processo non era stato ancora redatto e comunicato (sarebbe stato redatto in data 5.12.2023). Per un verso, perciò, il contribuente non poteva accampare alcuna effettiva lesione del diritto di accesso agli atti del procedimento concluso dall'avviso di accertamento impugnato nel presente processo, non avendo mai rivolto una simile istanza con riguardo al contenuto del fascicolo che custodiva il materiale concernente lo svolgimento dell'attività accertativa. Per altro verso, l'ipotetica illegittimità scaturita dalla mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale (nella guisa configurata dall'appellante) non è in grado di attingere e di travolgere l'avviso di accertamento n. 720/RU di prot. dell'8.1.2024, impugnato con il ricorso introduttivo del precedente grado di giudizio.
Sebbene tale considerazione appaia dirimente, appaiono opportune delle ulteriori precisazioni.
Il contraddittorio endoprocedimentale, riconosciuto e sancito dall'art. 11 comma 4 bis d. lgs. n. 374/90, consiste nel diritto del contribuente di comunicare all'ufficio impositore osservazioni e richieste nel termine di trenta giorni decorrenti dalla comunicazione o dalla notifica del verbale delle operazioni compiute (c.d. “verbale di revisione dell'accertamento”).
Esso dunque non va confuso con il diritto di accesso agli atti di qualsiasi procedimento amministrativo, attribuito dalla L. n. 241/90 (e disciplinato in dettaglio dai suoi regolamenti di esecuzione ossia il d.m.
n. 603/96 ed il d.p.r. n. 184/06); prova ne sia la circostanza per cui il diritto di accesso può essere in astratto esercitato in qualsiasi fase temporale del procedimento mentre il contraddittorio endoprocedimentale può essere instaurato soltanto dopo la comunicazione del processo verbale delle operazioni compiute (o dell'atto istruttorio, diversamente denominato, che ne tiene luogo).
Ancora, il rigetto dell'istanza di accesso agli atti di un procedimento amministrativo non dà luogo ipso iure all'invalidità del provvedimento che lo conclude;
al contrario, un simile diniego conferisce all'interessato esclusivamente il diritto di ricorrere all'a.g.a. ai sensi degli artt. 25 comma 4 L. n.
241/90 e 116 d. lgs. n. 104/10.
Al netto di quanto finora detto, deve quindi aggiungersi che il contribuente non ha impugnato dinanzi al t.a.r. competente il provvedimento reiettivo della sua domanda di ostensione degli atti e ciò esclude la possibilità di veicolare nella presente sede qualsiasi ulteriore doglianza collegata al medesimo thema decidendum. Il diritto di accesso agli atti invocato dall'appellante non sarebbe stato per giunta configurabile nel caso di specie poiché ai sensi dell'art. 24 comma 1 lett. b) L. n. 241/90 il diritto di accesso è escluso
“nei procedimenti tributari, per i quali restano ferme le particolari norme che li regolano”, che sono per l'appunto quelle che disciplinano le varie ipotesi di contraddittorio endoprocedimentale. Priva di pregio è anche l'invocazione dell'art. 6 bis L. n. 212/00 poiché tale norma (e gli istituti da essa disciplinati, tra cui l'accesso e l'estrazione di copia, a richiesta, degli atti del fascicolo dell'attività di accertamento) si applicano soltanto agli atti impositivi emessi a far data dal 18.1.2024; d'altro canto, la presente controversia esula dal suo ambito di applicazione poiché, ai sensi dell'art. 7 bis d.l. n. 39/24 conv. in L. n. 67/24, il comma 1 di tale articolo non si applica agli atti impositivi “per i quali la normativa prevede specifiche forme di interlocuzione tra l'Amministrazione finanziaria e il contribuente”, come accade nel caso di specie, per effetto proprio del contraddittorio endoprocedimentale contemplato dall'art. 11 comma 4 bis d. lgs. n. 374/90.
Con il terzo motivo di gravame l'appellante lamenta l'infondatezza dell'avviso di accertamento impugnato in conseguenza dell'assenza della prova dell'origine cinese delle biciclette elettriche (che a sua volta deriverebbe dall'assenza di attitudine e di efficacia probatoria in capo al rapporto informativo dell'O.l.a.f.).
Il motivo è fondato.
In via preliminare appare opportuno ricostruire la trama normativa che disciplina l'istituto dell'origine non preferenziale, riconosciuta alle merci importate dal contribuente.
Tale istituto è regolato dalla Sezione I° del Capo II° del Titolo II° del regolamento UE n. 952/13 altrimenti noto come Codice Doganale dell'Unione (artt. 59 – 63). L'art. 60 comma 2 regolamento UE n. 952/13, intitolato “Acquisizione dell'origine”, dispone che “Le merci alla cui produzione contribuiscono due o più paesi o territori sono considerate originarie del paese o territorio in cui hanno subito l'ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamente giustificata, effettuata presso un'impresa attrezzata a tale scopo, che si sia conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione”.
L'art. 34 comma 1 lett. f) del regolamento delegato della Commissione Europea n. 2446/15, emanato ai sensi dell'art. 61 regolamento UE n. 952/13 e rubricato “Operazioni minime”, a riguardo delle ipotesi di origine non preferenziale stabilisce tra l'altro che “Le operazioni seguenti non sono considerate come trasformazione o lavorazione sostanziale, economicamente giustificata, ai fini del conferimento dell'origine: … f) la semplice riunione di parti di prodotti allo scopo di formare un prodotto completo;
”.
Da ultimo, la regola generale n. 2 lett. a) dettata dal Titolo I° Sezione A (“Regole generali per
l'interpretazione della nomenclatura combinata”) dell'Allegato 1 (intitolato “Nomenclatura combinata”) al regolamento del Consiglio n. 2658/87 (relativo alla nomenclatura tariffaria e statistica ed alla tariffa doganale comune) stabilisce che “Qualsiasi riferimento ad un oggetto nel testo di una determinata voce comprende questo oggetto anche se incompleto o non finito purché presenti, nello stato in cui si trova, le caratteristiche essenziali dell'oggetto completo o finito, o da considerare come tale per effetto delle disposizioni precedenti, quando è presentato smontato o non montato”.
Deve poi rammentarsi che la principale fonte di prova che sorregge la pretesa creditoria vantata dall'ufficio impositore è rappresentata dalla relazione informativa (c.d. “mission report”) n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023 (poi recepita e trasposta nella nota n. 142698/RU di prot. del
16.3.2023).
A questo proposito, va soggiunto che tale atto istruttorio ed, in generale, l'attività investigativa svolta dall'O.l.a.f. è attualmente disciplinata dal regolamento (UE, Euratom) del Parlamento Europeo e del Consiglio dell'11 settembre 2013 n. 883; ed infatti l'intestazione della relazione predetta menziona gli artt. 1 paragrafo 1 lett. b) e 3 paragrafo 10 di tale regolamento.
Infine, deve farsi presente che la presente controversia è stata introdotta nel precedente grado da un ricorso notificato in data 21.2.2024; essa, quindi, ricade a pieno titolo nell'ambito di applicazione dell'art. 7 comma 5 bis d. lgs. n. 546/92, il quale detta la regola di giudizio da applicare alla soluzione di questa lite. Questa regola da un lato pone a carico dell'ufficio impositore l'onere della prova dell'esistenza del proprio diritto di credito giacché afferma “L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato”; dall'altro lato delinea la soglia probatoria a cui è ancorato il riconoscimento della fondatezza di tale diritto nella misura in cui prevede che “Il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, …, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni”.
Conclusa tale panoramica, è necessario innestare nella concreta vicenda sottesa alla presente controversia la disciplina appena passata in rassegna, onde addivenire alla sua soluzione. I diritti di confine rivendicati dall'ufficio impositore – dazio antidumping istituito dal regolamento UE
n. 1073/19 e dazio compensativo istituito dal regolamento UE n. 1072/19 – sono a tutti gli effetti tributi che sono applicati al ricorrere dei presupposti stabiliti dalla disciplina eurounitaria e, per quanto di ragione, dalla disciplina nazionale contenuta nel d.p.r. n. 43/73. Naturalmente, a conclusioni identiche deve pervenirsi a fortiori anche con riguardo all'i.v.a.. Il loro mancato intervento è solo e soltanto l'effetto dell'insussistenza dei requisiti stabiliti da tali discipline e non invece la conseguenza del riconoscimento di un'agevolazione o di un'esenzione (o, in ogni caso, di un trattamento di favore) nei confronti del contribuente destinato ad esserne inciso. A ciò consegue che non appare condivisibile la sentenza appellata nella parte in cui essa statuisce che l'applicazione dei tributi controversi sarebbe nel caso di specie l'effetto del disconoscimento di un
“regime agevolativo” invocato dal contribuente (pag. n. 5); la statuizione resa su tale punto della sentenza consegue al richiamo di un risalente principio di diritto stabilito dalla Suprema Corte (Cass.
Civ. Sez. Trib. sent. n. 4997/09).
L'invocazione di tale principio di diritto non appare tuttavia conferente rispetto al caso di specie poiché la controversia in cui esso è stato affermato concerneva un regime daziario e delle merci del tutto differenti da quelli che vengono in rilievo nel presente processo: in particolare, si trattava di un regime daziario in ragione del quale il contribuente reclamava effettivamente un'agevolazione consistente nella riduzione dell'entità dei diritti di confine scontati dalle merci importate;
così non è nel caso di specie, nel quale dall'incontroverso contenuto dell'avviso di accertamento impugnato si evince che i beni importati non sono assoggettati a diritti di confine o dazi ulteriori e differenti da quelli contestati e che non si pone in questione l'applicazione di alcuna misura agevolativa che ne decurti l'entità. Da ciò deve dedursi, in conclusione, che – trattandosi dell'ordinaria pretesa avente ad oggetto la corresponsione di un tributo – incombe sull'ufficio impositore l'onere della dimostrazione dell'esistenza degli elementi costitutivi del diritto di credito di cui esso forma oggetto (in ossequio a quanto stabilito dagli artt. 2697 c.c. e 7 comma 5 bis d. lgs. n. 546/92); per converso, sul contribuente incomberà la prova degli elementi impeditivi, modificativi ed estintivi del medesimo diritto.
Questa Corte ritiene che l'ufficio impositore non abbia adeguatamente e sufficientemente dimostrato l'esistenza degli elementi costitutivi del proprio diritto di credito, avente per oggetto i diritti di confine (dazio antidumping e dazio compensativo) oltre che l'i.v.a..
Come già si è detto, la principale fonte di prova di tale diritto è costituita dalle risultanze della relazione informativa dell'O.l.a.f. n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023. Tale relazione e l'attività di indagine o istruttoria da essa documentata sono disciplinati dal regolamento (UE, Euratom) del Parlamento e del Consiglio dell'11 settembre 2013 n. 883 relativo alle indagini svolte dall'Ufficio europeo per la lotta antifrode (O.l.a.f.). La relazione appena menzionata documenta una c.d. “indagine esterna” la quale è disciplinata dall'art. 3 regolamento n. 883/13; questa norma al comma 1 stabilisce che “Negli ambiti di cui all'articolo 1,
l'Ufficio esegue controlli e verifiche sul posto negli Stati membri e, conformemente agli accordi di cooperazione e mutua assistenza e agli altri strumenti giuridici in vigore, nei paesi terzi e presso le organizzazioni internazionali”.
La Suprema Corte di Cassazione ha affermato a tal proposito il principio di diritto secondo cui “in tema di tributi doganali, la valenza istruttoria degli accertamenti compiuti dagli organi esecutivi dell'OLAF ai sensi dell'art. 9 del reg. (CE) n. 1073 del 1999, ora sostituito dall'art. 11 del reg. (CE) n. 883 del 2013, deve informarsi ai principi interni in tema di processo verbale di constatazione, in ragione del rinvio operato dalla normativa eurounitaria a quella nazionale circa le regole di valutazione giudiziale degli atti ispettivi e la loro efficacia probatoria, sicché il valore probatorio dei predetti accertamenti è differente a seconda della natura dei fatti da essi attestati, potendosi distinguere tre diversi livelli di attendibilità a seconda che i verbali siano assistiti da fede privilegiata, facciano fede fino a prova contraria, oppure costituiscano elementi di prova valutabili in concorso con altri elementi” (Cass. Civ. Sez. Trib. sent. n. 7993/19); dalla sua applicazione deriva che il contenuto della relazione dell'O.l.a.f. prima menzionata non può considerarsi sempre fidefaciente fino a prova contraria ed insuscettibile di contestazioni. In effetti, l'attività di indagine si è svolta nel territorio della CA di RC dal 12 dicembre al
16 dicembre 2022.
Come già detto, l'art. 11 comma 1 del regolamento n. 883/13 prevede che “Al termine di un'indagine da parte dell'Ufficio è redatta una relazione sotto l'autorità del direttore generale. Tale relazione descrive la base giuridica dell'indagine, le fasi procedurali seguite, i fatti accertati e la loro qualificazione giuridica preliminare, l'incidenza finanziaria stimata dei fatti accertati, il rispetto delle garanzie procedurali conformemente all'articolo 9 e le conclusioni dell'indagine. La relazione è accompagnata, ove opportuno, dalle raccomandazioni del direttore generale sui provvedimenti da adottare.”.
Si tratta del paradigma normativo nel quale è ricompresa la relazione informativa dell'8.2.2023, di cui si tratta.
Il comma 2 dell'art. 11 regolamento n. 883/13 prevede inoltre che “Le relazioni redatte in conformità del primo comma, unitamente a tutti gli elementi di prova a loro sostegno e a esse allegati, costituiscono elementi di prova ammissibili: a) nei procedimenti giudiziari di natura non penale dinanzi agli organi giurisdizionali nazionali …;”. Il presente processo è ovviamente un procedimento giudiziario di natura non penale.
Ai sensi della disposizione eurounitaria appena citata la relazione informativa dell'O.l.a.f. n.
OCM(2023)4451 dell'8.2.2023, i suoi allegati (menzionati a pag. n. 14 della versione in lingua inglese della relazione sotto la voce “Annexes” ed a pag. n. 18 della traduzione italiana del medesimo atto istruttorio) e gli elementi a suo sostegno sono elementi di prova ammissibili nel presente processo.
Orbene, secondo la ricostruzione effettuata dall'ufficio impositore (pag. n. 6 dell'avviso di accertamento impugnato), l'assenza – nelle merci importate dal contribuente – dell'origine non preferenziale turca e l'origine cinese a loro contestualmente ascrivibile sarebbero dimostrate
“dall'esame comparato dei dati e della documentazione trasmessa dall'OLAF (in particolare dai tabulati annex 4, 5, 6 e 7)”. Questi allegati consistono nei seguenti atti (la seguente elencazione è estrapolata dalla pag. n. 18 della traduzione italiana della relazione dell'O.l.a.f.):
Soc_14. Elenco delle importazioni contenenti cornici (elenco delle dichiarazioni doganali di perfezionamento attivo) 5. Elenco delle corrispondenze tra le dichiarazioni di importazione nel quadro del regime doganale 51
e le dichiarazioni di esportazione per Soc_1, Soc_8 e Società_9.
Soc_16. Dichiarazioni di importazione scansionate con documenti giustificativi (file zippati n. 1 - 7) 7. Elenco delle dichiarazioni doganali di import-export (compreso il 3151) di Soc_1 & Soc_8 con le unità.
Ciò premesso, va osservato innanzitutto che l'ufficio impositore non ha depositato agli atti del precedente grado di giudizio l'allegato n. 5 ossia l'elenco delle corrispondenze tra le dichiarazioni di importazione e quelle di esportazione (o di riesportazione) della Soc_1, approntato e fornito al personale dell'O.l.a.f. nel corso della missione in territorio turco. Si tratta di un atto decisivo nella prospettiva della dimostrazione dell'assunto dell'ufficio impositore, secondo il quale la controparte contrattuale dell'attuale appellante si sarebbe limitata ad effettuare una mera ed irrilevante (sotto il profilo fiscale) attività di montaggio della componentistica di ciascun velocipede proveniente dalla CA RE IN.
Agli atti del processo di primo grado non risultano depositati neppure gli allegati 4 e 7 della relazione dell'O.l.a.f. dell'8.2.2023. Tutti questi documenti suggellerebbero in termini ufficiali ed univoci la correlazione esistente tra ciascun velocipede importato dallo Ric_1 ed i componenti fabbricati nella CA RE
IN ed ipoteticamente impiegati in modo esclusivo nella sua realizzazione.
Va rilevato che l'ufficio impositore tenta surrettiziamente di colmare tale lacuna istruttoria nel presente grado di giudizio, trasponendo all'interno delle pagg. 20 – 23 delle controdeduzioni degli estratti degli allegati nn. 4, 5 e 7 alla relazione dell'O.l.a.f., mai prodotti in primo grado.
Tale produzione documentale, seppur “sdoganata” quale contenuto delle controdeduzioni depositate nel presente grado di giudizio, va dichiarata inammissibile ai sensi dell'art. 58 comma 1 d. lgs. n. 546/92 (nella formulazione introdotta dal d. lgs. n. 220/23), il quale stabilisce che “Non sono ammessi nuovi mezzi di prova e non possono essere prodotti nuovi documenti, salvo che il collegio li ritenga indispensabili ai fini della decisione della causa ovvero che la parte dimostri di non aver potuto proporli o produrli nel giudizio di primo grado per causa ad essa non imputabile”.
A tal riguardo va rilevato che l'appellata non ha rivolto al Collegio nessuna istanza di ammissione di questa nuova documentazione (motivata in ragione di almeno una delle due ipotesi del secondo inciso del comma 1 del citato art. 58).
Parimenti, deve per la medesima ragione ritenersi inammissibile la documentazione trasposta nelle pagg. nn. 30 – 32 delle controdeduzioni depositate nel presente grado di giudizio, laddove essa contiene la traduzione – non effettuata in primo grado – di svariati vocaboli in lingua turca presenti al suo interno (idioma, quello turco, la cui comprensione non ha verosimilmente rappresentato un ostacolo per il giudice a quo).
Anche tale traduzione integra un nuovo mezzo di prova, inammissibile ai sensi dell'art. 58 comma 1 d. lgs. n. 546/92.
Al netto di tali considerazioni, va rammentato che la pretesa creditoria vantata nel presente giudizio dall'ufficio impositore poggia sull'essenziale presupposto costituito dal capzioso montaggio in territorio turco (e per conto dell'esportatrice Soc_1) dei componenti, fabbricati in Cina, delle biciclette elettriche importate in Italia (e quindi in territorio comunitario) dallo Ric_1.
L'ufficio impositore, che a sua volta condivide integralmente le conclusioni dell'O.l.a.f., sostiene che si tratterebbe di un montaggio capzioso in quanto, in sostanza, esso avrebbe potuto essere effettuato in territorio cinese e sarebbe stato compiuto in RC all'esclusivo scopo di conseguire, per tali merci,
l'origine non preferenziale turca che avrebbe permesso all'importatore di non assolvere i dazi antidumping e compensativi stabiliti dai regolamenti nn. 1073/19 e 1072/19 per le e bike importate dalla CA RE IN.
In sostanza, come dedotto nell'avviso di accertamento (e prima ancora nel verbale di revisione), si tratterebbe di una trasformazione o lavorazione che, sebbene ultimativa del processo di produzione del manufatto importato, non possiederebbe i requisiti stabiliti dall'art. 60 regolamento UE n. 952/13 per l'acquisizione dell'origine non preferenziale turca: infatti, essa non sarebbe economicamente giustificata, non costituirebbe una fase importante del processo di fabbricazione e/o non darebbe vita ad un prodotto nuovo (per giunta e verosimilmente, non sarebbe effettuata presso un'impresa attrezzata a tale scopo).
Pertanto, secondo la prospettazione dell'ufficio impositore, tale attività sarebbe riconducibile all'ipotesi contemplata dall'art. 34 comma 1 lett. f) regolamento della Commissione Europea n. 2446/15; essa sarebbe cioè una “semplice riunione di parti di prodotti allo scopo di formare un prodotto completo” che integra una c.d. “operazione minima”, incapace come tale di attribuire al bene esportato (o riesportato) l'origine non preferenziale del paese in cui essa è avvenuta, e giustifica l'applicazione della già citata regola generale n. 2 lett. a) dettata dal Titolo I° Sezione A dell'Allegato 1 al regolamento del Consiglio n. 2658/87 ossia della c.d. “Nomenclatura combinata” (la quale confermerebbe l'origine cinese delle merci importate dall'appellante). Occorre in conclusione stabilire il genere di lavorazione a cui erano sottoposti i componenti delle biciclette elettriche importate, una volta arrivati in RC presso la sede della Soc_1 in regime doganale di temporanea importazione;
tale accertamento consente di decidere se la lavorazione eseguita in tale sede integra un'operazione minima nel senso stabilito dall'art. 34 regolamento delegato n. 2446/15 (in tal caso l'origine delle e bike importate sarebbe riferibile al paese di provenienza della componentistica ossia alla CA RE IN, indipendentemente dal luogo di esecuzione della trasformazione o della manipolazione di tali componenti) oppure una trasformazione o lavorazione sostanziale caratterizzata da tutti i requisiti contemplati dall'art. 60 comma 2 regolamento UE n.
952/13 (in tal caso l'origine delle e bike importate sarebbe riferibile alla CA di RC).
Tale circostanza ricade nel perimetro dell'onere probatorio incombente sull'ufficio impositore. La Corte ritiene che questo onere non sia stato soddisfatto.
Infatti, a pag. n. 9 della traduzione italiana della relazione informativa dell'O.l.a.f. n. OCM(2023)4451 dell'8.2.2023 viene descritto l'accesso del personale incaricato della missione presso la sede della Soc_1, avvenuto nel pomeriggio del giorno 13.12.2022. Vi si legge che il personale dipendente dell'ufficio antifrode, accompagnato dal personale dipendente dal governo turco, incontrava ed esaminava Nominativo_1, principale azionista e direttore generale della Soc_1 e della Soc_8 (società che controlla la Soc_1); in tale frangente il Nom_1 riferiva che le linee di assemblaggio delle biciclette elettriche si trovavano all'interno dello stabilimento della Soc_8 ubicato nella città turca di Gaziantep;
al contempo, era realizzata una presentazione on line delle linee di assemblaggio di biciclette elettriche a Gaziantep, ragionevolmente su iniziativa del medesimo direttore generale (cfr. anche pag. n. 10 della relazione).
Ciò si legge anche a pag. n. 6 della nota n. 142698/RU di prot. del 16.3.2023. Va evidenziato, per inciso e come già detto, che questo ed altri passaggi della relazione informativa dell'O.l.a.f., che appaiono fondamentali per la comprensione degli esiti dell'attività ispettiva di tale ufficio, non sono minimamente riprodotti nell'avviso di accertamento (o nel verbale di revisione dell'accertamento); e non lo sono nonostante l'art. 11 comma 1 regolamento UE n. 883/13 designa esplicitamente il contenuto tipico ed indefettibile della relazione, il quale consiste ne “la base giuridica dell'indagine, le fasi procedurali seguite, i fatti accertati e la loro qualificazione giuridica preliminare,
l'incidenza finanziaria stimata dei fatti accertati, il rispetto delle garanzie procedurali conformemente all'articolo 9 e le conclusioni dell'indagine”.
Orbene, occorre all'uopo soffermarsi su due circostanze in fatto sulle quali tanto la relazione dell'O.l.a.f. quanto l'avviso di accertamento impugnato glissano completamente.
La prima concerne il fatto che la relazione non fornisce alcuna descrizione delle linee di assemblaggio delle biciclette elettriche installate a Gaziantep e visualizzate attraverso la presentazione on line.
La seconda concerne il fatto che la delegazione dell'O.l.a.f. non ha inteso effettuare l'ispezione visiva e diretta delle predette linee di assemblaggio, come invece accaduto per le linee di assemblaggio delle biciclette elettriche presenti nell'impianto industriale della Soc_2 (altra impresa turca sottoposta a verifica nel corso della missione del personale dell'O.l.a.f.); si tratta di un'attività investigativa che la delegazione avrebbe avuto il potere di compiere - sub specie di “verifica sul posto” - ai sensi dell'art. 3 commi 2 e 7 regolamento UE n. 883/13, né tantomeno risulta che vi sia stata opposizione della Soc_1 ai sensi del comma 6 del medesimo art.

3. Entrambe le circostanze sono per giunta confermate dal Final Report OCM(2023)27694 del 21.9.2023 dell'O.l.a.f. (disponibile soltanto nella versione in lingua inglese), depositato agli atti del processo di primo grado;
a pag. n. 4 di esso si legge che “According to the local representative of the company, the
Soc_8assemby of e-bikes takes place in the premises of company in the Turkish city of Gaziantep”. Resta quindi incomprensibile il motivo per cui la relazione informativa dell'O.l.a.f. taccia e non riporti quanto acclarato dal personale dell'ufficio attraverso la presentazione on line delle linee di assemblaggio delle biciclette elettriche di proprietà della Soc_1 (anche soltanto al fine di riconoscere in dettaglio che esse non rispondevano ai requisiti previsti dall'art. 60 comma 2 regolamento UE n. 952/13 e non integravano alcuna trasformazione o lavorazione sostanziale dei componenti o dei semilavorati importati dall'impresa turca).
Resta al contempo incomprensibile il motivo per cui la delegazione dell'O.l.a.f. non abbia svolto una
“verifica sul posto” dello stabilimento di Gaziantep in cui si trovavano le linee di assemblaggio delle biciclette della Soc_1 (come invece fatto per lo stabilimento della Soc_2), sebbene il personale che ne faceva parte si trovasse già in territorio turco.
Alla luce del tenore appena riferito della relazione dell'O.l.a.f. e della mancata ispezione – insindacabile sotto il profilo del merito dell'investigazione ma senza dubbio rilevante dal punto di vista probatorio – dello stabilimento “Soc_1/Soc_8” di Gaziantep deve desumersi che nel citato atto istruttorio non risiede la prova della circostanza per cui l'attività di assemblaggio svolta in tale sito produttivo costituiva una “operazione minima” sussumibile nel paradigma dell'art. 34 comma 1 lett. f) regolamento delegato della Commissione Europea n. 2446/15 (con conseguente esclusione dell'origine non preferenziale turca delle biciclette elettriche ivi realizzate). Appare perciò priva di fondamento l'affermazione dell'appellata, presente a pag. n. 47 delle sue controdeduzioni, secondo cui “Nel caso di cui oggi trattiamo è stato accertato dal OLAF che gli stabilimenti della Soc_1 non avevano le strutture adeguate alla creazione di nuove biciclette”, atteso che dalla relazione dell'O.l.a.f. emerge che il personale di questo Ufficio non ha ispezionato lo stabilimento di Gaziantep e non ha trascritto quanto caduto sotto la propria percezione nel corso della videochiamata intrattenuta con tale sito produttivo;
così come non si rivela fondata l'asserzione, presente nella medesima pagina, secondo cui “per stessa ammissione del rappresentante legale in tale azienda, si effettuavano semplici operazioni di assemblaggio delle parti di biciclette provenienti dalla Cina”, giacché a pag. n. 10 della relazione dell'O.l.a.f. si legge in più frangenti che “Secondo il direttore generale, l'assemblaggio delle biciclette elettriche avviene nei locali di Soc_8 a Gaziantep…
Il direttore generale ha anche confermato che sui motori acquistati dalla CA RE IN (RPC) viene apposto un adesivo Soc_1. Inoltre, secondo il direttore generale, Soc_1 importa alcuni telai dalla RPC, ma l'azienda importa per lo più dalla RPC alcune piccole parti di telaio di valore
"elevato", come quella della figura 2 qui sotto, sulla base delle quali un subappaltatore turco produce l'intero telaio, che consiste nella saldatura e nella verniciatura”, senza che al direttore generale della società esportatrice siano attribuite le parole riportate nell'atto processuale di parte appellata.
Tanto più che deve aggiungersi che l'ufficio impositore appellato non ha versato agli atti del presente processo l'allegato n. 1 della relazione dell'O.l.a.f. ovvero il “Registro delle attività di accertamento Soc_1dei fatti - società ”, il quale dovrebbe costituire (come appurato anche con riferimento alla posizione della Soc_2) l'unico atto in grado di documentare fedelmente quanto compiuto dai membri della delegazione dell'O.l.a.f., accaduto in loro presenza e caduto sotto la loro percezione durante l'attività investigativa svolta nei confronti e sul conto della Soc_1 (inclusa la verbalizzazione delle dichiarazioni del direttore generale Nominativo_1, che avrebbe dovuto essere - e probabilmente lo è stata - effettuata ai sensi dell'art. 9 comma 2 regolamento UE n. 883/13).
Ai sensi dell'art. 11 comma 2 regolamento UE n. 883/13 anche l'allegato n. 1 alla relazione costituisce un elemento di prova ammissibile (e ragionevolmente rilevante) nel presente processo, la cui mancata produzione contribuisce a rimarcare la già cennata lacunosità della piattaforma probatoria che sorregge la pretesa creditoria vantata dall'appellata. A questo riguardo, va rimarcato che la relazione informativa dell'O.l.a.f. contiene una descrizione riassuntiva delle attività svolte dai componenti della delegazione proprio perché la loro descrizione dettagliata e puntuale è demandata proprio all'allegato n. 1 - Registro delle attività di accertamento dei Soc_1fatti - società ; ne consegue che l'omesso deposito di quest'ultimo agli atti del presente processo può essere supplito in modo molto limitato dalla relazione conclusiva cui esso è allegato.
Non può in conclusione statuirsi che il compendio probatorio appena descritto consenta all'ufficio impositore di dimostrare, in modo soddisfacentemente circostanziato e puntuale, che la Soc_1 nel proprio impianto produttivo ubicato in RC si limiti ad un'attività di “semplice riunione” dei componenti di origine cinese delle biciclette elettriche, sussumibile in una delle nozioni di “operazione minima” capitolate nell'art. 34 regolamento delegato della Commissione Europea n. 2446/15; e perciò di dimostrare altresì che l'origine non preferenziale di tali biciclette non è turca ma cinese.
Concluso l'esame del profilo della controversia sinora illustrato, si ritiene necessario affrontare la disamina dell'ulteriore profilo, posto in risalto tanto nella relazione informativa dell'O.l.a.f. quanto nell'avviso di accertamento, che concerne la struttura di ciascuna bicicletta elettrica.
Si passa dunque all'esposizione dei capisaldi di questo ulteriore aspetto della controversia.
L'ufficio impositore invero sostiene che tutte le biciclette elettriche importate dal contribuente a mezzo delle quattro dichiarazioni doganali poi revisionate in occasione dell'accertamento sono state costruite attraverso il montaggio, di agevole esecuzione, di componenti realizzati da imprese della CA RE IN e poi importati in RC dalla Soc_1.
Da ciò discenderebbe l'inconsistenza dell'origine non preferenziale turca denunciata al momento della loro importazione. Questa asserzione appare non appare supportata da una prova congruamente strutturata;
ed appare quindi priva di fondamento.
Difatti, la prova di una simile affermazione presuppone la ricostruzione puntuale dell'elenco di tutti i componenti necessari per costruire il velocipede e di tutte le fasi del processo produttivo concluso dalla sua realizzazione.
Anche tale prova incombe sull'ufficio impositore.
La merce importata dallo Ric_1 non è stata ispezionata o esaminata dal personale dell'ufficio impositore (neppure sotto forma di campione), anche a cagione del considerevole lasso di tempo intercorso tra il momento dell'attraversamento della frontiera e quello dell'inizio dell'attività di accertamento;
perciò, tale prova non avrebbe potuto essere fornita in tal guisa. Ed allora, in alternativa, essa avrebbe potuto e dovuto essere fornita attraverso l'acquisizione del progetto tecnico delle biciclette elettriche importate ed il raffronto dei componenti in esso enumerati con quelli elencati nelle fatture emesse dalle imprese cinesi fornitrici della Soc_1. Soltanto, all'esito di un simile raffronto (che non tiene ancora conto delle modalità di svolgimento del processo produttivo), l'ufficio impositore avrebbe potuto a ragione affermare che le biciclette elettriche della Soc_1 erano realizzate soltanto con l'assemblaggio dei componenti ad essa pervenuti dalla Cina in regime di temporanea importazione. Anche da questo punto di vista si riscontrano delle lacune nel materiale istruttorio;
a pag. n. 10 della traduzione in lingua italiana della relazione informativa dell'O.l.a.f. si riferisce che esiste un progetto dei modelli delle biciclette della Soc_1 messo a punto da ingegneri cinesi (tant'è vero che la società Soc_8, controllante della Soc_1, avrebbe concluso con la Società_10, società insediata ad Hong Kong, un contratto avente ad oggetto lo sfruttamento dei diritti vantati su tale progettazione).
La delegazione dell'O.l.a.f. non ha chiesto né ottenuto dalla Soc_1 un simile progetto;
tale carenza si ripercuote inevitabilmente sul materiale istruttorio a disposizione dell'ufficio impositore.
Essa per altro verso non può essere colmata dal deposito agli atti del fascicolo del precedente grado di giudizio del manuale d'uso delle biciclette elettriche (documento n. 18) del fascicolo di parte resistente); quest'ultimo è un documento destinato a consentire agli acquirenti ed utilizzatori del mezzo di trasporto la comprensione delle sue modalità di impiego e dunque non può in alcun modo essere equiparato al progetto della struttura del veicolo approntato da un professionista del settore.
Al medesimo riguardo va poi osservato che appare pretenzioso il tentativo dell'appellata (cfr. pag. n.
44 delle controdeduzioni) di attribuire il rango di elemento di prova a degli imprecisati filmati dimostrativi asseritamente reperibili nel web utilizzando il motore di ricerca Google ed il sito internet
Youtube.
Analoghe conclusioni vanno rassegnate con riferimento alla suddivisione in fasi ed allo svolgimento del processo produttivo rivolto alla realizzazione della bicicletta elettrica pronta alla commercializzazione.
Si è già detto in precedenza come la delegazione dell'O.l.a.f. non abbia ricavato dalla “verifica sul posto” effettuata presso la sede della Soc_1 elementi in grado di confermare che il processo di produzione delle sue biciclette si riduceva all'elementare attività di montaggio o riunione dei componenti, ipotizzata nella relazione e funzionale all'esclusione dell'origine non preferenziale turca.
A ciò deve aggiungersi che ulteriori evidenze fattuali inducono a sconfessare la tesi avanzata dall'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli.
In particolare, l'assoggettamento delle merci importate alla c.d. “direttiva macchine” (ossia alla direttiva 2006/42/CE) - ciò che costituisce una circostanza incontestata dalle parti - implica che il processo produttivo seguito all'interno dello stabilimento di Gaziantep non avrebbe potuto ridursi alla
“semplice riunione di parti di prodotti allo scopo di formare un prodotto completo” (di cui all'art. 34 comma 1 lett. f) del regolamento delegato n. 2446/2015) o, ancora, all'apposizione sui motori dei CI di un adesivo recante il marchio “Soc_1” (atto fortemente valorizzato nella relazione dell'O.l.a.f. ed astrattamente riconducibile al comma 1 lett. e) del citato articolo 34); infatti, il rispetto di questa direttiva (che consente l'apposizione sul prodotto finito del marchio di conformità “CE”) presuppone non soltanto il completamento della costruzione del prodotto destinato alla commercializzazione e quindi il suo assemblaggio ma anche la sua sottoposizione ad una doverosa attività di collaudo e di verifica della sua conformità alle prescrizioni dell'atto normativo eurounitario,
i quali di certo non si riducono al ricordato montaggio ma vanno ben oltre esso. Del resto, all'esito della “verifica sul posto” eseguita presso la sede della Soc_2 in data 14.12.2022 la delegazione dell'O.l.a.f. ha dato atto di avere rinvenuto attrezzature necessarie all'assemblaggio, al collaudo ed all'imballaggio; non si intravede la ragione per cui, a fronte del silenzio mantenuto dalla relazione sulle attrezzature presenti nella sede della Soc_1, non si debba a ragione ritenere la presenza di omologhi beni strumentali.
Per altro verso, scarsamente persuasive appaiono le deduzioni svolte dall'ufficio impositore su tale aspetto della controversia a pag. n. 34 delle controdeduzioni, laddove – commentando il materiale fotografico versato in atti come allegato n. 19 (su cui per altre ragioni si tornerà infra) – afferma con riferimento alla linea di assemblaggio della Soc_1 “vi è una semplice “linea” dove, con dei banali trapani, i pezzi vengono assemblati”, come se il lavoro di assemblaggio di una bicicletta potesse farsi con modalità differenti dall'utilizzo di tali arnesi. Più in generale, significative perplessità suscita il complessivo approccio manifestato dall'ufficio impositore attraverso la propria linea difensiva la quale, in molteplici snodi argomentativi, presuppone in capo allo stesso ufficio la padronanza di specifiche conoscenze tecniche (inerenti le modalità di realizzazione di una bicicletta elettrica) che esso non ha dimostrato di possedere e che, soprattutto, non integrano un fatto notorio e ricadono nel bagaglio di conoscenze di un professionista qualificato (come ad esempio un ingegnere). In considerazione di tutte le argomentazioni all'uopo rappresentate, la Corte deduce che non può reputarsi adeguatamente comprovato, in modo circostanziato e puntuale, che la Soc_1 presso il proprio sito produttivo abbia dato esclusivamente luogo alla “semplice riunione” di componenti di origine cinese delle biciclette elettriche poi commercializzate.
La congruenza del contenuto di tutti i documenti doganali correlati alle quattro dichiarazioni di importazione presentate dal contribuente e revisionate in occasione dell'accertamento – documenti costituiti dalle dichiarazioni di temporanea importazione e di riesportazione compilate dalla Soc_1 nonché dalle fatture passive emesse nei suoi confronti dai suoi fornitori insediati nella CA
RE IN – non appare in grado di assurgere ad elemento probatorio capace di colmare le lacune del materiale istruttorio finora evidenziate o, ancora di più, di soppiantare tale materiale in vista dell'ottenimento della dimostrazione della fondatezza della pretesa impositiva controversa.
L'impiego, nella costruzione delle biciclette importate dallo Ric_1 con le quattro dichiarazioni di importazione revisionate, dei componenti realizzati e venduti dai fornitori cinesi non dimostra che 1) i CI siano stati realizzati soltanto con questi componenti e non anche con altri prodotti in
RC o in paesi differenti dalla Cina;
2) che la costruzione delle biciclette elettriche sia consistita solo e soltanto nella “semplice riunione” di questi componenti. Al contrario, la prefata documentazione potrebbe soltanto integrare, come in effetti ha costituito, uno spunto di matrice congetturale, utile per l'avvio di un'attività di accertamento ma comunque bisognevole di consistenti riscontri che non sono emersi né nella fase precontenziosa né nel corso del processo. Nel medesimo solco argomentativo, questa Corte rileva la necessità di espungere dalla piattaforma probatoria dell'appellata i mezzi di prova che di seguito saranno elencati in conseguenza della loro inammissibilità. Si tratta degli allegati nn. 18 e 19 alle controdeduzioni depositate nel presente grado di giudizio dall'ufficio impositore nonché dei certificati di conformità riprodotti a pag. n. 35 di tale atto difensivo
(ed in buona sostanza surrettiziamente versati agli atti del presente grado di giudizio).
Questi documenti, infatti, non sono presenti nel fascicolo depositato nel primo grado di giudizio dall'ufficio impositore e dunque, ai sensi dell'art. 58 comma 1 d. lgs. n. 546/92, sono inammissibili;
tanto più che l'appellata non ha allegato nessuna delle circostanze (contemplate dalla stessa norma) che ne avrebbero consentito il deposito nel processo di appello. A ciò deve aggiungersi che del materiale fotografico depositato come allegato n. 19 si ignora la provenienza in quanto non è dato conoscere l'identità del soggetto che lo ha realizzato ed il contesto in cui ciò è stato fatto (visto che deve escludersi, a dispetto del soggetto che si dice essere ritratto nei fotogrammi, che l'O.l.a.f. o l'ufficio impositore hanno avuto accesso al sito produttivo di Gaziantep della Soc_8/Soc_1); a pag. n. 34 delle controdeduzioni si legge testualmente “In molto dei procedimenti analoghi a quello di cui trattiamo, le ricorrenti hanno depositato un fascicolo fotografico relativo al
Soc_1sito produttivo della ” ma, a prescindere dal fatto che non si comprende chi siano “le ricorrenti”, non vi è alcuna rassicurazione ufficiale circa l'autore dei documenti fotografici, la data in cui essi sono stati realizzati ed il soggetto ritratto/i soggetti ritratti (fermo restando a quest'ultimo riguardo che va incidentalmente osservato che almeno una fotografia riproduce una linea di assemblaggio composta da una piattaforma di assemblaggio installata su un nastro scorrevole e dei trapani pneumatici sospesi su di essa e verosimilmente messi a disposizione delle maestranze assunte dall'impresa; ciò, a riprova dell'esistenza di una vera e propria linea di assemblaggio). In ultima analisi, l'accreditamento di una piattaforma probatoria composta da una relazione dell'O.l.a.f. incompleta (oltre che priva, alla luce delle modalità di documentazione degli accertamenti svolti, di capacità fidefaciente fino a querela di falso) e dai documenti doganali menzionati nell'avviso impugnato, non consente di considerare raggiunta la prova integrale degli elementi costitutivi del diritto di credito controverso.
Alla luce di tutte le considerazioni finora sviluppate ed enunciate, in applicazione del criterio di giudizio stabilito dall'art. 7 comma 5 bis d. lgs. n. 546/92, va riconosciuto che la prova della fondatezza dell'avviso di accertamento impugnato e del diritto di credito suo tramite vantato è quantomeno contraddittoria ed insufficiente a dimostrare in modo circostanziato e puntuale le ragioni oggettive e concrete su cui poggia la pretesa di cui tale diritto forma oggetto;
a ciò consegue che va pronunciato l'annullamento dell'atto impositivo.
L'accoglimento del primo e del terzo motivo di gravame, finora esaminati, comporta l'assorbimento dei residui motivi.
L'accertamento dell'infondatezza del diritto di credito vantato nei confronti del contribuente implica l'insussistenza dell'illecito tributario a lui contestato a mezzo del provvedimento di irrogazione pedissequo all'avviso di accertamento.
In definitiva, l'avviso di accertamento suppletivo e di rettifica e contestuale irrogazione della sanzione n. DGUD0082 720/RU di prot., emesso in data 8.1.2024 dall'Agenzia delle Dogane e dei
Monopoli/Direzione Territoriale VIII° Puglia, Molise e Basilicata/Ufficio delle Dogane di
Bari/Sezione Antifrode e Controlli, è infondato e va annullato;
la pretesa creditoria ad esso sottostante deve considerarsi infondata (con riguardo tanto ai maggiori tributi quanto alla sanzione pecuniaria irrogata).
Le spese e gli onorari di giudizio seguono la soccombenza ex art. 15 comma 1 D. Lgs. n. 546/92; vanno pertanto liquidati, in riferimento ad entrambi i gradi di giudizio ai sensi del d.m. n. 55/2014 (come modificato dal d.m. n. 147/22), vigente al momento della definizione di quello attuale (cfr. Cass.
SS.UU. civili sent. n. 17406/12); sono quantificati, tenendo conto della decurtazione del 50% prevista dall'art. 4 comma 1 d.m. predetto, nella misura complessiva di € 7.700,00 (€ 4.400,00 per il processo di primo grado;
€ 3.300,00 per il processo di secondo grado), oltre rimborso forfettario delle spese generali, dell'i.v.a. e del c.a.p. come per legge.

p.q.m.

la Corte di giustizia tributaria di 2° gr. della Puglia/3° Sezione, in riforma della sentenza n.
2030/08/2024, così decide: accoglie l'appello e per l'effetto annulla l'avviso di accertamento suppletivo e di rettifica e contestuale irrogazione della sanzione n. DGUD0082_720_2024 emesso dall'Agenzia delle Dogane e dei
Monopoli/D.T. VIII°/Ufficio delle Dogane di Bari dell'8 gennaio 2024; condanna l'appellata al pagamento delle spese del doppio grado di giudizio che si liquidano in complessivi € 7.700,00 oltre al rimborso delle spese generali, dell'i.v.a. e del c.a.p. come per legge ed al rimborso del contributo unificato corrisposto per l'iscrizione a ruolo dei processi di primo e secondo grado. Così deciso in Bari nella camera di consiglio del 1.12.2025.
Il Presidente estensore
dr. Francesco Diliso