Sentenza n. 8/2026
Depositata il 12/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di NUORO Sezione 1, riunita in udienza il 03/12/2025 alle ore 16:30 con la seguente composizione collegiale:
PILIA PAOLO GIUSEPPE, Presidente e Relatore
IO ET ANGELO, DI
LAFORGIA MARCO, DI
in data 03/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 51/2024 depositato il 28/02/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Nuoro - Viale Pertini, Snc 08100 Nuoro NU
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW5013J00519 2023 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW5013J00519 2023 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW5013J00519 2023 IRPEF-REDDITI IMPRESA (REGIME
ORDINARIO) 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW5013J00519 2023 IVA-ALTRO 2018
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TW5013J00519 2023 IRAP 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
conclusioni, per la Parte ricorrente – nel Ricorso introduttivo del 5.2.2024 - : <<… CHIEDE che codesta Ecc. ma Corte di Giustizia Tributaria di primo grado, contrariis reiectis, accerti e dichiari l'annullamento dell'avviso di accertamento in premessa in quanto infondato e, per l'effetto, condanni l'Ufficio alla restituzione di quanto eventualmente riscosso nelle more del giudizio, con vittoria di spese e competenze.>>.
conclusioni, per la Parte resistente – nell'atto di Costituzione in giudizio del 28.3.2024 - <<… 1) il rigetto del ricorso e la condanna del ricorrente alle spese di giudizio.>>.
all'udienza del 3.12.2025
Ricorrente: Il difensore di parte ricorrente insiste con le richieste formulate negli scritti allegati agli atti. Manca autorizzazione dell'avvio delle indagini finanziarie. Applicabile IVA al 10% anziché al 22%. Disponibile ad un incontro a fini conciliativi.
Resistente: L'ufficio insiste con le richieste formulate negli scritti allegati agli atti. Si oppone ad un tentativo di conciliazione, in quanto i precedenti non sono andati a buon fine per mancata accettazione del ricorrente.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con tempestivo Ricorso del 5.2.2024 (notificato in pari data) il Sig. Ricorrente_1, nato a [...] il [...], cf. CF_Ricorrente_1, quale legale rappresentante della omonima ditta, rappresentata e difesa dal dott. Difensore_1, cf. CF_Difensore_1, iscritto all'Albo dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili di Nuoro e dall'avv. Difensore_2, C.F. CF_1, del foro di Bologna, con domicilio eletto presso lo studio dell'avv. Difensore_2 sito in Bologna, Galleria Falcone e Borsellino, 1, c/o “We Advisor S.r.l. STP Commercialisti e Avvocati”, pec Email_1, agendo in contraddittorio con l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Nuoro ha impugnato l'Avviso di accertamento n.
TW5013J00519/2023, IRPEF, addizionale regionale e comunale, IRAP e IVA per l'anno 2018 notificato in data 6 dicembre 2023, assume in “FATTO L'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Nuoro – ha notificato a mezzo pec alla ditta Ricorrente_1, esercente l'attività di “Allevamento di ovini e caprini”, il richiamato avviso di accertamento, con il quale ha un maggior reddito per € 113.343,84 e, quindi una maggiore
IRPEF per € 46.774,00, addizionale regionale per € 1.394,00, addizionale comunale per € 567,00, IRAP per
€ 3.321,00, IVA per € 25.366,00, interessi (fino al 15.1.2024) per € 14.367,85 e irrogato sanzioni di € 63.144,90, per complessivi € 154.934,75 (doc. 2). L'accertamento trae origine dai controlli intrapresi dall'Ufficio nei confronti di soggetti che hanno ottenuto finanziamenti regionali, come il ricorrente che ha ricevuto un contributo da Nominativo_1 (Agenzia Regionale per il sostegno all'agricoltura). L'accertamento è stato preceduto dall'invito n. I00317/2020 (doc. 3), con il quale l'Ufficio di Nuoro ha chiesto al sig. Ricorrente_1 di fornire la documentazione contabile e bancaria relativa agli anni 2017, 2018 e 2019, che è stata prodotta in parte limitatamente al registro IVA come indicato dallo stesso Ufficio. In data 2.10.2023, l'Ufficio ha inviato tramite pec l'invito a comparire n. TW5I13J00190/2023 per l'anno 2018 (doc. 4) e in data 23.10.2023 nel corso del contraddittorio l'odierno ricorrente, considerata la necessità di produrre documentazione extracontabile non immediatamente disponibile, si è riservato di reperirla e produrla (doc. 5). L'Ufficio, sulla base della considerazione, che non risponde al vero, secondo cui il contribuente non avrebbe dato seguito all'invito tramite pec del 30.11.2020, nell'atto impugnato richiama l'applicazione dell'accertamento sulla base dell'art. 39, comma 2, lettera d-bis del d.p.r. n. 600/1973. L'Ufficio in assenza delle esaustive delucidazioni richieste al contribuente ha accertato un maggior reddito di € 113.343,84, di cui € 48.806,34 attraverso indagini finanziarie e € 64.537,50 per prestazioni di servizi connesse all'attività agricola, come dettagliato nel prosieguo.

1. I° rilievo IRPEF e IRAP. Le indagini finanziarie hanno avuto a oggetto gli accreditamenti su n. 3 conti correnti riconducibili al ricorrente, di cui uno intestato al sig. Ricorrente_1 acceso presso il Banca_1 (n. 35001759) sul quale in data 2.11.2018 risulta un bonifico di € 25.000,00 eseguito da parte di Nominativo_2 – trattasi di un refuso dell'Ufficio giacché il bonifico è stato eseguito dalla sig.ra Nominativo_2 – e due cointestati al sig. Ricorrente_1 unitamente a sua moglie Nominativo_13 accesi presso Banca_2 (n. DR 000025283788) sul quale risultano accrediti, tra il 4.4.2018 e il 16.8.2018, per complessivi € 1.050,00 e il Banca Banca_3 (n. 0321CC 00001775) sul quale risultano accrediti, tra l'8.1.2018 e il 18.12.2018, per complessivi € 22.756,34. Il totale delle movimentazioni in accredito non giustificate ammonta a € 48.806,34, a fronte delle quali l'Ufficio ha accertato un maggior reddito IRPEF e IRAP pari allo stesso importo. I° rilievo IVA. Sulla base dei precedenti rilievi l'Ufficio ha accertato una maggior IVA dovuta di € 10.737,39 (€ 48.806,34 * 22%);

2. II° rilievo IRPEF e IRAP. L'accertamento del maggior reddito da prestazioni di servizi connessi all'attività agricola è sorto nel corso delle indagini finanziarie, durante le quali è emerso che sul già citato c/c n. Conto_Corrente_1 (acceso presso il Banca_1) sono transitati bonifici eseguiti dal sig. Nominativo_4, C.F. CF_2, esercente l'attività di allevamento di ovini e caprini, in favore del sig. Ricorrente_1 per complessivi € 94.600,00, ossia
€ 86.050,00 per compensi e € 8.605,00 per IVA al 10%, di cui € 70.950,00 nell'anno 2018 e € 33.659,00 il 14.1.2019. Tali prestazioni sono state ritualmente riportate nelle fatture n. 4 del 30.7.2018 di 21.500 oltre
IVA di € 2.150; n. 5 del 30.7.2018 di € 21.500 oltre IVA di € 2.150; n. 6 del 12.10.2018 21.500 oltre IVA di
€ 2.150 e n. 7 del 20.12.2018 di € 21.500 oltre IVA di € 2.150 (doc. 6), a fronte della messa in opera della recinzione con rete metallica per 6047 mt presso il terreno di proprietà dell'azienda agricola del sig. Nominativo_4
ubicato nell'agro del Comune di Ottana (NU), nelle località Carchinarzos, Nominativo_5 e Nominativo_6, ai fogli nn. 20, 21 e 24 del catasto terreni del citato Comune. Le richiamate prestazioni sono state dichiarate dal sig. Ricorrente_1 nel mod. Unico 2019, anno 2018, al rigo RL17 e assoggettate a tassazione forfetizzata al 25% per € 21.512 (€ 86.050,00 * 25%). Secondo l'Ufficio detti compensi non potevano legittimamente beneficiare della tassazione forfetizzata in quanto le relative prestazioni, per dimensioni e volume d'affari, non potevano essere considerate come occasionali. In particolare, a parere dell'Ufficio, considerato l'elevato ammontare di questi compensi pari all'87,21% del fatturato globale conseguito nell'attività agricola di
€ 98.671,00 (risultante dal mod. IVA 2019 al rigo VE50), nonché il fatto che le prestazioni sono state svolte durante l'intero corso dell'anno, esse sarebbero prevalenti rispetto a quelle agricole. Pertanto, dette prestazioni al netto di quanto dichiarato forfetariamente, sono riprese a tassazione per € 64.537,50 (€ 86.050 -
€ 21.512,50). II° rilievo IVA. L'Ufficio, inoltre, non avendo contezza delle modalità con cui sono state svolte le prestazioni in argomento ha disconosciuto l'applicazione dell'aliquota IVA al 10% prevista dalla Tabella
A, parte terza, al n. 125 del d.p.r. n. 633/1972 per “le prestazioni di servizi mediante macchine agricole o aeromobili rese a imprese agricole”. Ha quindi accertato una maggiore IVA per € 10.326,00 (€ 86.050 * 22%) al netto dell'IVA al 10% (di € 8.605) 5 già addebitata in fattura. III° rilievo IVA. L'Ufficio ha infine rilevato che il sig. Ricorrente_1 ha optato per determinare l'IVA con modalità ordinarie e, in relazione alle prestazioni di servizi rese a terzi per attività agricole connesse, non ha adottato un regime di contabilità separata ai sensi dell'art. 36, d.p.r. n. 633/1972. Pertanto, il contribuente avrebbe indebitamente usufruito della detrazione prevista dall'art. 34-bis del d.p.r. 633/1972 pari al 50% dell'IVA calcolata sulle prestazioni di servizi rese a terzi pari a € 4.302,50 (50% di € 8.605) che è stata ripresa a tassazione. …” indi deduce vizi di illegittimità, quali in
“… DIRITTO 1. Difetto di motivazione per omessa allegazione autorizzazione del direttore centrale o regionale dell'Agenzia delle Entrate. Con l'avviso di accertamento oggi impugnato, l'Ufficio si limita ad affermare che ha eseguito indagini finanziarie nei confronti del ricorrente poiché, come altri allevatori, ha ricevuto finanziamenti regionali, senza tuttavia specificare se detta documentazione bancaria posta alla base del controllo sia stata acquisita previa autorizzazione del Direttore Centrale dell'Accertamento o del Direttore Regionale dell'Agenzia delle Entrate, ai sensi dell'art. 32, comma 1, n. 7, d.p.r. n. 600/1973 e 51, comma 2, d.p.r. n. 633/1972. Del provvedimento autorizzativo non sono citati neanche gli estremi di protocollo, né viene allegato il testo, sicché il ricorrente non ne conosce il contenuto. In relazione alla predetta circostanza, occorre evidenziare che l'accertamento di maggior reddito basato sulle indagini finanziarie è sempre subordinato al rilascio di una specifica autorizzazione da parte dell'autorità amministrativa competente (Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate o Comando Regionale Guardia di Finanza) la quale, come noto, deve essere adeguatamente motivata per assicurare le garanzie di tutela del contribuente indagato compresa quella di difesa costituzionalmente tutelata. Per tale ragione, il contribuente ha diritto di verificare la sussistenza dei requisiti legali relativi alla concessione dell'autorizzazione, nonché della corretta esecuzione dell'attività svolta dai verificatori. Occorre evidenziare, infatti, come l'avviso di accertamento costituisca il provvedimento finale di un iter complesso che ha il suo presupposto nell'autorizzazione delle già menzionate autorità a consentire poi all'Ufficio periferico competente di effettuare le indagini finanziarie a carico del contribuente. Trattasi di un atto amministrativo che non può non far parte della documentazione che l'organo richiedente deve produrre, per consentire al contribuente di averne conoscenza e valutarne gli aspetti giuridici ai fini di una corretta difesa. Il mancato assolvimento di conoscenza e produzione dell'atto comporta una carente motivazione dell'avviso di accertamento con l'effetto della sua invalidità in conformità alla disposizione dell'art. 7, camma 1, legge n. 212/2000 (c.d. Statuto del contribuente) che espressamente sancisce come gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'art. 3, legge 241/1997, concernente la motivazione dei provvedimenti amministrativi, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione. Se nella motivazione si fa riferimento a un altro atto, questo deve essere allegato all'atto che lo richiama. Sull'argomento si è più volte espressa la giurisprudenza di merito, la quale ha affermato che per eseguire indagini bancarie è necessario il provvedimento autorizzativo del Direttore Regionale dell'Agenzia delle Entrate che deve essere obbligatoriamente allegato all'avviso di accertamento;
la mancata allegazione di un atto di fondamentale importanza come l'autorizzazione de qua, salvo precedente notifica o produzione, determina l'illegittimità dell'accertamento…... 2. Non rilevanza dei movimenti bancari rispetto all'attività d'impresa. Tutti i movimenti bancari rilevati dall'Ufficio non sono riconducibili all'attività d'impresa del sig. Ricorrente_1. In particolare, l'accreditamento con bonifico bancario di € 25.000,00 sul conto corrente intestato al sig. Ricorrente_1 acceso presso il Banca_1 (n. Conto_Corrente_1) e asseritamente eseguito dalla sig.ra Nominativo_2 in data 8 2.11.2018, diversamente da quanto affermato dall'Ufficio, è stato eseguito dalla sig.ra Nominativo_2
, C.F. CF_3, a titolo di prestito non fruttifero. Si evidenzia che la sig.ra Nominativo_2 è una carissima amica dell'odierno ricorrente fin dall'infanzia. Poiché il sig. Ricorrente_1 a causa di disguidi di carattere amministrativo aveva necessità finanziarie per concludere la realizzazione di investimenti infrastrutturali nella propria azienda agricola afferenti al Piano di Sviluppo Rurale (PSG), ha chiesto alla sua amica un prestito non fruttifero di € 25.000,00, che la sig.ra Nominativo_2 ha effettivamente erogato tramite il richiamato bonifico. La disponibilità in capo alla sig.ra Nominativo_2 della richiamata somma concessa in finanziamento è riconducibile alla propria attività d'impresa agricola. A conferma dell'erogazione del citato prestito, si allega la dichiarazione sostitutiva di atto notorio rilasciata dalla sig.ra Nominativo_2 in data 31.1.2024 (doc. 7). Allo scopo di dimostrare ulteriormente che la somma bonificata di € 25.000,00 è stata erogata a titolo di prestito infruttifero si chiede l'ammissione della prova testimoniale assunta nelle forme di cui all'art. 257-bis del c.p.c., ai sensi dell'art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992 (come modificato dall'art. 4, comma 1, lett. c), legge n. 130/2022). In ordine al conto corrente (n. 0321CC 00001775) acceso presso il Banca Banca_3, cointestato all'odierno ricorrente e alla moglie Nominativo_13, C.F. CF_4 , sul quale risultano accreditamenti tra l'8.1.2018 e il 18.12.2018 per complessivi € 22.756,34, si precisa che detti movimenti bancari sono riconducibili alle seguenti causali. Gli accrediti tramite assegno bancario dell'8.1.2018 di € 4.500,00 e del 9 22.1.2018 di
€ 1.000,00 sono relativi al risarcimento del danno al veicolo del ricorrente, erogato dalla compagnia Vittoria Assicurazione per il sinistro stradale n. 1/502/17/00703 del 29.1.2017 in cui è rimasto coinvolto il ricorrente, come risulta dalle comunicazioni trasmesse dalla detta compagnia assicurativa con note del 21.12.2017 (doc. 8) e del 9.1.2018 (doc. 9) che si allegano unitamente ai relativi assegni. Riguardo ai bonifici accreditati dal 15.2.2018 al 18.12.2018, si evidenzia che essi sono tutti erogati in favore della sig.ra Nominativo_13. In particolare: - i bonifici dell'11.5.2015 di € 1.252; del 14.6.2018 di € 1.608; del 13.7.2018 di € 1.461; del
17.8.2018 di € 1.463; del 18.9.2018 di € 1.466; del 16.10.2018 di € 1.466; del 12.11.2018 di € 1.718 e del
18.12.2018 di € 1.140,99, sono relativi all'accredito dello stipendio erogato a Nominativo_13 dall'impresa agricola individuale “Società_1 ”, con sede in Capalbio (GR), loc. Pescia Fiorentina, C.F. CF_5, come risulta dal modello Unilev (doc. 10), dalle buste paga (doc. 11), dalla Certificazione Unica 2019, anno 2018 (doc. 12) e dal mod. 730/2029, anno 2018 (doc. 13); - il bonifico del 15.2.2018 di € 1.371,12 è riconducibile alla liquidazione della disoccupazione agricola per l'anno 2016, erogata dall'INPS di Grosseto (GR) a seguito della domanda di riesame n. 201773170146DS per n. 312 di lavoro, come risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (docc. 14 e 15), dalla ricevuta di riesame della disoccupazione del 2017 (doc. 16) e dalla causale indicata nell'estratto conto (doc. 17); - il bonifico del 5.9.2018 di € 2.998,23 è relativo alla liquidazione della disoccupazione agricola per l'anno 2017, erogata dall'INPS di Grosseto (GR) a seguito della domanda n. 2018770904948DS per n. 138 di lavoro, come 10 risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (già citati docc. 14 e 15) e dalla causale indicata nell'estratto conto (già citato doc. 17); - il bonifico del 10.10.2018 di € 1.312,00 è riferibile alla liquidazione del rimborso erogato dall'INSP di Grosseto (GR), in relazione al mod. 730, come risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (già citato doc. 15). Con riferimento agli accreditamenti che risulterebbero sul conto corrente (n. DR Conto_Corrente_2) acceso presso Banca_2, eseguiti tra il 4.4.2018 e il 16.8.2018, per complessivi € 1.050,00, si rileva che dagli estratti conto ottenuti dalle Banca_2. non risulta alcun movimento bancario nelle date e degli importi indicati dall'Ufficio, come da copia che si allega (doc. 18). Si ritiene peraltro che trattasi di refuso dell'Ufficio e, a tal fine, si chiede a controparte di fornire, a confutazione della maggiore pretesa fiscale, la documentazione postale dalla quale avrebbe estrapolato gli accreditamenti. Allo scopo di fornire un quadro più chiaro ed esaustivo della documentazione fornita attestante l'assoluta irrilevanza fiscale dei movimenti bancari evidenziati dall'Ufficio, si riassumono nella seguente tabella i dati sopra richiamati. data Importo Descrizione operazione Operatore giustificazione 2.11.2018 € 25.000 Bonifico a vs favore da Nominativo_2 Banca_1 c/c Conto_Corrente_1 Prestito non fruttifero, come da dichiarazione sostitutiva (doc. 7) e testimonianza scritta 8.1.2018 € 4.500 versamento a/b fuori Banca Banca_4 cc 03210CC Risarcimento danni, come da nota del 21.12.2017 di Vittoria Ass.ni 11 piazza 00001775 con invio assegno (doc. 8) 22.1.2018 € 1.000 Versamento a/b fuori Indirizzo_1 Banca_4 cc 03210CC 00001775 Risarcimento danni come da nota del 9.1.2018 di Vittoria Ass.ni con invio assegno (doc. 9) 15.2.2018 € 1.371,12 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Riesame disoccupazione agricola 2016. Domanda n. 201773170146DS erogata da
INPS di Grosseto, come da schermata cassetto prev. (doc. 14, 15, 16 e 17) 11.5.2018 € 1.252 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di aprile 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 14.6.2018 €1.608 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di maggio 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 13.7.2018 € 1.461 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di giugno 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 17.8.2018 € 1.463 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di luglio 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 5.9.2018 € 2.998,23 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC Disoccupaz. ag. come da schermata cassetto previd. (doc. 14, 15 e 17) 18.9.2018 € 1.466 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC Stipendio mese di agosto 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 12 10.10.2018 € 1.312 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Rimborso mod. 730 (doc. 15) 16.10.2018 € 1.466 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di settembre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 12.11.2018 € 1.718 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di ottobre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 18.12.2018 € 1.140,99 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di novembre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) Sotto altro aspetto, con riferimento all'affermazione dell'Ufficio riportata a pagina 6 dell'avviso di accertamento in epigrafe, secondo la quale il contribuente “non ha dato seguito all'invito dell'ufficio di giustificare i movimenti finanziari” e quindi il maggior reddito è stato determinato ai sensi dell'art. 39, comma 2, lettera d-bis) d.p.r. n. 600/1973, si respinge con forza tale circostanza che non corrisponde alle verità dei fatti. La richiama legge, come noto, richiede che “il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici ai sensi dell'articolo 32, comma 1 del d.p.r. n. 600/1972”. Al riguardo si evidenzia che nell'anno 2020, a fronte dell'invito dell'Ufficio, il contribuente ha giustificato i movimenti bancari relativi all'anno 2017, tanto che per tale periodo d'imposta l'Ufficio ha archiviato il rilievo. In ordine all'anno 2018 il contribuente ha fornito parte della documentazione richiesta, come affermato dallo stesso Ufficio a pagina 3 (“La parte, ha disatteso, in parte, l'invito”) e a pagina 7 (“…la parte, pur non avendo prodotto tutta la documentazione richiesta nell'invito n. I00317/2020, ha comune esibito il 13 registro IVA”). Non sussistono dunque i tassativi e stringenti requisiti fissati dalla legge per consentire all'Ufficio di accertare induttivamente il reddito ai sensi dell'art 39, comma 2, lettera d-bis) d. p.r. n. 600/1973, il quale richiede che “il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici ai sensi dell'articolo 32, comma 1 del d.p.r. n. 600/1972”. Non si nega che il contribuente non ha fornito tutta la documentazione richiesta dall'Ufficio con l'invito del 2020; egli, tuttavia, si è operato, almeno in parte, per reperire la documentazione richiesta, tenendo un comportamento collaborativo e non così grave da essere sanzionato con l'adozione dell'accertamento induttivo. Peraltro, la documentazione richiesta, oggi fornita, ha natura extracontabile e, dunque, non è di pronta e immediata disponibilità. Nella denegata ipotesi in cui codesta On.le Corte di Giustizia tributaria ritenga non giustificati i movimenti bancari rilevati dall'Ufficio, si chiede il riconoscimento dei costi c.d. relativi o presunti sostenuti dal contribuente. Sull'applicazione dei costi non contabilizzati, la Corte Costituzionale con sentenza n. 225/2005, ha statuito che: “in caso di accertamento induttivo, si deve tener conto – in ossequio al principio di capacità contributiva – non solo dei maggiori ricavi ma anche della incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall'ammontare dei prelievi non giustificati”. Tale principio è stato recentemente ribadito dalla Suprema Corte con la ordinanza n. 5177/2022 (Conformi Cass. sentt. nn. 3995/2009; 640/2000; 3317/1996; 3080/1992; 5071/1989. Conformi anche la C.T.P. di Reggio Emilia con sent. n. 304/2018 e C.M. n. 32/E del 19.10.2006, par.

5.5. Sul riconoscimento dei costi presunti anche nel caso di accertamenti analitico-induttivi recentemente la Corte Costituzionale con sent. n. 10/2023 14 (doc. 19) ha statuito che “a fronte della presunzione legale di ricavi non contabilizzati, e quindi “occulti”, scaturente da prelevamenti bancari non giustificati, il contribuente imprenditore possa sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, opporre la prova presuntiva contraria e in particolare possa eccepire la «incidenza percentuale dei costi relativi, che vanno, dunque, detratti dall'ammontare dei prelievi non giustificati» (sentenza n. 225 del 2005)”. Infine, sulla necessità di riconoscere una deduzione in misura percentuali forfetaria dei costi in relazione dei ricavi accertati in modo analitico-induttivo, si è recentemente espressa anche la Suprema Corte, con ord. 5586/2023 (doc. 20), affermando che, senza il citato riconoscimento dei costi presunti, si creerebbe un'irragionevole “trattamento più severo, quanto al regime della possibile prova contraria rispetto alla presunzione legale in esame, in danno del contribuente che ha tenuto una contabilità attendibile (…destinatario di un accertamento analitico- induttivo), rispetto al regime probatorio di cui si avvale chi, destinatario di un accertamento induttivo…ha posto in essere gravi condotte”.

3. Illegittimo disconoscimento della tassazione forfetaria ex art. 56-bis, comma 3, Tuir. A parere dell'Ufficio i compensi fatturati dal ricorrente all'impresa agricola di Nominativo_4 non potevano beneficiare della tassazione forfetaria per mancanza di occasionalità, per le loro dimensioni e per la prevalenza delle stesse rispetto a quelle agricole. Al riguardo, occorre preliminarmente rilevare che con la riscrittura dell'art. 2135 c.c., a opera dell'art. 1, d.lgs. n. 228/2001, si è sviluppato un nuovo concetto di attività agricola multifunzionale, che ha reso l'impresa agricola in grado di svolgere varie attività pur mantenendo il proprio status e inquadramento nel settore agricolo. In particolare, l'art. 2135, comma 3 c.c. qualifica come imprenditore agricolo colui che fornisce servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata. Per tali attività il reddito si determina forfetariamente, applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'IVA, il coefficiente di redditività del 25%, ai sensi dell'art. 56-bis, comma 3 del Tuir. Con circolare n. 44/E del 2002, l'Agenzia delle Entrate ha precisato che l'attività di fornitura di servizi svolta dall'imprenditore agricolo non deve assumere per dimensioni, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale. Con la successiva circolare n. 44/E del 2004, la stessa Agenzia delle Entrate ha chiarito che ai fini della verifica del requisito della prevalenza dell'utilizzo delle attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale rispetto a quelle impiegate solo nell'attività di servizi per conto terzi, il confronto va effettuato sulla base del fatturato realizzato con l'impiego di ciascuna specifica attrezzatura. Il requisito della prevalenza è dunque rispettato quando il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature agricole è superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo delle altre attrezzature destinate alla sola attività esterna. Occorre tuttavia evidenziare che le citate restrizioni alla riconducibilità dell'attività di fornitura di servizi a terzi all'imprenditore agricolo sono un'interpretazione limitativa manifestata dalla sola Amministrazione finanziaria. Viceversa, sulla base del dettato normativo dell'art. 2135, comma 3 c.c., l'imprenditore agricolo che fornisce prestazioni fuori dall'azienda anche in misura preponderante rispetto all'attività interna non perde comunque la propria qualifica agricola. Il concetto di risorsa normalmente utilizzata nell'attività agricola deve essere considerato in senso ampio, includendo tutti gli elementi materiali e immateriali necessari al conseguimento dell'obiettivo aziendale. Sono quindi risorse, ad esempio, le attrezzature, il personale, il know-how, ecc., come chiarito dall'Amministrazione finanziaria con risposta n. 446/2021. Nel caso che ci occupa, le prestazioni fatturate dalla ditta Ricorrente_1 all'impresa agricola di Nominativo_4 (Vedi doc. 6) sono relative alla messa in opera di 6047 mt di recinzione con rete metallica zincata agropastorale dell'altezza di un metro su pali in ferro posti agni 3 o 4 metri dell'altezza fuori terra di 120/130 cm, lungo il confine del terreno sito nell'agro del Comune di Ottana (NU), nelle località Carchinarzos, Nominativo_5 e Nominativo_6, iscritto al Catasto Terreni del predetto Comune ai fogli 20, 21 e 24, come meglio indicato con il colore blu nella planimetria allegata (doc. 21). Le richiamate prestazioni di servizi, fornite dal sig. Ricorrente_1 all'impresa agricola di Nominativo_4, sono state realizzate utilizzando prevalentemente attrezzature normalmente impiegate nell'attività agricola. La dotazione strumentale, in particolare, è costituita da un decespugliatore marca Società_2, una motosega marca Società_2, una roncola, una zappa, un piccone, una tronchesina, una mazza e un battipalo e mazzetta per inserire i pali nel terreno, un trattore nonché le conoscenze e capacità personali del sig. Ricorrente_1 per la posatura della rete metallica. Il trattore è un cingolato marca FIAT modello 5 M, Targa Targa_1, completa di lama apripista, di proprietà del ricorrente. Il richiamato mezzo, benché in grado di circolare su strada, in considerazione dei km da percorrere è stato trasportato presso le campagne di Ottana (NU), località Carchinarzos, nel terreno di proprietà di Nominativo_4 17 con il camion e sul rimorchio della società “Società_4 S.r.l.”, P.I. P.IVA_1, con sede a Ottana (NU), località Preda e Soru, che svolge attività di trasporto veicoli. Sotto l'espetto dell'impegno lavorativo, si ritiene che il tempo impiegato per svolgere detti servizi sia assolutamente proporzionato rispetto a quello dedicato dal sig. Ricorrente_1 all'attività agricola della propria impresa. In particolare, la ditta ha completato i lavori di messa in opera della rete metallica nell'arco temporale di 6 (sei) mesi da luglio 2018 al dicembre 2018, operando su un terreno avente orografica con medie e alte difficoltà a operare. La rete metallica è stata posata dopo che il sig. Ricorrente_1 ogni giorno ha svolto il proprio lavoro con il bestiame. Quindi, sebbene sia iniziato a luglio 2018 e concluso a dicembre dello stesso anno, ha impiegato circa mezza giornata lavorativa del ricorrente, vale a dire 180 giorni / 2, cioè complessivi 90 giorni;
Pertanto, senza considerare le giornate di lavoro perse a causa del mal tempo o di altri imprevisti, il tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per effettuare servizi in favore di altro agricoltore può essere circoscritto in complessivi 90 giorni di lavoro, su 365 totali del 2018, ossia un quarto delle giornate lavorative dell'intero anno. Le modalità di realizzazione delle prestazioni svolte dalla ditta Ricorrente_1 e le relative tempistiche, con la specifica indicazioni dei mezzi meccanici utilizzati e delle opere realizzate, sono dettagliatamente riportate, e trovano ivi conferma, nel certificato di regolare esecuzione rilasciato dal dott. Nominativo_7 che si allega (doc. 22), nel rispetto della normativa del Programma di Sviluppo Rurale 2014-2020 Reg. (UE) n. 1305/2013 a sostegno degli investimenti nelle aziende agricole. Da quanto precede, atteso che la norma comunque non vieta che le prestazioni fornite a terzi siano preponderanti rispetto all'attività interna, si ritiene che anche volendo applicare i criteri fissati dalla citata circ. n. 44/E/2004, nel caso di specie il criterio della prevalenza sia stato ampiamente rispettato. Infatti, per realizzare i servizi de quo sono state utilizzate quasi esclusivamente attrezzature agricole;
sicché, il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature agricole è ben superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo di attrezzature destinate alla sola attività esterna. Tenuto conto, inoltre, del tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per realizzare detti servizi, pari a un quarto delle ore lavoro a disposizione nell'arco dell'intero anno lavorativo, si ritiene che l'impegno lavorativo profuso dal ricorrente per fornire servizi a terzi non possa assume per dimensioni, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale. Il solo requisito del fatturato non è di per sé idoneo a qualificare l'attività di servizi in argomento come predominante rispetto a quella agricola. L'utilizzo di tale unico parametro si ritiene del tutto arbitrario e in contrasto con i criteri fissati dalla stessa Amministrativa finanziaria. Ne consegue che i corrispettivi percepiti dal ricorrente, mediante l'utilizzo prevalente di attrezzature e risorse normalmente impiegate nella sua attività agricola, rientrano nell'ambito delle attività agricole connesse ex art. 2135 cc e, dunque, il reddito va determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% previsto dall'art.56-bis, comma 3 del Tuir. Sotto altro aspetto, occorre considerare che nella non creduta ipotesi in cui codesta On.le Corte di Giustizia Tributaria ritenga che il reddito d'impresa del ricorrente non possa essere determinato forfettariamente ex art. 56-bis del Tuir, bensì in modo ordinario, appare evidente che in tale ipotesi dovrebbero essere considerati tutti gli oneri sostenuti nel periodo d'imposta e che hanno concorso a determinare il reddito, nel rispetto del principio già citato statuito dalla Corte Associazione_1 (sent. n. 10/2023) e dalla Suprema Corte (ord. n. 5586/2023).

4. Disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972. L'Ufficio non avendo contezza delle modalità con le quali sono state eseguite le prestazioni in argomento, ha disconosciuto l'applicazione dell'aliquota IVA al 10%, accertando una maggiore IVA per € 10.326,00. Come noto, il punto 125 della Tabella A – parte III, allegata al d.p.r. n. 633/1972, prevede che le prestazioni di servizi rese mediante macchine agricole a imprese agricole scontino l'IVA nella misura del 10%. La norma subordina l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta alla congiunta circostanza che la prestazione sia resa avvalendosi di macchine agricole (requisito oggettivo) e che il beneficiario sia un'impresa agricola (requisito soggettivo). La stessa Amministrazione finanziaria in risposta all'interpello 904- 2472/2022, ha recentemente precisato che nel concetto di mezzi agricoli vi rientrano non solo quelli che possono circolare su strada ma anche tutti quelli ordinariamente utilizzati in agricoltura nel qual caso, è applicabile l'aliquota ridotta. Con riferimento al requisito soggettivo, si ribadisce che il committente, ditta di Nominativo_4, C.F. CF_2, P.I. P.IVA_2, esercita l'attività agricola di allevamento di ovini e caprini (codice Ateco 014500). In ordine al requisito oggettivo, si evidenzia che le prestazioni sub iudice sono state realizzate utilizzando macchine agricole di proprietà del ricorrente, normalmente impiegate nell'azienda, costituite da un decespugliatore marca Società_2, una motosega marca Società_2 e un trattore cingolato marca FIAT modello 5 M, Targa Targa_1 completo di lama apripista. Le lavorazioni indicate nelle fatture sono state eseguite su un terreno avente orografia con medie e alte difficoltà a operare, come risulta dal 20 sopramenzionato certificato di regolare esecuzione dei lavori del agr. dott. Nominativo_7 (Cfr. doc. 22). Trattasi, in particolare, di terreno cespugliato e in pendenza, la cui lavorazione ha reso assolutamente necessario l'impiego dei predetti mezzi meccanici agricoli dall'inizio alla fine dei lavori.
Le prestazioni eseguite sono state le seguenti: - decespugliamento e spianamento del tratto nel quale è stata posizionata la recinzione, attraverso i richiamati macchinari;
- distribuzione dei paletti, sempre mediante l'impiego dei mezzi agricoli;
- stendimento e tiraggio della rete metallica lungo il perimetro e sezione dei vari appezzamenti aziendali, con l'impiego dei citati macchinari. Le sopramenzionate prestazioni trovano preciso riscontro nella descrizione delle fatture emesse dal ricorrente ove si legge “Vostro Dare per messa in opera di Chiudenda con rete metallica zincata e/o agropastorale, in rotoli a maglie dell'altezza di mt 1,00 su pali in ferro tondo del diametro minimo mm. 18 infissi al suolo, contropalo e controventi ove necessario, posti alla distanza di mt 4,00 e dell'altezza minima fuori terra 1,20 / 1,30, data in opera con sovrastante filo di ferro spinato o liscio compreso ogni onere, presso vostra azienda Società_5”. Del resto, la tipologia di lavori realizzati (recinzione e ripristino di muretti a secco, quest'ultima eseguita dal sig. Ricorrente_1 successivamente) è espressamente prevista all'art. 8, lett. g) del Bando Regionale Misura 4.1 del PSR 2014-2020 (doc. 23) e per i quali a conclusione dell'istruttoria comprensiva di sopralluogo l'ente pagatore Nominativo_1 (Agenzia Regionale per il sostegno all'agricoltura sono stati approvati) ha autorizzato ed eseguito il contributo. Allo scopo di dimostrare ulteriormente che le prestazioni di posa della recinzione è stata realizzata attraverso macchine agricole, si chiede l'ammissione della prova testimoniale assunta nelle forme di cui all'art. 257-bis del c.p.c., ai 21 sensi dell'art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992 (come modificato dall'art. 4, comma 1, lett. c), legge n. 130/2022). Sulla base delle considerazioni che precedono, l'odierno ricorrente ritiene di aver adeguatamente dimostrato, anche attraverso la richiesta di testimonianze scritte, che ove autorizzate verranno esaminate nel corso del giudizio, la sussistenza dei requisiti soggettivo e oggettivo per l'applicazione dell'aliquota IVA al 10% per le prestazioni indicate nelle fatture de qua …”. Allega documentazione.
Con atto di Costituzione in giudizio l'Agenzia delle Entrate Direzione prov.le di Nuoro, in persona del suo
Direttore pro-tempore Nominativo_8, funzionario incaricato Nominativo_9, assume in “... FATTO Il ricorrente svolge l'attività di allevamento di ovini e caprini e risulta assegnatario di un contributo regionale Nominativo_1 per “Sostegno a investimenti nelle aziende agricole”. L'Ufficio, avendo intrapreso i controlli fiscali nei confronti di soggetti che hanno ottenuto finanziamenti regionali a sostegno della propria attività, al fine di approfondire il controllo nei confronti della Parte, ai sensi dell'art. 32, co. 1, n. 7, del D.P.R. n. 600/1973, ovvero art. 51, co. 2, n. 7, del D.P.R. n. 633/1972, ovvero 53 bis del D.P.R. 131/1986, attraverso la procedura delle indagini finanziarie, ha richiesto, per gli anni d'imposta 2017, 2018 e 2019, di acquisire dagli intermediari finanziari copia dei rapporti, delle operazioni e dei servizi relativi, comprese le garanzie prestate a terzi, facenti capo allo stesso. Pertanto, in data 30/11/2020 (con pec di cui al prot. 24074) ha inoltrato alla Parte l'invito n. I00317/2020 emesso ai sensi dell'art. 51 D.P.R. 633/72 e dell'art. 32 D.P.R. 600/73 con il quale ha chiesto di produrre, entro 15 giorni dal ricevimento, la documentazione contabile e bancaria in grado di meglio precisare origine e causale delle movimentazioni finanziarie, relative ai conti corrente allegati all'invito e riportati nello stesso, relativi agli anni d'imposta 2017, 2018 e 2019. Inoltre ha chiesto la seguente documentazione contabile a corredo delle giustificazioni bancarie richieste al punto precedente: • Situazione contabile • Registro IVA acquisti;
• Registro IVA fatture emesse;
• Associazione_2 corrispettivi;
• Fatture di acquisto;
• Fatture emesse • Libro del lavoro;
• Documentazione contabile e non (schede tecniche, riscontri in loco sulle opere eseguite ecc.), relativa ai contributi erogati dall'AGENZIA REGIONALE SARDA PER LA
GESTIONE E EROGAZIONE AIUTI IN AGRICOLTURA. Con particolare riferimento all'anno 2018, l'Ufficio precisava che in data 09/03/2020, ha notificato alla Parte tramite PEC, il questionario n. Q00005/2020, rimasto inevaso in quanto quest'ultima non ha dato seguito alle richieste ivi contenute. Contestualmente il contribuente veniva informato “che le notizie, i dati, gli atti, i documenti, i libri e i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell'ufficio non potranno essere presi in considerazione a Suo favore ai fini 3 dell'accertamento in sede amministrativa e contenziosa (art. 32 del DPR n. 600/1973, come integrato dall'art. 25 della legge n. 28/1999).” Il contribuente ha disatteso, in parte, l'invito dell'ufficio, infatti, non ha fornito indicazioni utili in merito alle attività e fatture emesse, alla tipologia di ricavi fatturati, alle prestazioni o cessioni effettuate, trascurando inoltre di chiarire la natura delle operazioni finanziarie constatate. In data 02/10/2023, con pec di cui al prot. 129495, l'Ufficio ha notificato alla Parte l'invito a comparire n. TW5I13J00190/2023, emesso ai sensi dell'art.

5-ter del D.Lgs n. 218/1997, per l'instaurazione del contraddittorio in relazione a rilievi ai fini, II.DD ed IVA allo stesso contestati. In particolare, dalle indagini finanziarie sono risultate non idoneamente giustificate, movimentazioni bancarie in accredito, eseguite nell'anno 2018 per complessivi
€ 48.806,34. Il contribuente, nel Modello Unico 2019, al rigo RL17 del Modello Unico 2019, ha dichiarato prestazioni pari a € 86.050,00 con costi determinati forfettariamente di € 64.538,00 (75% di € 86.050,00), relative alle fatture emesse al sig. Nominativo_10 che sono state assoggettate a tassazione forfetizzata al 25%, per € 21.512,00 (86.050,00 * 25%) in base al disposto di cui all'articolo 71 (ex 85) del TUIR, comma 2-bis relativo alle prestazioni occasionali. Dette operazioni, a parere dell'ufficio, per ammontare e caratteristiche, non possono essere considerate attività occasionali in quanto per dimensione e volume d'affari, non risultano subalterne a quella agricola, la quale, pertanto, non è configurabile quale attività principale. Le suddette prestazioni di servizio, sono state sottoposte all'aliquota agevolata del 10% in luogo di quella ordinaria del 22%. La Parte, ha determinato l'imposta da versare secondo le modalità ordinarie ed in relazione alle prestazioni di servizi rese a terzi non ha adottato un regime di contabilità separata;
nel contempo, ha riportato le stesse al Rigo VF62 come “operazioni occasionali rientranti nel regime previsto dall'art. 34 bis (DPR 633/72) per le attività agricole connesse” usufruendo, pertanto ed ulteriormente, della detrazione forfettizzata del 50% prevista dall'articolo 34-bis. La Parte veniva, pertanto, invita a produrre tutta la documentazione ritenuta utile, entro il 23/10/2023. inoltre veniva informata che “IN CASO DI MANCATA PARTECIPAZIONE AL CONTRADDITTORIO O DI MANCATA DEFINIZIONE DELL'ACCERTAMENTO CON
ADESIONE SI PROCEDERA' ALLA NOTIFICA DELL'AVVISO DI ACCERTAMENTO E NON POTRA' ESSERE PRESENTATA L'ISTANZA PREVISTA DALL'ARTICOLO 6, COMMA 2, DEL D.LGS. 19 GIUGNO 1997, N. 218.” In data 23/10/2023, il contribuente si è presentato in ufficio, riservandosi di produrre la documentazione utile a definire l'invito, invece, dalla data del contradditorio a quella di emissione dell'avviso di accertamento, lo stesso non ha predisposto ed esibito alcuna memoria, né altra documentazione idonea per l'eventuale definizione. Poiché la parte non ha dato riscontro alle richieste dell'ufficio controlli, nell'impossibilità di addivenire ad un atto di adesione, quest'ultimo ha confermato il contenuto dell'invito a comparire N. TW5I13J00190/2023, per l'anno 2018, emettendo 4 l'avviso di accertamento n. TW5013J00519/2023, regolarmente notificato in data 06/12/2023, con il quale, per le ragioni dettagliatamente esposte nelle motivazioni dell'Invito, nonché del connesso accertamento, ha accertato: Ai fini IRPEF, ai sensi degli artt. 39 e 41 bis del D.P.R. 600/73 un maggior reddito pari ad € 113.343,84 come di seguito esposto. A) Rilievo N.

1 - Maggiori redditi da indagini finanziarie € 48.806,34 B) Rilievo N.

2 - Maggiori redditi da prestazioni di servizi € 64.537,50 Maggiori redditi constatati (A+B) € 113.343,84 Ai fini IRAP, ai sensi degli artt. 39 e 41 bis del D.P.R. 600/73 un valore della produzione pari a € 113.343,84. A) Valore della produzione netta dichiarata € 8.512,00 B) Rilievo N.

1 - Maggiori redditi da indagini finanziarie € 48.806,34 C) Rilievo
N.

2 - Maggiori redditi da prestazioni di servizi € 64.537,50 TOTALE (A+B+C) € 121.855,84 Ai fini IVA, ai sensi degli art. dell'art. 51, c. 2 n. 2 e dell'art. 54, comma 4 del DPR 633/72 un maggiore IVA dovuta di
€ 25.365,89. A) I rilievo maggiore imposta da indagini finanziarie € 10.737,39 B) II rilievo maggiore imposta non addebitata € 10.326,00 C) III rilievo Imposta indebitamente detratta € 4.302,50 Maggiore IVA constatata (A+B) € 25.365,89 Da tali imponibili sono scaturite Maggiore IRPEF pari a € 46.774,00; maggiore Addizionale
Regionale pari a € 1.394,00; maggiore Addizionale comunale pari a € 567,00; maggiore IRAP pari a
€ 3.321,00; maggiore IVA pari a € 25.366,00. Contestualmente sono stati recuperati inerenti interessi ed è stata irrogata la sanzione amministrativa pecuniaria unica pari a € 63.144,90.”. Indi controdeduce sui “MOTIVI DI RICORSO 1. Difetto di motivazione per omessa allegazione autorizzazione del direttore centrale o regionale dell'Agenzia delle Entrate.

2. Non rilevanza dei movimenti bancari rispetto all'attività d'impresa.

3. Illegittimo disconoscimento della tassazione forfetaria ex art. 56-bis, comma 3, Tuir.

4. Disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972. “ e sulla “ISTANZA DI AMMISSIONE DELLA PROVA TESTIMONIALE EX ART. 7, COMMA 4, D.LGS. N. 546/1992. Allo scopo di dimostrare ulteriormente che la sig.ra Nominativo_2 ha erogato al sig. Ricorrente_1 la somma di € 25.000,00 a titolo di prestito infruttifero e, inoltre, che il ricorrente ha eseguito le prestazioni di servizi in argomento utilizzando macchine agricole…”, controdeduce assumendo “Preliminarmente si evidenzia che la Parte non ha contestato il III rilievo ai fini IVA con il quale l'Ufficio, per le ragioni esposte nelle pagine 20 e 21 dell'avviso di accertamento, ha recuperato l'IVA indebitamente detratta pari a € 4.302,50, pertanto tale rilievo deve essere considerato definito. Da ciò deriva l'inammissibilità della domanda formulata dal ricorrente di annullamento dell'atto impugnato, in quanto, l'eventuale declaratoria di annullamento dell'atto impugnato avrebbe la forza di annullare rilievi non contestati e ciò determinerebbe la nullità della sentenza per vizio di ultra petizione. Fermo il principio della corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato, formalmente consacrato nel disposto dell'art. 112 c.p.c., ricorre il vizio di ultrapetizione quando il giudice pronunci oltre i limiti delle pretese e delle eccezioni fatte valere dalle parti, alterando così gli elementi obiettivi dell'azione, petitum e/
o causa petendi. * Con primo motivo di ricorso la Parte ritiene che l'accertamento deve essere considerato illegittimo per difetto di motivazione per omessa allegazione dell'autorizzazione del direttore centrale o regionale dell'Agenzia delle Entrate. L'Ufficio si limita ad affermare che ha eseguito indagini finanziarie nei confronti del ricorrente senza tuttavia specificare se la documentazione bancaria posta alla base del controllo sia stata acquisita previa autorizzazione del Direttore Centrale dell'Accertamento o del Direttore Regionale dell'Agenzia delle Entrate, ai sensi dell'art. 32, comma 1, n. 7, d.p.r. n. 600/1973 e 51, comma 2, d.p.r. n. 633/1972. Del provvedimento autorizzativo non sono citati neanche gli estremi di protocollo, né viene allegato il testo, sicché il ricorrente non ne conosce il contenuto. Questo motivo di ricorso è infondato. Gli articoli 32, comma 1, n. 7, Dpr n. 600/1973 e 51, comma 2, Dpr n. 633/1972 attribuiscono agli uffici finanziari il potere di chiedere alle banche, previa autorizzazione del direttore centrale dell'accertamento o del direttore regionale dell'Agenzia delle entrate, dati, notizie e documenti relativi a qualsiasi rapporto intrattenuto od operazione effettuata. Contrariamente a quanto sostenuto da Parte avversa, la mancata allegazione ed esibizione all'interessato dell'autorizzazione prescritta ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento. Infatti l'autorizzazione prescritta ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie esplica una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra uffici, e non richiede alcuna motivazione, sicché la sua mancata allegazione ed esibizione all'interessato non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, che può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente. Al riguardo, i giudici di legittimità si sono pronunciati più volte con riferimento all'omessa allegazione e alla mancanza dei motivi di rilascio, affermando che entrambe non inficiano la validità e l'efficacia del successivo avviso di accertamento, in quanto, per il contribuente, la conoscenza dell'autorizzazione all'espletamento delle indagini bancarie e l'indicazione dei motivi che ne hanno determinato il rilascio non costituiscono presupposti di legittimità per la successiva emissione dell'avviso di accertamento da parte dell'Ufficio. Questo è l'orientamento univoco e consolidato espresso dai giudici della Corte di Cassazione, anche di recente con l'Ordinanza n. 4651 del 14 febbraio 2023 con la quale hanno affermato che “l'autorizzazione prescritta dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2, n. 7, (nel testo applicabile “ratione temporis”), ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie, esplica una funzione organizzativa, incidente nei rapporti tra uffici, e non richiede alcuna motivazione, sicché la sua mancata allegazione ed esibizione all'interessato non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, che può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente”. Sull'argomento è particolarmente interessante l'ordinanza n. 19961 del 6 ottobre 2015, dove la Corte di Cassazione ha declinato sostanzialmente tre principi: l'autorizzazione alle indagini finanziarie non va allegata, né esibita, né motivata: - “In tema di accertamento dell'IVA, l'autorizzazione prescritta dal D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 51, comma 2, n. 7 …… ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie risponde a finalità di mero controllo delle dichiarazioni e dei versamenti d'imposta e non richiede alcuna motivazione;
pertanto, la mancata esibizione della stessa all'interessato non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite dall'Ufficio o dalla Guardia di Finanza, potendo l'illegittimità essere dichiarata soltanto nel caso in cui dette movimentazioni siano state acquisite in materiale mancanza dell'autorizzazione, e sempre che tale mancanza abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente” (Cass. n. 16874/2009); - l'autorizzazione necessaria agli Uffici per l'espletamento di indagini bancarie non deve essere corredata dall'indicazione dei motivi, non solo perché in relazione ad essa la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, a differenza di quanto invece stabilito per gli accessi e le perquisizioni domiciliari, ma anche perché la medesima, nonostante il “nomen iuris” adottato, esplicando una funzione organizzativa, incidente esclusivamente nei rapporti tra uffici e avendo natura di atto meramente preparatorio, inserito nella fase di iniziativa del procedimento amministrativo di accertamento, non è nemmeno qualificabile come provvedimento o atto impositivo;
tipologie di atti per le quali, rispettivamente, la L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, comma 1 e la L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, prevedono l'obbligo di motivazione” (Cass. n. 14026/2012; 5849/12); - “affinché l'erario possa utilizzare il risultato di accertamenti bancari effettuati nei confronti del contribuente è necessario che tali accertamenti siano stati debitamente autorizzati, ma non anche che il provvedimento di autorizzazione (la cui illegittimità può essere fatta valere dinanzi al giudice tributario soltanto quando venga ad inficiare il risultato fiscale del procedimento, e quindi l'accertamento tributario) venga esibito al contribuente” (Cass. 15 giugno 2007, n. 14023, 21 luglio 2009, n. 16874; conf., Cass. n. 25317/14; 28039/2013, 10675/2010, 16874/2009, 14023/2007 e 20420/14. Cass. n. 25771/2014 e 25770/14). Anche la sentenza n. 14026 del 3 agosto 2012, dopo aver ricostruito dettagliatamente il quadro normativo, ha fissato dei principi guida, stabilendo che le “autorizzazioni” contemplate dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, comma 1 e D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 2,… …“non necessitano di autonoma motivazione in considerazione della assenza di una specifica previsione normativa che imponga tale requisito dell'atto, come emerge anche 8 dal raffronto con le disposizioni contenute nel D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52 (estese alla materia delle imposte sui redditi in virtù del rinvio operato dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33, comma 1) che disciplinano le autorizzazioni agli accessi nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, agricole, artistiche o professionali (per le quali è richiesta, peraltro, soltanto la indicazione dello scopo: art. 52, comma
1), ovvero alla esecuzione di accessi in locali adibiti anche ad abitazione (per le quali è richiesta anche a autorizzazione del procuratore della Repubblica: art. 52, comma 1, ultima parte) ovvero alla esecuzione di perquisizioni domiciliari (per le quali è richiesta la autorizzazione del Procuratore della Repubblica che può essere rilasciata “soltanto in caso di gravi indizi di violazioni delle norme del presente decreto”, art. 52, comma 2), la mancanza di una previsione normativa espressa che prescriva la motivazione delle autorizzazioni di cui all'art. 51, comma 2, nn. 6 bis, 7 e 7 bis (ed analogamente ex art. 32, comma 1 stessi numeri) viene giustificata con la riconduzione della acquisizione di notizie, informazioni, documenti – anche presso banche, istituti di credito, società di intermediazione finanziaria. Amministrazione postale – alle competenze ed al potere di verifica delle situazioni reddituali e patrimoniali dei contribuenti (in funzione dell'eventuale successiva attivazione del procedimento di accertamento) attribuiti per legge (art. 95 Cost., comma 3; D.P.R. n. 600 del 1973, art. 31; D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, comma 1) alla Amministrazione finanziaria.” Inoltre, con la sentenza n. 3093 del 17 febbraio 2016 la Corte di Cassazione ha confermato il principio di diritto secondo cui: “in tema di accertamento delle imposte (dirette ed indirette), l'autorizzazione necessaria agli Uffici per l'espletamento di indagini bancarie non deve essere corredata dall'indicazione dei motivi, non solo perché in relazione ad essa la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, a differenza di quanto invece stabilito per gli accessi e le perquisizioni domiciliari, ma anche perché la medesima, nonostante il “nomen iuris” adottato, esplicando una funzione organizzativa, incidente esclusivamente nei rapporti tra uffici, e avendo natura di atto meramente preparatorio, inserito nella fase di iniziativa del procedimento amministrativo di accertamento, non è nemmeno qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per le quali, rispettivamente, la L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 3, comma 1 e la L.
27 luglio 2000, n. 212, art. 7, prevedono l'obbligo di motivazione (cfr. Corte Cass. Sez. 5, Sentenza n. 14026 del 03/08/2012)”. Mentre con l'ordinanza n.16579 del 2 luglio 2013, dove la Suprema Corte aveva ribadito l'indirizzo già manifestato con la sentenza n. 16874 del 21/07/2009: “In tema di accertamento dell'IVA, l'autorizzazione prescritta dall'art. 51, secondo comma, n. 7 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 (nel testo, applicabile “ratione temporis”, risultante dalle modifiche introdotte dall'art. 18, secondo comma, lett. c) e d), della legge 30 dicembre 1991, n. 413) ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie risponde a finalità di mero controllo delle dichiarazioni e dei versamenti d'imposta e non richiede alcuna motivazione;
pertanto, la mancata esibizione della stessa all'interessato non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite dall'Ufficio o dalla Guardia di Finanza, potendo l'illegittimità essere dichiarata soltanto nel caso in cui dette movimentazioni siano state acquisite in materiale mancanza dell'autorizzazione, e sempre che tale mancanza abbia prodotto un concreto pregiudizio per il contribuente” (conforme Cass. Sez. 5, Sentenza n. 14023 del 15/06/2007; più recentemente anche Cass. 5849/2012). Allo stesso modo i giudici di Indirizzo_2 si sono uniformati a consolidata giurisprudenza di legittimità secondo la quale «l'autorizzazione necessaria agli Uffici per l'espletamento di indagini bancarie non deve essere corredata dall'indicazione dei motivi, non solo perché in relazione ad essa la legge non dispone alcun obbligo di motivazione, ma anche in quanto la medesima, nonostante il 'nomen iuris' adottato, esplica una funzione organizzativa, incidente solo nei rapporti tra uffici, ed ha natura di atto meramente preparatorio, con la conseguenza che non è qualificabile come provvedimento o atto impositivo, tipologie di atti per le quali è previsto, rispettivamente, dall'art. 3, comma 1, della l. n. 241 del 1990 e dall'art. 7 della l. n. 212 del 2000, un obbligo di motivazione» (Cassazione n. 35329/2022, n. 14026/2012 e n. 19564/2018). La Cassazione ha affermato che la mancata allegazione ed esibizione dell'autorizzazione all'interessato «non comporta(va) l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, che può derivare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente» (Cassazione, n. 35329/2022 e, ivi, 16874/2009, n. 20420/2014, n. 3628/2017). Rientrando, il caso in esame, nella stessa casistica dei giudizi sopra citati, si deve ritenere che l'accertamento sia perfettamente legittimo e nessun obbligo incombeva sull'Ufficio di allegare o menzionare l'autorizzazione ricevuta per l'espletamento delle indagini finanziarie (senza la quale i dati inerenti le movimentazioni bancarie del soggetto sottoposto al controllo non sarebbero state nella sua disponibilità), anche perché controparte non ha sollevato alcuna contestazione riguardo eventuali pregiudizi subiti. * Con secondo motivo di ricorso la Parte eccepisce la non rilevanza dei movimenti bancari rispetto all'attività di impresa e producendo documentazione a sostegno della pretesa giustificazione di ogni singolo movimento. Pur ammettendo di aver esibito, in sede amministrativa esclusivamente il registro IVA e non altra documentazione, ritiene che non sussistano i presupposti per l'accertamento induttivo. Inoltre afferma che la documentazione fornita nella presente sede (e non precedentemente) avendo natura extracontabile non sarebbe di pronta disponibilità. Infine, nell'ipotesi in cui le movimentazioni finanziarie non fossero riconosciute giustificate, chiede il riconoscimento dei costi relativi o presunti sostenuti. Questo motivo di ricorso è infondato e non può essere accolto. In via preliminare si evidenzia che la documentazione non esibita in sede amministrativa non può essere utilizzata nella presente sede contenziosa, tanto più che il ricorrente non ha né sostenuto, né dimostrato che l'omessa esibizione è dipesa da cause a lui non imputabili. È consolidato il principio di diritto secondo cui l'omessa o intempestiva risposta del contribuente all'invito dell'Amministrazione finanziaria a fornire dati, notizie e chiarimenti, è legittimamente sanzionata con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione dei dati e documenti non forniti in sede precontenziosa, salvo che il contribuente dimostri che la mancata allegazione sia dipesa da causa a lui non imputabile. Questo alla luce dell'indirizzo nomofilattico consolidato secondo cui “l'inutilizzabilità di atti e documenti consegue in modo automatico all'inottemperanza all'invito di cui all'art. 32, n. 4), D.P.R. n. 600/1973, potendo il contribuente beneficiare di una deroga solo se ricorrono le condizioni di cui all'art. 32, comma 5, ossia depositando in allegato all'atto introduttivo del giudizio di primo grado le notizie, i dati, i documenti, i libri, e i registri non trasmessi, dichiarando contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste dell'Ufficio per causa a lui non imputabile” (cfr Cassazione n 11608/2019). Nello stesso senso, si è espresso il Collegio di legittimità: l'articolo 32, comma 4 (attuale comma 5) Dpr n. 600/1973, prevedendo che l'inutilizzabilità probatoria dei documenti favorevoli al contribuente non esibiti all'ufficio verificatore, non opera allorché il contribuente depositi, in allegato all'atto introduttivo del giudizio di prime cure in sede contenziosa, notizie, dati, documenti, libri e registri, precisando di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile (cfr Cassazione n. 22743/2016). Quindi, tale disposizione chiarisce il significato e la portata della sanzione dell'inutilizzabilità amministrativa e processuale del documento di cui sia stata "rifiutata" l'esibizione, consentendone la produzione, oltre i termini assegnati nella richiesta formulata dall'ufficio e rimasta inevasa, qualora venga allegato e dimostrato dal contribuente che la mancata esibizione è dipesa da cause esterne alla sua sfera di controllo. I principi richiamati, validi in tema di imposte dirette, si estendono anche all'Iva, con la conseguenza che ove sussista il fatto di forza maggiore, non viene in rilievo la sanzione di inutilizzabilità di cui all'articolo 52, comma 5 Dpr n. 633/1972; altresì, il documento successivamente rinvenuto o, comunque, acquisito dal contribuente può essere utilizzato nel giudizio tributario secondo le forme e i termini previsti dalle norme processuali per l'introduzione nel giudizio delle prove precostituite. In questo senso, con l'orientamento in discorso, la Cassazione ha pure affermato che, in tema di accertamento fiscale, l'invito ex articolo 32, comma 4 Dpr n. 600/1973, da parte dell'Amministrazione finanziaria, a fornire dati, notizie e chiarimenti, “assolve alla funzione di assicurare, in rispondenza ai canoni di lealtà, correttezza e collaborazione propri degli obblighi di solidarietà della materia tributaria, un dialogo preventivo tra fisco e contribuente, per favorire la definizione delle reciproche posizioni, sì da evitare l'instaurazione del contenzioso giudiziario, rimanendo legittimamente sanzionata l'omessa o intempestiva risposta con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa. Tale inutilizzabilità consegue automaticamente all'inottemperanza all'invito, non è soggetta alla eccezione di parte e può essere rilevata d'ufficio in ogni stato e grado di giudizio”
(cfr Cassazione n. 14605/2018). Può capitare che il contribuente non disponga di tutta la documentazione richiesta dall'Amministrazione finanziaria: in tale evenienza, il privato deve in ogni caso dare seguito alle sollecitazioni provenienti dall'ufficio, allegando quanto in suo possesso e manifestando il proprio impegno a depositare i documenti mancanti entro un lasso di tempo ragionevole. Nel caso di specie ciò non è accaduto, infatti il contribuente non ha ottemperato all'invito formulato dall'ufficio in data 30/11/2020 (n. I00317/2020 emesso ai sensi dell'art. 51 D.P.R. 633/72 e dell'art. 32 D.P.R. 600/73), poiché in tale sede ha esibito esclusivamente il registro IVA. Non ha invece esibito alcun documento atto a dimostrare che le movimentazioni bancarie contestate fossero estranee al reddito di impresa ovvero avessero già concorso alla sua determinazione. Invero, nemmeno in seguito alla notificata dell'invito di adesione n. TW5I13J00190/2023 avvenuta in data 02/10/2023, la Parte si è attivata per produrre la documentazione contabile ed extracontabile necessaria per confutare le pretese dell'ufficio. Pur sostenendo, nella presente sede, che la documentazione posta alla base delle giustificazioni delle operazioni bancarie è di natura extracontabile e dunque non è di pronta ed immediata disponibilità, non chiarisce quale sia stata la ragione che, per oltre tre anni, ha impedito la sua produzione ed esibizione all'ufficio al fine dell'esame. Pertanto, è del tutto legittimo l'operato dell'Ufficio controlli. Infatti, ai sensi dell'art. 39 comma 2, lettera d bis) del DPR
600/73, per i redditi d'impresa e delle persone fisiche, l'ufficio può procedere alla rettifica, quando il contribuente non ha dato seguito agli inviti di cui all'articolo 32 del DPR 600/72 e del 51 del DPR 633/72, sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a sua conoscenza, con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili in quanto esistenti e di avvalersi anche di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Ai sensi dell'art. 32, primo comma, numeri 2), 5) e 7) del DPR 29 settembre 1973 n. 600 opera la presunzione legale secondo cui “I dati e gli elementi attinenti ai rapporti ed alle operazioni acquisiti e rilevati nel corso delle indagini finanziarie, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine. Alle stesse condizioni i prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito dei predetti rapporti od operazioni sono altresì posti come ricavi o compensi a base delle stesse rettifiche ed accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e sempreché non risultino dalle scritture contabili.” Trattandosi di presunzione legale relativa, il contribuente può fornire prova contraria alle presunzioni utilizzate dall'Ufficio, ma dalla documentazione prodotta deve risultare con certezza l'assoluta irrilevanza fiscale dei conti, oppure deve dimostrare che quanto accertato in base alle indagini finanziarie ha concorso alla formazione del reddito imponibile indicato in dichiarazione. Non sono considerate idonee a superare le presunzioni legali, semplici scritture private attestanti flussi di denaro in entrata o in uscita o dichiarazioni di parte, per l'evidente impossibilità di attribuirvi alcun valore di certezza e attendibilità. In ogni caso, la prova liberatoria del contribuente non può essere generica, ad esempio facendo riferimento al tipo di attività esercitata, ma deve essere specifica con riferimento alle singole operazioni attive e passive risultanti dalla documentazione finanziaria. (cfr. Corte di Cassazione sentenza n. 13818 del 3 maggio 2007). Come più volte ribadito dalla giurisprudenza di legittimità (Cfr. Sentenza 13807 del 09.06.2010, nonché 23852/2009, 2752/2009, 2753/2009, 18339/2009, 20858/2007), 12 nell'ambito di un accertamento bancario, avente ad oggetto la contestazione di movimentazioni di denaro su conti correnti, spetta al contribuente provare, con giustificazioni precise ed analitiche, l'irrilevanza, ai fini reddituali, delle movimentazioni contestate. Nel caso in esame tale prova non è stata esibita in sede amministrativa e parte avversa non può demandare l'esame dei documenti extracontabili prodotti nella presente sede alla Corte giudicante. Al contempo non può pretendere l'esame degli stessi da Parte dell'Ufficio nelle more dei tempi ristretti dettati dalla tempestiva costituzione in giudizio. Peraltro, il ricorrente, prima sostiene l'estraneità delle movimentazioni bancarie all'attività di impresa dichiarando di aver prodotto (nella presente sede) la documentazione necessaria a giustificare quanto asserito, poi chiede, qualora la corte non ritenesse giustificate le movimentazioni bancarie, il riconoscimento dei maggiori costi relativi o presunti. Si evidenzia che i maggiori ricavi extracontabili accertati presuppongono, spesso, dei costi “occulti” che l'imprenditore sostiene per la loro produzione. Da quanto dichiarato da controparte non si comprende quali sarebbero i costi occulti eventualmente sostenuti in riferimento alle movimentazioni finanziarie riprese a tassazione (in quanto non giustificate in sede amministrativa). L'orientamento della giurisprudenza di legittimità sino ad oggi è stato il seguente: “va allora ricordato che 'In tema di imposte sui redditi, l'Amministrazione finanziaria deve riconoscere una deduzione in misura percentuale forfettaria dei costi di produzione soltanto in caso di accertamento induttivo “puro” il D.P.R. n.
600 del 1973, ex art. 39, comma 2, mentre in caso di accertamento analitico o analitico presuntivo (come in caso di indagini bancarie) è il contribuente ad avere l'onere di provare l'esistenza di costi deducibili, afferenti ai maggiori ricavi o compensi, senza che l'Ufficio possa, o debba, procedere al loro riconoscimento forfettario” (da ultimo, Cass. ord. n. 34996 del 28 novembre 2022).” La giurisprudenza richiamate da Parte avversa, in particolare la sentenza della Corte di cassazione n. 10 del 31 gennaio 2023, esamina le differenze nel riconoscimento dei costi forfettari fra l'accertamento induttivo, regolamentato dall'art. 39, comma 2, del D.P.R. n. 600/1973 e l'accertamento analitico-induttivo disciplinato dall'art. 39, comma 1, lett. d) del D.P.R. n. 600/1973, censurando la disparità del mancato riconoscimento dei costi in misura forfettaria nell'accertamento analitico-induttivo contrariamento a quanto avviene nell'accertamento induttivo puro. L'accertamento oggetto del presente contenzioso non rientra nella casistica esaminata dalla Suprema corte, con quest'ultima sentenza e con le altre richiamate dalla controparte, in quanto il rilievo derivante dalle indagini bancarie elevato nell'atto oggi impugnato è stato accertato ai sensi dell'art. 39, c. 2 del DPR 600/1973 e se non sono stati riconosciuti maggiori costi determinati in misura “forfettaria” non è perché fosse precluso dalla norma applicata, ma perché l'Ufficio preposto al controllo, evidentemente, non ha ravvisato le condizioni per il riconoscimento degli stessi. Da ciò deriva la totale inconferenza delle argomentazioni sollevate da
Parte avversa in merito al riconoscimento dei costi forfettari. * Con terzo motivo di ricorso la parte eccepisce l'illegittimo disconoscimento della tassazione forfettaria ex art. 56bis comma 3 del Tuir, in merito alle prestazioni fatturate all'impresa agricola di Nominativo_4, relative alla messa in opera di 6047 mt di recinzione con rete metallica zincata agropastorale dell'altezza di un metro su pali in ferro posti agni 3 o 4 metri dell'altezza fuori terra di 120/130 cm, lungo il confine del terreno sito nell'agro del Comune di Ottana
(NU). Sostiene che tali prestazioni di servizi sono state realizzate utilizzando prevalentemente attrezzature normalmente impiegate nell'attività agricola. Inoltre sotto l'aspetto dell'impegno lavorativo, la Parte ritiene che il tempo impiegato per svolgere detti servizi sia assolutamente proporzionato rispetto a quello dedicato all'attività agricola della propria impresa. I servizi sarebbero stati resi in un arco temporale complessivo di 90 giorni di lavoro. Pertanto, anche volendo applicare i criteri fissati dalla circolare n. 44/E/2004, la Parte ritiene che il criterio della prevalenza sia stato ampiamente rispettato. Infatti, il solo requisito del fatturato non è di per sé idoneo a qualificare l'attività di servizi in argomento come predominante rispetto a quella agricola. I corrispettivi percepiti dal ricorrente, mediante l'utilizzo prevalente di attrezzature e risorse normalmente impiegate nella sua attività agricola, rientrano nell'ambito delle attività agricole connesse ex art. 2135 cc e, dunque, il reddito va determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% previsto dall'art.56-bis, comma 3 del Tuir. Infine evidenzia che nell'ipotesi in cui la Corte ritenga che il reddito d'impresa non possa essere determinato forfettariamente ex art. 56-bis del Tuir, bensì in modo ordinario, appare evidente che in tale ipotesi dovrebbero essere considerati tutti gli oneri sostenuti nel periodo d'imposta e che hanno concorso a determinare il reddito, nel rispetto del principio già citato statuito dalla Corte Associazione_1 (sent. n. 10/2023) e dalla Suprema Corte (ord. n. 5586/2023). Questo motivo di ricorso è infondato e non può essere accolto. La Parte evidenzia che sulla base del dettato normativo dell'art. 2135, comma 3 c.c., l'imprenditore agricolo che fornisce prestazioni fuori dall'azienda anche in misura preponderante rispetto all'attività interna non perde comunque la propria qualifica agricola. Nel caso in esame non è in discussione la perdita della qualifica di azienda agricola, infatti mai contestata, ma la possibilità che i redditi derivanti dall'attività posta in essere nei confronti del Signor Nominativo_4 rientri fra quelle contemplate dall'art. 2135, c. 3 del cc. Contrariamente a quanto sostenuto da Parte avversa l'Ufficio ritiene che i redditi derivanti dall'erogazione di servizi nei confronti del Signor Nominativo_4, come sopra descritti, non possono rientrare fra i redditi meritevoli della tassazione agevolata di cui all'art. 56 bis del TUIR, il quale al c. 3 prevede che
“Per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell'articolo 2135 del codice civile, il reddito è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 25 per cento.” Invero il rilievo elevato in sede di accertamento ha per oggetto redditi erroneamente assoggettati a tassazione ai sensi dell'art. 71, c. 2bis del TUIR e non 56bis, c. 3. 14 Infatti, come emerge dalle motivazioni dell'accertamento, il II rilievo elevato ai fini IRPEF, IRAP e IVA trova fondamento nelle fatture emesse dalla Parte nei confronti del Signor Nominativo_4, nel corso del 2018, per un totale imponibile pari a € 86.050,00 più IVA, calcolata all'aliquota del 10%, pari a € 8.605,00. Tali prestazioni sono state indicate, nel Modello Unico 2019, al rigo RL17, dal quale emergono prestazioni pari a € 86.050,00 con costi determinati forfettariamente di € 64.538,00 (75% di € 86.050,00), pertanto sono state assoggettate a tassazione forfetizzata al 25%, per € 21.512,00 (86.050,00 * 25%) in base al disposto di cui all'articolo 71 (ex 85) del TUIR, comma 2-bis relativo alle prestazioni occasionali. Le istruzioni per la compilazione dello Modello Unico precisano che al rigo RL17, si devono “indicare i redditi occasionali forfettizzati, come determinati ai sensi dell'art. 71, comma 2-bis) del TUIR ove è previsto un regime di determinazione forfettizzata dei redditi derivanti dallo svolgimento non abituale di attività agricole connesse, eccedenti i limiti di cui al comma 2, lettera c) dell'articolo 32 del TUIR. Tali redditi conseguiti occasionalmente, classificati come redditi diversi, devono essere determinati in misura pari al 15 per cento (per le attività di manipolazione e trasformazione) e al 25 per cento (per le attività di servizi) dei corrispettivi. Nel rigo RL17, colonna 1, indicare l'importo complessivo dei corrispettivi percepiti;
nella colonna 2, indicare l'importo delle deduzioni forfetarie spettanti sui redditi di colonna 1. In presenza di entrambe le tipologie di reddito nelle rispettive colonne indicare l'ammontare complessivo dei corrispettivi e delle deduzioni forfetarie spettanti.” L'Ufficio ha effettuato il recupero a tassazione dei suddetti importi in quanto “Le attività sopra descritte, dal punto di vista reddituale, come precedentemente affermato, sono state indicate al rigo RL 17 ed hanno beneficiato della tassazione forfetizzata al 25%, prevista dall'articolo 71 (ex 85) del TUIR il comma 2-bis in quanto prestazioni occasionali.” Per le ragioni ampiamente esposte nelle motivazioni dell'accertamento, l'ufficio preposto al controllo ha evidenziato che le prestazioni esaminate, per l'anno d'imposta 2018, sono pari al 87,21% del fatturato globale conseguito nell'attività agricola e risultano, per dimensione e prevalenza, predominanti rispetto a quelle complessive (Totale Volume di affari - Modello IVA 2019 - Rigo VE50 € 98.671,00; di cui prestazioni di servizi
€ 86.050,00), pertanto per ammontare e caratteristiche, non possono essere considerate attività occasionali in quanto, oltre ad essere state svolte durante l'intero corso dell'anno, per dimensione e volume d'affari, non risultano subalterne a quella agricola, la quale, pertanto, non è configurabile quale attività principale. Di conseguenza ha proceduto alla ripresa a tassazione nella misura ordinaria ai fini delle imposte dirette in quanto “Dette operazioni, a parere dell'ufficio, per ammontare e caratteristiche, non possono essere considerate attività occasionali in quanto per dimensione e volume d'affari, non risultano subalterne a quella agricola, la quale, pertanto, non è configurabile quale attività principale.” In merito all'aspetto dell'occasionalità il Ricorrente non eccepisce alcunché, invero non cita nemmeno la norma agevolativa di cui si è avvalso in sede di dichiarazione, ossia l'art. 71, c. 2bis del TUIR. 15 Pertanto, in applicazione del principio della non contestazione, tale circostanza, ossia che non si tratta di redditi occasionali che possono essere assoggettati a tassazione agevolata i sensi dell'art. 71, c.2bis del TUIR, deve essere messa, dal giudice, alla base della decisione. Poiché la Parte concentra le proprie difese al fine di dimostrare che le operazioni poste in essere rientrano fra quelle previste dall'art. 2135, c. 3 del cc e pertanto agevolabili ai sensi dell'art. 56 dis, c. 3 del TUIR, si evidenzia che nella denegata ipotesi in cui il giudice ritenesse le stesse rientranti in tale categoria, resterebbe in ogni caso non contestato il presupposto per le quali le stesse sono state indicate in dichiarazione e recuperate a tassazione, ossia lo svolgimento occasionale. La connessione tra le due norme risulta specificata nelle motivazioni dell'accertamento, là dove il funzionario accertatore evidenzia che “La circolare 44 del 2004, precisa che le imprese agricole possono beneficiare del regime di favore sopra descritto nell'ipotesi della percezione di ulteriori redditi occasionali. L'articolo 2, comma 6, lettera c), della legge n. 350 del 2003 ha inserito nell'articolo 71 (ex 85) del TUIR il comma 2-bis, il quale prevede un regime di determinazione forfettizzata dei redditi derivanti dallo svolgimento non abituale di attività agricole connesse “eccedenti i limiti di cui al comma 2, lettera c)” dell'articolo 32 del TUIR. La predetta disposizione stabilisce che si applicano le stesse percentuali di redditività previste ai commi 2 e 3 dell'articolo 56-bis; dal che si evince che il regime di forfetizzazione in esame si applica per le stesse attività indicate ai commi 2 e 3 del citato articolo 56-bis, vale a dire alle attività agricole connesse non rientranti nell'elenco approvato con decreto ministeriale (comma 2) e alle attività di prestazioni di servizi (comma 3).” Pertanto la norma di cui controparte ha inteso avvalersi prevede, oltre che lo svolgimento di attività connesse all'agricoltura, anche che le stesse siano svolte in maniera occasionale. Peraltro, contrariamente a quanto sostenuto da controparte le attività poste in essere non detengono nemmeno i requisiti per poter essere qualificate come attività connesse di cui all'art. 2135, c. 3 del cc e assoggettabili a tassazione agevolata ai sensi dell'art. 56bis, c. 3 del TUIR. Le aziende agricole possono erogare servizi all'esterno, tuttavia ciò deve avvenire esclusivamente utilizzando mezzi e strumenti dell'impresa, inoltre tutta la strumentazione deve essere impiegata in modo prevalente nell'attività agricola principale. Le circolari n. 44/E/2002 e n. 44 del 2004 dell'Agenzia delle Entrate, hanno chiarito che fra le attività agricole connesse rientra l'attività di fornitura di servizi svolta dall'imprenditore agricolo che, per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane, non deve assumere la connotazione di attività principale. In tal senso, le attrezzature agricole non devono essere impiegate nell'attività connessa in misura prevalente rispetto all'utilizzo operato nell'attività agricola esercitata. Inoltre, la norma consente all'imprenditore agricolo, che intenda fornire servizi a terzi, di utilizzare sia attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale sia attrezzature utilizzate solo nell'attività di servizi per conto terzi. Per fruire del regime forfettario di imposizione tuttavia è necessario, in tal caso, che vengano prevalentemente utilizzate attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale rispetto ad attrezzature che sono impiegate solo nell'attività di servizi per conto terzi. Tale confronto va effettuato sulla base del fatturato realizzato con l'impiego di ciascuna specifica attrezzatura: il requisito della prevalenza è rispettato quando il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature normalmente impiegate nell'attività agricola principale è superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo delle altre attrezzature. Si precisa che, nell'effettuare questo confronto, non possono essere annoverate fra le attrezzature “normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata” della propria azienda beni le cui potenzialità siano sproporzionate rispetto all'estensione dei terreni dell'imprenditore agricolo o che non siano necessari nello svolgimento delle sue colture. Come specificato dalla suddetta circolare 44 del 2004, le attività connesse, di fornitura a terzi di beni o servizi, devono utilizzare prevalentemente attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola principale. È pertanto ritenuto 'normale' l'impiego in via continuativa e sistematica di tali attrezzature nell'attività agricola principale mentre non sarà qualificato 'normale' l'utilizzo occasionale e sporadico nell'attività agricola principale di attrezzature che sono impiegate con cadenza di continuità e sistematicità al di fuori dell'attività di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento. La Parte nel ricorso dichiara che
“La dotazione strumentale, in particolare, è costituita da un decespugliatore marca Società_2, una motosega marca Società_2, una roncola, una zappa, un piccone, una tronchesina, una mazza e un battipalo e mazzetta per inserire i pali nel terreno, un trattore nonché le conoscenze e capacità personali del sig. Ricorrente_1 per la posatura della rete metallica. Il trattore è un cingolato marca FIAT modello 5 M, Targa Targa_1, completa di lama apripista, di proprietà del ricorrente. Il richiamato mezzo, benché in grado di circolare su strada, in considerazione dei km da percorrere è stato trasportato presso le campagne di Ottana (NU), località Carchinarzos, nel terreno di proprietà di Nominativo_4 con il camion e sul rimorchio della società “Società_4
S.r.l.”, P.I. P.IVA_1, con sede a Ottana (NU), località Preda e Soru, che svolge attività di trasporto veicoli. Sotto l'aspetto dell'impegno lavorativo, si ritiene che il tempo impiegato per svolgere detti servizi sia assolutamente proporzionato rispetto a quello dedicato dal sig. Ricorrente_1 all'attività agricola della propria impresa. In particolare, la ditta ha completato i lavori di messa in opera della rete metallica nell'arco temporale di 6 (sei) mesi da luglio 2018 al dicembre 2018, operando su un terreno avente orografica con medie e alte difficoltà a operare. La rete metallica è stata posata dopo che il sig. Ricorrente_1 ogni giorno ha svolto il proprio lavoro con il bestiame. Quindi, sebbene sia iniziato a luglio 2018 e concluso a dicembre dello stesso anno, ha impiegato circa mezza giornata lavorativa del ricorrente, vale a dire 180 giorni / 2, cioè complessivi 90 giorni;
Pertanto, senza considerare le giornate di lavoro perse a causa del mal tempo o di altri imprevisti, il tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per effettuare servizi in favore di altro agricoltore può essere circoscritto in complessivi 90 giorni di lavoro, su 365 totali del 2018, ossia un quarto delle giornate lavorative dell'intero anno.” Considerato che la Parte svolge l'attività di allevamento di ovini e caprini non si comprende che impiego abituale possa avere l'attrezzatura sopra elencata nello svolgimento dell'attività agricola principale, tuttalpiù tali attrezzature, compreso il trattore completo di lama apripista, possono trovare impiego occasionalmente nell'attività principale svolta dal Ricorrente. Inoltre per sua stessa ammissione il trattore, che essendo un cingolato non può essere trasportato su strada, è stato trasportato su camion presso l'azienda agricola cliente, dove evidentemente è rimasto per tutto il periodo necessario alla conclusione dei lavori di posa in opera della rete metallica, cioè per almeno sei mesi. Da ciò emerge chiaramente che, almeno, per la metà dell'anno tale bene non è stato assolutamente impiegato nell'attività agricola di allevamento che dovrebbe costituire l'attività principale svolta dalla controparte. Relativamente alle altre attrezzature menzionate non è dato sapere se anche esse sono rimaste dislocate per lo stesso periodo presso il cantiere del cliente oppure se quotidianamente venivano trasportate al fine dell'utilizzo e quindi dell'impiego prevalente presso l'azienda agricola del Ricorrente. Pertanto, per poter rientrare fra le attività connesse, l'attività di fornitura di beni o servizi da parte dell'imprenditore agricolo non deve aver assunto per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale;
in tale senso le attrezzature agricole non devono essere impiegate nell'attività connessa in misura prevalente rispetto all'utilizzo operato nell'attività agricola di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento. Cosa che invece si è verificata nel caso in esame per come risulta descritto e documentato da controparte. Inoltre, se effettivamente fossero stati necessari solo 90 giorni per la realizzazione dell'opera (circostanza peraltro non dimostrata e non avvalorata nemmeno dal certificato di regolare esecuzione delle opere - di cui si dirà - dal quale emerge che i lavori sono stati svolti dal mese di luglio al mese di dicembre 2018, senza specificare le ore effettivamente impiegate) la remunerazione giornaliera sarebbe stata di poco inferiore a € 1.000,00, sicuramente non qualificabile come importo irrisorio o marginale se confrontato con la remunerazione giornaliera derivane da quella che dovrebbe essere l'attività agricola principale. In merito alla presente casistica è d'ausilio il parere reso dall'Agenzia delle Entrate con la Risposta n. 446/2021 all'interpello avente ad oggetto “L'articolo 56-bis, comma 3, del TUIR di cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. Attività agricole connesse.” L'articolo 56-bis, comma 3, del TUIR dispone che «per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell'articolo 2135 del codice civile, il reddito è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, conseguiti con tale attività, il coefficiente di redditività del 25 per cento». L'articolo 2135 del codice civile, che definisce l'imprenditore agricolo, al primo comma dispone che «E' imprenditore agricolo chi esercita una delle seguenti attività: coltivazione del fondo, silvicoltura, allevamento di animali e attività agricole connesse.» Ai fini dell'individuazione delle attività agricole connesse, al terzo comma, stabilisce che «Si intendono comunque connesse le attività, esercitate dal medesimo imprenditore agricolo (...) dirette alla fornitura di beni o servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e forestale, ovvero di ricezione ed ospitalità come definite dalla legge». Con circolare 14 maggio 2002, n. 44/E, concernente «Decreto Legislativo 18 maggio 2001, n. 228. Imprenditore agricolo. Nuova formulazione dell'articolo 2135 del codice civile. Riflessi sulla disciplina dell'Iva e delle imposte dirette», al paragrafo 2 è stato precisato tra l'altro che le attività connesse sono considerate tali quando «(...) sono presenti i seguenti requisiti: · requisito soggettivo: l'imprenditore che svolge tali attività deve essere lo stesso soggetto imprenditore agricolo che esercita la coltivazione del fondo o del bosco ovvero l'allevamento di animali;
· requisito oggettivo: i prodotti oggetto di tali attività devono provenire "prevalentemente" dall'attività di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento esercitata dall'imprenditore agricolo di cui sopra». Per la qualificazione come attività connesse delle attività di fornitura a terzi di beni o servizi, è stato altresì precisato che le stesse «(...) oltre a soddisfare il requisito soggettivo stabilito per le imprese di trasformazione, devono utilizzare "prevalentemente" attrezzature o risorse dell'azienda "normalmente" impiegate nell'attività agricola principale. (...) per poter rientrare fra le attività connesse, l'attività di fornitura di beni o servizi da parte dell'imprenditore agricolo non deve aver assunto per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane, la connotazione di attività principale;
in tal senso le attrezzature agricole non devono essere impiegate nell'attività connessa in misura prevalente rispetto all'utilizzo operato nell'attività agricola di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento.». Con successiva circolare 15 novembre 2004, n. 44/E, concernente «
Disposizioni in materia di attività agricole. Articolo 2 della legge 24 dicembre 2003, n. 350», sono stati forniti chiarimenti, tra l'altro, circa le disposizioni introdotte dalla citata legge, in materia di redditi agrari e redditi d'impresa forfettizzati, tra cui rientrano quelli derivanti dalle attività agricole connesse costituite dalle attività di fornitura di servizi effettuate ai sensi del comma 3 dell'articolo 2135 del codice civile, vale a dire « mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata». In particolare in quella sede al paragrafo 3, nel richiamare quanto già chiarito su tali attività nella citata circolare n. 44 del 2002, circa la necessità che le stesse non assumano per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane, la connotazione di attività principale, è stato precisato «(...) che la norma consente all'imprenditore agricolo, che intenda fornire servizi a terzi, di utilizzare sia attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale sia attrezzature utilizzate solo nell'attività di servizi per conto terzi. Per fruire del regime forfettario di imposizione tuttavia è necessario, in tal caso, che vengano prevalentemente utilizzate attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale rispetto ad attrezzature che sono impiegate solo nell'attività di servizi per conto terzi.» Circa il concetto di risorse dell'azienda normalmente utilizzate nell'attività agricola svolta, l'agenzia ritiene che le stesse siano individuate da tutti gli elementi materiali e immateriali necessari al conseguimento dell'obiettivo aziendale. Sono quindi risorse, ad esempio, i terreni, i fabbricati, le attrezzature, il personale, il capitale, il know-how, ecc. Nel caso rappresentato nell'interpello l'istante chiede se possa essere considerata attività agricola connessa l'attività di selezione di bovini che effettua a favore di terzi avvalendosi delle proprie conoscenze e competenze tecniche. Analogamente, nel caso in esame, la Parte evidenzia che i servizi sono stati erogati anche grazie alle conoscenze e competenze tecniche personali. In entrambe i casi, seppur risulti soddisfatto il requisito soggettivo (entrambe svolte dall'imprenditore agricolo), l'attività è realizzata mediante l'utilizzo delle conoscenze e capacità personali dell'imprenditore, che ovviamente risentono dell'esperienza maturata nella gestione della propria impresa agricola. Tuttavia, nel caso trattato dall'interpello il servizio reso, anche se occasionale, non richiede l'impiego di risorsa aziendale, nel senso descritto nei citati documenti di prassi, ma risulta funzionale ad acquisire uno dei fattori produttivi dell'impresa agricola (propria o di terzi) con la conseguenza che nella fattispecie rappresentata l'attività svolta dal contribuente manca del requisito oggettivo che caratterizza le attività agricole connesse. Nel caso in esame, oltre a mancare il requisito dell'occasionalità, manca anche il requisito oggettivo che caratterizza le attività agricole connesse, in quanto, l'attività di servizi non è avvenuta tramite l'utilizzo prevalente di attrezzature o risorse normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata. Invero non è possibile comprendere quale incidenza possa avere l'utilizzo delle attrezzature rispetto al knowhow. Quest'ultimo peraltro, non è inerente l'attività agricola principale svolta, infatti la realizzazione di recinzione con rete metallica, per quanto possa richiedere la pulizia del sottobosco e l'apertura di piste nelle quali realizzare le opere, non è direttamente acquisito nell'ambito dell'attività di allevamento. Pertanto il Ricorrente non sfrutta una propria risorsa aziendale rappresentata dalle conoscenze tecniche acquisite per fornire un servizio ad altri allevatori a fronte dei quali percepisce un compenso dagli stessi, piuttosto, svolge un'attività riconducibile al settore dell'edilizia (le cui conoscenze non sono abitualmente impiegate dal Ricorrente nello svolgimento dell'attività agricola principale di allevamento) a favore di altro imprenditore agricolo, dal quale riceve il compenso, per la realizzazione di un'opera. Ciò stante si ritiene che l'attività in parola non rientri tra quelle dirette alla fornitura di servizi mediante l'utilizzo delle risorse dell'azienda, di cui al predetto articolo 2135, terzo comma, del codice civile. Sul piano fiscale, quindi, il reddito che ne consegue esula dall'ambito di applicazione di cui all'articolo 56-bis, comma 3, oltre che all'art. 71, c. 2bis del TUIR. La Parte produce nella presente sede certificato di regolare esecuzione rilasciato dal dott. Nominativo_7
, nel rispetto della normativa del Programma di Sviluppo Rurale 2014-2020 Reg. (UE) n. 1305/2013
a sostegno degli investimenti nelle aziende agricole. Per le ragioni esposte nel precedente motivo di ricorso, al quale si rimanda, il suddetto certificato non può essere utilizzato a favore della parte nel presente giudizio poiché non esibito in sede amministrativa, benché richiesto insieme a tutti gli altri documenti a sostegno della propria pretesa, in sede di invito all'adesione. In ogni caso si evidenzia che tale documento certifica la regolare esecuzione delle opere realizzate dal Signor Nominativo_4 in relazione al contributo ottenuto, ciò è chiaramente avulso dal presente giudizio. Inoltre si precisa che non è mai stata messa in discussione dall'ufficio la regolare esecuzione delle opere realizzate e fatturate dalla Parte al signor Nominativo_4. * Con quarto motivo di ricorso la Parte contesta il disconoscimento dell'aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972. Sostiene che la norma subordina l'applicazione dell'aliquota IVA ridotta alla congiunta circostanza che la prestazione sia resa avvalendosi di macchine agricole (requisito oggettivo)
e che il beneficiario sia un'impresa agricola (requisito soggettivo). Requisiti entrambe soddisfatti a parere di parte avversa. Con riferimento al requisito soggettivo, ribadisce che il committente, esercita l'attività agricola di allevamento di ovini e caprini. In ordine al requisito oggettivo, evidenzia che le prestazioni sub iudice sono state realizzate utilizzando macchine agricole di proprietà del ricorrente, normalmente impiegate nell'azienda, costituite da un decespugliatore marca Società_2, una motosega marca Società_2 e un trattore cingolato marca FIAT modello 5 M, Targa Targa_1 completo di lama apripista. Allo scopo di dimostrare ulteriormente che le prestazioni di posa della recinzione è stata realizzata attraverso macchine agricole, la Parte chiede l'ammissione della prova testimoniale assunta nelle forme di cui all'art. 257-bis del c.p.c., ai sensi dell'art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992 (come modificato dall'art. 4, comma 1, lett. c), legge n. 130/2022). Questo motivo di ricorso è infondato e non può essere accolto. Al fine dell'applicazione dell'aliquota ridotta al 10% non rileva l'impiego delle attrezzature nell'attività agricola principale pertanto le argomentazioni difensive di controparte sono del tutto inconferenti al caso in esame. L'Agenzia delle entrate, con la risposta a interpello, n. 904-2472/2022, ha analizzato le corrette aliquote Iva da applicare alle prestazioni di servizi rese nel comparto agricolo confermando che, ai fini dell'applicazione dell'aliquota ridotta del 10% prevista dal n. 125) della Tabella A, Parte III, allegata al D.P.R. 633/1972, è necessario la sussistenza dei seguenti requisiti: oggettivo: la prestazione deve essere resa avvalendosi di macchine agricole e/o aeromobili;
soggettivo: beneficiario deve essere un'impresa agricola singola o associata. Ne deriva, innanzitutto che, ai fini dell'applicazione dell'aliquota ridotta non rileva la natura del soggetto che eroga la prestazione di servizi, ben potendo essere ad esempio un contoterzista che non svolge attività agricola ma si limita ad effettuare esclusivamente prestazioni agricole e agromeccaniche. Si ricorda a tal fine che l'articolo 5 D.Lgs. 99/2004, stabilisce che “È definita attività agromeccanica quella fornita a favore di terzi con mezzi meccanici per effettuare le operazioni colturali dirette alla cura ed allo sviluppo di un ciclo biologico o di una fase necessaria del ciclo stesso, la sistemazione e la manutenzione dei fondi agro-forestali, la manutenzione del verde, nonché tutte le operazioni successive alla raccolta dei prodotti per garantirne la messa in sicurezza. Sono altresì ricomprese nell'attività agromeccanica le operazioni relative al conferimento dei prodotti agricoli ai centri di stoccaggio e all'industria di trasformazione quando eseguite dallo stesso soggetto che ne ha effettuato la raccolta”. Per quanto concerne il requisito soggettivo, soggetto richiedente la prestazione di servizio dovrà essere un'impresa che esercita una delle attività previste dal codice civile, all'articolo 2135,
e precisamente la coltivazione del fondo, la selvicoltura, l'allevamento di animali e le attività connesse. Per quanto riguarda l'utilizzo, ai fini della prestazione, esclusivamente di mezzi agricoli, l'Agenzia delle entrate, con la risposta a interpello, ricorda che, nel caso di quelle semoventi e trainate, ai fini della loro corretta individuazione si deve fare riferimento a quanto previsto dal Codice della Strada (D.Lgs. 285/1992), che, all'articolo 57, definisce come tali “le macchine a ruote o a cingoli destinate ad essere impiegate nelle attività agricole e forestali e possono, in quanto veicoli, circolare su strada per il proprio trasferimento e per il trasporto per conto delle aziende agricole e forestali di prodotti agricoli e sostanze di uso agrario, nonché di addetti alle lavorazioni;
possono, altresì, portare attrezzature destinate all'esecuzione di dette attività”. In ragione di tale perimetrazione dei mezzi agricoli che, in caso di utilizzo, determinano l'applicazione di un'Iva al 10% (al rispetto ovviamente anche del requisito soggettivo), nel caso di specie non è né dichiarato, né tantomeno dimostrato che il mezzo impiegato rientra nell'elenco tassativo di cui all'art. 57 sopracitato che nel proseguo del suo testo elenca tutti i mezzi che possono essere considerati agricoli. Inoltre, diversa è l'ipotesi in cui nell'erogazione del servizio vi sia l'intervento sia di mezzi agricoli sia di lavoro manuale, come nel caso in esame, dove peraltro vengono impiegati anche mezzi non agricoli. In questo caso, fermo restando che nelle prestazioni di servizi “manuali” (quali la vendemmia o la raccolta delle olive) l'aliquota è quella ordinaria del
22%, dirimente ai fini della corretta aliquota da applicare è la prevalenza o meno del mezzo meccanico ai fini dell'erogazione della prestazione. A tal fine è necessario adeguatamente descrivere la prestazione di servizi effettuata nella relativa fattura. Nel caso in esame dalle fatture emesse emerge la seguente descrizione: “Vostro Dare per messa in opera di Chiudenda con rete metallica zincata e/o agropastorale, in rotoli a maglie dell'altezza di mt 1,00 su pali in ferro tondo del diametro minimo mm. 18 infissi al suolo, contropalo e controventi ove necessario, posti alla distanza di mt 4,00 e dell'altezza minima fuori terra 1,20 / 1,30, data in opera con sovrastante filo di ferro spinato o liscio compreso ogni onere, presso vostra azienda Società_5”. Da tale descrizione non emerge, assolutamente, che ai fini dell'erogazione della prestazione l'utilizzo dell'eventuale mezzo agricolo sia prevalente rispetto all'impiego delle altre attrezzature o della manodopera. Invero da tale descrizione non emerge nemmeno se con la dicitura “ogni onere” voglia intendersi anche la fornitura dei materiali (pali, rete metallica, filo di ferro spinato e ogni altro bene necessario per la consegna dell'opera finita). Per quanto sopra esposto, alla luce delle nuove informazioni acquisite in seguito alla presentazione del ricorso, si conferma la corretta applicazione dell'aliquota IVA ordinaria nella misura del 22% alle prestazioni erogate a favore del Signor. Nominativo_4, in quanto le prestazioni rese non detengono le caratteristiche richieste dal DPR 633/72 – Tabella A Parte III n. 125 per poter beneficiare dell'aliquota ridotta al 10%. La circostanza che il bando annualità 2023 della misura 4.1 (SOSTEGNO A INVESTIMENTI NELLE AZIENDE AGRICOLE) del Programma di Sviluppo Rurale 2014-2020 contempli all'art. 8, fra le Spese ammissibili, gli investimenti per la realizzazione di recinzioni e il ripristino di muretti a secco, può dimostrare che su tale spesa il Signor Nominativo_4 ha ottenuto il contributo in conto capitale contemplato all'art. 5, ma non può dimostrare alcunché in merito all'aliquota IVA applicabile alle prestazioni erogate. *
L'ufficio si oppone all'istanza di ammissione della prova testimoniale ex art. 7 comma 4 D.Lgs 546/1992 formulata dalla parte in quanto ritiene che non sussistano le condizioni per la sua ammissione. Infatti, ove lo ritenga necessario, anche senza l'accordo delle parti, la corte di giustizia tributaria, sia in primo grado sia in secondo grado, può ammettere la prova testimoniale seppure in forma scritta e soltanto con le forme previste dall'art. 257-bis del codice di procedura civile. Però vige il vincolo limitativo: la pretesa tributaria deve essere “fondata su verbali o altri atti facenti fede sino a querela di falso” ma soltanto “su circostanze di fatto diverse da quelle attestate dal pubblico ufficiale”. Peraltro si evidenzia che le eventuali risposte fornite dai testi alle domande formulate da parte avversa non consentirebbero certo di apportare alcun contributo alla decisione. In merito alle domande poste alla signora Nominativo_2, (pur evidenziando che non consentono di chiarire come mai a distanza di sei anni il prestito non sia stato ancora restituito) si ribadisce che la prova dell'irrilevanza delle movimentazioni finanziarie ai fini reddituali, seppur richiesta in sede amministrativa non è stata fornita, pertanto non può essere prodotta nella prese sede a favore della Parte. In merito alle domande che controparte intenderebbe porre agli altri testi, si ribadisce che non è in discussione la regolare esecuzione delle opere svolte pertanto nessun contributo può portare chi sostiene di aver visto il signor Ricorrente_1 eseguire i lavori nel terreno del Signor Nominativo_4.”. Allega documentazione.
Con atto “MEMORIA ILLUSTRATIVA” del 25.3.2025 la Ditta ricorrente, ha inteso replicare assumendo “… 2. Sull'omessa specificazione dell'autorizzazione del direttore centrale o regionale dell'Agenzia delle Entrate. Con riferimento all'eccezione d'illegittimità per la mancata specificazione dell'esistenza dell'autorizzazione da parte del direttore centrale dell'accertamento o del direttore regionale dell'Agenzia delle Entrate per l'acquisizione della documentazione bancaria alla base del controllo fiscale ex art. 32, comma 1 n. 7, d.p.r.
n. 600/1973 e 51, comma 2, d.p.r. n. 633/1972, controparte nelle proprie controdeduzioni si è limitata a richiamare copiosa giurisprudenza di legittimità che afferma come la mancata allegazione ed esibizione all'interessato della prescritta autorizzazione non comporti l'illegittimità dell'avviso di accertamento, che può derivare solo dalla materiale assenza dell'autorizzazione e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente. Nel proprio atto difensivo l'Ufficio nulla ha proferito in merito alla materiale esistenza dell'autorizzazione all'espletamento delle indagini, non confermando né negando la presenza della medesima. Ne deriva che a tutt'oggi, poiché l'Ufficio non ha indicato neanche gli estremi del protocollo, sia il ricorrente che l'On.le Corte di Giustizia non sono posti in condizioni di sapere se l'Ufficio è stato materialmente autorizzato a espletare un'attività particolarmente invasiva come quella delle indagini bancarie. Quanto all'ulteriore requisito individuato dalla Suprema Corte del “concreto pregiudizio derivato per il contribuente”, si può ritenere che esso sia superato dal recente art.

7-quinques dello Statuto del contribuente che prevede espressamente l'inutilizzabilità ai fini dell'accertamento amministrativo e giudiziale degli elementi di prova acquisiti in violazione di legge. Prima dell'introduzione della citata novella non esisteva una previsione di inutilizzabilità delle prove illegittimamente acquisite, diversamente da quanto avviene in ambito penale (art. 191 c.p.p.). Questa novità ha introdotto il principio secondo cui la scelta (discrezionale) dei poteri istruttori da utilizzare (e con quale intensità utilizzarli) non è soltanto un affare interno all'Amministrazione finanziaria, giacché tale scelta incide sui diritti fondamentali (e non) del contribuente. Le posizioni vantate dal privato vanno dunque ponderate ai fini della decisione, con la conseguenza che un'eccessiva compressione delle stesse determina l'inutilizzabilità degli elementi istruttori raccolti. Ciò vale specialmente laddove i poteri istruttori vengono esercitati contravvenendo alle puntuali regole stabilite dalla legge, come nel caso delle indagini bancarie espletate senza autorizzazione. L'inutilizzabilità degli elementi di prova acquisiti in violazione di legge non è subordinata alla violazione di libertà costituzionali e non sembra lasciare spazio a sanatorie postume a favore dell'Amministrazione finanziaria ove il contribuente si sia comunque difeso, in quanto l'inutilizzabilità sanziona le violazioni di legge a prescindere dalle vicende successive. Peraltro, l'espletamento di indagini bancarie senza autorizzazione viola anche il principio di proporzionalità, recentemente introdotto dall'art. 10-ter dello Statuto del contribuente. Questo articolo prevede che “il procedimento tributario bilancia la protezione dell'interesse erariale alla percezione del tributo con la tutela dei diritti fondamentali del contribuente, nel rispetto del principio di proporzionalità” (comma 1) e che “l'azione amministrativa deve essere necessaria per l'attuazione del tributo, non eccedente rispetto ai fini perseguiti e non limitare i diritti dei contribuenti oltre quanto strettamente necessario” (comma 2). I diritti del contribuente menzionati dall'art. 10-ter non sono solo quelli di natura patrimoniale, ma assumono rilievo anche altri diritti di carattere non patrimoniale come quelli alla riservatezza e alla privacy. Ne deriva che ogni qual volta si assiste a un uso illegittimo del potere istruttorio e alla violazione del principio di proporzionalità, scatta la sanzione d'inutilizzabilità degli elementi di prova acquisiti in violazione di legge. Poiché le indagini bancarie costituiscono uno strumento particolarmente invasivo in grado di ledere diritti fondamentali come quello alla riservatezza e alla privacy del sig. Ricorrente_1, la mancanza della prescritta autorizzazione è sanzionabile con l'inutilizzabilità delle prove acquisite.

3. Sull'irrilevanza dei movimenti bancari rispetto all'attività d'impresa. Con il ricorso introduttivo è stato puntualmente dimostrato, attraverso documentazione giustificativa di ogni singolo movimento bancario, che gli accreditamenti sul conto corrente non sono riconducibili all'attività d'impresa del sig. Ricorrente_1. L'Ufficio, richiamando copiosa giurisprudenza, sostiene che la suddetta documentazione giustificativa non possa essere utilizzata in giudizio poiché non esibita in sede di invito, in applicazione dell'art. 32, comma 4, d.p.r. 600/1973. L'Ufficio inoltre ribadisce la legittimità dell'accertamento induttivo ex art. 39, comma 2, lett d-bis, d.p.r. n. 600/1973 sull'assunto che il contribuente non avrebbe dato seguito agli inviti. La scrivente difesa respinge con forza quest'ultima circostanza in quanto non corrispondente al vero. In particolare, in merito all'anno 2018, il contribuente a seguito dell'invito I00317/2020 del 30.11.2020 ha fornito parte della documentazione richiesta, come affermato dallo stesso Ufficio a pagina 3 (“La parte, ha disatteso, in parte, l'invito”) e a pagina 7 (“…la parte, pur non avendo prodotto tutta la documentazione richiesta nell'invito n. I00317/2020, ha comune esibito il registro IVA”). A seguito dell'invito a comparire n. TW5I13J00190/2023, nel corso del contraddittorio del 23.10.2023 (Cfr. doc. 5 del ricorso) il ricorrente si è prontamente presentato riservandosi di reperire la documentazione extracontabile di cui non aveva disponibilità. Quest'ultimo invito non contiene l'avvertimento specifico e puntuale della preclusione all'utilizzo dei documenti non forniti. Non sussistono pertanto i tassativi e stringenti requisiti fissati dalla legge che 7 consentono l'accertamento induttivo del reddito ai sensi dell'art
39, comma 2, lettera d-bis) d.p.r. n. 600/1973, il quale richiede che “il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici ai sensi dell'articolo 32, comma 1 del d.p.r. n. 600/1973”. Preliminarmente occorre rilevare l'assoluta mancanza di volontà di sottrarsi alla prova da parte del ricorrente e dunque l'incolpevolezza della posticipata risposta documentale. Il sig. Ricorrente_1 è un allevatore non avvezzo al linguaggio “burocratico”, che non ha compreso la richiesta contenuta nell'invito I00317/2020 di produrre documentazione “contabile e bancaria in grado di meglio precisare origine e causale delle movimentazioni finanziarie”, in quanto la documentazione giustificativa prodotta ha natura extracontabile. Tanto è vero che nell'individuazione della documentazione da esibire in giudizio è stata necessaria la costante assistenza del sottoscritto difensore. Inoltre, detta documentazione, avendo natura extracontabile non doveva essere obbligatoriamente detenuta e non era nella disponibilità del ricorrente quando è stata richiesta con l'invito tanto che ha dovuto richiederla a terzi: Nominativo_2, Nominativo_11 e “Società_1” (datore di lavoro della sig. ra Nominativo_3). Ma vi è di più. La particolare tipologia della documentazione prodotta consente di escludere l'applicazione delle preclusioni previste dal citato art. 32, comma 4, d.p.r. 600/1973. Tale documentazione, infatti, è così composta: - dichiarazione sostitutiva di atto notorio riferita a un prestito infruttifero all'uopo materialmente predisposta in data 31.1.2024, che è un elemento probatorio nuovo non esistente alla ricezione dell'invito del 30.11.2020 e, dunque, non producibile in tale fase istruttoria. Per la stessa ragione la preclusione non può valore per la testimonianza scritta che, ove autorizzata, è un elemento istruttorio formato nel giudizio non sussistente in precedenza;

8 - stipendi corrisposti a Nominativo_13, moglie del ricorrente, e relativa disoccupazione, nonché risarcimento danni da RCA per un sinistro. Trattandosi di documenti e informazioni detenuti da altra Amministrazione pubblica qual è l'INPS, ai sensi dell'art. 6, comma 4, legge n. 212/2000 e art. 7, comma 1, lett. f), D.L. n. 70/2011 ovvero ricavabili dall'Anagrafe tributaria o trasmessi da parte di soggetti terzi (Nominativo_11 alle quale è stata chiesta copia della liquidazione), ai sensi dell'art. 36- ter, comma 3-bis, d.p.r. n. 600/1973, non sussiste a monte alcun obbligo di esibizione e, dunque, alcuna preclusione. Insomma, esistono evidenti cause di “non imputabilità” della posticipata risposta documentale nonché limiti specificamente prescritti dall'Ordinamento all'acquisizione di elementi istruttori richiesti al contribuente. In merito alla portata preclusiva all'esame della documentazione prodotta solo in giudizio prevista dall'art. 32 comma 4 del d.p.r. n. 600/1973, la Suprema Corte con sent. n. 18437/2024 (doc. 2) ha emesso una pronuncia estremamente lucida e ponderata, richiamando la pronuncia n. 16536/2010 in linea con la cass. S.U. n. 45/20000. Afferma la Corte che con la prima sentenza si è dato rilievo alla natura eccezionale della disposizione: “[…] che non può essere applicata oltre i casi ed i tempi da essa considerati e deve essere interpretata, in coerenza ed alla luce dei principi affermati dagli artt. 24 e 53 Cost., in modo da non comprimere il diritto alla difesa e di obbligare il contribuente alla effettuazione di pagamenti non dovuti e, quindi, nel senso che, per essere sanzionato con la perdita della facoltà di produrre i libri e le altre scritture, il contribuente stesso deve aver tenuto un comportamento diretto a sottrarsi alla prova e, dunque, capace di far fondatamente dubitare della genuinità di documenti che affiorino soltanto in seguito nel corso di giudizio”. “Ora fermo restando che, trattandosi di documenti che il contribuente non doveva obbligatoriamente detenere (si trattava nel caso esaminato di documenti da richiedere a terzi che non erano nella disponibilità del contribuente), […] Non sussistono pertanto le condizioni per l'applicazione dell'anzidetta preclusione”. Nel caso che ci occupa, il ricorrente non ha tenuto un comportamento diretto a sottrarsi alla prova capace di far dubitare della genuinità dei documenti. Tali atti, di natura extracontabile la cui tenuta non è obbligatoria, non erano nella sua disponibilità alla ricezione dell'invito del 30.11.2020. Il ricorrente li ha prodotti col ricorso introduttivo in ragione della loro peculiare tipologia, che ha reso “non imputabile” la produzione posticipata e non obbligatoria la loro esibizione da parte del contribuente. In particolare, la dichiarazione sostitutiva di Nominativo_2, non esistendo nella fase istruttoria, non poteva essere ivi prodotta. Per le giustificazioni riferite agli stipendi e alla disoccupazione corrisposti alla moglie del ricorrente, nonché il risarcimento danni da RCA, essendo informazioni detenute dall'INPS o ricavabili dall'Anagrafe tributaria o trasmessi da soggetti terzi (Nominativo_11), non sussisteva a monte alcun obbligo di esibizione. Per le suddette ragioni non può trovare applicazione la preclusione processuale prevista dall'art. 32, comma 4, d.p.r. 600/1973. Tali precisazioni, già espresse in parte con l'atto introduttivo, possono essere assimilate alla dichiarazione di non aver potuto adempiere alla richiesta dell'Ufficio per causa non imputabile al contribuente, ove ritenuta necessaria. L'odierno ricorrente, peraltro, ex adverso dedotto, non ha preteso dall'Ufficio l'esame della documentazione allegata al fascicolo telematico entro la scadenza per la sua costituzione in giudizio, bensì entro un ragionevole termine nel rispetto dei principi di collaborazione e buona fede cui deve essere improntato il rapporto tra fisco e contribuente (art. 10 dello Statuto) e del buon andamento e imparzialità della pubblica amministrazione (art. 97 Cost.). Si precisa infine che questa difesa ha richiamato la giurisprudenza che ha sancito il riconoscimento percentuale dei costi occulti in subordine alla non creduta ipotesi in cui codesta On.le Corte ritenga non giustificati i movimenti bancari. Inoltre, è stata richiamata la giurisprudenza afferente agli accertamenti analitico/induttivi perché dall'atto impugnato non è facile comprendere se il maggior reddito da indagini bancarie è stato determinato con accertamento induttivo
“puro” o analitico/induttivo. Ciò detto, l'Ufficio non può limitarsi ad affermare che “non ha ravvisato le condizioni per il riconoscimento” dei costi occulti senza spiegarne le ragioni, in quanto delle due l'una; se l'Ufficio ritiene che i ricavi accertati in base alle indagini bancarie non derivino dall'attività d'impresa ma al contempo ritiene applicabili le preclusioni probatorie, trovano comunque applicazione i principi di capacità contributiva (art. 53) e di oggettiva correttezza dell'azione amministrativa (art. 97) che impongono all'Ufficio di non pretendere imposte non dovute. Viceversa, se l'Ufficio ritiene che i ricavi accertati con le indagini bancarie derivino dall'attività d'impresa non può esimersi dall'applicare in misura percentuale i costi presunti, come sancito dalla Corte Costituzionale già citata.

4. Sull'illegittimo disconoscimento della tassazione forfetaria ex art. 56- bis comma 3 TUIR. Controparte nelle controdeduzioni ribadisce che i redditi derivanti dall'erogazione di servizi nei confronti di Nominativo_4 non sono meritevoli della tassazione forfetaria del 25% prevista dall'art. 56-bis, comma 3 del TUIR, in quanto privi del requisito dell'occasionalità richiesto dall'art. 71, comma 2-bis del TUIR e, inoltre, i servizi erogati non hanno i requisiti per essere qualificati come attività connessa a quella agricola previsti dall'art. 2135, comma 3 c.c. Con specifico riferimento al requisito dell'occasionalità, questa difesa concorda con l'Ufficio in merito al fatto che i servizi in argomento, poiché erogati per 90 giorni circa nell'arco dell'intero anno, possono apparire carenti del requisito dell'occasionalità. Pertanto, il reddito percepito non andava determinato ai sensi dell'art. 71, comma 2-bis del TUIR né riportato nel mod. PF2019 anno 2018 al rigo RL17 destinato ad accogliere i “Redditi diversi derivanti da attività occasionale commerciale”. Per tale ragione, l'odierno ricorrente, preso atto di aver commesso un errore nella compilazione della dichiarazione dei redditi, in data 25.3.2025 ha presentato la dichiarazione integrativa del mod. PF2019, anno 2018 prot. n. 25032512343046525 che si allega (doc. 3) indicando il reddito di € 86.050 al rigo RD colonna 3 deputato ad accogliere i corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'IVA conseguiti con le attività di cui all'art. 56-bis, comma 3 del TUIR. In linea generale l'errore commesso in dichiarazione non può cagionare effetti pregiudizievoli al contribuente, ossia l'assoggettamento a oneri impositivi diversi e più gravosi di quelli che in base alla legge devono restare a suo carico, come si ricava dall'art. 2, commi 8 e 8-bis del d.p.r. n. 322/1998 e dal costante orientamento della Suprema Corte sancito con la cass. S.U. n. 13378/2016. Costituisce peraltro pacifica acquisizione legislativa e giurisprudenziale il principio generale di emendabilità della dichiarazione anche in sede contenziosa (tra le più recenti cass. n. 106/2015, cass. n. 2079/2021 e cass. n. 9849/2018). L'emendabilità è limitata nel solo caso in cui la dichiarazione assuma il valore di atto negoziale (anziché di dichiarazione di scienza). Tuttavia, nell'orientamento giurisprudenziale è consolidata una restrittiva contestualizzazione della categoria
“manifestazione di volontà” che si ritiene sussistere in limitate fattispecie. In particolare, non può configurarsi una manifestazione di volontà laddove il contribuente deve semplicemente indicare nella dichiarazione che il proprio reddito è stato determinato (anche) per mezzo dell'applicazione di un'agevolazione o di un regime di tassazione. Compilando un quadro il contribuente non esprime la propria volontà di avvalersi di un regime o di una tassazione, bensì attesta la sussistenza dei relativi presupposti, che può essere dimostrata anche in una fase successiva senza incorrere in alcuna decadenza (salvo che non sia prevista dal legislatore). Ciò indipendentemente dal fatto che la tassazione abbia comportato specifiche scelte in dichiarazione (Cfr. “Le dichiarazioni dei redditi sono emendabili in quanto prive di carattere negoziale” in GT – Rivista di Giurisprudenza Tributaria n. 1/2024”, pag. 87 e ss). Nel caso che ci occupa, il sig. Ricorrente_1 accortosi di aver erroneamente indicato il reddito derivante dai servizi a favore di terzi nel rigo RL17 (redditi diversi da prestazioni occasionali) in luogo del rigo RD10 (corrispettivi da servizi nelle attività agricole connesse) entro il termine di decadenza dell'accertamento (che applicando gli 85 giorni della sospensione COVID scade il
26.3.2025), ha legittimamente rettificato la propria dichiarazione dei redditi. Controparte inoltre sostiene che l'attività di servizi erogati a terzi per la chiudenda con rete metallica non può essere qualificata come connessa all'attività agricola per mancanza dei requisiti previsti dall'art. 2135, comma 3 c.c., in quanto l'attrezzatura utilizzata avrebbe un impiego occasionale nell'attività principale. A sostegno della propria tesi l'Ufficio richiama didascalicamente le circolari n. 44/E del 2002 e n. 44/E del 2004; quest'ultima chiarisce che per fruire del regime forfetario di tassazione è necessario che nelle attività connesse vengano prevalentemente utilizzate attrezzature normalmente impiegate nell'attività principale rispetto alle attrezzature che sono impiegate solo nell'attività di servizi per conto terzi. Tale confronto va effettuato sulla base del fatturato realizzato con l'impiego di ciascuna specifica attrezzatura. Il requisito della prevalenza è dunque rispettato quando il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature agricole è superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo delle altre attrezzature destinate alla sola attività esterna. È ritenuto “normale” l'impiego in via continuativa e sistematica di tali attrezzature nell'attività agricola principale. Appare ictu oculi che per la qualifica di operazioni connesse a quelle agricole non rileva il dato quantitativo (cioè la percentuale di fatturato dei servizi a terzi rispetto al fatturato globale) ma il dato qualitativo, ossia che le operazioni siano effettuate con mezzi e risorse dell'azienda agricola. Si ritiene inoltre del tutto pretestuosa l'eccezione di controparte secondo la quale il trattore, il decespugliatore, la motosega, la roncola, la zappa, il piccone e la tronchesina non sono attrezzature abitualmente utilizzate da un allevatore. L'allevamento di ovini e caprini espletato dal ricorrente è un settore in cui le attività da svolgere quotidianamente sono tante e varie. In tale ambito l'utilizzo del trattore e delle citate attrezzature diventa di grande efficacia e utilità, per ridurre la fatica fisica e incrementare l'efficienza. Anche se le attività nei campi, legate alle colture, non coinvolgono direttamente gli animali, sono fondamentali in un allevamento. In questo, il trattore e gli altri attrezzi, in alcuni periodi, sono molto utili nella aratura del terreno da preparare alla semina dei foraggi e nell'irrigazione, nel taglio del fieno, nell'imballaggio, nella raccolta e nel trasporto del medesimo. Il trattore è altresì importante per la distribuzione del mangime (fieno e cereali), per la pulizia della stalla con l'ausilio di specifiche attrezzature e, appunto, per stendere le reti metalliche, tanto utilizzate negli allevamenti per delimitare il pascolo delle greggi. Tutte attività continuative e ricorrenti rese più veloci ed efficaci dall'uso del trattore e delle altre attrezzature. Inoltre, diversamente da quanto ritenuto dall'Ufficio, il trattore cingolato non è rimasto sempre presso i terreni del committente nell'agro di Ottana (NU), essendo ivi trasportato più volte e all'occorrenza riportato sul rimorchio della società “Società_4
S.r.l.” presso l'azienda agricola del ricorrente. Anche le altre attrezzature di più piccole dimensioni e facilmente trasportabili in auto, come è agevole intuire, venivano all'occorrenza riportate presso l'azienda agricola del sig. Ricorrente_1. Non è del resto pensabile che tutte le attrezzature dell'azienda debbano essere utilizzate contestualmente e con frequenza giornaliera. Oltretutto, l'onus probandi delle circostanze contrarie eccepite dall'Ufficio spetta a quest'ultimo, specialmente a seguito della modifica dell'art. 7, comma 5- bis, d.lgs. n. 546/1992 che impone all'Amministrazione finanziaria di fornire la prova oggettiva e circostanziata a sostegno della richiesta impositiva, pena l'annullamento dell'atto. Ciò detto, stante l'utilizzo quasi esclusivo di attrezzature abitualmente impiegate nell'attività di allevamento per la posa in opera delle reti metalliche, il fatturato derivante dall'impiego delle suddette attrezzature agricole è ben superiore al fatturato ottenuto dall'utilizzo di attrezzature destinate alla sola attività a terzi. Sono pertanto pienamente rispettati i requisiti di prevalenza e normalità richiesti dalla circolare n. 44/E del 2024 richiamata dall'Ufficio. Tenuto conto, inoltre, del tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per realizzare detti servizi, pari a un quarto delle ore lavoro a disposizione nell'arco dell'intero anno lavorativo, l'impegno lavorativo profuso dal ricorrente per fornire servizi a terzi non può assume per dimensioni, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale. Il requisito della remunerazione giornaliera o del fatturato utilizzato dall'Ufficio non è di per sé idoneo a qualificare l'attività in argomento come predominante rispetto a quella agricola. Tale parametro, oltreché arbitrario poiché non previsto dalla legge né dalla stessa Amministrativa finanziaria, appare illogico in quanto, come detto, per la qualifica di operazioni connesse a quelle agricole non rileva il dato quantitativo ma quello qualitativo, ossia che le operazioni siano effettuate con mezzi e risorse dell'azienda agricola. Del tutto inconsistente appare inoltre l'eccezione di controparte secondo la quale “non è possibile comprendere quale incidenza possa avere l'utilizzo delle attrezzature rispetto al know-how. Quest'ultimo peraltro, non è inerente l'attività agricola principale svolta, infatti la realizzazione di recinzione…non è direttamente acquisito nell'ambito di attività di allevamento”. Considerata la tipologia di servizio eseguito (posa di rete metallica), l'utilizzo dell'attrezzatura e il know-how sono in rapporto di reciproca dipendenza, in quanto le attrezzature non possono essere correttamente adoperate senza la necessaria conoscenza ed esperienza;
viceversa, la sola conoscenza sarebbe inutile senza l'uso degli adeguati strumenti per posare la chiudenda: l'ausilio del trattore è fondamentale per stendere la rete. È noto, del resto, che i piccoli allevatori non strutturati, specialmente nelle realtà come quella barbaricina, sono costretti per fronteggiare le copiose spese legate all'allevamento a eseguire di persona molteplici attività, tra le quali rientra la posa di chiudende con reti metalliche finalizzata a delimitare i confini del pascolo che indirettamente è inerente all'attività di allevamento.
Ne consegue che i corrispettivi percepiti dal ricorrente, mediante l'uso prevalente di attrezzature e risorse normalmente impiegate nell'attività di allevamento, rientrano nell'ambito delle attività agricole connesse ex art. 2135 cc il cui reddito va determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% previsto dall'art.56- bis, comma 3 del TUIR. Con riferimento, infine, alla eccepita preclusione di utilizzabilità del certificato di regolare esecuzione rilasciato dall'agronomo dott. Nominativo_7, si evidenzia che l'invito a comparire n. TW5I13J00190/2023 era privo dell'avvertimento specifico e puntuale della preclusione all'utilizzo dei documenti non forniti. Pertanto, la preclusione non può essere estesa a tale documento. Oltretutto, poiché il certificato era già in possesso della Pubblica Amministrazione (Nominativo_1) e, inoltre, era detenuto da un soggetto terzo (il sig. Nominativo_4), al quale il ricorrente l'ha chiesto, trovano applicazione i già citati limiti prescritti dall'Ordinamento all'acquisizione di elementi istruttori richiesti al contribuente. 5.
Disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972. L'Ufficio conferma il disconoscimento dell'applicazione dell'aliquota IVA del 10% in quanto, a suo dire, “nel caso di specie non è dichiarato, né tantomeno dimostrato che il mezzo impiegato rientra nell'elenco tassativo di cui all'art. 57 (del codice della strada di cui al d.lgs. n. 285/1992) che…elenca tutti i mezzi che possono essere considerati agricoli”. L'Ufficio, inoltre, introducendo un ulteriore motivo all'originaria pretesa, sostiene che occorre verificare la prevalenza del mezzo meccanico sulla manodopera ai fini dell'esecuzione della prestazione attraverso la descrizione in fattura che nel caso di specie non emerge. Le argomentazioni di controparte appaiono vacue e inconsistenti. In primo luogo, non pare messa in dubbio la sussistenza del requisito soggettivo giacché è stato lo stesso Ufficio a segnalare a pagina sei dell'avviso di accertamento che il committente esercita l'attività di allevamento di ovini e caprini. In merito al requisito oggettivo – il quale richiede che le prestazioni siano realizzate utilizzando macchine agricole – la risposta a interpello n. 904- 2472/2022, richiamata anche da controparte, ha precisato che nel concetto di mezzi agricoli vi rientrano non solo quelli che possono circolare su strada ma “anche tutti quelli ordinariamente utilizzati in agricoltura nel qual caso, è applicabile l'aliquota ridotta”. È notorio che il trattore rientra in tale categoria. Oltretutto, il cingolato risulta targato come da carta di circolazione allegata (doc. 4). Pertanto, ex adverso dedotto, l'odierno ricorrente con il ricorso introduttivo ha dichiarato e dimostrato che il trattore e le altre attrezzature utilizzate sono idonee a realizzare le opere in oggetto e vanno considerati come mezzi agricoli. In ordine al requisito della prevalenza del mezzo meccanico ai fini dell'erogazione della prestazione, poiché non è stato richiesto con l'avviso di accertamento, all'Ufficio è precluso “modificare, integrare o sostituire in corso di causa i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa evidenziati nell'avviso di accertamento…”, come affermato dal costante orientamento della Suprema Corte (cass. sent. nn. 20933/2022 e 13163/2019). Si evidenzia, inoltre, che il requisito della prevalenza non è richiesto dalla legge né è ricavabile da un'interpretazione sistematica della medesima. Ad ogni modo, le caratteristiche della prestazione eseguita possono essere ricavate dalla fattura e dal certificato di regolare esecuzione dei lavori rilasciato dall'agronomo dott. Nominativo_7 che descrive le modalità di realizzazione degli interventi (Cfr. doc. 21 del ricorso) e la natura delle opere. Peraltro, la prevalente funzione del trattore nella posa della rete metallica appare di immediata evidenza, in quanto viene utilizzato per stendere e posizionare la rete prima della posa in terra con i paletti;
stesura che senza l'ausilio del mezzo meccanico non potrebbe essere realizzata dal solo allevatore richiedendo l'intervento di terzi. L'utilizzo del trattore viene altresì dimostrato, ove autorizzata da codesta On.le Corte di Giustizia, dalla testimonianza scritta dei sig.ri Nominativo_14 e Nominativo_15. Giova infine rilevare che per contestazioni identiche a quelle sub iudice l'Ufficio in sede di procedimento di accertamento con adesione ha ritenuto che le (stesse) attrezzature utilizzate siano state normalmente impiegate nell'attività agricola principale e siano idonee a realizzare le opere in oggetto, riconoscendo l'applicazione della tassazione forfetaria del 25% ex art. 56-bis, comma 3 del TUIR 18 e dell'IVA al 10% prevista dalla Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972, come da proposte di adesione che si allegano (doc. 5).”. Allega documentazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il Ricorso proposto è meritevole di parziale accoglimento per quantro di seguito.
Sul primo dei motivi di censura “1. Difetto di motivazione per omessa allegazione autorizzazione del direttore centrale o regionale dell'Agenzia delle Entrate”. La censura – che si fonda su un dato acclarato, ovvero che non risulta comprovata in causa la circostanza dell'esistenza dell'autorizzazione – (tuttavia) all'esito della disamina delle allegazioni del Ricorrente è da ritenersi infondata atteso che, stando all'orientamento giurisprudenziale ormai consolidato secondo cui la mancanza dell'autorizzazione prevista dalle norme tributarie per l'acquisizione di dati bancari non determina automaticamente l'inutilizzabilità delle informazioni così raccolte, stante la natura stessa dell'autorizzazione richiesta che è atto avente funzione meramente organizzativa interna all'Amministrazione, privo di natura impositiva;
e che l'assenza di autorizzazione (come nel caso d specie) può condurre all'inutilizzabilità dei dati acquisiti soltanto in presenza di due condizioni tassative: esservi dimostrazione di un concreto pregiudizio subito dal contribuente, oppure deve risultare violato un diritto fondamentale di rango costituzionale, quale l'inviolabilità della libertà personale o del domicilio, che nel caso di specie non sono stati compiutamente allegati ne dimostrati (v.di Cassazione, sentenze nn. 22754 del 2020, 13353 del 2018, 1306 del 2023 e 4853 del 2024).
Il principio sancito dalla suprema Corte vuole, dunque, che l'assenza di autorizzazione formale non renda inutilizzabili i dati acquisiti dall'Amministrazione finanziaria, salvo prova di concreto pregiudizio per il contribuente (Cassazione, Sez. tributaria, Ordinanza n. 27128 del 9 ottobre 2025).
Sullo specifico il Ricorrente (v.di Ricorso) si è limitato a dedurre che “…la mancata allegazione di un atto di fondamentale importanza come l'autorizzazione de qua, salvo precedente notifica o produzione, determina l'illegittimità dell'accertamento”, senza addurre ne ancor meno dimostrare reale pregiudizio di sorta.
Sul secondo motivo di doglianza, afferente “2. La non rilevanza dei movimenti bancari rispetto all'attività d'impresa.”. Può affermarsi che la Parte ricorrente abbia, documentalmente provato che tutti i movimenti bancari rilevati dall'Ufficio non sono riconducibili alla propria attività d'impresa. E a tanto ha proceduto in coerenza col fondamentale pricipio affermato dalla suprema Corte (Indirizzo_3, sentenza n. 13112 del 2020) secondo cui quando l'Amministrazione finanziaria utilizza la presunzione legale prevista dall'art. 32 del DPR n. 600 del 1973, qualificando come ricavi non dichiarati i movimenti bancari non giustificati, il contribuente che intenda contestare tale qualificazione “deve fornire una controprova analitica rigorosa, con specifica indicazione della riferibilità di ogni singolo versamento bancario a operazioni già accertate o comunque non imponibili”.
All'esito della disamina della mole di allegazioni compendianti il Ricorso introduttivo – documenti invero neanche contrastati dalla Parte resistente nel merito dei contenuti probanti di ciascuno -, la Parte ricorrente ha dimostrato, anche per effetto del principio di “non contestazione” di cui all'art. 115 c.p.c. - che “In particolare, l'accreditamento con bonifico bancario di € 25.000,00 sul conto corrente intestato al sig. Ricorrente_1 acceso presso il Banca_1 (n. Conto_Corrente_1) e asseritamente eseguito dalla sig.ra Nominativo_2 in data 8 2.11.2018, diversamente da quanto affermato dall'Ufficio, è stato eseguito dalla sig.ra Nominativo_2
, C.F. CF_3, a titolo di prestito non fruttifero. Si evidenzia che la sig.ra Nominativo_2 è una carissima amica dell'odierno ricorrente fin dall'infanzia. Poiché il sig. Ricorrente_1 a causa di disguidi di carattere amministrativo aveva necessità finanziarie per concludere la realizzazione di investimenti infrastrutturali nella propria azienda agricola afferenti al Piano di Sviluppo Rurale (PSG), ha chiesto alla sua amica un prestito non fruttifero di € 25.000,00, che la sig.ra Nominativo_2 ha effettivamente erogato tramite il richiamato bonifico. La disponibilità in capo alla sig.ra Nominativo_2 della richiamata somma concessa in finanziamento è riconducibile alla propria attività d'impresa agricola. A conferma dell'erogazione del citato prestito, si allega la dichiarazione sostitutiva di atto notorio rilasciata dalla sig.ra Nominativo_2 in data 31.1.2024 (doc. 7). Allo scopo di dimostrare ulteriormente che la somma bonificata di € 25.000,00 è stata erogata a titolo di prestito infruttifero si chiede l'ammissione della prova testimoniale assunta nelle forme di cui all'art. 257-bis del c.p.c., ai sensi dell'art. 7, comma 4, d.lgs. n. 546/1992 (come modificato dall'art. 4, comma 1, lett. c), legge n. 130/2022). In ordine al conto corrente (n. 0321CC 00001775) acceso presso il Banca Banca_3, cointestato all'odierno ricorrente e alla moglie Nominativo_13, C.F. CF_4 , sul quale risultano accreditamenti tra l'8.1.2018 e il 18.12.2018 per complessivi € 22.756,34, si precisa che detti movimenti bancari sono riconducibili alle seguenti causali. Gli accrediti tramite assegno bancario dell'8.1.2018 di € 4.500,00 e del 9 22.1.2018 di
€ 1.000,00 sono relativi al risarcimento del danno al veicolo del ricorrente, erogato dalla compagnia Vittoria
Assicurazione per il sinistro stradale n. 1/502/17/00703 del 29.1.2017 in cui è rimasto coinvolto il ricorrente, come risulta dalle comunicazioni trasmesse dalla detta compagnia assicurativa con note del 21.12.2017 (doc. 8) e del 9.1.2018 (doc. 9) che si allegano unitamente ai relativi assegni. Riguardo ai bonifici accreditati dal 15.2.2018 al 18.12.2018, si evidenzia che essi sono tutti erogati in favore della sig.ra Nominativo_13. In particolare: - i bonifici dell'11.5.2015 di € 1.252; del 14.6.2018 di € 1.608; del 13.7.2018 di € 1.461; del
17.8.2018 di € 1.463; del 18.9.2018 di € 1.466; del 16.10.2018 di € 1.466; del 12.11.2018 di € 1.718 e del
18.12.2018 di € 1.140,99, sono relativi all'accredito dello stipendio erogato a Nominativo_13 dall'impresa agricola individuale “Società_1 ”, con sede in Capalbio (GR), loc. Pescia Fiorentina, C.F. CF_5, come risulta dal modello Unilev (doc. 10), dalle buste paga (doc. 11), dalla Certificazione Unica 2019, anno 2018 (doc. 12) e dal mod. 730/2029, anno 2018 (doc. 13); - il bonifico del 15.2.2018 di € 1.371,12 è riconducibile alla liquidazione della disoccupazione agricola per l'anno 2016, erogata dall'INPS di Grosseto (GR) a seguito della domanda di riesame n. 201773170146DS per n. 312 di lavoro, come risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (docc. 14 e 15), dalla ricevuta di riesame della disoccupazione del 2017 (doc. 16) e dalla causale indicata nell'estratto conto (doc. 17); - il bonifico del 5.9.2018 di € 2.998,23 è relativo alla liquidazione della disoccupazione agricola per l'anno 2017, erogata dall'INPS di Grosseto (GR) a seguito della domanda n. 2018770904948DS per n. 138 di lavoro, come 10 risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (già citati docc. 14 e 15) e dalla causale indicata nell'estratto conto (già citato doc. 17); - il bonifico del 10.10.2018 di € 1.312,00 è riferibile alla liquidazione del rimborso erogato dall'INSP di Grosseto (GR), in relazione al mod. 730, come risulta dal dettaglio delle prestazioni estrapolato dal cassetto previdenziale della sig.ra Nominativo_13 (già citato doc. 15). Con riferimento agli accreditamenti che risulterebbero sul conto corrente (n. DR Conto_Corrente_2) acceso presso Banca_2, eseguiti tra il 4.4.2018 e il 16.8.2018, per complessivi € 1.050,00, si rileva che dagli estratti conto ottenuti dalle Banca_2. non risulta alcun movimento bancario nelle date e degli importi indicati dall'Ufficio, come da copia che si allega (doc. 18). Si ritiene peraltro che trattasi di refuso dell'Ufficio e, a tal fine, si chiede a controparte di fornire, a confutazione della maggiore pretesa fiscale, la documentazione postale dalla quale avrebbe estrapolato gli accreditamenti. Allo scopo di fornire un quadro più chiaro ed esaustivo della documentazione fornita attestante l'assoluta irrilevanza fiscale dei movimenti bancari evidenziati dall'Ufficio, si riassumono nella seguente tabella i dati sopra richiamati. data Importo Descrizione operazione Operatore giustificazione 2.11.2018 € 25.000 Bonifico a vs favore da Nominativo_2 Banca_1 c/c Conto_Corrente_1 Prestito non fruttifero, come da dichiarazione sostitutiva (doc. 7) e testimonianza scritta 8.1.2018 € 4.500 versamento a/b fuori Banca Banca_4 cc 03210CC Risarcimento danni, come da nota del 21.12.2017 di Vittoria Ass.ni 11 piazza 00001775 con invio assegno (doc. 8) 22.1.2018 € 1.000 Versamento a/b fuori Indirizzo_1 Banca_4 cc 03210CC 00001775 Risarcimento danni come da nota del 9.1.2018 di Vittoria Ass.ni con invio assegno (doc. 9) 15.2.2018 € 1.371,12 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Riesame disoccupazione agricola 2016. Domanda n. 201773170146DS erogata da INPS di Grosseto, come da schermata cassetto prev. (doc. 14, 15, 16 e 17) 11.5.2018 € 1.252 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di aprile 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 14.6.2018 €1.608 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di maggio 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 13.7.2018 € 1.461 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di giugno 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 17.8.2018 € 1.463 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di luglio 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 5.9.2018 € 2.998,23 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC Disoccupaz. ag. come da schermata cassetto previd. (doc. 14, 15 e 17) 18.9.2018 € 1.466 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC Stipendio mese di agosto 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 12 10.10.2018 € 1.312 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Rimborso mod. 730 (doc. 15) 16.10.2018 € 1.466 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di settembre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 12.11.2018 € 1.718 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di ottobre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) 18.12.2018 € 1.140,99 Bonifico a vs favore Banca Banca_4 cc 03210CC 00001775 Stipendio mese di novembre 2018 di Nominativo_13 (doc. 10, 11, 12 e 13) Sotto altro aspetto, con riferimento all'affermazione dell'Ufficio riportata a pagina 6 dell'avviso di accertamento in epigrafe, secondo la quale il contribuente “non ha dato seguito all'invito dell'ufficio di giustificare i movimenti finanziari” e quindi il maggior reddito è stato determinato ai sensi dell'art. 39, comma 2, lettera d-bis) d.p.r.
n. 600/1973, si respinge con forza tale circostanza che non corrisponde alle verità dei fatti. La richiama legge, come noto, richiede che “il contribuente non ha dato seguito agli inviti degli uffici ai sensi dell'articolo 32, comma 1 del d.p.r. n. 600/1972”.
Il giudicante, altresì, con riferimento alla dedotta censura - intesa frapporsi dalla Resistente - di inutilizzabilità della documentazione ut sopra – conviene con quanto evidenziato Ricorrente, che abbia (recte avesse) a trattarsi di documentazione extra contabile, di non pronto e agevole reperimento da parte dell'allora contribuente nel dedotto contesto. Tanto più che emerge dagli atti che “…nell'anno 2020, a fronte dell'invito dell'Ufficio, il contribuente ha giustificato i movimenti bancari relativi all'anno 2017, tanto che per tale periodo d'imposta l'Ufficio ha archiviato il rilievo. In ordine all'anno 2018 il contribuente ha fornito parte della documentazione richiesta, come affermato dallo stesso Ufficio a pagina 3 (“La parte, ha disatteso, in parte, l'invito”) e a pagina 7 (“…la parte, pur non avendo prodotto tutta la documentazione richiesta nell'invito n. I00317/2020, ha comune esibito il 13 registro IVA”).”. Fermo restando che – da parte del Ricorrente – “Non si nega che il contribuente non ha fornito tutta la documentazione richiesta dall'Ufficio con l'invito del 2020; egli, tuttavia, si è operato, almeno in parte, per reperire la documentazione richiesta, tenendo un comportamento collaborativo e non così grave da essere sanzionato con l'adozione dell'accertamento induttivo”.
Effettivamente la suprema Corte con la nota Sentenza n. 18437/2024 – in una richiamando la pronuncia n.
16536/2010 in linea con la cass. S.U. n. 45/20000 – afferma che la norma di cui all'art. 32 co. 4 Dpr 600/73
“… non può essere applicata oltre i casi ed i tempi da essa considerati e deve essere interpretata, in coerenza ed alla luce dei principi affermati dagli artt. 24 e 53 Cost., in modo da non comprimere il diritto alla difesa e di obbligare il contribuente alla effettuazione di pagamenti non dovuti e, quindi, nel senso che, per essere sanzionato con la perdita della facoltà di produrre i libri e le altre scritture, il contribuente stesso deve aver tenuto un comportamento diretto a sottrarsi alla prova e, dunque, capace di far fondatamente dubitare della genuinità di documenti che affiorino soltanto in seguito nel corso di giudizio”.
Ebbene, nel caso di specie appare eccessivo rinvenire nella condotta dell'allora contribuente, odierno
Ricorrente, un vero e proprio “…comportamento diretto a sottrarsi alla prova”; piuttosto versando egli nella oggettiva condizione di non poter ostendere, in tempi brevi, detta documentazione extracontabile che, oltretutto, presupponeva in lui il possesso di compentenze di cui non disponeva, oltre a modi e tempi non immediati per giungere all'ottenimento di tanto. Peraltro, si conviene – con la Difesa tecnica del Ricorrente – che “Tali atti, di natura extracontabile la cui tenuta non è obbligatoria, non erano nella sua disponibilità alla ricezione dell'invito del 30.11.2020. Il ricorrente li ha prodotti col ricorso introduttivo in ragione della loro peculiare tipologia, che ha reso “non imputabile” la produzione posticipata e non obbligatoria la loro esibizione da parte del contribuente. In particolare, la dichiarazione sostitutiva di Nominativo_2, non esistendo nella fase istruttoria, non poteva essere ivi prodotta. Per le giustificazioni riferite agli stipendi e alla disoccupazione corrisposti alla moglie del ricorrente, nonché il risarcimento danni da RCA, essendo informazioni detenute dall'INPS o ricavabili dall'Anagrafe tributaria o trasmessi da soggetti terzi ( Nominativo_11), non sussisteva a monte alcun obbligo di esibizione”.
Ad avviso del collegio giudicante, in definitiva, non è risultato ricorressero tutti i particolarissimi presupposti, costituiti dagli stringenti requisiti per accertare induttivamente il reddito ai sensi dell'art 39, comma 2, lettera d-bis) d.p.r. n. 600/1973.
Il motivo di Parte ricorrente, in ragione di tanto, è fondato e da accogliersi.
Sul terzo motivo di doglianza. L' “3. Illegittimo disconoscimento della tassazione forfettaria ex art. 56-bis, comma 3, Tuir.” .
E' da condividersi l'assunto di Parte ricorrente avversativo del rilievo dell'Ufficio per cui i compensi fatturati dall'allora contribuente Ricorrente_1 all'impresa agricola di Nominativo_4 non potevano beneficiare della tassazione forfetaria per mancanza di occasionalità, per le loro dimensioni e per la prevalenza delle stesse rispetto a quelle agricole.
Non può non convenirsi che all'esito della “… riscrittura dell'art. 2135 c.c., a opera dell'art. 1, d.lgs. n. 228/2001, si è sviluppato un nuovo concetto di attività agricola multifunzionale, che ha reso l'impresa agricola in grado di svolgere varie attività pur mantenendo il proprio status e inquadramento nel settore agricolo. In particolare, l'art. 2135, comma 3 c.c. qualifica come imprenditore agricolo colui che fornisce servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata.”. E corretto l'asserto di Parte Ricorrente, poiché aderente al portato della richiamata norma codicistica, secondo cui “Per tali attività il reddito si determina forfetariamente, applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'IVA, il coefficiente di redditività del 25%, ai sensi dell'art. 56-bis, comma 3 del Tuir".
Peraltro alcune delle argomentazioni addotte dalla Resistente a supporto dello specifico motivo d'accertamento denotano connotazioni di vera e propria apoditticità, come tali ad un esame critico condotto facendo applicazione dell'ordinario criterio di ragionevolezza risultano ex se quantomeno opinabili e, comunque, sono rimaste indimostrate;
quali ad esempio quelle secomndo cui “Le aziende agricole possono erogare servizi all'esterno, tuttavia ciò deve avvenire esclusivamente utilizzando mezzi e strumenti dell'impresa, inoltre tutta la strumentazione deve essere impiegata in modo prevalente nell'attività agricola principale”, “Considerato che la Parte svolge l'attività di allevamento di ovini e caprini non si comprende che impiego abituale possa avere l'attrezzatura sopra elencata nello svolgimento dell'attività agricola principale, tuttalpiù tali attrezzature, compreso il trattore completo di lama apripista, possono trovare impiego occasionalmente nell'attività principale svolta dal Ricorrente. Inoltre per sua stessa ammissione il trattore, che essendo un cingolato non può essere trasportato su strada, è stato trasportato su camion presso l'azienda agricola cliente, dove evidentemente è rimasto per tutto il periodo necessario alla conclusione dei lavori di posa in opera della rete metallica, cioè per almeno sei mesi. Da ciò emerge chiaramente che, almeno, per la metà dell'anno tale bene non è stato assolutamente impiegato nell'attività agricola di allevamento che dovrebbe costituire l'attività principale svolta dalla controparte. Relativamente alle altre attrezzature menzionate non è dato sapere se anche esse sono rimaste dislocate per lo stesso periodo presso il cantiere del cliente oppure se quotidianamente venivano trasportate al fine dell'utilizzo e quindi dell'impiego prevalente presso l'azienda agricola del Ricorrente. Pertanto, per poter rientrare fra le attività connesse, l'attività di fornitura di beni o servizi da parte dell'imprenditore agricolo non deve aver assunto per dimensione, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale;
in tale senso le attrezzature agricole non devono essere impiegate nell'attività connessa in misura prevalente rispetto all'utilizzo operato nell'attività agricola di coltivazione del fondo, del bosco o di allevamento”. Salvo poi finire con l'ammettere che “Le aziende agricole possono erogare servizi all'esterno, tuttavia ciò deve avvenire esclusivamente utilizzando mezzi e strumenti dell'impresa, inoltre tutta la strumentazione deve essere impiegata in modo prevalente nell'attività agricola principale”, dando tuttavia per scontato, senza l'ausilio di vera e propria prova, anzi in presenza di un dato persino notorio di segno contrario (atteso che la quasi totalità delle aziende di allevamento svolge anche attività agricole, avvalendodi di dotazione di mezzi e strumenti, quali quelli impiegati dal Ricorrente per le lavorazione di realizzazione della tanto vituperata recinzione) perviene ad affermare l'eccentricità di detti strumenti in capo al Ricorrente. Cosi ancora è per l'asserzione secondo cui
“… la realizzazione di recinzione con rete metallica, per quanto possa richiedere la pulizia del sottobosco e l'apertura di piste nelle quali realizzare le opere, non è direttamente acquisito nell'ambito dell'attività di allevamento”, la quale è palesemente gratuita e denota irragionevole parzialità – pur in un processo di Parti – atteso che dimostra tutta la vacuità di un argomentazione su un tema basilare e di primo piano, peraltro solo discorsivanenta allegata, senza farsi carico di fornire dimostrazione (recte prova ) di cotanto assunto.
Per altro verso nessuna incertezza può sussistere nel fatto che che cotanta attrezzatura idonea alla pratica di tali lavorazioni funzionali all'esercizio/pratica quotidiana dell'attività di “agri-allevamento” costantemente svolta dal Ricorrente ben possano (recte potessero) costituire ordinaria e normale dotazione aziendale del
Ricorrente. E che per il cui corretto impiego occorressero le necessarie e indeffettibili competenze e l'esperienza maturata sul “campo”, per effettto della sperimentata pratica dell'attività di allevamento (non intensivo ma allo stato brado) di bestiame in zone rurali accidentate. Da qui, pare ovvio, il plausibile apporto
(da parte del Ricorrene e del suo committente) di manodopera “esperta” nel maneggio di cotanti utensili e macchinari - quale anche un trattore cingolato (per sue caratteristiche sicuramente più stabile e meglio performante nel terreno accidentato e/o scivoloso), nel caso di specie poiché targato risultato abilitato a poter circolare sulla via pubblica, necessario per la predisposizione della “sede” da rendersi libera da sterpi e massi ciclopici su cui poter meglio posizionare stabilmente pali con relativi supporti e la rete del tipo
“agropastorale” –, a ben vedersi opportuni e necessari per la ralizzazione compiuta di una recinzione di tal fatta a regola d'arte; in modo confacente ed appropriato alle esigenze del committente allevatore.
Peraltro, nel caso di specie, risulta provato che detto lavoro sia stato regolarmente compiuto e persino collaudato da un esperto, non di lavori edili stricto sensu, ma da un agronomo “specializzato” nella materia (v.di certificato di regolare esecuzione dei lavori rilasciato dall'agronomo dott. Nominativo_7 “che descrive le modalità di realizzazione degli interventi (Cfr. doc. 21 del ricorso) e la natura delle opere”).
Le allegazioni di Parte ricorrente – invero solo discorsivamente avversata dalla Resistente - sono nel contempo (meglio e) del tutto condivisibili poiché aderenti alle risultanze processuali, oltre che intrisecamente coerenti e ragionevoli, e la Corte le recepisce a facendole proprie: “Sotto l'espetto dell'impegno lavorativo, si ritiene che il tempo impiegato per svolgere detti servizi sia assolutamente proporzionato rispetto a quello dedicato dal sig. Ricorrente_1 all'attività agricola della propria impresa. In particolare, la ditta ha completato i lavori di messa in opera della rete metallica nell'arco temporale di 6 (sei) mesi da luglio 2018 al dicembre 2018, operando su un terreno avente orografica con medie e alte difficoltà a operare. La rete metallica è stata posata dopo che il sig. Ricorrente_1 ogni giorno ha svolto il proprio lavoro con il bestiame. Quindi, sebbene sia iniziato a luglio 2018 e concluso a dicembre dello stesso anno, ha impiegato circa mezza giornata lavorativa del ricorrente, vale a dire 180 giorni / 2, cioè complessivi 90 giorni;
Pertanto, senza considerare le giornate di lavoro perse a causa del mal tempo o di altri imprevisti, il tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per effettuare servizi in favore di altro agricoltore può essere circoscritto in complessivi 90 giorni di lavoro, su 365 totali del 2018, ossia un quarto delle giornate lavorative dell'intero anno. Le modalità di realizzazione delle prestazioni svolte dalla ditta Ricorrente_1 e le relative tempistiche, con la specifica indicazioni dei mezzi meccanici utilizzati e delle opere realizzate, sono dettagliatamente riportate, e trovano ivi conferma, nel certificato di regolare esecuzione rilasciato dal dott. Nominativo_7 che si allega (doc. 22), nel rispetto della normativa del Programma di Sviluppo Rurale 2014-2020 Reg. (UE) n. 1305/2013 a sostegno degli investimenti nelle aziende agricole. Da quanto precede, atteso che la norma comunque non vieta che le prestazioni fornite a terzi siano preponderanti rispetto all'attività interna, si ritiene che anche volendo applicare i criteri fissati dalla citata circ. n. 44/E/2004, nel caso di specie il criterio della prevalenza sia stato ampiamente rispettato. Infatti, per realizzare i servizi de quo sono state utilizzate quasi esclusivamente attrezzature agricole;
sicché, il fatturato derivante dall'impiego delle attrezzature agricole è ben superiore al fatturato ottenuto attraverso l'utilizzo di attrezzature destinate alla sola attività esterna. Tenuto conto, inoltre, del tempo impiegato dal sig. Ricorrente_1 per realizzare detti servizi, pari a un quarto delle ore lavoro a disposizione nell'arco dell'intero anno lavorativo, si ritiene che l'impegno lavorativo profuso dal ricorrente per fornire servizi a terzi non possa assume per dimensioni, organizzazione di capitali e risorse umane la connotazione di attività principale. Il solo requisito del fatturato non è di per sé idoneo a qualificare l'attività di servizi in argomento come predominante rispetto a quella agricola. L'utilizzo di tale unico parametro si ritiene del tutto arbitrario e in contrasto con i criteri fissati dalla stessa Amministrativa finanziaria. Ne consegue che i corrispettivi percepiti dal ricorrente, mediante l'utilizzo prevalente di attrezzature e risorse normalmente impiegate nella sua attività agricola, rientrano nell'ambito delle attività agricole connesse ex art. 2135 cc e, dunque, il reddito va determinato applicando il coefficiente di redditività del 25% previsto dall'art.56-bis, comma 3 del Tuir.”.
Il rilievo dell'Ufficio di non ritenere che i redditi derivanti dall'erogazione di servizi nei confronti del Signor Nominativo_4, non possano rientrare fra i redditi meritevoli della tassazione agevolata di cui all'art. 56 bis del TUIR, il quale al c. 3 prevede che “Per le attività dirette alla fornitura di servizi di cui al terzo comma dell'articolo 2135 del codice civile, il reddito è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 25 per cento.”, risulta avversato e contraddetto dunque dai suindicati dati certi, rivelatisi coerenti e concludenti, ed è pertanto non condivisibile.
Il motivo di doglianza di Parte ricorrente è pertanto fondato e da accogliersi;
fermo restando che per come opportunamente evidenziato dall'Ufficio “… la Parte non ha contestato il III rilievo ai fini IVA con il quale l'Ufficio, per le ragioni esposte nelle pagine 20 e 21 dell'avviso di accertamento, ha recuperato l'IVA indebitamente detratta pari a € 4.302,50, pertanto tale rilievo deve essere considerato definito”. Sullo specifico, dunque, il recupero operato dall'avversato Avviso di accertamento è da ritenersi definitivo.
Sul quarto motivo di doglianza. Il “4. Disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972.” Il rilievo formulato dallUfficio resistente in sede accertativa risulta fondato e dunque la contestazione avversativa di tanto pur mossa dal Ricorrente con Ricorso introduttivo è da rigettarsi, poiché esso stesso, da ultimo, in una con la propria Memoria difensiva del 23.3.2025, è pervenuto all'affermazione “… questa difesa concorda con l'Ufficio in merito al fatto che i servizi in argomento, poiché erogati per 90 giorni circa nell'arco dell'intero anno, possono apparire carenti del requisito dell'occasionalità. Pertanto, il reddito percepito non andava determinato ai sensi dell'art. 71, comma 2-bis del TUIR né riportato nel mod. PF2019 anno 2018 al rigo RL17 destinato ad accogliere i “Redditi diversi derivanti da attività occasionale commerciale”. Per tale ragione, l'odierno ricorrente, preso atto di aver commesso un errore nella compilazione della dichiarazione dei redditi, in data 25.3.2025 ha presentato la dichiarazione integrativa del mod. PF2019, anno 2018 prot. n. 25032512343046525 che si allega (doc. 3) indicando il reddito di
€ 86.050 al rigo RD colonna 3 deputato ad accogliere i corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'IVA conseguiti con le attività di cui all'art. 56-bis, comma 3 del TUIR. In linea generale l'errore commesso in dichiarazione non può cagionare effetti pregiudizievoli al contribuente, ossia l'assoggettamento a oneri impositivi diversi e più gravosi di quelli che in base alla legge devono restare a suo carico, come si ricava dall'art. 2, commi 8 e 8-bis del d.p.r. n. 322/1998 e dal costante orientamento della Suprema Corte sancito con la cass. S.U. n. 13378/2016. Costituisce peraltro pacifica acquisizione legislativa e giurisprudenziale il principio generale di emendabilità della dichiarazione anche in sede contenziosa (tra le più recenti cass. n. 106/2015, cass. n. 2079/2021 e cass. n. 9849/2018).”.
Ebbene, di tanto il collegio giudicante non può che limitarsi a prendere atto – vieppiù non avendo la Parte resistente inteso esplicare formale replica di segno contrario – e rigettare puramente e semplicemente l'originario motivo di impugnazione nella sua primigenia configurazione. Il dato per cui la Parte ricorrente abbia attuato l'esercizio di un proprio diritto, atteso che “… il sig. Ricorrente_1 accortosi di aver erroneamente indicato il reddito derivante dai servizi a favore di terzi nel rigo RL17 (redditi diversi da prestazioni occasionali) in luogo del rigo RD10 (corrispettivi da servizi nelle attività agricole connesse) entro il termine di decadenza dell'accertamento (che applicando gli 85 giorni della sospensione COVID scade il 26.3.2025), ha legittimamente rettificato la propria dichiarazione dei redditi”, rende ultronea ogni disamina sul merito del rilievo accertativo.
La Corte, dunque, in parziale accoglimento del Ricorso proposto annulla nei dedotti termini ut sopra – con salvezza del Rilievo concernente il disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A, Parte
III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972 e del Rilievo relativo al recupero dell'Iva per €. 4.302,50 – l'avversato l'Avviso di accertamento n. TW5013J00519/2023 e rigetta ogni altra questione e richiesta avanzata dalle Parti. In ragione della reciproca soccombenza compensa integralmente tra le Parti le spese di lite.

P.Q.M.

La Corte accoglie parzialmente il ricorso proposto e annulla in parte nei dedotti termini ut sopra – con salvezza del Rilievo concernente il disconoscimento aliquota IVA al 10% in violazione della Tabella A,
Parte III, n. 125, d.p.r. n. 633/1972 e del Rilievo relativo al recupero dell'Iva per €. 4.302,50 – l'avversato l'Avviso di accertamento n. TW5013J00519/2023. Compensa integralmente tra le Parti le spese di lite.
Nuoro
Il Presidente relatore
Dott. Paolo Giuseppe Pilia