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Sentenza 8 marzo 2023
Sentenza 8 marzo 2023
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 08/03/2023, n. 6956 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 6956 |
| Data del deposito : | 8 marzo 2023 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 75/2018 R.G. proposto da: REGIONE CAMPANIA, elettivamente domiciliato in ROMA VIA POLI 29, presso l’UFFICIO RAPPRESENTANZA REGIONE CAMPANIA (null) rappresentato e difeso dall'avvocato CONSOLAZIO MARIA LAURA ([...]) -ricorrente- contro D&D di De HI G e M SNC -intimata- Civile Sent. Sez. 5 Num. 6956 Anno 2023 Presidente: SORRENTINO FEDERICO Relatore: BALSAMO MILENA Data pubblicazione: 08/03/2023 2 2 avverso la sentenza n. 4125/03/17 emessa dalla CTR Campania e depositata il 9.05.2017 e non notificata;
udita la relazione della causa svolta all'udienza pubblica del 15.02.2023 dal Consigliere Dott. ssa. Milena Balsamo;
letta la requisitoria del P.G. che ha concluso per il rigetto del ricorso. FATTI DI CAUSA 1. La contribuente indicata in epigrafe impugnava l’avviso di accertamento ed irrogazione contestuale di sanzione notificatole il 12.03.2014 con il quale la Regione Campania ingiungeva il pagamento di euro 10.223,72 a titolo di imposta evasa( IRBA) relativa all’annualità 2006, eccependo la prescrizione del termine quinquennale. La CTP di Napoli respingeva il ricorso. Proposto appello, la CTR della Campania, nel riformare la decisione di primo grado, riconosceva la fondatezza della estinzione per prescrizione della pretesa tributaria. Avverso la sentenza indicata in epigrafe, propone ricorso per cassazione la Regione Campania affidandosi ad un unico motivo. La contribuente è rimasta intimata. Il P.G. ha concluso per il rigetto del ricorso. RAGIONI DELLA DECISIONE 2. Con l’unica censura si lamenta, ai sensi dell'art. 360 cod.proc.civ., primo comma, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 15 d.lgs. del 26.10.1995, n. 504 nonché dell’art. 3 della legge reg. della Campania del 24 dicembre 2003, n. 28. Nella illustrazione del motivo così rubricato, la ricorrente dopo aver dedotto che, per l’annualità 2008, il giudicante aveva deciso in altri giudizi tra le medesime parti, in un caso, per l’inammissibilità del ricorso della contribuente e nell’altro invece per la conferma della legittimità dell’avviso di accertamento, assume che la Regionale avrebbe confuso la disciplina statale delle accise sugli oli minerali ed i prodotti energetici con la disciplina dell’imposta regionale sulla benzina di competenza delle regioni a statuto ordinario che è da qualificarsi come tributo proprio. 3 3 Evidenzia che la legge regionale richiama l’art. 3 comma 13 e l’art. 50 del d.lgs. del 28 dicembre 1995, n. 559 in quanto applicabili, prevedendo la prima norma citata che per <la riscossione coattiva si applicano le disposizioni vigenti in materia di accise sugli oli minerali… e che regioni hanno facoltà svolgere controlli sui soggetti obbligati al versamento dell’imposta accedere ai dati risultanti dalle registrazioni fiscali tenute base alle norme vigenti, fine segnalare eventuali infrazioni o irregolarità all’organo competente per l’accertamento>. Alla stregua del disposto normativo, si obietta che la Regione poteva provvedere all’accertamento solo dall’epoca in cui l’Agenzia delle dogane aveva messo a disposizione dell’ente il prospetto di chiusura del registro carico/scarico, vale a dire dalla data del 24.04.2013. I giudici territoriali, invece, avrebbero sovrapposto la dichiarazione che la società avrebbe dovuto presentare alla Regione, onere che la stessa ha omesso di assolvere con la dichiarazione esibita dalla società all’Agenzia delle Dogane ai fini delle accise, adempimento autonomo rispetto all’obbligo previsto per legge nei confronti della Regione. La legge reg. della Campania citata n. 28/2003, all’art. 3 comma 6, recita: <all’accertamento del tributo effettuato sulla base della dichiarazione annuale redatta in conformità ai criteri stabiliti dal decreto ministeriale 30 luglio 1996 ministero delle finanze e presentata alla regione entro il 31 gennaio dell’anno successivo a quello cui i versamenti si riferiscono relative sanzioni, riscossione coattiva al contenzioso provvede anche l’amministrazione regionale sensi legge 28 dicembre 1995, n. 549, articolo 3, comma 13 legislativo 26 ottobre 504, 50, 1, quanto applicabili, disposizioni materia di imposta sulle attività produttive>. Il comma 13 del cit. art. 3 dispone che < 4 4 La Regione ha, quindi, fatto applicazione dell’art. 15 del cit. d.lgs. n. 504/95 che individua il termine prescrizionale quinquennale del credito, individuando la decorrenza, in caso di comportamenti omissivi, dalla scoperta del fatto illecito, mentre erroneamente, ad avviso dell’ente regionale, la Commissione Tributaria Regionale ha individuato il fatto omissivo nella mancata presentazione della dichiarazione della contribuente alla Regione ( annualità 2006, dichiarazione da presentare nell’anno 2007), epoca dalla quale la regione Campania avrebbe dovuto osservare il termine quinquennale per operare l’accertamento. 3. La disciplina concernente l’imposta in esame non assume alcun più rilievo alla luce della sentenza della Corte di giustizia Europea del 9 novembre 2021 che, nell’interpretare la direttiva n.118 del 16 dicembre 2008 - sostanzialmente riproduttiva delle disposizioni di cui all'articolo 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12, la quale disponeva che <i prodotti sottoposti ad accisa possono essere oggetto di altre imposte indirette aventi finalità specifiche> ( cfr. CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, punto 27; CGUE, 5 marzo 2015, causa C-553/13, Stato Fuel & Retail, punto 34) -, recepita nell’ordinamento nazionale con d.lgs. 29/3/2010, n. 48, ha chiarito che i prodotti energetici possono essere gravati da tributi ulteriori purché il relativo gettito sia vincolato ab origine ad una finalità specifica. 3.1. Come anticipato, la Corte di Giustizia dell’Unione europea è intervenuta in materia di I.R.B.A. con ordinanza del 9 novembre 2021, a seguito di rinvio pregiudiziale nella causa C-255/20. Nello specifico, la domanda di pronuncia pregiudiziale verteva sull’interpretazione dell’art. 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 alla luce dell’art. 1, paragrafi 1 e 2 della direttiva 2008/118, recepita nell’ordinamento nazionale con D.Lgs. 29/3/2010 n. 48, che prevede che i prodotti energetici possono 5 5 essere gravati da tributi ulteriori purché il relativo gettito sia vincolato ab origine ad una finalità specifica. Occorre premettere che la direttiva 2008/118 ha stabilito che, <poiché la direttiva 92 12 cee del consiglio, 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa ha più volte subito modifiche sostanziali e sono necessarie ulteriori modifiche, per motivi di chiarezza è opportuno sostituirla;
stabilendo che le condizioni riscossione delle accise sui contemplati dalla («prodotti sottoposti accisa») devono rimanere armonizzate fine garantire il corretto funzionamento mercato interno>. Il considerando 3 della direttiva 92/12 così recitava: «[C]onsiderando che deve essere definita la nozione di prodotti soggetti ad accisa;
che solo le merci considerate tali in tutti gli Stati membri possono essere oggetto di norme comunitarie;
che tali prodotti possono formare oggetto di altre imposizioni indirette aventi finalità specifiche;
che il mantenimento o l'introduzione di altre imposizioni indirette non devono dar luogo a formalità connesse al passaggio di una frontiera». L'articolo 3 di tale direttiva disponeva quanto segue: «1. La presente direttiva è applicabile, a livello comunitario, ai prodotti seguenti, come definiti nelle direttive ad essi relative: - gli oli minerali, - l'alcole e le bevande alcoliche, - i tabacchi lavorati. I prodotti di cui al paragrafo 1 possono formare oggetto di altre imposizioni indirette aventi finalità specifiche, nella misura in cui esse rispettino le regole di imposizione applicabili ai fini della accise o dell'IVA per la determinazione della base imponibile, il calcolo, l'esigibilità e il controllo dell'imposta. (...)». La direttiva 92/12 è stata abrogata, a decorrere dal 1° aprile 2010, e sostituita dalla direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12 (GU 2009, L 9, pag. 12). 6 6 La Corte di Giustizia - CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, Agenzia delle Dogane e dei Monopoli - ha statuito che l'articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un'imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione( ovvero di quella precedentemente in vigore), il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali. 3.2.Per la Corte, <anche se l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008 118 ( che riproduce la 9 712) prevede gli stati membri possono applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette, è necessario tali abbiano «finalità specifiche» e siano conformi alle norme fiscali dell’unione applicabili per le accise o l’imposta sul valore aggiunto in materia di determinazione base imponibile, calcolo, esigibilità controllo dell’imposta”, dunque “siccome qualsiasi imposta persegue necessariamente uno scopo bilancio, sola circostanza un’imposta miri a un obiettivo bilancio non può, sé sola, salvo privare qualsivoglia sostanza, essere sufficiente escludere parola possa considerata dotata parimenti una finalità specifica sensi tale disposizione (sentenza del 5 marzo 2015, stato fuel & retail, c‑553 13, eu:c:2015:149, punto 38 giurisprudenza ivi citata) […]sebbene destinazione al degli enti territoriali gettito il finanziamento da parte competenze loro attribuite elemento prendere considerazione identificare l’esistenza “finalità specifica” detta disposizione, simile destinazione, si configura come semplice modalità organizzazione interna membro, quanto tale, costituire condizione riguardo.[…] assenza siffatto meccanismo predeterminata gettito, grava sui può perseguire dell’articolo soltanto qualora 7 sia concepita, alla sua struttura, segnatamente riguardo imponibile all’aliquota d’imposta, modo influenzare comportamento dei contribuenti nel senso consentire realizzazione invocata, esempio mediante forte tassazione cui trattasi fine scoraggiarne consumo 42 citata)[…].> Alla luce dell’insieme delle suesposte considerazioni, la Corte risponde alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione, il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali. L’ordinamento italiano, dal canto suo, aveva già provveduto, prima della sentenza su indicata, ad abrogare il tributo di cui si discute. 4.Tuttavia, ad un attento esame, dall’esegesi della disposizione dell’art. 1, comma 628, della legge del 30.12.2020, n. 178 (Legge di Bilancio 2021), con decorrenza dal 01.01.2021, emerge che, pur avendo abrogato tutte le norme afferenti all’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, e, a cascata, di quello regionale, <ha fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte>. In altri termini, con la disposizione normativa in commento (ex art. 1, co. 628, cit) il legislatore ha inteso preservare e circoscrivere nel tempo la legittimità dell’IRBA, prevedendo che essa dia diritto al rimborso o l’obbligo della debenza solo per quelle obbligazioni sorte a partire dal 1° gennaio 2021. 5. Ciò significa che il legislatore nazionale ha inteso assicurare la debenza dell’IRBA per i rapporti pregressi, ancorchè il tributo sia stato istituito da una norma dichiarata in contrasto con il diritto dell'Unione europea ( direttiva 2008/118) così come interpretato dalla sentenza della Corte di giustizia, che ha consegnato la corretta interpretazione dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118, ritenendo che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione. 8 8 5.1. Va, innanzitutto, rammentato che il dictum della Corte di Giustizia costituisce una regula iuris applicabile dal giudice nazionale in ogni stato e grado di giudizio;
con la conseguenza che la sentenza della Corte di Giustizia è fonte di diritto oggettivo (Cass n./2016 Cass 1917/12; Cass 4466/05; Cass 857/95). Inoltre, va rammentato che l'interpretazione di una norma di diritto comunitario data dalla Corte di Giustizia può e deve essere applicata dal giudice anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa (CG C- 231/96; Cass 17994/15). Su tale questione questa Corte ha ripetutamente affermato che alla natura dichiarativa delle sentenze della Corte di Giustizia discende l'efficacia retroattiva, sin dal momento dell'entrata in vigore delle norme interpretate. La retroattività significa che il diritto comunitario, così come interpretato dalla Corte suddetta, può essere applicato ad ogni rapporto giuridico già sorto, purché non esaurito. (Sez. U. del 16.06.2014, n. 13676; vedi anche Cass. del 27.11.2014, n. 25268; Cass. del 11/09/2015, n. ; Cass. del 12.10.2016, n. 2468; n. del 27.07.2021, 21419). Ciò vale non soltanto per le pronunce rese in sede di interpretazione, ma anche per quelle in sede di apprezzamento di validità.ì (Cass del 20.07.1998, n. 7108; Cass del 7.08.1999, n. 8504). E' stato altresì precisato che la pronuncia comunitaria, non può configurarsi come espressione di "overruling" e, come tale, inidonea ad operare retroattivamente (Cass. del 25.07.2012, n. 13087). Anche le Sezioni Unite di questa Corte hanno ribadito che l'efficacia retroattiva di dette sentenze - come quella che assiste la declaratoria di illegittimità costituzionale — incontra solamente il limite dei rapporti esauriti, ipotizzabile allorché sia maturata una causa di prescrizione o decadenza, trattandosi di istituti posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche (circostanze queste che non ricorrono nel caso di specie) (S.U. 13676/14 cit.). Da ultimo, va ricordato l'importante principio affermato da questa Corte, secondo cui l'interpretazione del diritto comunitario, adottata dalla Corte di giustizia, ha efficacia "ultra partes", sicché alle sentenze dalla stessa rese, sia pregiudiziali e sia emesse in sede di verifica della validità di una disposizione, va attribuito il valore di ulteriore fonte del diritto comunitario, non nel senso che esse creino "ex novo" norme comunitarie, bensì in quanto ne indicano il 9 9 significato ed i limiti di applicazione, con efficacia "erga omnes" nell'ambito della Comunità (Cass. del 23.10.2014, n. 22577). Ancora, questa Corte ha già affermato che in tema di efficacia del diritto comunitario, il fondamento della diretta applicazione e della prevalenza delle norme comunitarie su quelle statali si rinviene essenzialmente nell'art.11 della Costituzione, laddove stabilisce che l'Italia consente alle limitazioni di sovranità necessarie ad un ordinamento che assicuri la pace e la giustizia fra le Nazioni.(Cass 4466/05 cit.). Il contrasto tra norme statali e disciplina comunitaria non dà luogo ad invalidità o alla illegittimità delle prime, ma comporta la loro "non applicazione", che consiste nell'impedire che la norma interna venga in rilievo per la definizione della controversia davanti al giudice nazionale, (Cass 4466/05, cit.) L'interpretazione del diritto comunitario, con efficacia vincolante per tutte le autorità (giurisdizionali o amministrative) degli Stati membri, anche ultra partes compete alla Corte di Lussemburgo. Spetta infatti alla Corte di Giustizia ,ai sensi dell'art. 164 del Trattato, assicurare il rispetto del diritto nell'interpretazione e nell'applicazione del medesimo trattato. Da ciò se ne deve dedurre che qualsiasi sentenza che applica e/o interpreta una norma comunitaria ha indubbiamente carattere di sentenza dichiarativa del diritto comunitario, nel senso che la Corte di Giustizia, come interprete qualificato di questo diritto, ne precisa autoritariamente il significato con le proprie sentenze e, per tal via, ne determina, in definitiva, l'ampiezza e il contenuto delle possibilità applicative(Cass 4466/05, in motiv.). E' alla luce dei detti principi che va riconosciuto alle sentenze della Corte di Giustizia il valore di ulteriore fonte del diritto comunitario, non nel senso — come già rilevato - che esse creino ex novo norme comunitarie, bensì in quanto ne indicano il significato ed i limiti di applicazione, con efficacia erga omnes nell'ambito della Comunità (Cass 22577/12 cit.). 6.La Corte Costituzionale ha poi in particolare affermato che tale efficacia va riconosciuta a tutte le sentenze della Corte di Giustizia, sia pregiudiziali ai sensi dell'art. 177 del Trattato CEE (Corte Cost. n. 113/85), sia che siano emesse in sede contenziosa ai sensi dell'art. 169 dello stesso Trattato (Corte Cost. n. 10 10 389/89, Corte Cost. n. 168/91). Giova, altresì, rammentare che sulla base del c.d. principio del “primato” della normativa comunitaria il giudice nazionale può disapplicare la normativa interna di uno Stato membro aderente alla Comunità Europea quando essa contrasta con il diritto Comunitario derivato. E invero, il diritto dell’Unione gode di una posizione di supremazia rispetto alle norme interne, espressamente desumibile, nell’ordinamento italiano, all’art. 11 ed all’art. 117, primo comma, della Costituzione. Ciò comporta che, in via generale, nessuna norma nazionale può porsi in contrasto con il diritto eurounitario, con la conseguenza che il giudice ordinario che, nel caso concreto, rilevi tale violazione, deve comportarsi in modo tale da risolvere egli stesso tale antinomia. I giudici nazionali, infatti, attraverso gli strumenti, quali l’interpretazione conforme, la disapplicazione, la sospensione provvisoria della misura nazionale ritenuta incompatibile con il diritto UE (anche prima della decisione della Corte), deve rendere omogenei l’ordinamento eurounitario e quello nazionale. Ciò posto, il principio secondo il quale la sentenza della Corte di giustizia Europea deve essere applicata dal giudice anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa - come confermato sia dalla Corte Europea che da questa Corte di cassazione – si pone in contrasto con la legge di bilancio 2021 che, al contrario, vorrebbe applicare ai rapporti pregressi l’Irba ritenuta illegittima – in mancanza della finalità specifica - dal diritto unionale sin dal 1992, di guisa che, nella impossibilità di procedere ad un’interpretazione della normativa nazionale (legge di bilancio 2021) conforme alle prescrizioni del diritto dell’Unione, la disposizione di cui all’art. 1, comma 628, deve essere disapplicata, in quanto in contrasto con le direttive 2008/118 e n. 12/92, come interpretate dalla ordinanza del 9 novembre 2021 della Corte di Giustizia Europea di diritto dell’Unione. 7. Il ricorso va dunque respinto. In considerazione della evoluzione normativa e della giurisprudenziale unionale, ricorrono i presupposti per la compensazione delle spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
11 11 La Corte Rigetta il ricorso;
Compensa le spese dell’intero giudizio. Così deciso all’udienza della sezione tributaria della Corte di cassazione del
udita la relazione della causa svolta all'udienza pubblica del 15.02.2023 dal Consigliere Dott. ssa. Milena Balsamo;
letta la requisitoria del P.G. che ha concluso per il rigetto del ricorso. FATTI DI CAUSA 1. La contribuente indicata in epigrafe impugnava l’avviso di accertamento ed irrogazione contestuale di sanzione notificatole il 12.03.2014 con il quale la Regione Campania ingiungeva il pagamento di euro 10.223,72 a titolo di imposta evasa( IRBA) relativa all’annualità 2006, eccependo la prescrizione del termine quinquennale. La CTP di Napoli respingeva il ricorso. Proposto appello, la CTR della Campania, nel riformare la decisione di primo grado, riconosceva la fondatezza della estinzione per prescrizione della pretesa tributaria. Avverso la sentenza indicata in epigrafe, propone ricorso per cassazione la Regione Campania affidandosi ad un unico motivo. La contribuente è rimasta intimata. Il P.G. ha concluso per il rigetto del ricorso. RAGIONI DELLA DECISIONE 2. Con l’unica censura si lamenta, ai sensi dell'art. 360 cod.proc.civ., primo comma, n. 3, la violazione e falsa applicazione dell’art. 15 d.lgs. del 26.10.1995, n. 504 nonché dell’art. 3 della legge reg. della Campania del 24 dicembre 2003, n. 28. Nella illustrazione del motivo così rubricato, la ricorrente dopo aver dedotto che, per l’annualità 2008, il giudicante aveva deciso in altri giudizi tra le medesime parti, in un caso, per l’inammissibilità del ricorso della contribuente e nell’altro invece per la conferma della legittimità dell’avviso di accertamento, assume che la Regionale avrebbe confuso la disciplina statale delle accise sugli oli minerali ed i prodotti energetici con la disciplina dell’imposta regionale sulla benzina di competenza delle regioni a statuto ordinario che è da qualificarsi come tributo proprio. 3 3 Evidenzia che la legge regionale richiama l’art. 3 comma 13 e l’art. 50 del d.lgs. del 28 dicembre 1995, n. 559 in quanto applicabili, prevedendo la prima norma citata che per <la riscossione coattiva si applicano le disposizioni vigenti in materia di accise sugli oli minerali… e che regioni hanno facoltà svolgere controlli sui soggetti obbligati al versamento dell’imposta accedere ai dati risultanti dalle registrazioni fiscali tenute base alle norme vigenti, fine segnalare eventuali infrazioni o irregolarità all’organo competente per l’accertamento>. Alla stregua del disposto normativo, si obietta che la Regione poteva provvedere all’accertamento solo dall’epoca in cui l’Agenzia delle dogane aveva messo a disposizione dell’ente il prospetto di chiusura del registro carico/scarico, vale a dire dalla data del 24.04.2013. I giudici territoriali, invece, avrebbero sovrapposto la dichiarazione che la società avrebbe dovuto presentare alla Regione, onere che la stessa ha omesso di assolvere con la dichiarazione esibita dalla società all’Agenzia delle Dogane ai fini delle accise, adempimento autonomo rispetto all’obbligo previsto per legge nei confronti della Regione. La legge reg. della Campania citata n. 28/2003, all’art. 3 comma 6, recita: <all’accertamento del tributo effettuato sulla base della dichiarazione annuale redatta in conformità ai criteri stabiliti dal decreto ministeriale 30 luglio 1996 ministero delle finanze e presentata alla regione entro il 31 gennaio dell’anno successivo a quello cui i versamenti si riferiscono relative sanzioni, riscossione coattiva al contenzioso provvede anche l’amministrazione regionale sensi legge 28 dicembre 1995, n. 549, articolo 3, comma 13 legislativo 26 ottobre 504, 50, 1, quanto applicabili, disposizioni materia di imposta sulle attività produttive>. Il comma 13 del cit. art. 3 dispone che < 4 4 La Regione ha, quindi, fatto applicazione dell’art. 15 del cit. d.lgs. n. 504/95 che individua il termine prescrizionale quinquennale del credito, individuando la decorrenza, in caso di comportamenti omissivi, dalla scoperta del fatto illecito, mentre erroneamente, ad avviso dell’ente regionale, la Commissione Tributaria Regionale ha individuato il fatto omissivo nella mancata presentazione della dichiarazione della contribuente alla Regione ( annualità 2006, dichiarazione da presentare nell’anno 2007), epoca dalla quale la regione Campania avrebbe dovuto osservare il termine quinquennale per operare l’accertamento. 3. La disciplina concernente l’imposta in esame non assume alcun più rilievo alla luce della sentenza della Corte di giustizia Europea del 9 novembre 2021 che, nell’interpretare la direttiva n.118 del 16 dicembre 2008 - sostanzialmente riproduttiva delle disposizioni di cui all'articolo 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12, la quale disponeva che <i prodotti sottoposti ad accisa possono essere oggetto di altre imposte indirette aventi finalità specifiche> ( cfr. CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, punto 27; CGUE, 5 marzo 2015, causa C-553/13, Stato Fuel & Retail, punto 34) -, recepita nell’ordinamento nazionale con d.lgs. 29/3/2010, n. 48, ha chiarito che i prodotti energetici possono essere gravati da tributi ulteriori purché il relativo gettito sia vincolato ab origine ad una finalità specifica. 3.1. Come anticipato, la Corte di Giustizia dell’Unione europea è intervenuta in materia di I.R.B.A. con ordinanza del 9 novembre 2021, a seguito di rinvio pregiudiziale nella causa C-255/20. Nello specifico, la domanda di pronuncia pregiudiziale verteva sull’interpretazione dell’art. 3, paragrafo 2, della direttiva 92/12 alla luce dell’art. 1, paragrafi 1 e 2 della direttiva 2008/118, recepita nell’ordinamento nazionale con D.Lgs. 29/3/2010 n. 48, che prevede che i prodotti energetici possono 5 5 essere gravati da tributi ulteriori purché il relativo gettito sia vincolato ab origine ad una finalità specifica. Occorre premettere che la direttiva 2008/118 ha stabilito che, <poiché la direttiva 92 12 cee del consiglio, 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa ha più volte subito modifiche sostanziali e sono necessarie ulteriori modifiche, per motivi di chiarezza è opportuno sostituirla;
stabilendo che le condizioni riscossione delle accise sui contemplati dalla («prodotti sottoposti accisa») devono rimanere armonizzate fine garantire il corretto funzionamento mercato interno>. Il considerando 3 della direttiva 92/12 così recitava: «[C]onsiderando che deve essere definita la nozione di prodotti soggetti ad accisa;
che solo le merci considerate tali in tutti gli Stati membri possono essere oggetto di norme comunitarie;
che tali prodotti possono formare oggetto di altre imposizioni indirette aventi finalità specifiche;
che il mantenimento o l'introduzione di altre imposizioni indirette non devono dar luogo a formalità connesse al passaggio di una frontiera». L'articolo 3 di tale direttiva disponeva quanto segue: «1. La presente direttiva è applicabile, a livello comunitario, ai prodotti seguenti, come definiti nelle direttive ad essi relative: - gli oli minerali, - l'alcole e le bevande alcoliche, - i tabacchi lavorati. I prodotti di cui al paragrafo 1 possono formare oggetto di altre imposizioni indirette aventi finalità specifiche, nella misura in cui esse rispettino le regole di imposizione applicabili ai fini della accise o dell'IVA per la determinazione della base imponibile, il calcolo, l'esigibilità e il controllo dell'imposta. (...)». La direttiva 92/12 è stata abrogata, a decorrere dal 1° aprile 2010, e sostituita dalla direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12 (GU 2009, L 9, pag. 12). 6 6 La Corte di Giustizia - CGUE, 9 novembre 2021, causa C-255/20, Agenzia delle Dogane e dei Monopoli - ha statuito che l'articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un'imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione( ovvero di quella precedentemente in vigore), il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali. 3.2.Per la Corte, <anche se l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008 118 ( che riproduce la 9 712) prevede gli stati membri possono applicare ai prodotti sottoposti ad accisa altre imposte indirette, è necessario tali abbiano «finalità specifiche» e siano conformi alle norme fiscali dell’unione applicabili per le accise o l’imposta sul valore aggiunto in materia di determinazione base imponibile, calcolo, esigibilità controllo dell’imposta”, dunque “siccome qualsiasi imposta persegue necessariamente uno scopo bilancio, sola circostanza un’imposta miri a un obiettivo bilancio non può, sé sola, salvo privare qualsivoglia sostanza, essere sufficiente escludere parola possa considerata dotata parimenti una finalità specifica sensi tale disposizione (sentenza del 5 marzo 2015, stato fuel & retail, c‑553 13, eu:c:2015:149, punto 38 giurisprudenza ivi citata) […]sebbene destinazione al degli enti territoriali gettito il finanziamento da parte competenze loro attribuite elemento prendere considerazione identificare l’esistenza “finalità specifica” detta disposizione, simile destinazione, si configura come semplice modalità organizzazione interna membro, quanto tale, costituire condizione riguardo.[…] assenza siffatto meccanismo predeterminata gettito, grava sui può perseguire dell’articolo soltanto qualora 7 sia concepita, alla sua struttura, segnatamente riguardo imponibile all’aliquota d’imposta, modo influenzare comportamento dei contribuenti nel senso consentire realizzazione invocata, esempio mediante forte tassazione cui trattasi fine scoraggiarne consumo 42 citata)[…].> Alla luce dell’insieme delle suesposte considerazioni, la Corte risponde alla questione sollevata dichiarando che l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione, dal momento che non si può ritenere che tale imposta abbia una «finalità specifica» ai sensi di tale disposizione, il suo gettito essendo inteso solo a contribuire genericamente al bilancio degli enti territoriali. L’ordinamento italiano, dal canto suo, aveva già provveduto, prima della sentenza su indicata, ad abrogare il tributo di cui si discute. 4.Tuttavia, ad un attento esame, dall’esegesi della disposizione dell’art. 1, comma 628, della legge del 30.12.2020, n. 178 (Legge di Bilancio 2021), con decorrenza dal 01.01.2021, emerge che, pur avendo abrogato tutte le norme afferenti all’imposta regionale sulla benzina per autotrazione, e, a cascata, di quello regionale, <ha fatti salvi gli effetti delle obbligazioni tributarie già insorte>. In altri termini, con la disposizione normativa in commento (ex art. 1, co. 628, cit) il legislatore ha inteso preservare e circoscrivere nel tempo la legittimità dell’IRBA, prevedendo che essa dia diritto al rimborso o l’obbligo della debenza solo per quelle obbligazioni sorte a partire dal 1° gennaio 2021. 5. Ciò significa che il legislatore nazionale ha inteso assicurare la debenza dell’IRBA per i rapporti pregressi, ancorchè il tributo sia stato istituito da una norma dichiarata in contrasto con il diritto dell'Unione europea ( direttiva 2008/118) così come interpretato dalla sentenza della Corte di giustizia, che ha consegnato la corretta interpretazione dell’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2008/118, ritenendo che esso osta a una normativa nazionale che istituisce un’imposta regionale sulle vendite di benzina per autotrazione. 8 8 5.1. Va, innanzitutto, rammentato che il dictum della Corte di Giustizia costituisce una regula iuris applicabile dal giudice nazionale in ogni stato e grado di giudizio;
con la conseguenza che la sentenza della Corte di Giustizia è fonte di diritto oggettivo (Cass n./2016 Cass 1917/12; Cass 4466/05; Cass 857/95). Inoltre, va rammentato che l'interpretazione di una norma di diritto comunitario data dalla Corte di Giustizia può e deve essere applicata dal giudice anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa (CG C- 231/96; Cass 17994/15). Su tale questione questa Corte ha ripetutamente affermato che alla natura dichiarativa delle sentenze della Corte di Giustizia discende l'efficacia retroattiva, sin dal momento dell'entrata in vigore delle norme interpretate. La retroattività significa che il diritto comunitario, così come interpretato dalla Corte suddetta, può essere applicato ad ogni rapporto giuridico già sorto, purché non esaurito. (Sez. U. del 16.06.2014, n. 13676; vedi anche Cass. del 27.11.2014, n. 25268; Cass. del 11/09/2015, n. ; Cass. del 12.10.2016, n. 2468; n. del 27.07.2021, 21419). Ciò vale non soltanto per le pronunce rese in sede di interpretazione, ma anche per quelle in sede di apprezzamento di validità.ì (Cass del 20.07.1998, n. 7108; Cass del 7.08.1999, n. 8504). E' stato altresì precisato che la pronuncia comunitaria, non può configurarsi come espressione di "overruling" e, come tale, inidonea ad operare retroattivamente (Cass. del 25.07.2012, n. 13087). Anche le Sezioni Unite di questa Corte hanno ribadito che l'efficacia retroattiva di dette sentenze - come quella che assiste la declaratoria di illegittimità costituzionale — incontra solamente il limite dei rapporti esauriti, ipotizzabile allorché sia maturata una causa di prescrizione o decadenza, trattandosi di istituti posti a presidio del principio della certezza del diritto e delle situazioni giuridiche (circostanze queste che non ricorrono nel caso di specie) (S.U. 13676/14 cit.). Da ultimo, va ricordato l'importante principio affermato da questa Corte, secondo cui l'interpretazione del diritto comunitario, adottata dalla Corte di giustizia, ha efficacia "ultra partes", sicché alle sentenze dalla stessa rese, sia pregiudiziali e sia emesse in sede di verifica della validità di una disposizione, va attribuito il valore di ulteriore fonte del diritto comunitario, non nel senso che esse creino "ex novo" norme comunitarie, bensì in quanto ne indicano il 9 9 significato ed i limiti di applicazione, con efficacia "erga omnes" nell'ambito della Comunità (Cass. del 23.10.2014, n. 22577). Ancora, questa Corte ha già affermato che in tema di efficacia del diritto comunitario, il fondamento della diretta applicazione e della prevalenza delle norme comunitarie su quelle statali si rinviene essenzialmente nell'art.11 della Costituzione, laddove stabilisce che l'Italia consente alle limitazioni di sovranità necessarie ad un ordinamento che assicuri la pace e la giustizia fra le Nazioni.(Cass 4466/05 cit.). Il contrasto tra norme statali e disciplina comunitaria non dà luogo ad invalidità o alla illegittimità delle prime, ma comporta la loro "non applicazione", che consiste nell'impedire che la norma interna venga in rilievo per la definizione della controversia davanti al giudice nazionale, (Cass 4466/05, cit.) L'interpretazione del diritto comunitario, con efficacia vincolante per tutte le autorità (giurisdizionali o amministrative) degli Stati membri, anche ultra partes compete alla Corte di Lussemburgo. Spetta infatti alla Corte di Giustizia ,ai sensi dell'art. 164 del Trattato, assicurare il rispetto del diritto nell'interpretazione e nell'applicazione del medesimo trattato. Da ciò se ne deve dedurre che qualsiasi sentenza che applica e/o interpreta una norma comunitaria ha indubbiamente carattere di sentenza dichiarativa del diritto comunitario, nel senso che la Corte di Giustizia, come interprete qualificato di questo diritto, ne precisa autoritariamente il significato con le proprie sentenze e, per tal via, ne determina, in definitiva, l'ampiezza e il contenuto delle possibilità applicative(Cass 4466/05, in motiv.). E' alla luce dei detti principi che va riconosciuto alle sentenze della Corte di Giustizia il valore di ulteriore fonte del diritto comunitario, non nel senso — come già rilevato - che esse creino ex novo norme comunitarie, bensì in quanto ne indicano il significato ed i limiti di applicazione, con efficacia erga omnes nell'ambito della Comunità (Cass 22577/12 cit.). 6.La Corte Costituzionale ha poi in particolare affermato che tale efficacia va riconosciuta a tutte le sentenze della Corte di Giustizia, sia pregiudiziali ai sensi dell'art. 177 del Trattato CEE (Corte Cost. n. 113/85), sia che siano emesse in sede contenziosa ai sensi dell'art. 169 dello stesso Trattato (Corte Cost. n. 10 10 389/89, Corte Cost. n. 168/91). Giova, altresì, rammentare che sulla base del c.d. principio del “primato” della normativa comunitaria il giudice nazionale può disapplicare la normativa interna di uno Stato membro aderente alla Comunità Europea quando essa contrasta con il diritto Comunitario derivato. E invero, il diritto dell’Unione gode di una posizione di supremazia rispetto alle norme interne, espressamente desumibile, nell’ordinamento italiano, all’art. 11 ed all’art. 117, primo comma, della Costituzione. Ciò comporta che, in via generale, nessuna norma nazionale può porsi in contrasto con il diritto eurounitario, con la conseguenza che il giudice ordinario che, nel caso concreto, rilevi tale violazione, deve comportarsi in modo tale da risolvere egli stesso tale antinomia. I giudici nazionali, infatti, attraverso gli strumenti, quali l’interpretazione conforme, la disapplicazione, la sospensione provvisoria della misura nazionale ritenuta incompatibile con il diritto UE (anche prima della decisione della Corte), deve rendere omogenei l’ordinamento eurounitario e quello nazionale. Ciò posto, il principio secondo il quale la sentenza della Corte di giustizia Europea deve essere applicata dal giudice anche ai rapporti giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa - come confermato sia dalla Corte Europea che da questa Corte di cassazione – si pone in contrasto con la legge di bilancio 2021 che, al contrario, vorrebbe applicare ai rapporti pregressi l’Irba ritenuta illegittima – in mancanza della finalità specifica - dal diritto unionale sin dal 1992, di guisa che, nella impossibilità di procedere ad un’interpretazione della normativa nazionale (legge di bilancio 2021) conforme alle prescrizioni del diritto dell’Unione, la disposizione di cui all’art. 1, comma 628, deve essere disapplicata, in quanto in contrasto con le direttive 2008/118 e n. 12/92, come interpretate dalla ordinanza del 9 novembre 2021 della Corte di Giustizia Europea di diritto dell’Unione. 7. Il ricorso va dunque respinto. In considerazione della evoluzione normativa e della giurisprudenziale unionale, ricorrono i presupposti per la compensazione delle spese dell’intero giudizio.
P.Q.M.
11 11 La Corte Rigetta il ricorso;
Compensa le spese dell’intero giudizio. Così deciso all’udienza della sezione tributaria della Corte di cassazione del