CASS
Sentenza 9 marzo 2023
Sentenza 9 marzo 2023
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 09/03/2023, n. 7126 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 7126 |
| Data del deposito : | 9 marzo 2023 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 11342/2019 R.G. proposto da: ERG WIND 4 SRL, elettivamente domiciliata in ROMA, PIAZZA MINCIO 2, presso lo studio dell’avvocato MARSICO LUIGI e rappresentata e difesa dall'avvocato STASI ND ([...]) -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in ROMA, VIA DEI PORTOGHESI 12, presso lo studio dell’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende Civile Sent. Sez. 5 Num. 7126 Anno 2023 Presidente: SORRENTINO FEDERICO Relatore: PICARDI FRANCESCA Data pubblicazione: 09/03/2023 2 di 11 -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. BASILICATA n. 630/2018 depositata il 26/11/2018, udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 01/03/2023 dal Consigliere FRANCESCA PICARDI. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO 1. Erg Wind 4 s.r.legge ha impugnato l’avviso di accertamento del 2016 (adottato all’esito della proposta d.o.c.f.a. presentata in data 2 maggio 2016), avente ad oggetto la rideterminazione della rendita catastale di un’area, su cui insiste un parco eolico, avendo l’Agenzia incluso l’intero aero-generatore. 2. All’esito del giudizio di primo grado, il ricorso è stato accolto. 3. La sentenza di primo grado è stata riformata in appello. Nella sentenza della Commissione tributaria regionale della Basilicata si legge che la questione riguarda la possibilità di includere il cd. palo eolico nella quantificazione della rendita catastale e che le torri sono strutture stabilmente ancorate al suolo, con funzione di mero sostegno dell’impianto, non invece funzionali alla produzione dell’energia, in quanto strumentali al macchinario, ma non anche ad esso funzionali. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, formulando dodici motivi 5. Si è costituita con
contro
-ricorso l’Agenzia delle Entrate. 6. La causa è stata trattata all’udienza pubblica del 1° marzo 2023. 7. La Procura Generale presso la Cassazione ha depositato le conclusioni scritte, con cui ha chiesto accogliersi il ricorso. 8. L’udienza pubblica del 1° marzo 2023, in virtù della proroga, da parte dell’art. 8 del d.legge n. n. 198 del 2022, della disciplina dettata dagli artt. 23, comma 8-bis, del d.legge n. 137 del 2020, conv. in legge n. 176 del 2020, e 16, comma 1, del 3 di 11 d.legge 30 dicembre 2021, n. 228, si è celebrata senza la partecipazione delle parti, in assenza di una loro rituale richiesta. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. La ricorrente ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015; 2) la motivazione meramente apparente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., non avendo il giudice di appello verificato se la torre è parte integrante del macchinario aerogeneratore;
3) la motivazione irrimediabilmente contraddittoria, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., riconoscendo il giudice di appello il collegamento inscindibile di torre e navicella e rotore e, nel contempo, negandone la partecipazione al processo produttivo;
4) l’omesso esame, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc.civ., di fatti decisi per il giudizio, consistenti nei pareri degli esperti in atti;
5) l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., su una specifica eccezione, avente ad oggetto l’inesistenza di una unità immobiliare da accatastare;
6) l’omessa motivazione su una specifica questione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; 7) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 2, commi 1 e 3, d.m. 28 del 1998 e 21, comma 1, primo periodo, legge n. 208 del 2015; 8) l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., su una questione specifica e, cioè, l’inesistenza di una unità immobiliare da accatastare e la ritrattabilità della docfa;
9) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 1, commi 21 e 22, legge n. 208 del 2015; 10) la motivazione omessa o apparente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., in ordine alla quantificazione della rendita, di poco inferiore a quella precedente, nonostante l’irrilevanza delle componenti impiantistiche;
11) l’omesso esame, 4 di 11 ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc.civ., di un fatto decisivo per il giudizio, consistente nell’irrilevanza delle parti impiantistiche;
12) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 7, comma 1, legge n. 212 del 2000. 2. Il primo motivo, avente ad oggetto la violazione dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015, è fondato. Occorre premettere che la presente fattispecie, collocandosi nel 2016, è soggetta alla nuova disciplina introdotta con l’art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 cit. (legge di stabilità 2016), il quale stabilisce che a decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento, precisando che sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo. 3. 1.Questa Corte ha recentemente chiarito che i parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, sono accatastabili nella categoria D/1-Opificio e che, per effetto dell'art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015 (Legge di stabilità per il 2016) - con cui sono stati innovati i criteri di determinazione della stima dei fabbricati speciali, escludendosi dalla stima diretta i macchinari, i congegni, le attrezzature e gli altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo (cc.dd. imbullonati) - è rimasto sottratto dal carico impositivo il valore delle componenti impiantistiche, secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto, sia esso o meno infisso al suolo. 5 di 11 Pertanto, ai fini della determinazione della rendita, non si deve tenere conto di tutte quelle dotazioni che sono meramente funzionali al processo produttivo, ancorché esse risultino in qualche modo integrate o strutturalmente connesse al fabbricato. Tale principio è già stato applicato da questa Corte con riferimento proprio alle torri eoliche: così, tra le tante, v. Cass., Sez. civ. 5, n. 25784 del 22/09/2021, Rv. 662324 – 01, che ha rigettato il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate con cui si intendeva assoggettare a stima, ai fini dell'attribuzione della rendita catastale, la cd. torre eolica, avendo il giudice di merito nella specie accertato che essa costituiva una componente essenziale dell'impianto eolico, strutturalmente integrata con la navicella e il rotore, funzionale al processo di produzione di energia elettrica e quindi esente dal carico impositivo ai sensi dell'art. 1, comma 21, cit. 3.2 Il problema, che si è posto in passato, della rilevabilità, ai fini della rendita catastale, delle pale eoliche, dei pannelli fotovoltaici e delle turbine, quali manufatti che, pur rimanendo elementi oggettivamente distinti dall'immobile «centrale elettrica», in ragione della funzione svolta, presentano una potenziale amovibilità, in quanto incorporate e solo imbullonate nella struttura muraria e quindi, separabili nei singoli componenti, è stato risolto dal legislatore con l'intervento di una norma di interpretazione autentica (art.
1-quinquies d.legge 31 marzo 2005, n. 44), che ha superato anche il vaglio di legittimità costituzionale, includendo, nel computo della rendita catastale, le «costruzioni stabili» connesse al suolo, anche in via transitoria, attraverso qualsiasi mezzo di unione, al fine di realizzare un unico bene complesso, ivi compresi gli elementi mobili necessari alle esigenze dell'attività industriale. Ne è seguito un costante indirizzo giurisprudenziale, formatosi nelle controversie assoggettate al regime previgente all'introduzione della legge di stabilità n. 208 del 2015, secondo il quale «I parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, rispetto alle quali 6 di 11 il sistema normativo non offre indicazioni che ne giustifichino un trattamento differenziato, sono accatastati nella categoria "D/1- Opificio" e le pale eoliche debbono essere computate ai fini della determinazione della rendita, come lo sono le turbine di una centrale idroelettrica, poiché anch'esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più essere qualificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva ed unitaria ed incompleta nella sua struttura» (cfr. tra le tante Cass., Sez. civ. 5, n. 4028 del 14/03/2012, Rv.622003-01). E’ stata, quindi, ritenuta corretta la classificazione D/1, così come la prassi dell'Ufficio di individuare l'oggetto della stima finalizzata all'attribuzione di rendita nell'insieme dei beni costituenti l'aerogeneratore, comprensivo non soltanto delle componenti prettamente immobiliari o infisse al suolo, ma anche di quelle componenti (navicella, rotore, pale, cabina elettrica, spazi di manovra e servizio ecc.) di per sé fisicamente amovibili ma non separabili senza pregiudizio alla funzione precipua di generazione energetica. Tale interpretazione ha trovato conferma anche nell'art. 1, comma 244, legge n. 190 del 2014 (legge di stabilità per l'anno 2015), che risolveva la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con il richiamo alle «istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6 del 30 novembre 2012, concernente la determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare (profili tecnico-estimativi). 3.3. Tuttavia, il quadro normativo e giurisprudenziale è mutato per effetto dell'art. 1, comma 21, legge 208 n. 2015 (Legge di stabilità 2016), secondo il quale «A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi 7 di 11 strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo». La norma, applicabile alla presente controversia, esclude «gli imbullonati» dalla determinazione della rendita catastale, ed, innovando i criteri di determinazione della stima dei fabbricati speciali, esclude dalla stima diretta i macchinari, i congegni, le attrezzature e gli altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo. In particolare, attraverso una tecnica legislativa «per esclusione», il legislatore del 2015 nella prima parte della disposizione normativa descrive le caratteristiche di bene immobile o parte integrante di esso (suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalmente connessi), che ne accresce l'utilità ed il valore per poi escludere, nella seconda parte, da tale bene tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti), meglio noti con la denominazione di «imbullonati». La scelta legislativa è, quindi, quella di sottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo. 3.4. Con circolare n. 27/E del 13 giugno 2016 l’ente finanziario ha precisato che «quanto alle strutture di sostegno degli aerogeneratori delle centrali eoliche, più che di semplici pali, trattasi di vere e proprie torri, spesso accessibili al loro interno e talvolta dotate di strutture di collegamento verticale. Le caratteristiche tipologico-costruttive di tali strutture, nelle quali è possibile riconoscere i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, così come indicato nella circolare n. 2/E del 10febbraio 2016 8 di 11 dell'Agenzia delle Entrate, portano ad annoverare le stesse tra le "costruzioni" e, come tali, quindi, da includere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale della centrale eolica. Pertanto, ai sensi dell'articolo 1, comma 21, della legge di Stabilità 2016, a decorrere dal 10 gennaio 2016 per le unità immobiliari in argomento vanno considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima catastale, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, viabilità, ecc., posti all'interno del perimetro dell'unità immobiliare». 3.5. L'interpretazione della normativa operata dall'Amministrazione finanziaria, basata sulle sole caratteristiche strutturali del cespite, non è condivisa dal Collegio. A giudizio di questa Corte, la nozione che emerge dall'art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel processo produttivo. E' irrilevante la consistenza fisica della costruzione, ciò che interessa è il rapporto di strumentalità rispetto al processo produttivo. Tale conclusione è conforme alla ratio sottesa alla disciplina introdotta dall'art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 che sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede - al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto - un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E', quindi, ben possibile che un elemento impiantistico strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l'utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. Pertanto, ai fini della 9 di 11 determinazione della rendita si deve tenere conto di quegli elementi che sono strutturalmente connessi alla costruzione, non invece di tutte quelle dotazioni (impianti, macchinari, attrezzature, ecc.) che sono funzionali al processo produttivo, ancorché esse risultino in qualche modo integrate o strutturalmente connesse al fabbricato. Invero, ai fini della stima diretta, vengono in considerazione solo quelle dotazioni che caratterizzano il fabbricato e non il processo produttivo che nello stesso viene svolto, sancendo la normativa vigente l’esclusione dei macchinari, dei congegni, delle attrezzature e degli altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo, dal computo del valore dell’immobile. 3.6. Ritiene il Collegio di dare continuità al nuovo indirizzo giurisprudenziale che si è formato al riguardo, anche con riferimento specifico alla torre di sostegno degli impianti eolici (v., tra le tante, Cass., Sez. civ. 5, n.25784 del 22/09/2021, Rv. 662324 - 01), ritenendo che il legislatore abbia sottratto dal carico impositivo il valore di tutte quelle «componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive [...] indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo». Alla luce di tale premessa, il giudice a quo, nell’attribuire rilevanza, ai fini della stima catastale, alla torre in considerazione del suo ancoraggio al suolo e della stabilità della struttura, svalutando del tutto la sua funzione (che non è solo, come affermato, di sostegno dell’aerogeneratore, ma anche di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, al fine di consentire la massima resistenza possibile, e lo sfruttamento della potenza del vento per generare così l'energia elettrica), ha erroneamente applicato la nuova disciplina, che impone, al contrario, di escludere la rilevanza catastale di tutti gli elementi coinvolti nel processo produttivo, a prescindere dalla loro struttura, dalla loro dimensione, dal loro ancoraggio al suolo o dalle modalità 10 di 11 con cui partecipano al processo produttivo, che può anche non fondarsi su un meccanismo o congegno meccanico. Peraltro, lo stesso giudice a quo ha riconosciuto la strumentalità della torre al macchinario, ma, invece, di applicare conseguentemente l’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015, ha negato, in modo contraddittorio ed apodittico, la premessa introducendo una incomprensibile distinzione tra strumentalità e funzionalità al processo produttivo. 3.7. Ciò posto, può ormai ritenersi acclarato che la torre di sostegno dell'impianto eolico costituisca, salvo (qui non dedotte) eccezioni rispetto alle ordinarie modalità costruttive, una componente essenziale del medesimo la quale, in quanto strutturalmente integrata alle altre componenti, e in specie alla navicella e al rotore, risulta funzionale al processo di produzione di energia elettrica, svolgendo una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, al fine di consentire loro di offrire la massima resistenza possibile, e al generatore di sfruttare la potenza del vento per generare così l'energia elettrica (v. in questo senso, tra le tante, Cass., Sez. civ. 5, 11/03/2022, n. 7922). La torre eolica, pertanto, in quanto funzionale al processo di produzione di energia elettrica, è soggetta ad esenzione, ai sensi dell'art. 1, comma 21 della legge n. 208 del 2015. Né risulta qui necessario rimettere, come avvenuto talvolta in passato, alcun accertamento di fatto al giudice del merito relativamente alla partecipazione della torre eolica al processo produttivo, tenuto conto dell’affinamento dell’orientamento giurisprudenziale di questa Corte in tale materia e della circostanza che, proprio alla luce del contenzioso esaminato, sono emerse le caratteristiche ordinarie degli impianti eolici (in cui la torre di sostegno, come evidenziato, partecipa al processo produttivo) - caratteristiche ordinarie che, nel caso di specie, non sono state contrastate da alcuna specifica 11 di 11 deduzione relativa a eventuali peculiarità costruttive dell’impianto in esame. Ciò depone per individuare nella decisione censurata un vizio che non è di erronea ricostruzione fattuale (il che, in ipotesi, sarebbe irrilevante nella presente sede di legittimità), ma proprio di violazione o falsa applicazione di legge, quantomeno sotto il profilo (questo sì qui rilevante) della erronea sussunzione della fattispecie nella previsione legale. 4. L’accoglimento del primo motivo comporta l’assorbimento di tutte le altre censure. 5. In conclusione, il primo motivo di ricorso deve essere accolto, assorbiti gli altri, e conseguentemente la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, che, in diversa composizione, determinerà la rendita catastale dell'impianto eolico per cui è causa escludendo il valore delle torri, ai sensi dell'art. 1, comma 21, della legge 208 del 2015, e provvederà anche alla regolamentazione delle spese di questo grado di giudizio.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 1° marzo
contro
-ricorso l’Agenzia delle Entrate. 6. La causa è stata trattata all’udienza pubblica del 1° marzo 2023. 7. La Procura Generale presso la Cassazione ha depositato le conclusioni scritte, con cui ha chiesto accogliersi il ricorso. 8. L’udienza pubblica del 1° marzo 2023, in virtù della proroga, da parte dell’art. 8 del d.legge n. n. 198 del 2022, della disciplina dettata dagli artt. 23, comma 8-bis, del d.legge n. 137 del 2020, conv. in legge n. 176 del 2020, e 16, comma 1, del 3 di 11 d.legge 30 dicembre 2021, n. 228, si è celebrata senza la partecipazione delle parti, in assenza di una loro rituale richiesta. MOTIVI DELLA DECISIONE 1. La ricorrente ha dedotto: 1) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015; 2) la motivazione meramente apparente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., non avendo il giudice di appello verificato se la torre è parte integrante del macchinario aerogeneratore;
3) la motivazione irrimediabilmente contraddittoria, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., riconoscendo il giudice di appello il collegamento inscindibile di torre e navicella e rotore e, nel contempo, negandone la partecipazione al processo produttivo;
4) l’omesso esame, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc.civ., di fatti decisi per il giudizio, consistenti nei pareri degli esperti in atti;
5) l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., su una specifica eccezione, avente ad oggetto l’inesistenza di una unità immobiliare da accatastare;
6) l’omessa motivazione su una specifica questione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ.; 7) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 2, commi 1 e 3, d.m. 28 del 1998 e 21, comma 1, primo periodo, legge n. 208 del 2015; 8) l’omessa pronuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., su una questione specifica e, cioè, l’inesistenza di una unità immobiliare da accatastare e la ritrattabilità della docfa;
9) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 1, commi 21 e 22, legge n. 208 del 2015; 10) la motivazione omessa o apparente, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod.proc.civ., in ordine alla quantificazione della rendita, di poco inferiore a quella precedente, nonostante l’irrilevanza delle componenti impiantistiche;
11) l’omesso esame, 4 di 11 ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc.civ., di un fatto decisivo per il giudizio, consistente nell’irrilevanza delle parti impiantistiche;
12) la violazione, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod.proc.civ., dell’art. 7, comma 1, legge n. 212 del 2000. 2. Il primo motivo, avente ad oggetto la violazione dell’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015, è fondato. Occorre premettere che la presente fattispecie, collocandosi nel 2016, è soggetta alla nuova disciplina introdotta con l’art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 cit. (legge di stabilità 2016), il quale stabilisce che a decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento, precisando che sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo. 3. 1.Questa Corte ha recentemente chiarito che i parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, sono accatastabili nella categoria D/1-Opificio e che, per effetto dell'art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015 (Legge di stabilità per il 2016) - con cui sono stati innovati i criteri di determinazione della stima dei fabbricati speciali, escludendosi dalla stima diretta i macchinari, i congegni, le attrezzature e gli altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo (cc.dd. imbullonati) - è rimasto sottratto dal carico impositivo il valore delle componenti impiantistiche, secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto, sia esso o meno infisso al suolo. 5 di 11 Pertanto, ai fini della determinazione della rendita, non si deve tenere conto di tutte quelle dotazioni che sono meramente funzionali al processo produttivo, ancorché esse risultino in qualche modo integrate o strutturalmente connesse al fabbricato. Tale principio è già stato applicato da questa Corte con riferimento proprio alle torri eoliche: così, tra le tante, v. Cass., Sez. civ. 5, n. 25784 del 22/09/2021, Rv. 662324 – 01, che ha rigettato il ricorso proposto dall'Agenzia delle Entrate con cui si intendeva assoggettare a stima, ai fini dell'attribuzione della rendita catastale, la cd. torre eolica, avendo il giudice di merito nella specie accertato che essa costituiva una componente essenziale dell'impianto eolico, strutturalmente integrata con la navicella e il rotore, funzionale al processo di produzione di energia elettrica e quindi esente dal carico impositivo ai sensi dell'art. 1, comma 21, cit. 3.2 Il problema, che si è posto in passato, della rilevabilità, ai fini della rendita catastale, delle pale eoliche, dei pannelli fotovoltaici e delle turbine, quali manufatti che, pur rimanendo elementi oggettivamente distinti dall'immobile «centrale elettrica», in ragione della funzione svolta, presentano una potenziale amovibilità, in quanto incorporate e solo imbullonate nella struttura muraria e quindi, separabili nei singoli componenti, è stato risolto dal legislatore con l'intervento di una norma di interpretazione autentica (art.
1-quinquies d.legge 31 marzo 2005, n. 44), che ha superato anche il vaglio di legittimità costituzionale, includendo, nel computo della rendita catastale, le «costruzioni stabili» connesse al suolo, anche in via transitoria, attraverso qualsiasi mezzo di unione, al fine di realizzare un unico bene complesso, ivi compresi gli elementi mobili necessari alle esigenze dell'attività industriale. Ne è seguito un costante indirizzo giurisprudenziale, formatosi nelle controversie assoggettate al regime previgente all'introduzione della legge di stabilità n. 208 del 2015, secondo il quale «I parchi eolici, in quanto costituiscono centrali elettriche, rispetto alle quali 6 di 11 il sistema normativo non offre indicazioni che ne giustifichino un trattamento differenziato, sono accatastati nella categoria "D/1- Opificio" e le pale eoliche debbono essere computate ai fini della determinazione della rendita, come lo sono le turbine di una centrale idroelettrica, poiché anch'esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più essere qualificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva ed unitaria ed incompleta nella sua struttura» (cfr. tra le tante Cass., Sez. civ. 5, n. 4028 del 14/03/2012, Rv.622003-01). E’ stata, quindi, ritenuta corretta la classificazione D/1, così come la prassi dell'Ufficio di individuare l'oggetto della stima finalizzata all'attribuzione di rendita nell'insieme dei beni costituenti l'aerogeneratore, comprensivo non soltanto delle componenti prettamente immobiliari o infisse al suolo, ma anche di quelle componenti (navicella, rotore, pale, cabina elettrica, spazi di manovra e servizio ecc.) di per sé fisicamente amovibili ma non separabili senza pregiudizio alla funzione precipua di generazione energetica. Tale interpretazione ha trovato conferma anche nell'art. 1, comma 244, legge n. 190 del 2014 (legge di stabilità per l'anno 2015), che risolveva la questione degli impianti funzionali al processo produttivo con il richiamo alle «istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6 del 30 novembre 2012, concernente la determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare (profili tecnico-estimativi). 3.3. Tuttavia, il quadro normativo e giurisprudenziale è mutato per effetto dell'art. 1, comma 21, legge 208 n. 2015 (Legge di stabilità 2016), secondo il quale «A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi 7 di 11 strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità, nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo». La norma, applicabile alla presente controversia, esclude «gli imbullonati» dalla determinazione della rendita catastale, ed, innovando i criteri di determinazione della stima dei fabbricati speciali, esclude dalla stima diretta i macchinari, i congegni, le attrezzature e gli altri impianti funzionali allo specifico processo produttivo. In particolare, attraverso una tecnica legislativa «per esclusione», il legislatore del 2015 nella prima parte della disposizione normativa descrive le caratteristiche di bene immobile o parte integrante di esso (suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalmente connessi), che ne accresce l'utilità ed il valore per poi escludere, nella seconda parte, da tale bene tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo (macchinari, congegni, attrezzature, impianti), meglio noti con la denominazione di «imbullonati». La scelta legislativa è, quindi, quella di sottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia, indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo. 3.4. Con circolare n. 27/E del 13 giugno 2016 l’ente finanziario ha precisato che «quanto alle strutture di sostegno degli aerogeneratori delle centrali eoliche, più che di semplici pali, trattasi di vere e proprie torri, spesso accessibili al loro interno e talvolta dotate di strutture di collegamento verticale. Le caratteristiche tipologico-costruttive di tali strutture, nelle quali è possibile riconoscere i caratteri della solidità, della stabilità, della consistenza volumetrica, nonché della immobilizzazione al suolo, così come indicato nella circolare n. 2/E del 10febbraio 2016 8 di 11 dell'Agenzia delle Entrate, portano ad annoverare le stesse tra le "costruzioni" e, come tali, quindi, da includere nella stima diretta finalizzata alla determinazione della rendita catastale della centrale eolica. Pertanto, ai sensi dell'articolo 1, comma 21, della legge di Stabilità 2016, a decorrere dal 10 gennaio 2016 per le unità immobiliari in argomento vanno considerate, tra le componenti immobiliari oggetto di stima catastale, il suolo, le torri con le relative fondazioni, gli eventuali locali tecnici che ospitano i sistemi di controllo e trasformazione e le sistemazioni varie, quali recinzioni, viabilità, ecc., posti all'interno del perimetro dell'unità immobiliare». 3.5. L'interpretazione della normativa operata dall'Amministrazione finanziaria, basata sulle sole caratteristiche strutturali del cespite, non è condivisa dal Collegio. A giudizio di questa Corte, la nozione che emerge dall'art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti al regime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissi stabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nel processo produttivo. E' irrilevante la consistenza fisica della costruzione, ciò che interessa è il rapporto di strumentalità rispetto al processo produttivo. Tale conclusione è conforme alla ratio sottesa alla disciplina introdotta dall'art. 1, comma 21, legge n. 208 del 2015 che sancisce l'irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quanto tale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede - al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto - un'effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale. E', quindi, ben possibile che un elemento impiantistico strutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce la qualità o l'utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale in ragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo. Pertanto, ai fini della 9 di 11 determinazione della rendita si deve tenere conto di quegli elementi che sono strutturalmente connessi alla costruzione, non invece di tutte quelle dotazioni (impianti, macchinari, attrezzature, ecc.) che sono funzionali al processo produttivo, ancorché esse risultino in qualche modo integrate o strutturalmente connesse al fabbricato. Invero, ai fini della stima diretta, vengono in considerazione solo quelle dotazioni che caratterizzano il fabbricato e non il processo produttivo che nello stesso viene svolto, sancendo la normativa vigente l’esclusione dei macchinari, dei congegni, delle attrezzature e degli altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo, dal computo del valore dell’immobile. 3.6. Ritiene il Collegio di dare continuità al nuovo indirizzo giurisprudenziale che si è formato al riguardo, anche con riferimento specifico alla torre di sostegno degli impianti eolici (v., tra le tante, Cass., Sez. civ. 5, n.25784 del 22/09/2021, Rv. 662324 - 01), ritenendo che il legislatore abbia sottratto dal carico impositivo il valore di tutte quelle «componenti impiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazione ad attività produttive [...] indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionale del manufatto che fosse o meno infisso al suolo». Alla luce di tale premessa, il giudice a quo, nell’attribuire rilevanza, ai fini della stima catastale, alla torre in considerazione del suo ancoraggio al suolo e della stabilità della struttura, svalutando del tutto la sua funzione (che non è solo, come affermato, di sostegno dell’aerogeneratore, ma anche di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, al fine di consentire la massima resistenza possibile, e lo sfruttamento della potenza del vento per generare così l'energia elettrica), ha erroneamente applicato la nuova disciplina, che impone, al contrario, di escludere la rilevanza catastale di tutti gli elementi coinvolti nel processo produttivo, a prescindere dalla loro struttura, dalla loro dimensione, dal loro ancoraggio al suolo o dalle modalità 10 di 11 con cui partecipano al processo produttivo, che può anche non fondarsi su un meccanismo o congegno meccanico. Peraltro, lo stesso giudice a quo ha riconosciuto la strumentalità della torre al macchinario, ma, invece, di applicare conseguentemente l’art. 1, comma 21, della legge n. 208 del 2015, ha negato, in modo contraddittorio ed apodittico, la premessa introducendo una incomprensibile distinzione tra strumentalità e funzionalità al processo produttivo. 3.7. Ciò posto, può ormai ritenersi acclarato che la torre di sostegno dell'impianto eolico costituisca, salvo (qui non dedotte) eccezioni rispetto alle ordinarie modalità costruttive, una componente essenziale del medesimo la quale, in quanto strutturalmente integrata alle altre componenti, e in specie alla navicella e al rotore, risulta funzionale al processo di produzione di energia elettrica, svolgendo una funzione di contrasto della forza impressa dal vento sulle pale, al fine di consentire loro di offrire la massima resistenza possibile, e al generatore di sfruttare la potenza del vento per generare così l'energia elettrica (v. in questo senso, tra le tante, Cass., Sez. civ. 5, 11/03/2022, n. 7922). La torre eolica, pertanto, in quanto funzionale al processo di produzione di energia elettrica, è soggetta ad esenzione, ai sensi dell'art. 1, comma 21 della legge n. 208 del 2015. Né risulta qui necessario rimettere, come avvenuto talvolta in passato, alcun accertamento di fatto al giudice del merito relativamente alla partecipazione della torre eolica al processo produttivo, tenuto conto dell’affinamento dell’orientamento giurisprudenziale di questa Corte in tale materia e della circostanza che, proprio alla luce del contenzioso esaminato, sono emerse le caratteristiche ordinarie degli impianti eolici (in cui la torre di sostegno, come evidenziato, partecipa al processo produttivo) - caratteristiche ordinarie che, nel caso di specie, non sono state contrastate da alcuna specifica 11 di 11 deduzione relativa a eventuali peculiarità costruttive dell’impianto in esame. Ciò depone per individuare nella decisione censurata un vizio che non è di erronea ricostruzione fattuale (il che, in ipotesi, sarebbe irrilevante nella presente sede di legittimità), ma proprio di violazione o falsa applicazione di legge, quantomeno sotto il profilo (questo sì qui rilevante) della erronea sussunzione della fattispecie nella previsione legale. 4. L’accoglimento del primo motivo comporta l’assorbimento di tutte le altre censure. 5. In conclusione, il primo motivo di ricorso deve essere accolto, assorbiti gli altri, e conseguentemente la sentenza impugnata deve essere cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, che, in diversa composizione, determinerà la rendita catastale dell'impianto eolico per cui è causa escludendo il valore delle torri, ai sensi dell'art. 1, comma 21, della legge 208 del 2015, e provvederà anche alla regolamentazione delle spese di questo grado di giudizio.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri. Cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, in diversa composizione, cui demanda di provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 1° marzo