62648 C.C. ESENTE DA REGISTRAZIONE AI SENSI DEL D.P.R. 26/4/1986 mento N. 131 TAB. ALL R REPUBBLICA ITALIANA MATERIA M ocertalOggetto RIBUT IN NOME DEL POPOLO ITALIANO ARI A LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE QUINTA CIVILE composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrat353/ R.G.N. 1209/1999 Presidente Cron. 23106 Enrico Altieri 03 Rep. Mario Cicala re Ud. 27.01.2003 Stefano Bielli Consigliere Stefano Schirō Achille Meloncelli Rel. Consigliere ses. * ha pronunciato la seguente: SENTENZA sul ricorso proposto dal Ministero delle finanze, in persona del Ministro in carica, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, Via dei Portoghesi 12, è domiciliato ex lege;

- ricorrente -

contro signor ME TR, rappresentato e difeso dall'avvocato Italo Mario- sa, presso il cui studio in Roma, Viale Mazzini 73, è elettivamente domici- liato;
- intimato controricorrente - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale di Napoli 6 lu- glio 1998, n. 160, depositata il 2 settembre 1998; udita la relazione sulla causa svolta nella udienza pubblica del 27 gennaio 2003 dal Cons. Achille Meloncelli;
DI CASSAZ GA 巛 SPIGNE CIVILE 67648 249 udito l'avv. Italo Mariosa per il controricorrente;
udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Federico Sor- rentino, che ha concluso per l'accoglimento del ricorso;
Svolgimento del processo 1.1. Il 7 gennaio 1999 il Ministro delle finanze notifica al signor ME TR direttamente e presso il dottor MA GA, suo procu- ratore costituito nel precedente grado di giudizio, un ricorso per la cassazio- ne della sentenza della Commissione tributaria regionale di Napoli 6 luglio 1998, n. 160, depositata il 2 settembre 1998, che ha accolto l'appello del si- gnor TR contro la sentenza della Commissione tributaria di primo grado di Salerno 25 gennaio 1995, n. 901/05/95, che aveva parzialmente accolto il ricorso del contribuente contro l'avviso di accertamento n. 931V001766 del- l'Ufficio del registro di Salerno in tema di invim.

1.2. I fatti che hanno preceduto la controversia in sede di legittimità sono i seguenti: - il 26 febbraio 1993 il signor VI VA, tramite il proprio pro- curatore speciale, signor ME TR, vende ai signori NN OS e ai signori AN, EL e EP LI un immobile con atto notarile registrato il 15 marzo 1993, al n. 1766; - il 7 giugno 1995 l'Ufficio del registro di Salerno notifica al signor Dome- nico TR, nella sua qualità di procuratore speciale del signor VI VA, l'avviso di accertamento n. 931V001766, con il quale il valore finale dei beni venduti, dichiarato in lire 150.000.000, è elevato a lire 400.000.000; M 2 - il ricorso del signor ME TR, da lui proposto come rappresentan- te del signor VI VA, è parzialmente accolto dalla Commissio- ne tributaria di primo grado di Salerno, che riduce il valore accertato a lire 360.000.000 e che, peraltro, assume come destinatario il signor ME VA, cioè un soggetto che non è parte nel processo;
l'appello del signor ME TR è, poi, accolto dalla Commissione tributaria regionale di Napoli con la sentenza ora impugnata per cassazione.

1.3. La sentenza della Commissione tributaria regionale di Napoli 6 luglio 1998, n. 160, oggetto del ricorso per cassazione, è così motivata: è fondata l'eccezione di decadenza, sollevata dal contribuente, per decorso del termine biennale, perché, in presenza di un avviso di accertamento di mag- gior valore ai fini dell'INVIM, si applica il termine biennale di decadenza stabilito dall'art. 14 DPR 26 ottobre 1972, n. 634, richiamato dall'art. 20.3 DPR 26 ottobre 1972, n. 643, da computarsi dalla data di registrazione del- l'atto.

2.1. Il ricorso per cassazione del Ministro delle finanze è sostenuto con due motivi di impugnazione.

2.2. Il ricorrente conclude chiedendo che la sentenza impugnata sia cassata, con vittoria di spese.

3.1. Il signor ME TR, in qualità di procuratore speciale del signor VI Magliano, resiste con controricorso.

3.2. Il controricorrente conclude chiedendo che il ricorso sia rigetta- to, con vittoria di spese. M Motivi della decisione 4.1. Con il primo motivo di impugnazione il Ministro delle finanze denuncia la violazione e/o la falsa applicazione di norme di diritto (art. 360, n. 3, in relazione agli articoli 163, 287 e 288 cpc, in relazione all'art.

1.2 e all'art. 36.2, n. 1, DLgs 31 dicembre 1992, n. 546).

4.2. Il ricorrente sostiene, al riguardo, che la sentenza impugnata sa- rebbe nulla perché essa sarebbe stata adottata nei confronti di un soggetto, il signor ME VA, che non è stato parte nel giudizio. Si osserva, poi, che il signor ME TR, invece di chiedere la correzione materiale della sentenza, ha proposto un appello, nel quale, però, non si menziona mai il soggetto rappresentato, cioè il signor VI Ava- gliano, e non si indica la qualità di procuratore speciale dell'appellante. Ne deriverebbe la nullità dell'appello per la mancata indicazione dell'elemento essenziale del nome del cognome del contribuente, la nullità della sentenza di appello e il passaggio in giudicato della sentenza di primo grado.

4.3. Il primo motivo di ricorso è inammissibile, perché il vizio de- nunciato, consistente nell'assunzione come destinatario della sentenza d'appello di un soggetto - tal ME VA - che non è stato parte del processo, coincide con l'anormalità che era stata introdotta già nella sen- tenza di primo grado e che non è stata oggetto di censura alcuna in sede di appello. Infatti, dinanzi alla Commissione tributaria provinciale aveva pro- posto ricorso il signor ME TR, quale procuratore speciale del si- gnor VI VA, e il giudice di prima istanza aveva indirizzato la sua decisione nei confronti di un soggetto diverso denominato "ME ML. 4 VA". Contro la sentenza di primo grado aveva proposto ricorso anco- ra il signor ME TR, che la Commissione tributaria regionale con- sidera come procuratore speciale di ME VA, perpetuando così il vizio che era stato creato già nel precedente grado di giudizio. Poiché, pe- raltro, contro questa lamentata causa di nullità l'Ufficio non propose alcuna eccezione in sede di appello, ne è preclusa la sollevazione da parte del Mini- stro delle finanze per la prima volta in sede di legittimità.

5.1. Con il secondo motivo di impugnazione il Ministro delle finanze denuncia la violazione e/o la falsa applicazione di norme di diritto, l'omessa, contraddittoria e/o insufficiente motivazione circa un punto decisivo della controversia (art. 360, n. 3 e n. 5, in relazione agli art. 49 DPR 26 ottobre 1972, n. 634, e all'art. 20 DPR 26 ottobre 1972, n. 643).

5.2. Secondo il ricorrente la sentenza impugnata avrebbe erronea- mente fondato l'eccezione di decadenza dell'Ufficio ai sensi dell'art. 20 DPR 26 ottobre 1972, n. 643, come sostituito dall'art. 1 DPR 23 dicembre 1974, n. 688, per asserito decorso del termine biennale. Infatti, l'atto di vendita è stato registrato il 15 marzo 1993, mentre l'accertamento di maggior valore ad esso relativo sarebbe stato del tutto legittimamente notificato il 7 giugno 1995, posto che, con riguardo ai termini di prescrizione e di decadenza, essi sarebbero stati sospesi ai sensi dell'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, integrato dall'art. 4 DL 23 gennaio 1993, n. 16, convertito nella L. 24 marzo 1993, n. 75. La disciplina della sospensione di tali termini dovrebbe ritener- si estesa a tutti gli atti e a tutte le dichiarazioni registrate successivamente alla data del 31 dicembre 1991 e, comunque, come nel caso di specie, entro la data del 31 dicembre 1993. Degli effetti della sospensione dei termini in M5 questione la Commissione tributaria regionale di Napoli non avrebbe tenuto alcun conto, incorrendo in un evidente vizio di violazione e di falsa applica- zione di norme di diritto, senza peraltro addurre alcuna congrua motivazione sui criteri seguiti per l'adozione della sua sentenza.

5.3. Il motivo è fondato per le ragioni qui di seguito esposte.

5.3.1. L'art. 57.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, era, in origine, così formulato: Il termine per l'accertamento relativamente ai periodi di impo- sta per i quali può essere presentata dichiarazione integrativa che non siano scaduti alla data del 31 dicembre 1991, sono prorogati di due anni nei con- fronti dei soggetti che non hanno presentato la predetta dichiarazione. Rela- tivamente ai tributi di cui al comma 1 dell'art. 53 sono altresì sospesi, sino al 31 dicembre 1993, i termini di prescrizione e di decadenza riguardanti la ri- scossione delle imposte complementari e suppletive diversi da quelli di cui all'art. 19 del decreto-legge 2 marzo 1989, n. 69, convertito, con modifica- zioni, nella legge 27 aprile 1989, n. 154>>. L'art. 57.2 era, dunque, articola- to in due periodi, il primo dei quali conteneva una disposizione avente per oggetto le imposte periodiche, mentre il secondo conteneva una disposizio- ne avente per oggetto i tributi di cui all'art. 53.1 L. 30 dicembre 1991, n. 413, cioè le imposte di registro, ipotecarie e catastali, le imposte sulle suc- cessioni e sulle donazioni e l'invim, cioè le imposte non periodiche o impo- ste occasionali. Il secondo periodo del secondo comma dell'art. 57 L. 30 dicembre 1991, n. 413, ha conservato la formulazione originaria fino a quando non è stato adottato il DL 23 gennaio 1993, n. 16, convertito in L. 24 marzo 1993, n. 75, il cui art.

4.1.m)1), dopo le parole: termini di prescrizione e di de- M 6 cadenza riguardanti>>, vi ha inserito le parole: l'accertamento e>>, con la conseguenza che l'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, ha ricevuto la se- guente definitiva formulazione: Relativamente ai tributi di cui al comma 1 dell'art. 53 sono altresì sospesi, sino al 31 dicembre 1993, i termini di pre- scrizione e di decadenza riguardanti l'accertamento e la riscossione delle imposte complementari e suppletive....>>.

5.3.2. Al di sotto di questa normativa, che è nata e si è trasformata, in conformità alla natura del potere legislativo di cui è manifestazione, a li- vello di genere e, dunque, a livello astratto, si sono verificati fatti di specie ultima, intorno quali si sono atteggiati i contrapposti interessi dell'ammi- nistrazione finanziaria e dei contribuenti, che hanno sostenuto le seguenti due interpretazioni: a) da un lato, gli uffici tributari hanno ritenuto che l'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, abbia, fin dall'inizio della sua formula- zione e della sua vigenza, sospeso anche il termine per l'accertamento delle imposte occasionali e che l'integrazione operata all'inizio del 1993 sia stata meramente esplicativa di un precetto che era già implicito nella precedente e originaria formulazione;
b) dall'altro, numerosi contribuenti hanno ritenuto che l'integrazione del 1993 non sia stata un'operazione di mera facciata, ma una modificazione sostanziale della disposizione normativa, che avrebbe in- trodotto, senza efficacia retroattiva, un nuovo precetto.

4.3.3. I fatti di specie ultima che si sono prestati ad essere sussunti sotto le due possibili norme estraibili dalla disposizione normativa in esame sono, a loro volta, riconducibili a questi due generi: 1) quello che è già stato oggetto di esame da parte di questa Corte e che si caratterizza per il fatto che l'atto di imposizione tributaria è stato adottato dopo l'entrata in vigore della ли L. 30 dicembre 1991, n. 413, e che non sarebbe, perciò, più condonabile;
2) il genere, in cui si inserisce come specie ultima anche la controversia ora in esame, caratterizzato dal fatto che il termine per adottare l'avviso di accer- tamento è pendente al momento in cui entrano in vigore l'art- 57.2 L.30 di- cembre 1991, n. 413, o si apre quando esso è già vigente, e dal fatto che l'avviso di accertamento viene adottato dopo che è scaduto il termine origi- nario, ma prima che si raggiunga momento conclusivo del termine pro- lungato per effetto del secondo periodo del secondo comma dell'art. 57. 5.3.4. Quanto al primo genere la sussunzione è stata operata nella norma estratta dall'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, che ha come contenuto di specie la sospensione anche del termine previsto per l'esercizio del potere di accertamento. Per la verità, l'interpretazione favorevole al- l'amministrazione finanziaria è stata oggetto di un obiter dictum, formulato in coincidenza con la soluzione di altre questioni di diritto, che riguardavano l'applicabilità della sospensione dei termini prevista dall'art. 57.2.2 anche al- le controversie tributarie escluse dal condono ratione temporis. In questo senso vedasi Corte di cassazione 19 novembre 1999, n. 12869, seguita da Corte di cassazione 5 aprile 2002, n. 4877, e, quanto al secondo profilo, an- che Corte di cassazione 29 maggio 2000, n. 7069, e 3 marzo 1999, n. 1770. 5.3.5. Peraltro, anche il secondo genere di fatti dev'essere sussunto sotto la medesima norma per molteplici ragioni. Anzitutto, dal punto di vista letterale, è vero che nella formulazione originaria dell'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, si parla solo di ri- scossione e non di accertamento, ma è vero anche che il legislatore, enun- ciato il precetto relativo alle imposte periodiche nel primo periodo, prosegue ли 8 con un "altresì", collocato nel secondo periodo, riguardante le imposte non periodiche, in posizione tale da far intendere, secondo il canone della con- nessione tra le parole del codice della lingua italiana ex art. 12 delle Dispo- sizioni sulla legge in generale, che per le imposte non periodiche, oltre alla proroga dei termini per l'accertamento, al pari di quel che si verifica per le imposte periodiche, sono sospesi anche i termini per la riscossione. In secondo luogo si deve considerare che nelle imposte non periodi- che, od occasionali, considerate dall'art. 53.1 richiamato dall'art. 57.2.2 L. 30 dicembre 1991, n. 413, l'atto di iniziativa amministrativa privata, che av- via il procedimento amministrativo tributario di accertamento, segna anche l'inizio di un termine decadenziale per l'esercizio del potere di accertamento che si misura in maniera diversa rispetto a quella con cui si misura il mede- simo termine relativo alle imposte periodiche. Tale diversità ha reso neces- sario che il termine delle imposte periodiche fosse prorogato e che il termine delle imposte occasionali fosse sospeso e che tale differente statuizione fos- se affidata a due disposizioni diverse, anche se contigue e, peraltro non a ca- so, accorpate nello stesso comma. In terzo luogo, anche se si volessero e si potessero trascurare i due ragionamenti precedenti, si potrebbe considerare, dal punto di vista sistema- tico, che la parola "riscossione" nel secondo periodo potrebbe essere stata usata dal legislatore, con riferimento alle imposte non periodiche od occa- sionali, per indicare tutte le fasi del procedimento amministrativo di imposi- zione tributaria, concependolo nella sua estensione massima, che, andando dalla fase di iniziativa dell'accertamento dell'obbligazione tributaria fino al ML. 9 suo adempimento e cioè fino alla riscossione, fa sì che nella " riscossione " debba intendersi compreso anche l""accertamento". Infine, l'argomentazione precedente è avvalorata, poi, dalla logica e dallo scopo della legge di condono, perché se la sua finalità è quella di ri- durre il contenzioso già in atto e di prevenire quello potenziale attraverso il riconoscimento straordinario al contribuente della facoltà di conferire al suo atto di iniziativa amministrativa tributaria una struttura, quanto all'oggetto e/o al contenuto di specie, diversa da quella dell'atto originario, è necessario, per il principio di parità tra contribuente e amministrazione finanziaria di fronte alla legge tributaria, che siano spostati in avanti, attraverso la proroga o attraverso la sospensione, sia il termine per l'accertamento sia quelli della riscossione. Per contro, se vengono prolungati solo i termini della riscossio- ne, logica e scopo esigono che il loro spostamento implichi anche quello dei termini previsti per l'accertamento. In conclusione, sia l'interpretazione letterale, sia l'interpretazione topica, sia l'interpretazione sistematica, sia l'interpretazione logica, sia l'in- terpretazione teleologica conducono a ritenere che dall'art. 57.2.2 L. 30 di- cembre 1991, n. 413, è estraibile, sin dalla sua originaria formulazione, solo la norma secondo cui per le imposte occasionali sono prolungati, per proro- ga o per sospensione, tanto i termini di accertamento quanto quelli di riscos- sione, sia quando l'atto di imposizione tributaria è stato adottato dopo l'en- trata in vigore della L. 30 dicembre 1991, n. 413, e non è più condonabile, sia quando l'avviso di accertamento viene adottato dopo che è scaduto il termine originario ma prima che sia giunto il momento conclusivo del ter- mine prolungato ai sensi dell'art. 57.2. तर 10 6. La riconosciuta fondatezza del motivo addotto dal Ministro delle finanze comporta l'accoglimento del suo ricorso e, conseguentemente, la cassazione della sentenza impugnata e il rinvio della causa ad altra Sezione della Commissione tributaria regionale della Campania, che provvederà an- che a liquidare le spese processuali relative al giudizio di cassazione.

PQM

la Corte dichiara inammissibile il primo motivo di ricorso, accoglie il se- 5 condo motivo, cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e Ó rinvia la causa ad altra Sezione della Commissione tributaria regionale della Campania anche per le spese processuali relative al giudizio di cassazione. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27 gennaio 2003. Пl Presidente E was P U Il relatore ed estensore S Meloncelli Сноу Walde - 1 LUG. 2003 DEPOSTA ON Oggi - живов 11