Pubblicato il 04/01/2021

N. 00008/2021 REG.PROV.COLL.

N. 00098/2020 REG.RIC.

REPUBBLICA ITALIANA

IN NOME DEL POPOLO ITALIANO

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il Veneto

(Sezione Terza)

ha pronunciato la presente

SENTENZA

sul ricorso numero di registro generale 98 del 2020, integrato da motivi aggiunti, proposto da
-OMISSIS-, rappresentato e difeso dall'avvocato Elisa Buso, con domicilio digitale come da PEC da Registri di Giustizia;

contro

Agenzia delle Entrate, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Distrettuale dello Stato, domiciliata in Venezia, piazza S. Marco, 63 (Palazzo ex Rea);

per l'annullamento

Per quanto riguarda il ricorso introduttivo:

-del provvedimento N.-OMISSIS-, emesso dall'Agenzia delle entrate direzione provinciale di -OMISSIS- - Ufficio Territoriale di -OMISSIS-, di revoca dell'abilitazione ai servizi telematici -OMISSIS-;

-di ogni altro atto presupposto, preordinato, consequenziale me connesso;

per quanto riguarda i motivi aggiunti depositati il 16.6.2020:

-del provvedimento dell’Agenzia dlele Entrate, Dir. -OMISSIS-, n. -OMISSIS- del 3.6.2020, notificato al ricorrente in pari data, con cui è disposta la revoca dell’abilitazione -OMISSIS-.

Visti il ricorso, i motivi aggiunti e i relativi allegati;

Visto l'atto di costituzione in giudizio di Agenzia delle Entrate;

Visti tutti gli atti della causa;

Visto l’art. 25 del decreto legge n. 137/2020;

Visto l’art. 4 del decreto legge n. 28/2020, convertito in legge, con modificazioni, dalla legge n. 70/2020

Relatore nella camera di consiglio del giorno 18 novembre 2020 il dott. Alessio Falferi e uditi per le parti i difensori come specificato nel verbale;

Ritenuto e considerato in fatto e diritto quanto segue.

FATTO e DIRITTO

Con ricorso depositato in data 30.1.2020, -OMISSIS- impugnava, formulando anche istanza di sospensione cautelare, il provvedimento n.-OMISSIS- con cui l’Agenzia delle Entrate - direzione provinciale di -OMISSIS- aveva disposto, nei confronti del medesimo, la revoca dell’abilitazione ai servizi telematici -OMISSIS-.

La suddetta revoca, espressamente disposta ai sensi dell’art. 8, comma 1, del Decreto Ministero Finanze 31.7.1998, precisava, in relazione ai presupposti di adozione, che con processo verbale di constatazione prot. 65516 del 23.10.2019 era stata contestata irregolarità circa il corretto utilizzo del servizio telematico -OMISSIS- relativamente a: “ -trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali (tardiva presentazione anni 2015, 2016, 2017 e 2018), con applicazione dlele sanzioni di cui all’art. 7-bis D.Lgs. n. 241/1997; - irregolarità relative alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali (omessa presentazione negli anni 2015, 2016 e 2017) per le quali è prevista l’applicazione della sanzione di cui all’art. 7 bis D.Lgs n. 241/1997; - irregolarità relativa alla mancata conservazione di copia delle dichiarazioni trasmesse e sottoscritte dal contribuente oltre il mancato rilascio dell’impegno a trasmettere (omessa presentazione negli anni 2015, 2016, 2017 e 2018); - modelli dichiarativi presentati con irregolare apposizione del visto di conformità (accertata assenza dei prescritti controlli); - dichiarazioni vistate e trasmesse in assenza dei requisiti oggettivi per l’apposizione del visto di conformità (violazione art. 21 del DM 164/99) ”. Era, altresì, precisato che tali violazioni “ rientrano in una delle cause di revoca dell’abilitazione al servizio telematico previste dall’art. 8, comma 1, lettere f, del Decreto Min. Finanze 31 luglio 1998 ”.

Il ricorrente, in punto di diritto, denunciava i seguenti vizi: ” I. Difetto destinatario –Omonimia – carenza elemento essenziale – Nullità strutturale – art. 21 septies co. 1 L. 241/90; II: Difetto motivazione – Motivazione per relationem – Mancata allegazione/disponibilità provvedimento richiamato – Violazione principio trasparenza – Nullità – art-. 3 L. 241/90; III. Carenza presupposti revoca – Carenza giudicato/contestazione violazioni – Violazione art. 8 Dec. Min. Fin. 31.07.98 – Violazione art. 24 L. 4/1929 – Illegittimità; IV. Mancata concessione termini difesa – Violazione art. 8, co. 3, Dec. Min. Fin. 31.07.98 – Lesione diritto difesa – art. 24 Cost. – Violazione principio contraddittorio – Violazione artt. 126 c.p.c. e 136 c.p.p. – Illegittimità ”.

Resisteva in giudizio l’Agenzia delle Entrate con il patrocinio dell’Avvocatura dello Stato, la quale chiedeva il rigetto del ricorso.

Con atto per motivi aggiunti, depositato in data 24.2.2020, il ricorrente, alla luce della documentazione prodotta dall’Amministrazione resistente, deduceva i seguenti ulteriori vizi: “ I. Inesistenza provvedimento presupposto (P.V.C. prot. 65516) – nullità provvedimento conseguente – Violazione artt. 3 e 21 septies L. 241/90 e art. 25 D.M. 164/99; II. Mancata concessione termine a difesa – Violazione artt. 25, co. 3, D.M. 164/99 e 8, co. 3, Dec. Min. Fin. 31.07.98; III. Vizio motivazionale – omessa motivazione rafforzata – Violazione artt. 3 L. 241/90 e art. 12 L. 212/00; IV. Carenza presupposti sanzionatori art. 8, co. 1 lett. F, D.M. finanza 31/07/1998 – mancata perfezione illecito – Violazione principio proporzionalità; V. assenza requisiti rilascio visto conformità – art. 21 D.M. 164/99; VI. Violazione obblighi riservatezza – art. 11, co. 2 e 5 D.M. 31/07/98; VII. Dichiarazioni tardive/omesse; VIII. Mancata conservazione copia dichiarazioni trasmesse sottoscritte – mancato rilascio impegno a trasmettere; IX. Trasmissione irregolare di dati afferenti dichiarazioni fiscali – irregolare apposizione visto di conformità ”.

Con ordinanza n.-OMISSIS-, assunta alla Camera di Consiglio dell’8 aprile 2020, era accolta l’istanza di sospensione cautelare sulla base delle seguenti considerazioni di merito : “ considerato, infatti, che i motivi di ricorso appaiono assistiti da profili di fondatezza e, in particolare, che appare fondata la censura relativa alla erronea o comunque equivoca indicazione del presupposto normativo su cui si dovrebbe fondare l’impugnata revoca; rilevato, nello specifico, che il provvedimento impugnato richiama, nella prima parte, l’art. 8, comma 1, del decreto 31.7.1998, che prevede un’ipotesi di revoca facoltativa in relazione a determinati presupposti e successivamente richiama la lett. f) del comma 1, dell’art. 8, stesso decreto, che diversamente, prevede un’ipotesi di revoca obbligatoria, in relazione ad altri presupposti, che implicano, oltre tutto, il superamento di una soglia percentuale di cui non vi è alcuna dimostrazione nel provvedimento medesimo, né nel processo verbale del 12.9.2019 ”.

In data 11.6.2020, la difesa erariale depositava in giudizio un nuovo provvedimento dell’Agenzia delle Entrate, di data 3.6.2020, prot. n.-OMISSIS-, precisando che “ il presente atto annulla e sostituisce il provvedimento prot.-OMISSIS-…. ”.

Con tale nuovo provvedimento, emesso ad annullamento e in sostituzione del precedente di cui al prot. 1878 del 10.01.2020, l’Agenzia delle Entrate disponeva altresì la revoca, ai sensi dell’art. 8, comma 1, del decreto 31.07.1998 e dell’art. 3, comma 4, del d.P.R. 322/1998, dell’abilitazione -OMISSIS- rilasciata al ricorrente, in ragioni delle seguenti irregolarità accertate con verbale di constatazione consegnato a mano al ricorrente in data 12.9.2019:

“ 1.violazione degli obblighi di riservatezza ex art.11, commi 2 e 5 del decreto 31/07/1998 che configura la sanzione di cui all’art.8, comma 1 del decreto 31/07/1998.

2. trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali – in particolare, tardiva presentazione negli anni 2015, 2016, 2017 e 2018 di nr. 22 dichiarazioni fiscali per le quali risulta applicabile la sanzione di cui all’art.7-bis del d.lgs.241/1997.

3. trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali – in particolare, omessa presentazione negli anni 2015, 2016 e 2017 di nr. 5 dichiarazioni fiscali per le quali risulta applicabile la sanzione di cui all’art.7-bis del d.lgs.241/1997.

4. mancata conservazione per nr. 35 dichiarazioni fiscali inviate negli anni 2015, 2016, 2017 e 2018 di copia della dichiarazione trasmessa e sottoscritta dal contribuente e per le stesse, mancato rilascio dell’impegno a trasmettere. Tale comportamento integra la violazione dell’art.3, comma 6 e comma 9-bis del D.P.R.. 322/1998 per la quale è prevista l’applicazione della sanzione dell’art.3, comma 4, del medesimo D.P.R.

5. irregolare apposizione del visto di conformità per nr. 3 modelli dichiarativi. In particolare per il modello Iva 2016 per l’anno d’imposta 2015 della società -OMISSIS-(CF.-OMISSIS-) è stato indicato un credito iva maturato per effetto dell’eccedenza dell’anno d’imposta precedente che è stata indicata per euro 768.854,00 anziché per euro 392.706,00 così come risultante dalla check list tenuta al fine dell’apposizione del visto di conformità. Parimenti per il modello Iva 2017 della predetta società risulta indicata un’eccedenza d’imposta dell’anno precedente di euro 533.980,00 ancorché la documentazione rinvenuta e la copia della check list per il visto di conformità indichino un credito da anno precedente di euro 388.174,00. Infine per il modello UNICO PF2018 di -OMISSIS-(-OMISSIS-) risulta apposto il visto di conformità in assenza della documentazione e del controllo comprovante gli oneri inseriti.

6. dichiarazioni vistate e trasmesse in assenza dei requisiti oggettivi per l’apposizione del visto di conformità (violazione art. 21 del DM 164/99). In particolare risulta la scopertura assicurativa nel periodo dal 13/12/2014 al 27/02/2015 (in quanto la polizza documentata non risulta adeguata ai requisiti previsti dal D. Lgs 175/2014 con decorrenza 13/11/2014) nonché dal periodo dal 28/06/2015 al 05/11/2017. Con mail del 06/09/2019 il signor -OMISSIS- ha inviato, a seguito del rilievo, la sola copia delle quietanze di pagamento della polizza assicurativa, relative al periodo 06/03/2017- 06/03/2018. Nel periodo di scopertura assicurativa risulta apposto il visto per una dichiarazione modello IVA2015, con conseguente indebito utilizzo del credito indicato pari a euro 35.214,00. In proposito va anche rilevato che tale documentazione non è stata fornita ai fini del rinnovo iscrizione al visto di conformità ”.

Nel medesimo provvedimento, inoltre, in relazione a ciascuna delle riportate irregolarità, veniva esplicitata la rilevanza ai fini della sanzione di cui all’art. 8, comma 1, del decreto 31.7.1998.

Con atto per motivi aggiunti depositato in data 16.6.2020, il ricorrente impugnava, formulando istanza di sospensione cautelare, il nuovo provvedimento di revoca, denunciando i seguenti vizi: “ I. omessi riferimenti normativi annullamento/sostituzione – carenza di potere – nullità/inesistenza provvedimento –art. 21 septies L. 241/90; II. Omessa motivazione – Nullità -art. 3 L. 241/90; III. Eccesso/sviamento potere – annullabilità – art. 21 octies L. 241/90; IV assenza presupposti autotutela; V. nel merito –replica contestazioni: V.I. violazione obblighi riservatezza; V.II. tardiva/omessa presentazione dichiarazioni; V.III. mancata conservazione dichiarazioni; V.IV. irregolare/omesso visto conformità ”;

Con ordinanza n. -OMISSIS-, assunta alla Camera di Consiglio dell’8 luglio 2020, era concessa la sospensione cautelare del provvedimento impugnato sulla base delle seguenti considerazioni: “ considerato, infatti, quanto al periculum, che nel bilanciamento dei contrapposti interessi, appare prevalente quello vantato dal ricorrente, il quale subirebbe un evidente e grave danno dall’esecuzione del provvedimento contestato; rilevato, altresì, che comunque le delicate questioni oggetto di giudizio richiedono un ulteriore approfondimento nel merito, in particolare con riferimento all’adeguatezza ed alla proporzionalità della revoca impugnata, nonché in relazione alla corretta qualificazione del processo verbale posto a fondamento della suddetta revoca ”.

Alla pubblica Udienza del 18 novembre 2020, il ricorso è stato trattenuto in decisione, come da verbale di causa.

Ad un più approfondito esame della vicenda, il Collegio, discostandosi da quanto sommariamente delibato in sede cautelare, ritiene che il ricorso non possa trovare accoglimento.

Va premesso che il ricorso introduttivo, come integrato dai motivi aggiunti depositati in data 24.2.2020, va dichiarato improcedibile per sopravvenuta carenza di interesse, in quanto il provvedimento di revoca prot. n.-OMISSIS- –oggetto del ricorso introduttivo- è stato annullato, in sede di autotutela, dall’Amministrazione resistente, che lo ha sostituito con il nuovo provvedimento di revoca prot. n.-OMISSIS- del 3.6.2020 (impugnato con i secondi motivi aggiunti), trasferendosi l’interesse sostanziale del ricorrente all’annullamento di tale nuovo provvedimento.

Con l’atto per motivi aggiunti depositato in data 16.6.2020, avente ad oggetto il nuovo provvedimento di revoca, parte ricorrente articola due ordini di censure, il primo relativo all’esercizio dell’autotutela e ai presupposti dell’annullamento del precedente provvedimento del 10.1.2020, il secondo inerente al merito della revoca dell’abilitazione -OMISSIS-.

In particolare, per quanto riguarda il primo ordine di censure, parte ricorrente lamenta i seguenti vizi: 1) l’atto sarebbe illegittimo in quanto non sarebbero indicate le disposizioni sulla cui base è stato assunto; sarebbero stati corretti elementi non meramente formali ma sostanziali, quali, in particolare, la norma violata, ora indicata nell’art. 8, comma 1, D.M. 30.7.1998, in luogo dell’art. 8, comma 1, lett. f), stesso D.M. e il dettaglio delle irregolarità; l’integrazione della motivazione non sarebbe comunque ammessa; sarebbero illegittimamente sanate le irregolarità denunciate in giudizio dal ricorrente; non sarebbe in ogni caso sanata la mancanza del processo verbale di constatazione ex art. 25 D.M. n. 164/99; 2) difetto di motivazione, mancata indicazione dell’interesse pubblico all’annullamento e sostituzione dell’atto precedente; 3) eccesso/sviamento di potere in quanto l’autotutela sarebbe stata utilizzata per sanare vizi sostanziali di un provvedimento già sub iudice e per evitarne la caducazione, alterando l’iter processuale pendente; 4) assenza dei presupposti per l’autotutela, mancanza di tempestività ex art. 21 nonies L. n. 241/90, mancata valutazione degli interessi in gioco.

Le doglianze non possono essere condivise.

Sotto un primo profilo, deve rilevarsi l’inammissibilità delle censure per carenza di interesse, in quanto dirette a contestare la legittimità di un provvedimento nella parte in cui annulla, in autotutela, un precedente provvedimento lesivo della posizione giuridico-soggettiva dello stesso ricorrente.

Come già precisato, con l’atto del 3.6.2020 l’Amministrazione ha inteso annullare, giusta i vizi ivi indicati, il precedente provvedimento di revoca dell’abilitazione al servizio -OMISSIS- rilasciata al ricorrente, con la conseguenza che l’interesse sostanziale che il ricorrente ha inteso tutelare con il ricorso introduttivo è venuto meno rispetto a tale provvedimento - orami espunto dal mondo giuridico-, e si è trasferito sul nuovo provvedimento di revoca del 3.6.2020, gravato con motivi aggiunti.

Del resto, non è dato comprendere quale interesse avrebbe il ricorrente a mantenere in vita un provvedimento che risulta(va) lesivo della propria sfera giuridico-soggettiva.

In ogni caso, le censure sono infondate anche nel merito.

In via generale, pare opportuno ricordare che l’Amministrazione ha sempre il potere di convalidare o ratificare un provvedimento viziato nonostante la pendenza di un giudizio, atteso che il potere di sanatoria rientra in via di principio nella potestà di autotutela spettante all’autorità amministrativa, senza entrare in contrasto con i principi di effettività della tutela giurisdizionale dei diritti e degli interessi legittimi, nella misura in cui costituisce un implicito riconoscimento dei vizi portati all’esame del giudice amministrativo, anticipandone la pronuncia e nel contempo emendando l’azione amministrativa, senza attendere l’esito del giudizio e la successiva riedizione conformata del potere amministrativo. Ciò, peraltro, è coerente con i principi di economicità, di efficacia, di imparzialità e buon andamento dell’azione amministrativa, coniugati con il principio di legalità, nonché con il principio di economia dei mezzi giuridici, anche processuali.

E’ stato, peraltro, osservato che la motivazione incompleta di un atto amministrativo può sempre essere integrata e ricostruita attraverso agli atti del procedimento amministrativo, così come è possibile che l’Amministrazione convalidi il provvedimento, integrandone in un secondo momento la motivazione carente, essendo la convalida una figura del sistema amministrativo riconducibile al più ampio fenomeno dell’autotutela, potere in virtù del quale l’Amministrazione ha la facoltà di sanare i propri atti da vizi di legittimità in applicazione del principio di economia dei mezzi giuridici e di conservazione degli atti, suscettibile di esercizio anche nella pendenza di un giudizio per ovviare all’insufficiente o erronea motivazione attraverso l’integrazione del provvedimento sub iudice . Se, dunque, l’organo originariamente pronunciatosi, senza violare i principi posti a tutela del buon andamento dell’azione amministrativa o a protezione dei consociati, successivamente esplicita le ragioni sottese all’iniziale determinazione, di cui resta ferma la portata finale, nulla si oppone a che, sotto forma di convalida, questo ampliamento della motivazione legittimamente operi nei rapporti con il privato, purché ne resti integro il diritto di difesa, nel senso che egli non veda compromessa la possibilità di far valere integralmente le proprie ragioni in sede giudiziale, tramite, ad esempio, la proposizione di un atto per motivi aggiunti (in tal senso, cfr. TAR Campania, Napoli, sez. VIII, 28 agosto 1018, n.5278 ).

Nel caso in esame, l’Amministrazione non ha fatto ricorso allo strumento della convalida, ma ha ritenuto di annullare, in via di autotutela, il primo provvedimento da essa assunto, evidenziandone i vizi che lo inficiavano, e ha adottato, in sostituzione di questo e nell’esercizio del potere amministrativo-tributario, un nuovo provvedimento, che non ha comunque pregiudicato o compromesso il diritto di difesa del destinatario, il quale ha potuto contestare, nel merito, tale nuovo atto, con la proposizione di motivi aggiunti.

Si dimostrano, quindi, del tutto infondate le censure di difetto di motivazione, di eccesso/sviamento di potere e di illegittimo utilizzo dell’autotutela per sanare vizi di carattere sostanziale, atteso che l’Amministrazione ha la facoltà di intervenire sui propri atti, ritenuti illegittimi, con provvedimenti di secondo grado diretti a rimuoverli dal mondo giuridico ovvero a convalidarli; il potere di annullamento in autotutela, come già evidenziato, non viene meno in caso di pendenza di un giudizio attivato nei confronti del provvedimento ritenuto illegittimo ma, ove esercitato, determina l’improcedibilità del ricorso per sopravvenuta carenza di interesse ovvero per cessazione della materia del contendere.

L’esercizio dell’autotutela nella forma dell’annullamento d’ufficio, inoltre, non priva l’Amministrazione del potere amministrativo di assumere nuovi provvedimenti diretti a regolare la fattispecie, salvo eventuali ipotesi di decadenza e/o prescrizione, che non sono, peraltro, ravvisabili nel caso in esame.

Nemmeno fondate sono le doglianze relative alla asserita intempestività dell’annullamento, ai sensi dell’art. 21 nonies della legge n. 241 del 1990, atteso che nel caso in esame non è stato annullato un provvedimento di “autorizzazione o di attribuzione di vantaggi economici”, ma un atto di revoca di un’abilitazione rilasciata all’interessato, annullamento che, in ogni caso, è intervenuto entro il termine temporale indicato dall’invocata disposizione normativa.

Quanto all’interesse pubblico alla rimozione dell’atto, esso è sotteso alla necessità di adottare un legittimo provvedimento di revoca dell’abilitazione -OMISSIS- per le ragioni indicate nel provvedimento medesimo.

Con riferimento, infine, alla censura relativa al processo verbale di constatazione ex art. 25 D.M. 164/1999 –unica censura di cui al primo ordine di motivi in relazione alla quale permane l’interesse in capo al ricorrente – si osserva che il verbale di data 12.9.2019, con cui sono state accertate le irregolarità contestate al ricorrente e sulla base del quale è stata disposta la revoca dell’abilitazione -OMISSIS-, per quanto rechi formale intestazione di “ processo verbale delle operazioni compiute ”, in realtà contenga tutte le informazioni, dati e indicazioni di cui all’art. 25 del D.M. 164/1999 e, pertanto, risulti adempiere sostanzialmente (e pienamente) alla funzione ad esso attribuita dalla disciplina di settore.

Il secondo ordine di censure articolate nell’atto per motivi aggiunti attiene alla contestazione delle singole violazioni rilevate dall’Amministrazione e riportate nel provvedimento di revoca impugnato.

In particolare, il ricorrente lamenta: I. la violazione degli obblighi di riservatezza sarebbe solo formale e non rilevante ai fini dell’art. 8 del D.M. 31.7.1998, in quanto consisterebbe unicamente nella trasmissione (e non nella formazione) delle dichiarazioni da parte della praticante commercialista e moglie del ricorrente, la quale comunque aveva sottoscritto un obbligo di riservatezza e, successivamente alla contestazione, regolarizzava la propria posizione; II. La tardiva e omessa presentazione di dichiarazioni non integrerebbe una violazione grave, trattandosi di mere irregolarità formali relative a 27 dichiarazioni su un complessivo di 1640 inviate; il ritardo, peraltro, era stato puntualmente motivato in occasione del primo accesso degli ispettori; III. In relazione alla mancata conservazione delle dichiarazioni, non sarebbe applicabile l’art. 3, comma 9 bis, del d.P.R. n. 322/99, la cui violazione è contestata dall’Amministrazione, trattandosi di disposizione relativa a casi di tardiva o omessa dichiarazione; IV. L’irregolare/omesso visto di conformità costituirebbe una irregolarità solo formale, non attenendo alla sostanza della dichiarazione.

Le censure non possono trovare accoglimento.

Giova ricordare che la revoca impugnata trova la propria base normativa nel disposto di cui all’art. 3, comma 4, del d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322 e all’art. 8, comma 1, prima periodo, del D. Dirig. Ministero delle Finanze del 31.7.1998.

In particolare, il comma 4 dell’art. 3 del d.P.R. n. 322/1998 dispone che “ I soggetti di cui ai commi 2, 2-bis e 3 sono abilitati dall'Agenzia delle entrate alla trasmissione dei dati contenuti nelle dichiarazioni. L'abilitazione è revocata quando nello svolgimento dell'attività di trasmissione delle dichiarazioni vengono commesse gravi o ripetute irregolarità, ovvero in presenza di provvedimenti di sospensione irrogati dall'ordine di appartenenza del professionista o in caso di revoca dell'autorizzazione all'esercizio dell'attività da parte dei centri di assistenza fiscale. Si considera grave irregolarità l'omissione ripetuta della trasmissione di dichiarazioni o di comunicazioni per le quali i soggetti di cui ai commi 2-bis e 3 hanno rilasciato l'impegno cumulativo a trasmettere di cui al comma 6-bis “; il comma 1, prima periodo, dell’art. 8 del D. Dirg. 31.7.1998 prevede che “ 1. L'abilitazione al servizio può essere revocata dall'Amministrazione finanziaria in caso di gravi e ripetute inadempienze agli obblighi derivanti dal presente decreto ”.

Sotto un primo profilo, dunque, si rileva che, in base alla stessa disposizione normativa di cui al d.P.R. 322/98, l’abilitazione è revocata qualora vengano commesse “gravi (o ripetute) irregolarità” e che si considera “grave irregolarità” l’omissione ripetuta della trasmissione di dichiarazioni, omissione che, nel caso in esame, è stata incontestabilmente accertata a seguito delle verifiche effettuate dagli ispettori ed è stata riportata nel verbale redatto il 12.9.2019 e nel provvedimento di revoca del 3.6.2020.

Pertanto, alla luce di quanto sopra, la revoca dell’abilitazione disposta dall’Amministrazione trova autonomo e legittimo fondamento sul disposto di cui al comma 4 dell’art. 3 del d.P.R. n. 322/98, in quanto l’accertata “ omissione ripetuta della trasmissione di dichiarazioni ” integra, sulla base della stessa previsione normativa, un’ipotesi di “ grave irregolarità ” che determina, per stessa previsione normativa, la revoca dell’abilitazione.

Alla luce di quanto sopra, anche la denunciata violazione del principio di proporzionalità non può trovare favorevole considerazione stante la chiara disposizione normativa, che contempla la revoca dell’abilitazione quale conseguenza di irregolarità dalla stessa disposizione qualificate come “gravi”.

L’Amministrazione, peraltro, ha inteso fare applicazione anche dell’art. 8, comma 1, primo periodo, del decreto 31.7.1998 che, come visto, contempla un’ipotesi discrezionale di revoca, a fronte di gravi e ripetute inadempienze agli obblighi derivanti dal decreto medesimo.

Ebbene, nel provvedimento di revoca impugnato l’Amministrazione ha fornito adeguata motivazione in ordine alla ragioni in base alle quali le irregolarità accertate e riportate nel verbale del 12.9.2019 sono state ritenute “ gravi ” e, quindi, idonee a giustificare la revoca dell’abilitazione, in quanto le stesse hanno inciso “ nel rapporto fiduciario di pubblica necessità che si configura tra il signor -OMISSIS- e l’Agenzia delle Entrate circa la concreta adeguatezza dello stesso ad adempiere, con professionalità e diligenza agli obblighi derivanti dall’abilitazione ai servizi telematici ”.

In particolare, in relazione alla violazione degli obblighi di riservatezza è stato precisato che “ l’irregolarità afferisce all’utilizzo delle credenziali -OMISSIS- rilasciate al signor -OMISSIS- da parte di altro soggetto non delegato. Si tratta della violazione degli obblighi di riservatezza ex art.11, commi 2 e 5, che configura una grave inadempienza delle prescrizioni contenute nel decreto 31/07/1998 ”, specificando, altresì, che la comunicazione di avvalersi di un gestore incaricato effettuata solo successivamente “ non può essere considerata a sanatoria delle violazioni rilevate, posto tra l’altro che il professionista è stato inattivo fino alla contestazione mossa dai verificatori ed, inoltre, l’inserimento del Gestore Incaricato è avvenuto solo in data 17/10/2019 (dopo la consegna del PVC avvenuta in data 12/09/2019) ”. In relazione alla omessa e tardiva presentazione di dichiarazioni è stato rilevato che “ il professionista ha confermato, in assenza di ulteriori prove documentali a sostegno, di non aver adempiuto nei termini alla trasmissione telematica delle dichiarazioni fiscali, adducendo una sua <erronea valutazione delle tempistiche di trasmissione rispetto al funzionamento del servizio telematico nei giorni prossimi alla scadenza>. Tale comportamento denota l’inaffidabilità del professionista nei confronti del contribuente che si affida a lui per l’adempimento tributario e l’inadeguatezza dell’intermediario ad adempiere, con professionalità e diligenza, agli obblighi derivanti dall’abilitazione ai servizi telematici ”. Quanto all’apposizione del visto di conformità, l’Amministrazione ha rilevato che “ la circolare n.7/2015 precisa al paragrafo 5: <...può configurare una violazione particolarmente grave l’apposizione del visto di conformità su una dichiarazione che contiene dati palesemente ed eccessivamente difformi dalla relativa documentazione...>. ”. Infine, anche in relazione alla contestazione inerente dichiarazioni vistate e trasmesse in assenza dei requisiti oggettivi per l’apposizione del visto di conformità per scopertura assicurativa, l’Amministrazione ha esposto le ragioni in base alle quali ha ritenuto tali inadempienze gravi ai fini della revoca dell’abilitazione.

Ebbene, il giudizio con il quale l’Amministrazione ha ritenuto che le evidenziate violazioni abbiano integrato ipotesi di “ gravi e ripetute inadempienze agli obblighi derivanti dal presente decreto “ di cui all’art. 8, comma 1, primo periodo, del Decreto 31.7.1998, giudizio che costituisce espressione del potere discrezionale ad essa spettante in base alla disciplina di settore, non appare inficiato da profili di irragionevolezza, illogicità ovvero viziato da macroscopici errori di fatto e risulta sufficientemente motivato.

Anche sotto tale distinto profilo, dunque, il provvedimento di revoca impugnato non risulta inficiato dalle censure denunciate dalla parte ricorrente.

In conclusione, alla luce di tutto quanto sopra, il ricorso in parte va dichiarato improcedibile e in parte va respinto.

Le spese di causa, stante la indubbia peculiarità della vicenda, possono essere integralmente compensate tra le parti.

P.Q.M.

Il Tribunale Amministrativo Regionale per il Veneto (Sezione Terza), definitivamente pronunciando sul ricorso, come in epigrafe proposto, in parte lo dichiara improcedibile e in parte lo rigetta, coma da motivazione.

Spese compensate.

Ordina che la presente sentenza sia eseguita dall'autorità amministrativa.

Così deciso in Venezia nella camera di consiglio del giorno 18 novembre 2020 con l'intervento dei magistrati:

Alessandra Farina, Presidente

Alessio Falferi, Consigliere, Estensore

Paolo Nasini, Referendario

L'ESTENSORE	IL PRESIDENTE
Alessio Falferi	Alessandra Farina

IL SEGRETARIO