Sentenza n. 850/2026
Depositata il 17/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SALERNO Sezione 1, riunita in udienza il 22/09/2025 alle ore 10:00 con la seguente composizione collegiale:
SOCCI ANGELO MATTEO, Presidente
SEVERINI PAOLO, EL
PICCIRILLI AR IA, Giudice
in data 22/09/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 3091/2025 depositato il 11/06/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. Telefono_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Salerno
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- ATTO RECUPERO n. TF9CRM300189 AIUTO DL34/2020 2019
- ATTO RECUPERO n. TF9CRM300189 AIUTO DL34/2020 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 4411/2025 depositato il
22/09/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: come da verbale
Resistente/Appellato: come da verbale

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società ricorrente agiva contro l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Salerno, per la declaratoria di illegittimità e l'annullamento dell'atto di recupero n. TF9CRM300189/2025, notificato in data 21 marzo 2025.
Premetteva, in fatto, quanto segue:
- a) Con dichiarazione sostitutiva di atto notorio del rispetto dei requisiti di cui alla sezioni 3.1 e 3.12 del
Temporary Framework per le misure di aiuto a sostegno dell'economia nell'emergenza epidemiologica da COVID-19 (Protocollo n. 230128190324724480000001) del 28 gennaio 2023 la Ricorrente_1 S.r.l. ha indicato di aver fruito, per gli anni 2019 e 2020, dell'aiuto di cui all'art. 24, D.L. n. 34 del 2020. Nello specifico la
Società ha beneficiato, per tali annualità d'imposta, dell'esonero dal versamento dell'Irap a saldo per l'anno
2019, per € 24.352,00, ed in acconto per l'anno 2020, per € 27.830,00;
- b) Con invito n. I01610/2024, prot. 325524 del 18 ottobre 2024, l'Agenzia delle Entrate le ha richiesto la documentazione necessaria al fine di riscontrare la sussistenza dei requisiti per fruire degli aiuti in parola e per verificare il mancato superamento dei massimali, di cui alla Sezione 3.12 del Temporary Framework;

- c) Con pec del 24 ottobre 2024, la società ha esibito la documentazione in suo possesso, in particolare quella relativa al periodo in contestazione (1° marzo 2020 - 31 dicembre 2020);
- d) Dall'esame della stessa è emersa – secondo l'Ufficio – la carenza del requisito di ammissione ai massimali della Sezione 3.12, che consiste nel «calo di fatturato di almeno il 30% rispetto allo stesso periodo del 2019
», giacché, dalla lettura dei registri Iva esibiti per gli anni 2019 e 2020, sarebbe emerso un aumento del fatturato da € 24.576.552,74 (nel periodo che va dal 1° marzo 2019 al 31 dicembre 2019) ad € 28.881.468,70
(nel periodo che va dal 1° marzo 2020 al 31 dicembre 2020).
- e) In conseguenza di ciò, l'Agenzia delle Entrate ha notificato alla società lo schema d'atto n.
TF9CRM300531/2024, per il recupero dei suindicati aiuti, fruiti ai sensi dell'art. 24, D.L. 34 del 2020 (pari, si ripete, ad € 24.352,00 per l'anno 2019 e ad € 27.830,00 per l'anno 2020);
- f) La società ha presentato, in data 12 dicembre 2024, le proprie controdeduzioni;

- g) Nonostante ciò, l'Ufficio ha notificato, in data 21 marzo 2025, l'atto di recupero n. TF9CRM300189/2025.
Tanto premesso, la ricorrente articolava, avverso tale atto, le seguenti censure:
- 1) Illegittimità dell'impugnato atto di recupero per violazione e/o falsa applicazione degli artt. 75, D.P.R. n.
445 del 2000 e 24, D.L. n. 34 del 2020. L'Agenzia delle Entrate asserisce, nella motivazione dell'impugnato atto di recupero, che la Ricorrente_1 avrebbe indebitamente beneficiato dell'aiuto, di cui all'art. 24, D.L. n. 34 del 2020 (c.d. “Decreto Rilancio”), il quale prevede l'esenzione dal versamento dell'Irap dovuta a saldo per l'anno 2019 e dell'Irap dovuta in acconto per l'anno 2020. I benefici indebitamente fruiti ammonterebbero ad € 24.352,00 (per l'Irap dovuta a saldo per l'anno 2019) e ad € 27.830,00 (per l'Irap dovuta in acconto per l'anno 2020), per un ammontare complessivo di € 52.182,00.
Ai fini di una corretta comprensione dei fatti di causa, la ricorrente precisava che, per accedere ai benefici in parola, la normativa applicabile prevede che il contribuente debba presentare una dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà, che attesti il rispetto dei requisiti previsti dalla legge. L'Ufficio sostiene che la decadenza dal beneficio de quo deriverebbe proprio dalla falsità della dichiarazione sostitutiva, resa dalla società, in ordine al rispetto dei requisiti richiesti dalla normativa. Si legge, infatti, nell'atto di recupero: «nel caso in cui venga accertata, in sede di verifica delle dichiarazioni sostitutive, la non veridicità del contenuto delle stesse, il contribuente che abbia conseguito dei benefici sulla base delle predette dichiarazioni mendaci decade, ai sensi dell'art. 75 del D.P.R. n. 445 del 2000, dagli stessi, ferma restando la responsabilità penale prevista dall'art. 76 del medesimo decreto. Pertanto, nel caso di specie, avendo questo Ufficio riscontrato l'insussistenza dei requisiti di accesso alla Sezione 3.12, per i periodi ivi indicati, deve ritenersi che il contribuente abbia prodotto un'autodichiarazione non veritiera, con la conseguenza che lo stesso decade dai benefici conseguiti oltre a incorrere nella prevista responsabilità penale […]. Ciò posto si procede al recupero della somma complessivamente dovuta dalla S.V. a titolo di capitale pari a € 24.352,00 per l'anno
2019 e € 27.830,00 per l'anno 2020 corrispondente all'importo dell'agevolazione indebitamente fruita».
Ad avviso della ricorrente, "la pretesa azionata con l'impugnato atto di recupero è priva di pregio e merita di essere annullata, posto che – diversamente da quanto affermato da controparte – non corrisponde al vero la circostanza che la Società avrebbe reso dichiarazioni mendaci in ordine al rispetto dei requisiti, richiesti per beneficiare degli aiuti in parola (requisiti che, nel caso di specie, sarebbero stati tutti ampiamente rispettati)"; ciò, per le seguenti ragioni:
- 1.a) Contrariamente a quanto afferma l'Ufficio, i requisiti richiesti dalle norme agevolative in parola sarebbero stati tutti ampiamente soddisfatti. Come detto, il beneficio in argomento è stato richiesto ai sensi dell'art. 24,
D.L. n. 34 del 2020, a tenore del quale, come è noto, «non è dovuto il versamento del saldo dell'imposta regionale sulle attività produttive relativa al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2019, fermo restando il versamento dell'acconto dovuto per il medesimo periodo di imposta. Non è altresì dovuto il versamento della prima rata dell'acconto dell'imposta regionale sulle attività produttive relativa al periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019, nella misura prevista dall'articolo 17, comma 3, del decreto del Presidente della Repubblica 7 dicembre 2001, n. 435, ovvero dall'articolo 58 del decreto-legge 26 ottobre 2019, n. 124, convertito, con modificazioni, dalla legge
19 dicembre 2019, n. 157; l'importo di tale versamento è comunque escluso dal calcolo dell'imposta da versare a saldo per lo stesso periodo d'imposta» (comma 1). La norma prosegue diponendo che «il comma
1 si applica esclusivamente ai soggetti, diversi da quelli che determinano il valore della produzione netta secondo gli articoli 7 [rubricato “Determinazione del valore della produzione netta delle imprese di assicurazione”] e 10-bis [ossia alcuni tipi di amministrazioni pubbliche] del decreto legislativo 15 dicembre
1997, n. 446, nonché dai soggetti di cui all'articolo 162-bis [intermediari finanziari e società di partecipazione] del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre
1986, n. 917, con ricavi di cui all'articolo 85, comma 1, lettere a) e b), dello stesso testo unico delle imposte sui redditi, o compensi di cui all'articolo 54, comma 1, del medesimo testo unico non superiori a 250 milioni di euro nel periodo d'imposta precedente a quello in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto- legge» (comma 2). Da ultimo, la norma prevede che «le disposizioni del presente articolo si applicano nel rispetto dei limiti e delle condizioni previsti dalla Comunicazione della Commissione europea del 19 marzo
2020 C(2020) 1863 final “Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del COVID-19”, e successive modifiche».
Precisava che, ai sensi del comma 2 della richiamata norma, essa ricorrente rientrava pienamente nel campo di applicazione soggettivo del beneficio fiscale, essendo un'impresa con un volume di ricavi inferiore ad
€ 250.000.000,00 (circostanza, questa, non contestata dall'Amministrazione procedente).
Quanto al rispetto dei limiti e delle condizioni, previste dalla Comunicazione della Commissione Europea del 19 marzo 2020 C(2020) 1863 final “Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del COVID-19” (“Temporary Framework”), e successive modifiche
(richiamata dal comma 3 dell'art. 24 appena citato), era essenziale la verifica del Temporary Framework e, in particolare, delle sezioni 3.1 e 3.12, che venivano in rilievo nel caso di specie.
La versione consolidata del testo, comprensiva delle modifiche che si sono susseguite nel tempo, prevede quanto segue alla Sezione 3.1.: «Aiuti di importo limitato. Al di là delle possibilità esistenti ai sensi dell'articolo
107, paragrafo 3, lettera c), del TFUE, gli aiuti temporanei di importo limitato alle imprese che si trovano di fronte a un'improvvisa carenza o addirittura indisponibilità di liquidità possono costituire una soluzione adeguata, necessaria e mirata nelle attuali circostanze. La Commissione considererà tali aiuti di Stato compatibili con il mercato interno ai sensi dell'articolo 107, paragrafo 3, lettera b), del TFUE, purché siano soddisfatte tutte le condizioni seguenti […]: a) l'importo complessivo dell'aiuto non supera 1,8 milioni di EUR per impresa. L'aiuto può essere concesso sotto forma di sovvenzioni dirette, agevolazioni fiscali e di pagamento o in altre forme, quali anticipi rimborsabili, garanzie, prestiti e partecipazioni, a condizione che il valore nominale totale di tali misure rimanga al di sotto del massimale di 1,8 milioni EUR per impresa;
tutti i valori utilizzati devono essere al lordo di qualsiasi imposta o altro onere».
In altre parole, la Sezione 3.1. del Temporary Framework prevede aiuti sotto forma di sovvenzioni dirette, anticipi rimborsabili, agevolazioni fiscali o in altre forme considerate compatibili con il mercato interno ai sensi dell'articolo 107, par. 3, lettera b), del TFUE, a condizione, in particolare, che il valore nominale totale degli aiuti rimanga al di sotto di una determinata soglia. Tali soglie sono state progressivamente innalzate dalla Commissione, passando da € 800.000,00 ad € 1.800.000,00 e, ancora, ad € 2.300.000,00 per impresa.
La Sezione 3.12 (rubricata “Aiuti sotto forma di sostegno a costi fissi non coperti”) della versione consolidata del Temporary Framework prevede, invece, quanto segue: «gli Stati membri possono prevedere di contribuire ai costi fissi non coperti delle imprese per le quali la pandemia di COVID-19 ha comportato la sospensione o la riduzione dell'attività commerciale. Se tali misure costituiscono un aiuto, la Commissione le considererà compatibili con il mercato interno ai sensi dell'articolo 107, paragrafo 3, lettera b), del TFUE, purché risultino soddisfatte le seguenti condizioni: […] b. l'aiuto è concesso nel quadro di un regime a favore di imprese che subiscono, durante il periodo ammissibile, un calo del fatturato di almeno il 30% rispetto allo stesso periodo del 2019. Il periodo di riferimento è un periodo del 2019, indipendentemente dal fatto che il periodo ammissibile sia nel 2020 o nel 2021 […]. d. l'importo complessivo dell'aiuto non supera 10 milioni di EUR per impresa»;
- 1.b) Nel caso di specie, l'Ufficio ha contestato alla società il mancato rispetto dei limiti previsti dalla Sezione

3.12 del Temporary Framework. Già tale primo profilo costituisce causa di illegittimità dell'impugnato atto di recupero, atteso che la società non si è mai avvalsa degli aiuti previsti dalla Sezione 3.12 del Temporary
Framework, bensì di quelli di cui alla Sezione 3.1, rispettando tutti i requisiti ed i limiti ivi previsti. E' vero che nella compilazione della dichiarazione sostitutiva di atto notorio la Ricorrente_1 ha commesso un errore formale, avendo effettivamente indicato di aver richiesto il beneficio di cui alla Sezione 3.12 invece che quello di cui alla Sezione 3.1; ma è altresì vero che tale errore formale è stato evidenziato dalla società, fin dal contraddittorio avuto con l'Agenzia delle Entrate, e se l'Ufficio avesse debitamente valutato le deduzioni difensive, esposte dalla Ricorrente_1, l'emissione dell'odierno atto di recupero sarebbe stata certamente evitata.
L'Ufficio avrebbe, invece, preferito “trincerarsi” dietro il dettato dell'art. 75, d.P.R. n. 445 del 2000, affermando che «il contribuente che abbia conseguito dei benefici sulla base delle predette dichiarazioni mendaci decade, ai sensi dell'art. 75 del D.P.R. n. 445 del 2000, dagli stessi». Ma la norma invocata da controparte è, nel caso di specie, del tutto inconferente. Com'è noto, infatti, l'art. 75, d.P.R. n. 445 del 2000, prevede che « qualora dal controllo di cui all'articolo 71 emerga la non veridicità del contenuto della dichiarazione, il dichiarante decade dai benefici eventualmente conseguenti al provvedimento emanato sulla base della dichiarazione non veritiera». L'art. 71, nell'imporre alle amministrazioni procedenti di effettuare controlli sulla veridicità delle dichiarazioni di cui all'art. 47 del medesimo provvedimento legislativo (ossia le dichiarazioni sostitutive dell'atto di notorietà), al comma 3, prevede che «qualora le dichiarazioni di cui agli articoli 46 e
47 presentino delle irregolarità o delle omissioni rilevabili d'ufficio, non costituenti falsità, il funzionario competente a ricevere la documentazione dà notizia all'interessato di tale irregolarità. Questi è tenuto alla regolarizzazione o al completamento della dichiarazione». Nel caso di specie, la dichiarazione della
Ricorrente_1 presenta un'irregolarità meramente formale, non costituente falsità. L'errore della compilazione della Sezione 3.12 in luogo della corretta Sezione 3.1 rappresenta, infatti, un banale errore non finalizzato ad alcuna violazione e/o aggiramento di norme fiscali, posto che la Società, da un lato, non ha mai usufruito dei benefici previsti dalla Sezione 3.12, e, da un altro lato, i requisiti per accedere al beneficio della Sezione

3.1 erano tutti pienamente soddisfatti. E' evidente, pertanto, che nel caso di specie non si può parlare di
“falsità” della dichiarazione, ma meramente di “erroneità materiale”. Già sotto tale autonomo profilo, pertanto, l'impugnato atto di recupero merita di essere annullato;

- 1.c) Ad ogni buon conto, e per mero scrupolo difensivo, la ricorrente ribadiva che i requisiti richiesti dalle norme agevolative in parola erano stati tutti ampiamente soddisfatti dalla Ricorrente_1. Come detto, la Sezione 3.1. del Temporary Framework prevede aiuti sotto forma di sovvenzioni dirette, anticipi rimborsabili, agevolazioni fiscali o in altre forme considerate compatibili con il mercato interno ai sensi dell'articolo 107, par. 3, lettera b), del TFUE, a condizione, in particolare, che il valore nominale totale degli aiuti rimanga al di sotto di una determinata soglia. La soglia cui la Ricorrente_1 avrebbe dovuto attenersi era pari ad € 800.000,00, essendo stati, gli aiuti in oggetto, ricevuti dalla società nel periodo compreso tra il 13 ottobre 2020 ed il 27 gennaio 2021. L'art. 2, D.M. 11 dicembre 2021, dispone, infatti, che «gli aiuti richiamati all'art. 1 [in cui rientrano quelli di cui all'art. 24, D.L. n. 34 del 2020, ossia quelli di cui in oggetto] del presente decreto sono fruiti nel rispetto delle condizioni e dei massimali previsti dalla sezione 3.1 del «Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza da Covid-19», pari a 800.000 euro per impresa unica, ovvero a 120.000 euro per le imprese operanti nel settore della pesca e dell'acquacoltura e a 100.000 euro per le imprese operanti nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli, per gli aiuti ricevuti dal 19 marzo 2020 al27 gennaio
2021 e, pari a 1.800.000 euro per impresa unica, ovvero a 270.000 euro per le imprese operanti nel settore della pesca e dell'acquacoltura e a 225.000 euro per le imprese operanti nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli, per gli aiuti ricevuti dal 28 gennaio 2021 alla data del 31 dicembre 2021».
Riepilogando quanto sinora esposto in punto di diritto, il beneficio di cui all'art. 24, D.L. n. 34 del 2020 spetta ad un'impresa con ricavi inferiori ad € 250.000.000,00 e che rispetti i limiti del Temporary Framework, ossia, tra gli altri, la soglia massima di aiuto richiedibile pari – nel caso di specie – ad € 800.000,00. In base al tenore letterale delle norme fin qui esposte, sarebbe "evidente, da un lato, che, diversamente da quanto dedotto dall'Ufficio, la Ricorrente_1 ha rispettato i requisiti imposti dall'art. 24, D.L. n. 34 del 2000 ed i limiti previsti dalla Sezione 3.1. del Temporary Framework richiamato dalla norma e, da un altro lato, che l'Agenzia delle Entrate ha fatto errata applicazione di tali disposizioni".
In primo luogo, la Sezione 3.1 della versione consolidata Temporary Framework – stabilendo che «l'importo complessivo dell'aiuto non supera 1,8 milioni di EUR per impresa. L'aiuto può essere concesso sotto forma di sovvenzioni dirette, agevolazioni fiscali e di pagamento o in altre forme, quali anticipi rimborsabili, garanzie, prestiti e partecipazioni, a condizione che il valore nominale totale di tali misure rimanga al di sotto del massimale di 1,8 milioni EUR per impresa;
tutti i valori utilizzati devono essere al lordo di qualsiasi imposta o altro onere» – implica che gli aiuti concessi devono essere computati in base al costo effettivo, espresso come equivalente sovvenzione lordo (ESL); nel caso delle garanzie, non è previsto il computo dell'intero importo del finanziamento garantito come aiuto di Stato.
La disciplina normativa sugli aiuti di Stato diversi dalle sovvenzioni dirette fa sempre riferimento infatti al concetto di “equivalente sovvenzione lordo”. Ad esempio, il Regolamento n. 651 del 2014 – che «dichiara alcune categorie di aiuti compatibili con il mercato interno in applicazione degli articoli 107 e 108 del trattato
» – distingue tra garanzie e sovvenzioni dirette, chiarendo che il calcolo dell'aiuto deve limitarsi al valore economico della garanzia, determinato sulla base del differenziale rispetto a condizioni di mercato. L'art. 2
(rubricato “definizioni”) del Regolamento da ultimo citato stabilisce che per “equivalente sovvenzione lordo” si deve intendere l'«importo dell'aiuto se fosse stato erogato al beneficiario sotto forma di sovvenzione, al lordo di qualsiasi imposta o altro onere». Ed ancora, l'art. 7 (rubricato “intensità di aiuto e costi ammissibili”) prevede che «quando un aiuto è concesso in forma diversa da una sovvenzione diretta, l'importo dell'aiuto corrisponde all'equivalente sovvenzione lordo».
Anche la Comunicazione della Commissione europea 2008/C 155/02 relativa all'“applicazione degli articoli
87 e 88 del trattato CE agli aiuti di Stato concessi sotto forma di garanzie” prevede che l'elemento di aiuto nei casi di garanzia venga calcolato nei termini dell'equivalente sovvenzione lordo (ad esempio, nella Sezione
4.2, rubricata “Elemento di aiuto nelle garanzie ad hoc”, è previsto che «per una garanzia ad hoc l'equivalente sovvenzione dovrebbe essere calcolato come la differenza tra il prezzo di mercato della garanzia ed il prezzo effettivamente pagato»).
A ciò si aggiunga che la disciplina del Registro Nazionale Aiuti di Stato prevede che le informazioni riportate nell'RNA devono riflettere fedelmente l'ammontare effettivo degli aiuti percepiti. Il decreto interministeriale n. 115 del 31 maggio 2017 – ossia il regolamento recante la disciplina per il funzionamento dell'RNA – prevede, ad esempio, all'art. 3, co. 2, lett. f), che nel registro sia indicato l'aiuto sia in termini di valore nominale, sia di equivalente sovvenzione («il Registro nazionale aiuti contiene le seguenti informazioni: […]
f) dati identificativi dell'aiuto individuale, con particolare riferimento al Codice SANI ove dovuto, alla tipologia dell'aiuto, alla data di concessione, all'ammontare in termini di valore nominale e di equivalente sovvenzione
»). Questo passaggio implica che, per ogni aiuto di Stato, devono essere registrati entrambi i valori: il valore nominale (es. l'importo della garanzia o del finanziamento) e l'equivalente sovvenzione lordo (ESL), ossia l'effettivo valore dell'aiuto.
Nel caso di specie la Ricorrente_1 ha ottenuto un finanziamento pari ad € 2.000.000,00. Di tale finanziamento, la percentuale più rilevante, pari ad € 1.800.000,00 (ossia il 90% del finanziamento ottenuto), era “coperta” per via della garanzia predisposta dal Fondo di Garanzia per le piccole e medie imprese (“PMI”).
Assodato che non è possibile e non è logico determinare il valore della garanzia a copertura del finanziamento con il valore del finanziamento stesso, si è provveduto a determinare il costo effettivo della garanzia di cui beneficiava la Ricorrente_1. A tal fine il costo della garanzia è stato determinato dalla Mediocredito Centrale S. p.A., ossia la società mandataria del raggruppamento temporaneo di imprese (“RTI”) per la gestione del
Fondo di Garanzia, nonché l'ente presso cui, ai sensi dell'art. 2, co .100, lett. a), L. n. 662 del 1996, è costituito lo stesso Fondo di Garanzia, avente lo scopo di assicurare una parziale assicurazione ai crediti concessi dagli istituti di credito a favore delle piccole e medie imprese e le cui risorse sono allocate dal Dipartimento per la programmazione e il coordinamento della politica economica (c.d. “CIPESS”).
Ebbene, nella lettera di esito del finanziamento (all. 2) inviata dalla Banca_2. all'istituto di credito (Banca_1), a cui la Ricorrente_1 si era rivolta per ottenere il detto finanziamento pari ad
€ 2.000.000,00, si legge chiaramente che l'«aiuto ai sensi della Sezione 3.1 del Quadro Temporaneo di aiuti
» viene quantificato in un importo pari ad € 53.457,75. Si sottolinea che da tale ultima circostanza emerge chiaramente che la garanzia per il finanziamento è stata richiesta per ottenere i benefici di cui alla Sezione
3.1 – e non alla Sezione 3.12 – del Temporary Framework e che l'indicazione della Sezione 3.12 all'interno della dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà costituisce un mero errore formale, commesso in sede di compilazione.
Nella medesima lettera della Banca_2 s'afferma che «il Consiglio di gestione del Fondo, in data 07/07/2020, ha ammesso l'operazione in oggetto all'intervento del Fondo di garanzia per le piccole e medie imprese costituito ex art. 2, comma 100, lettera a) della legge 662/96». La società, quindi, nella dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà, ha indicato correttamente l'importo computabile come aiuto di Stato, rispettando il massimale di € 800.000,00 previsto dalla Sezione 3.1 del Temporary Framework.
Tuttavia, contrariamente alla normativa di riferimento ed in luogo dell'importo corretto pari al costo effettivo della garanzia (pari ad € 53.457,75), dal Registro Nazionale degli Aiuti di Stato risulta che l'intero importo del finanziamento (pari ad € 2.053.457,75) è stato registrato come aiuto di Stato, di cui € 53.457,75 con riferimento alla Sezione 3.1 ed € 2.000.000,00 con riferimento alla Sezione 3.2, con conseguente apparente superamento dei massimali previsti dalla Sezione 3.1 del Temporary Framework.
Tuttavia, se si considera correttamente solo il costo della garanzia (pari ad € 53.457,75), emerge chiaramente che la Società contribuente: a) non ha superato il plafond di € 800.000,00, applicabile nel periodo iniziale di validità del Temporary Framework (dal 19 marzo 2020 al 27 gennaio 2021); b) non ha mai avuto necessità di avvalersi del massimale straordinario di € 3.000.000,00 previsto dalla Sezione 3.12 del Temporary
Framework per i costi fissi non coperti.
la ricorrente insisteva, pertanto, alla luce di tutto quanto fin qui esposto, per l'annullamento dell'impugnato atto di recupero;

- 2) Illegittimità dell'impugnato atto di recupero per violazione dell'art. 10, co. 1, L. n. 212 del 2020. A parte quanto sopra esposto, eccepiva, altresì, l'illegittimità dell'impugnato atto di recupero, per violazione dei principi generali di correttezza, collaborazione e buona fede nei rapporti tra contribuente ed Amministrazione finanziaria, sanciti dall'art. 10, co. 1, l. n. 212 del 2000 (c.d. “Statuto dei diritti del contribuente”), secondo cui «i rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede».
Nel caso di specie, infatti, la società aveva sempre agito con trasparenza e sollecitudine, fornendo tempestivamente tutta la documentazione richiesta dall'Ufficio e chiarendo, già in sede di contraddittorio, la natura meramente formale dell'errore, contenuto nella dichiarazione sostitutiva dell'atto di notorietà, laddove era stata erroneamente barrata la Sezione 3.12 del Temporary Framework in luogo della corretta Sezione 3.1.
Tale errore, privo di qualsiasi intento elusivo o fraudolento, non poteva essere elevato, come detto, a presupposto per l'applicazione dell'art. 75, D.P.R. n. 445 del 2000, norma la cui operatività è limitata alle sole fattispecie, in cui ricorrano dichiarazioni non veritiere e non anche nei casi – come quello di specie – di irregolarità formali non costituenti falsità, per le quali lo stesso art. 71, co. 3, del medesimo D.P.R. prevede la possibilità di regolarizzazione, da parte del contribuente.
Sarebbe, dunque, "evidente la manifesta sproporzione tra l'errore formale commesso e la reazione sanzionatoria dell'Amministrazione finanziaria, che ha proceduto al recupero integrale dell'agevolazione, pur in presenza di tutti i requisiti sostanziali richiesti dall'art. 24, D.L. n. 34 del 2020 e dalla Sezione 3.1 del
Temporary Framework".
Una simile applicazione rigida e formalistica della normativa, che disconosce la realtà dei fatti e la piena legittimità sostanziale del beneficio fruito, si pone in contrasto con i principi costituzionali di proporzionalità, ragionevolezza e capacità contributiva (artt. 3 e 53 Cost.), oltre che con il principio di affidamento legittimo del contribuente, riconosciuto in sede nazionale ed europea.
Anche sotto tale autonomo profilo, pertanto, la ricorrente chiedeva l'annullamento dell'impugnato atto di recupero.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Salerno, controdeducendo analiticamente alle doglianze, espresse in ricorso.
Seguiva il deposito di memorie illustrative, per la ricorrente.
All'udienza del 22.09.2025, il ricorso era trattenuto in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il ricorso non può trovare accoglimento.
Si ritiene opportuno - al fine di motivare tale decisione - riportare, in primis, il contenuto delle difese, spiegate dalla resistente Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Salerno, al fine di supportare la conclusione circa la legittimità dell'atto gravato:
"La parte ricorrente eccepisce l'Illegittimità dell'impugnato atto di recupero per i seguenti motivi:
• Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 75, D.P.R. n. 445 del 2000 e 24, D.L. n. 34 del 2020;
• Violazione dell'art. 10, co. 1, L. n. 212 del 2020. L'Ufficio nel costituirsi nel presente procedimento contesta quanto dedotto ed eccepito ex adverso, in quanto infondato in fatto ed in diritto, per i motivi che di seguito si andranno ad esporre:
- 1) Sulla Violazione e/o falsa applicazione degli artt. 75, D.P.R. n. 445 del 2000 e 24, D.L. n. 34 del 2020.
I soggetti beneficiari degli aiuti richiamati dall'art. 1 del decreto del Ministro dell'economia e delle finanze dell'11 dicembre 2021 presentano all'Agenzia delle entrate un'autodichiarazione ai sensi dell'art. 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445, nella quale attestano che l'importo complessivo degli aiuti fruiti non supera i massimali di cui alla sezione 3.1 ovvero alla sezione 3.12 della comunicazione della Commissione europea del 19 marzo 2020 C(2020) 1863 final, recante «Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza da Covid-19»,
e successive modificazioni (c.d. Temporary Framework). Ai fini dell'applicazione della sezione 3.12 del
Temporary Framework gli operatori economici attestano altresì, nell'autodichiarazione le ulteriori condizioni previste dal comma 2 dell'art. 3 del citato decreto ministeriale. Nell'autodichiarazione vanno indicati anche gli eventuali importi eccedenti i massimali previsti, che i beneficiari intendono volontariamente restituire o sottrarre da aiuti successivamente ricevuti, per i quali vi sia capienza nei relativi massimali. Gli importi sono comprensivi degli interessi da recupero, calcolati ai sensi del Regolamento (CE) n. 794/2004 della
Commissione del 21 aprile 2004.
Tanto premesso, la società è stata inserita nel piano annuale dei controlli con nota prot. ADO 5080/2024, in riferimento alla dichiarazione sostitutiva di atto notorio del rispetto dei requisiti di cui alle sezioni 3.1 e 3.12 del Temporary Framework per le misure di aiuto a sostegno dell'economia nell'emergenza epidemiologica da COVID-19 Protocollo n. 230128190324724480000001 del 28/01/2023, con la quale la società ha indicato la fruizione degli aiuti che corrispondono all'esenzione dal versamento dell'IRAP dovuta a saldo per l'anno
2019 in € 24.352,00 ed in acconto per l'anno 2020 in € 27.830,00, ai sensi dell'art. 24 del D.L. 34/2020.
Con l'approvazione dell'art. 1, commi da 13 a 15, del D.L. 22 marzo 2021, n. 41, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 maggio 2021, n. 69 è stata introdotta la possibilità per le imprese, destinatarie di specifici aiuti tassativamente elencati nel comma 13, di fruire delle nuove soglie di cui alla Sezione 3.1 o di avvalersi della sezione 3.12 come modificate con la Comunicazione C (2021) 564 del 28 gennaio 2021 (c.d. regime ombrello).
Il comma 14 del citato decreto prevede che gli aiuti di cui al comma 13, fruiti alle condizioni e nei limiti della
Sezione 3.1 del Temporary Framework possono essere cumulati da ciascuna impresa con altri aiuti autorizzati ai sensi della medesima Sezione e che le imprese presentano un'apposita autodichiarazione, con la quale attestano l'esistenza delle condizioni previste dalla Sezione 3.1.
Il successivo comma 15 prevede che per le imprese beneficiarie degli aiuti di cui al citato comma 13 che intendono avvalersi anche della Sezione 3.12 del Temporary Framework rilevano le condizioni e i limiti previsti da tale Sezione e che le imprese presentano un'apposita autodichiarazione, con la quale attestano l'esistenza delle condizioni previste al punto 87 della Sezione 3.12 del Temporary Framework.
Con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 11 dicembre 2021 sono state stabilite le modalità di attuazione dei commi da 13 a 15, ai fini della verifica del rispetto dei limiti e delle condizioni previste dalle
Sezioni 3.1 e 3.12 del Temporary Framework.
In particolare, il comma 1 dell'art. 3 del citato decreto stabilisce che gli operatori economici che hanno beneficiato degli aiuti ricompresi nel c.d. regime ombrello, attraverso l'autodichiarazione presentata all'Agenzia delle Entrate ai sensi dell'art. 47 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000,
n. 445, attestano, tra l'altro, che l'importo complessivo degli aiuti fruiti non supera i massimali di cui alla
Sezione 3.1 ovvero alla Sezione 3.12 del Temporary Framework.
Il successivo comma 2 dell'art. 3 dispone, inoltre, che ai fini dell'applicazione della Sezione 3.12 del Temporary Framework gli operatori economici attestino, altresì, nell'autodichiarazione il rispetto delle ulteriori condizioni previste nella predetta Sezione 3.12.
Con Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate è stato approvato il modello di dichiarazione sostitutiva e sono stati individuati i termini e le modalità di presentazione all'Agenzia delle Entrate della dichiarazione, nonché il relativo contenuto.
Con la presentazione del modello di Autodichiarazione il contribuente può optare per la sezione 3.12. Inoltre, risulta possibile “allocare” la medesima misura di aiuto, in parte nella Sezione 3.12, sussistendone i requisiti ivi previsti, e in parte nella Sezione 3.1, qualora residui il massimale stabilito.
Tanto premesso, al fine di procedere al riscontro del rispetto delle condizioni, indicate al punto 87 del
Temporary Framework “Sostegno per i costi fissi noncoperti delle imprese”, l'Ufficio, con l'invito n.
I01610/2024 emesso ai sensi dell'art. 32 del DPR n. 600/1973, ha chiesto di fornire documentazione comprovante i requisiti richiesti, ed in particolare:

1. la sussistenza delle condizioni di accesso alla Sezione 3.12 – “Calo di fatturato di almeno il 30% rispetto allo stesso periodo del 2019”: tenuto conto che il periodo ammissibile indicato dalla società dall'01.03.2020 al 31.12.2020, dal riscontro operato sulla base delle LIPE, non sembrerebbe confermato il calo di fatturato, bensì un incremento del 22,55% del fatturato rispetto allo stesso periodo del 2019;

2. Al fine di riscontrare il calcolo del rispetto dei costi fissi non coperti di cui alla sezione 3.12, si chiede l'esibizione del Prospetto di Bilancio Proforma del Conto Economico Certificato relativo al “Periodo
Ammissibile” prescelto, nonché del bilancio di verifica anno 2020 e relativo libro dei conti di mastro anno 2020.
Con pec del 24.10.2024 acquisite ai prot. 334692 e 334873 del 25.10.2024, la società ha esibito la documentazione in suo possesso, in particolare, con riguardo al periodo ammissibile prescelto dall'01.03.2020 al 31.12.2020.
Dall'esame della stessa è emersa la carenza del requisito di ammissione ai massimali della sezione 3.12 che consiste nel “calo di fatturato di almeno il 30% rispetto allo stesso periodo del 2019” giacché dalla lettura dei registri IVA esibiti per gli anni 2019 e 2020 si è riscontrato, invece, un aumento di fatturato da
€ 24.576.552,74 nel periodo 01/03/2019 – 31/12/2019 ad € 28.881.468,70 nel periodo 01/03/2020 –
31/12/2020.
L'assenza dei requisiti per fruire dei più elevati massimali di cui alla sezione 3.12 comporta l'illegittima fruizione degli stessi.
Ciò posto con lo schema d'atto n. TF9CRM300531/2024 emesso ai sensi dell'art. 6 bis della L. 212/2000 e notificato con pec prot. 343255 del 30.10.2024, l'Ufficio ha comunicato il recupero dell'esonero dal versamento IRAP fruito ai sensi dell'art. 24 D.L. 34/2020 per l'anno 2019 pari ad € 24.352,00 e per l'anno
2020 in € 27.830,00, corrispondenti agli importi delle agevolazioni fruite e le relative sanzioni.
Avverso lo schema d'atto dell'Ufficio, la parte ha presentato memorie acquisite al prot. 0396008 del
12.12.2024 con le quali ha chiesto: - la correzione della registrazione in RNA in relazione alla garanzia su finanziamento che risulta computato per l'intero ammontare di € 2.000.000,00 in luogo del solo costo della garanzia di € 53.457,75 ai fini del plafond disponibile;
- l'archiviazione del controllo in quanto la società ha erroneamente inserito gli aiuti fruiti nell'ambito della sezione 3.12 in luogo della corretta 3.1 per la quale risultano, invece, rispettati i requisiti.
In merito alle richieste di parte, l'Ufficio ha osservato quanto segue:
- in relazione al primo punto deve evidenziarsi che l'aiuto relativo al finanziamento a valere su Fondo di garanzia PMI non è di competenza di questa Agenzia delle Entrate e pertanto non è accoglibile la richiesta di correzione. Peraltro, dalla lettura delle informazioni disponibili in RNA lo stesso risulta imputabile alla sezione 3.1 limitatamente alla componente di € 53.457,75;
- in relazione al secondo punto si rappresenta che le dichiarazioni sostitutive dell'atto di notorietà, rese ai sensi dell'art. 47 del D.P.R. n. 445 del 2000, sono dichiarazioni consistenti in un atto che concerne stati, qualità personali o fatti che sono a diretta conoscenza dell'interessato e che possono riguardare sé stesso o altri soggetti. Nel caso in cui venga accertata, in sede di verifica delle dichiarazioni sostitutive, la non veridicità del contenuto delle stesse, il contribuente che abbia conseguito dei benefici sulla base delle predette dichiarazioni mendaci decade, ai sensi dell'art. 75 del D.P.R. n. 445 del 2000, dagli stessi, ferma restando la responsabilità penale prevista dall'art. 76 del medesimo decreto. In tale ipotesi, si ritiene applicabile l'art. 11, comma 1, del D.L. n. 201/2011, che così dispone: “Chiunque, a seguito delle richieste effettuate nell'esercizio dei poteri di cui agli articoli 32 e 33 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre
1973, n. 600, e agli articoli 51 e 52 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, esibisce o trasmette atti o documenti falsi in tutto o in parte ovvero fornisce dati e notizie non rispondenti al vero è punito ai sensi dell'articolo 76 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.
La disposizione di cui al primo periodo, relativamente ai dati e alle notizie non rispondenti al vero, si applica solo se a seguito delle richieste di cui al medesimo periodo si configurano le fattispecie di cui al decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74“. Il richiamato art. 76 del DPR. n. 445/2000, a sua volta, prevede che
“Chiunque rilascia dichiarazioni mendaci, forma atti falsi o ne fa uso nei casi previsti dal presente testo unico
è punito ai sensi del codice penale edelle leggi speciali in materia”.
Alla luce del quadro legislativo appena descritto, il rilascio, da parte del contribuente sottoposto a verifica fiscale, di dichiarazioni false, è punito ai sensi del codice penale ma solo nel caso in cui, a seguito delle richieste dei verificatori, si configurano le fattispecie di reato previste dall'art. 74 del D.lgs. n. 74/2000.
Pertanto, nel caso di specie, avendo questo Ufficio riscontrato l'insussistenza dei requisiti di accesso alla
Sezione 3.12, per i periodi ivi indicati, deve ritenersi che il contribuente abbia prodotto un'autodichiarazione non veritiera, con la conseguenza che lo stesso decade dai benefici conseguiti, oltre a incorrere nella prevista responsabilità penale.
Al riguardo preme rilevare che l'Ufficio con prot. 2025/909850 ha inoltrato alla Procura della Repubblica di
CE OR (SA) apposita notizia di reato evidenziando in particolare che il sig. Rappresentante_1 c.f. CF_Rappresentante_1 in qualità di legale rappresentante della società, consapevole delle responsabilità, anche penali, derivanti dal rilascio di dichiarazioni mendaci ai sensi degli articoli 75 e 76 del dpr 28 dicembre
2000, n. 445, ha dichiarato che “l'ammontare complessivo di tutti gli aiuti ricevuti dal 13 ottobre 2020 al 27 gennaio 2021, elencati nel quadro A, per i quali è barrata la casella “Sezione 3.12”, non superava il limite massimo consentito di cui alla Sezione 3.12 della Comunicazione della Commissione europea del 19 marzo
2020 C(2020) 1863 final “Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del “COVID-19” pari a euro 3.000.000”.
Pertanto, l'Ufficio ha proceduto al recupero della somma complessivamente dovuta a titolo di capitale pari a € 24.352,00 per l'anno 2019 e € 27.830,00 per l'anno 2020, corrispondente all'importo dell'agevolazione indebitamente fruita. Contestualmente sono state irrogate le sanzioni di cui all'art. 13, comma 1, del decreto legislativo n. 471 del 1997 e gli interessi calcolati ai sensi del regolamento (CE) n. 794/2004 della
Commissione, del 21 aprile 2004, con decorrenza dalla data di entrata in vigore della misura agevolativa che, nel caso specifico, è il 19.05.2020;
- 2) Sulla violazione dell'art. 10, co. 1, L. n. 212 del 2020. L'articolo 10 dispone, al comma 1, che i rapporti tra contribuente e Amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede. Al riguardo, va ricordato quanto precisato dalla suprema Corte di cassazione nella sentenza n. 17576 del 10 dicembre 2002. In tale sede, i giudici di legittimità, chiamati a pronunciarsi relativamente alla portata applicativa del principio di "tutela dell'affidamento e della buona fede", pur omettendo ogni considerazione circa l'efficacia delle disposizioni dello Statuto dei diritti del contribuente sotto il profilo costituzionale delle fonti del diritto, ne affermano, sostanzialmente, una "valenza superiore" nella legislazione tributaria, riconoscendo ai principi da esse recati una "funzione di orientamento ermeneutico ed applicativo vincolante nell'interpretazione del diritto".
La suprema Corte precisa, altresì, il significato da attribuire a termini quali "collaborazione" e "buona fede"; in particolare, viene affermato che con il termine "collaborazione" si intende alludere, da un lato, ai principi di "buon andamento", "efficienza" e "imparzialità" dell'azione amministrativa tributaria di cui all'articolo 97, comma 1, della Costituzione, e, dall'altro, a comportamenti non collidenti con il dovere, sancito dall'articolo
53, comma 1, della Costituzione e imposto a tutti i contribuenti, di "concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva".
Il termine "buona fede", invece, se riferito all'amministrazione finanziaria, coincide con i significati attribuibili al termine "collaborazione", posto che entrambi mirano ad assicurare comportamenti dell'amministrazione stessa "coerenti", vale a dire "non contradditori" o "discontinui"; il medesimo termine, se riferito al contribuente, allude a un generale "dovere di correttezza", volto ad evitare comportamenti capziosi, dilatatori, sostanzialmente connotati da "abuso" di diritti e tesi a eludere una giusta pretesa tributaria.
Ai fini della tutela dell'affidamento, l'articolo 10 dello Statuto sancisce che non sono applicabili sanzioni al contribuente che si sia attenuto a indicazioni contenute in atti dell'Amministrazione finanziaria o a seguito di ritardi, omissioni o errori della stessa. Non vengono applicate sanzioni, inoltre, quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza sull'applicazione della norma tributaria.
Alla luce delle considerazioni svolte per delineare i contenuti dei principi di collaborazione e di buona fede, il principio della tutela dell'affidamento del contribuente costituisce un mero svolgimento dei due principi predetti.
In conclusione, possiamo ritenere che la presenza nell'ordinamento tributario dei principi della collaborazione, della buona fede e dell'affidamento (considerati dal lato del contribuente) - affermati nell'articolo 10, commi
1 e 2, della legge n. 212 del 2000 - sono esplicitamente attuativi delle norme costituzionali richiamate dall'articolo 1 del medesimo Statuto, compreso l'articolo 97 della Costituzione.
L'Ufficio si è conformato al rispetto dei principi enunciati dando contezza degli elementi emersi in fase istruttoria attraverso l'insaturazione del contraddittorio endoprocedimentale con la parte.
Al riguardo, per quanto sin qui argomentato, risulta ineccepibile la condotta dell'Ufficio, che, nell'adempimento dei propri compiti di istituto, ha dettagliatamente motivato in tutte le sue fasi le determinazioni a cui è pervenuto nel pieno rispetto delle proprie e delle altrui prerogative (...). Ne consegue la palese inammissibilità delle opposte censure tese a minare la fondatezza dell'atto di recupero".
Nel caso di specie, l'indicazione non veritiera dei dati contenuti nella dichiarazione sostitutiva non può elevarsi ad una mera violazione formale. Difatti, il disconoscimento operato dall'Ufficio si fonda su elementi incontrovertibili ricavati dall'esame della documentazione contabile prodotta dalla stessa società ricorrente.
In conclusione, in virtù della incontestabile legittimità dell'atto impugnato, lo scrivente Ufficio non può che ribadire, innanzi a codesta Corte di Giustizia, la piena legittimità del proprio operato nonché l'omessa proposizione da parte del ricorrente di elementi meritevoli di accoglimento".
Ciò posto, la prima delle due censure, articolate in ricorso, è infondata.
Parte ricorrente pretende, in sostanza, che l'Amministrazione Finanziaria, anziché provvedere al recupero degli aiuti concessi, per i quali s'è riscontrata la non veridicità della dichiarazione sostitutiva di atto di notoretà, resa ai sensi dell'art. 47 del d.P.R. 445/2000, da parte della società, avrebbe dovuto valutare la buona fede della medesima, la quale ha ascritto tale falsa dichiarazione ad un mero errore materiale, soprassedendo quindi al doveroso recupero degli aiuti, per tale motivo risultati come indebitamente, alla medesima, concessi.
Il concetto di doverosità, insito nell'atto di recupero de quo, discende infatti dall'art. 75 del d.P.R. 445/2000, ai sensi del cui primo comma: "Fermo restando quanto previsto dall'articolo 76, qualora dal controllo di cui all'articolo 71 emerga la non veridicità del contenuto della dichiarazione, il dichiarante decade dai benefici eventualmente conseguenti al provvedimento emanato sulla base della dichiarazione non veritiera".
Ne discende che la pretesa di parte ricorrente non è giuridicamente sostenibile, come la giurisprudenza non ha mancato, apiù riprese, di rilevare: "È ferma in giurisprudenza, per i più vari casi d'esercizio d'una funzione amministrativa ampliativa delle facoltà giuridiche del privato e connessa ad autodichiarazioni rese da quest'ultimo, la regola secondo cui, in base all'art. 75 d.P.R. n. 445 del 2000, la non veridicità di quanto descritto nella dichiarazione sostitutiva presentata implica la decadenza dai benefici ottenuti col provvedimento conseguente a tale dichiarazione, senza che detta norma, per la cui applicazione si prescinde dalla condizione soggettiva del dichiarante (rispetto alla quale sono irrilevanti le giustificazioni addotte e, addirittura, l'accertamento di tali falsità degli atti in forza d'una sentenza penale definitiva di condanna), lasci alcun margine di discrezionalità alla p.A." (Consiglio di Stato, sez. VI, 31/12/2019, n. 8920).
La conclusione di cui sopra s'impone, quindi, in applicazione del principio di autoresponsabilità, che informa di sè la materia in esame, come risulta icasticamente dall'ulteriore massima che segue, sia pur riferita al settore dell'evidenza pubblica: "Le dichiarazioni sostitutive, incluse quelle rese ai fini dell'affidamento delle commesse pubbliche, sono rette dal principio di autoresponsabilità, per cui la Stazione Appaltante è tenuta a prendere in considerazione la loro obiettiva non rispondenza al vero, a prescindere dal dolo o dalla colpa del dichiarante, traendone le conclusioni imposte dalla legge;
ciò anche alla luce della previsione dell'art. 75, d.P.R. n. 445/2000, in forza del quale la non veridicità della dichiarazione sostitutiva presentata comporta la decadenza dai benefici conseguiti, senza che tale disposizione lasci alcun margine di discrezionalità all'Amministrazione" (T.A.R. Lazio - Roma, Sez. II, 6/03/2019, n. 3024).
I due profili sopra evidenziati - irrilevanza, in subiecta materia, delle giustificazioni addotte circa la falsità della dichiarazione sostitutiva e piena rilevanza, viceversa, del principio di autoresponsabilità - si saldano, del resto, nella ulteriore massima, che recita: "In base all'art. 75, d.P.R. 28 dicembre 2000 n. 445, la non veridicità della dichiarazione sostitutiva presentata comporta la decadenza dai benefici eventualmente conseguiti, senza che tale disposizione (per la cui applicazione si prescinde dalla condizione soggettiva del dichiarante, rispetto alla quale sono irrilevanti il complesso delle giustificazioni addotte) lasci alcun margine di discrezionalità alle Amministrazioni;
pertanto, la norma in parola non richiede alcuna valutazione circa il dolo o la colpa grave del dichiarante, facendo invece leva sul principio di autoresponsabilità. Quindi, il profilo soggettivo del dichiarante non rileva in alcun modo, sicché ciò che rileva in sintesi è la non veridicità di quanto autodichiarato sotto un profilo meramente oggettivo, nel senso che è esclusivamente la non veridicità
a determinare la perdita dei benefici ottenuti con l'autodichiarazione non veritiera, indipendentemente da ogni indagine dell'Amministrazione sull'elemento soggettivo del dichiarante" (T.A.R. Lazio -Roma, Sez. I,
23/07/2020, n. 8622).
Trascorrendo alla seconda censura dell'atto introduttivo del giudizio, in essa parte ricorrente ha sostenuto che: "tale errore, privo di qualsiasi intento elusivo o fraudolento, non poteva essere elevato, come detto, a presupposto per l'applicazione dell'art. 75, D.P.R. n. 445 del 2000, norma la cui operatività è limitata alle sole fattispecie, in cui ricorrano dichiarazioni non veritiere e non anche nei casi – come quello di specie – di irregolarità formali non costituenti falsità, per le quali lo stesso art. 71, co. 3, del medesimo D.P.R. prevede la possibilità di regolarizzazione, da parte del contribuente.
Sicché "sarebbe evidente la manifesta sproporzione tra l'errore formale commesso e la reazione sanzionatoria dell'Amministrazione finanziaria, che ha proceduto al recupero integrale dell'agevolazione, pur in presenza di tutti i requisiti sostanziali richiesti dall'art. 24, D.L. n. 34 del 2020 e dalla Sezione 3.1 del
Temporary Framework". Tale prospettazione si fonderebbe, ad avviso della società, sull'art. 10 della l. 212/2000, che sancisce che i rapporti tra Amministrazione Finanziaria e contribuente sono improntati ai principi della collaborazione e della buona fede.
In contrario, s'osserva che: "Nel sistema delle autocertificazioni, l'amministrazione ha pieno potere di verificare la veridicità del dichiarato (ex art. 71 del d.p.r. 445 del 2000) in quanto il contenuto dell'autocertificazione resta sempre esposto a prova contraria. Una volta che sia accertata la non veridicità della dichiarazione, l'ente ha il dovere di trarne le necessarie conseguenze, nella corretta e doverosa applicazione del principio generale di buon andamento della P.A." (Corte appello Venezia, sez. lav.,
22/01/2024, n. 803).
Ne consegue che, nella materia in esame, la rilevanza del principio della buona fede nei rapporti tra A.F. e privato contribuente è recessiva, non potendo prevalere, in linea generale, sui superiori principi dell'autoresponsabilità del dichiarante circa la veridicità di determinati stati o condizioni e sul principio del buon andamento della P.A. (nella specie, la doverosità del recupero disposto dall'Ufficio discende, in linea d'immediata consequenzialità, logica e giuridica, dall'accertata non veridicità della dichiarazione sostitutiva d'atto di notorietà medesimo).
La rilevanza del comma 3 dell'art. 71 d.P.R. 445/2000, infatti ("Qualora le dichiarazioni di cui agli articoli 46
e 47 presentino delle irregolarità o delle omissioni rilevabili d'ufficio, non costituenti falsità, il funzionario competente a ricevere la documentazione dà notizia all'interessato di tale irregolarità. Questi è tenuto alla regolarizzazione o al completamento della dichiarazione;
in mancanza il procedimento non ha seguito"), è limitata ai casi in cui "le dichiarazioni di cui agli articoli 46 e 47 presentino delle irregolarità o delle omissioni rilevabili d'ufficio, non costituenti falsità".
Non è questo, evidentemente, il caso che ci occupa: la dichiarazione resa dalla ricorrente era sicuramente non veritiera;
non v'era di conseguenza, alcuno spazio, per l'A. F., di approfondire il profilo soggettivo dell'elemento psicologico del dichiarante, rispetto a tale dichiarazione falsa, operando quella sorta di
"soccorso istruttorio" previsto dalla norma di cui sopra, e ciò a pena della violazione, tra l'altro, anche del principio della par condicio tra i contribuenti.
Il ricorso va, quindi, respinto.
Le spese di lite, tuttavia, per l'indubbia peculiarità della specie, possono compensarsi tra le parti.

P.Q.M.

LA CORTE RIGETTA IL RICORSO. SPESE COMPENSATE.