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Sentenza 5 febbraio 2026
Sentenza 5 febbraio 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 05/02/2026, n. 2571 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 2571 |
| Data del deposito : | 5 febbraio 2026 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 13526/2016 R.G. proposto da: IMMOBILIARE PLUS s.r.l., ENERGY RECYCLING s.r.l., rappresentate e difese dall'avvocato CAMILLO MEZZACAPO unitamente all’avvocato STEFANO D'ACUNTI, domiciliate presso lo studio dell’Avv. Mezzacapo -ricorrenti- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, rappresentata e difesa dall'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, domiciliata ex lege in Roma, Via dei Portoghesi n. 12 -controricorrente- avverso la SENTENZA di COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE TORINO n. 1260/2015 depositata il 20/11/2015. Civile Sent. Sez. 5 Num. 2571 Anno 2026 Presidente: RU RO Relatore: AR ES Data pubblicazione: 05/02/2026 2 Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 20/11/2025 dal Consigliere ES AR. Udito, per la controricorrente, l’Avv. Salvatore Faraci, il quale ha concluso per l’inammissibilità o, comunque, il rigetto del ricorso. Udito il Sostituto P.G. dott. Michele Di Mauro, che ha concluso per la declaratoria di inammissibilità e/o il rigetto del ricorso delle società contribuenti. FATTI DI CAUSA 1. L’oggetto del presente giudizio è rappresentato dall’impugnazione della sentenza n. 1260/2015, resa dalla Commissione Tributaria Regionale di Torino, dep. il 20/11/2015 e non notificata. 2. Ciò posto, occorre ricordare che in data 2 maggio 2012 era stato redatto PVC dal Nucleo Polizia Tributaria di Torino, cui faceva seguito la notifica in data 20/12/2012 dell’avviso di accertamento T7G080306107/2012, nei confronti della Energy Recicling quale consolidata e Immobiliare Plus quale consolidante, per IRES pari ad Euro 296.018 e sanzioni per Euro 297.050; in pari data era notificato altresì l’avviso di accertamento T7G0306107/2012, relativo ad IRAP per Euro 2.907 e sanzioni di pari importo. Entrambi gli avvisi riguardavano l’anno d’imposta 2010 ed il recupero a tassazione delle agevolazioni previste dalla c.d. legge Tremonti ter, di cui le contribuenti avevano inteso illegittimamente fruire in relazione ad alcuni investimenti asseritamente compiuti nell’anno d’imposta citato (consistenti in una linea produttiva di “scassettamento” di batterie ed un carro ponte). 3. In data 15/05/2013 le società contribuenti presentavano impugnazione nei confronti dell’avviso T7G080306107/2012, ricorso che, tuttavia, è stato respinto dalla CTP di Torino, con la sentenza n. 218 dep. il 13/11/2013. 3 4. Anche l’appello delle contribuenti è stato rigettato con la decisione CTR di Torino, sent. n. 1260 dep. il 20/11/2015. I giudici di secondo grado, in particolare, dopo aver respinto alcune eccezioni di carattere pregiudiziale, hanno rilevato che l’investimento ai fini della fruizione dei benefici della Tremonti ter era avvenuto oltre il 30/06/2010, in quanto lo stesso, qualificato in termini di appalto, poteva dirsi completato solo al momento della conclusione del montaggio dell’opera, mentre anche gli ammortamenti collegati ai macchinari non erano da ritenersi deducibili, in quanto questi ultimi non erano entrati in funzione entro l’annualità 2010. 5. Avverso detta decisione hanno proposto ricorso per cassazione le due società contribuenti, mentre l’amministrazione finanziaria si è costituita con controricorso. 6. Successivamente è stata fisata la pubblica udienza del 20 novembre 2025, cui ha partecipato per l’Avvocatura dello Stato l’Avv. Salvatore Faraci. Il sost. P.G. dott. Michele Di Mauro ha chiesto il rigetto del ricorso, in quanto infondato ed in parte inammissibile. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Il ricorso proposto dalle due società contribuenti avverso la sentenza della CTR di Torino, n. 1260/2015 dep. il 20/11/2015, si fonda su cinque motivi di doglianza, così ricapitolati dalle stesse parti ricorrenti: I) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c.; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 52, dpr. N. 633/1972 e dell’art. 33 dpr. 600/1973, in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.; denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. II) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 5 d.l. n. 78/2009 conv. in l. n. 102/2009; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 109, comma 2, dpr n. 917/1986; violazione e/o falsa applicazione art. 1523 c.c., tutti in 4 relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.; denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. III) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 5, commi 1, comma 3-bis d.l. n. 102/2009; violazione e/o falsa applicazione art. 1523 c.c., entrambi in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.; denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. IV) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 5, commi 1-3-bis d.l. n. 102/2009; violazione e/o falsa applicazione art. 102, commi 1 e 2 dpr n. 917/1986, entrambi in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.; omessa disamina di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, ai sensi dell’art. 360 n. 5 cpc;
violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36, co. 2, d.lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360 n. 3 cpc;
violazione dell’art. 112 cpc in relazione all’art. 360 n. 4 cpc per omessa pronuncia;
denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. V) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 4, secondo comma, d.lgs. n. 165/2001; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 19 e dell’art. 53 d.lgs. n. 300/1999; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., tutti in relazione all’art. 360 n. 3 cpc;
denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. 2. Il primo motivo di ricorso è infondato. Al di là di una formulazione comunque generica della doglianza, infatti, nella parte in cui ci si lamenta della mancata esibizione dell’ordine di accesso dei Militari della Guardia di Finanza, il ricorso sembra dimenticare che – come testualmente riportato in atti – a p. 2 del P.V.C. si legge che “..presentatisi alla signora SI TE Dina, in rubrica generalizzata, previa esibizione delle tessere personali di riconoscimento, le manifestavano lo scopo della visita notificandole l’ordine di accesso e verifica, mediante consegna di copia dello stesso”. Il processo verbale, come accertato altresì senza alcuna contestazione dalla decisione di 5 merito, risulta sottoscritto dalla stessa dichiarante “in ogni pagina del verbale”. Oltre a quanto già osservato dalla sentenza impugnata, pertanto, così integrandone la motivazione ex art. 384 ult. comma c.p.c., occorre rilevare che per principio assolutamente consolidato, le dichiarazioni rese agli organi di polizia giudiziaria, ancorché non siano vincolanti in sede civile, costituiscono confessione stragiudiziale fatta ad un terzo che il giudice ha il potere - dovere di apprezzare liberamente. (Sez. L, sent. n. 10825 del 16/08/2000, con riferimento alle dichiarazioni rese agli ispettori dell’INPS; Sez. 3, ord. n. 29231 del 12/11/2024 con riguardo alle dichiarazioni rese alla polizia giudiziaria). Si tratta di principio che vale anche rispetto alle dichiarazioni rese in sede di redazione del P.V.C. ai fini della successiva emissione dell’avviso di accertamento, considerato che, come si è recentemente osservato con decisione alla quale questo collegio intende dare continuità, in tema di accertamento tributario, il processo verbale di constatazione ha un valore probatorio diverso a seconda della natura dei fatti da esso attestati, assumendo così un triplice livello di attendibilità: a) ha fede privilegiata, ai sensi dell'art. 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che ha conosciuto senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale e quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale o alle dichiarazioni a lui rese;
b) fa fede fino a prova contraria quanto alla veridicità sostanziale delle dichiarazioni a lui rese dalle parti o da terzi ed anche del contenuto di documenti formati dalla stessa parte e/o da terzi, che è fornita quando la specifica indicazione delle fonti di conoscenza consente al giudice ed alle parti il controllo e la valutazione del contenuto delle dichiarazioni;
c) è comunque un elemento di prova in mancanza della indicazione specifica dei soggetti le cui dichiarazioni vengono riportate nel verbale, che il giudice in ogni caso valuta, in concorso con gli altri elementi, e disattende 6 solo in caso di sua motivata intrinseca inattendibilità o di contrasto con altri elementi acquisiti nel giudizio, considerata la certezza, fino a querela di falso, che quei documenti sono comunque stati esaminati dall'agente verificatore (Sez. 5, ord. n. 18420 del 05/07/2024). Pertanto, alla luce di quanto precede, la contestazione delle ricorrenti circa l’omessa allegazione al PVC dell’ordine di accesso dei militari della GDF risulta per un verso smentito dalla stessa dichiarazione confessoria resa dalla legale rappresentante che ha ammesso espressamente di averlo ricevuto e, dall’altro, priva di rilievo, non essendovi a quel punto un onere di allegazione integrale di tale ordine al processo verbale né, tanto meno, all’avviso di accertamento impugnato. 3. Il secondo ed il terzo motivo di ricorso possono essere trattati congiuntamente, attesa la loro connessione. Attraverso tali doglianze, infatti, il ricorso lamenta che la decisione di merito abbia operato una qualificazione del contratto di fornitura di macchinari in termini di appalto, piuttosto che di vendita a rate, così come la (ritenuta) mancata conclusione dell’investimento entro il termine finale del 30/06/2010 e la considerazione dello stesso in termini unitari e non frazionati. I due motivi, ancorché formulati in termini pletorici, sono inammissibili nella parte in cui contestano la qualificazione del contratto accertata dalla decisione d’appello, in modo peraltro conforme alla sentenza di primo grado. E’noto, in primo luogo, che l’art. 5 d.l. 78/2009 conv. con modd. in l. 102/2009, stabiliva che “E' escluso dall'imposizione sul reddito di impresa il 50 per cento del valore degli investimenti ((in nuovi macchinari e in nuove apparecchiature)) compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, di cui al provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate ((16 novembre 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 296 del 21 dicembre 2007,)) fatti a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 30 giugno 2010”. 7 Orbene, con motivazione coerente e scevra da vizi logici, la decisione impugnata ha ritenuto, sul punto, che “nel caso concreto, la spesa sostenuta dalla contribuente aveva pacificamente avuto per oggetto un complesso di macchinari, costituito da un’intera linea produttiva denominata “linea di scassettamento batterie”, acquistata per un prezzo complessivo di Euro 1.870.0000 oltre accessori, da pagarsi per il 20% alla firma del contratto, per il 100% dell’IVA alla consegna dell’impianto e per l’80% dell’imponibile al collaudo e comunque a 90 gg. data spedizione macchinari…nel contratto stipulato con il fornitore era espressamente previsto che il montaggio e il collaudo che verranno eseguiti dai tecnici del fornitore, presso lo stabilimento del cliente, sono inclusi nel prezzo totale del contratto”. (…) non si trattava di un semplice contratto di vendita di cose mobili, bensì di un vero e proprio contratto di appalto, dato che la prestazione del fornitore di montare e porre in esercizio l’impianto costituiva evidentemente l’elemento essenziale della prestazione complessiva”. Contesta tale qualificazione parte ricorrente, dimenticando tuttavia che per orientamento consolidato “in tema di interpretazione del contratto, il procedimento di qualificazione giuridica consta di due fasi, delle quali la prima - consistente nella ricerca e nella individuazione della comune volontà dei contraenti - è un tipico accertamento di fatto riservato al giudice di merito, sindacabile in sede di legittimità solo per vizi di motivazione in relazione ai canoni di ermeneutica contrattuale;
quando in sede di legittimità venga denunziata la violazione di tali regole, è necessaria la specifica dimostrazione del modo in cui il ragionamento seguito dal giudice di merito abbia deviato dalle regole nei detti articoli stabilite, essendo insufficiente una semplice critica della decisione sfavorevole” (Sez. 3, Sentenza n. 12936 del 04/06/2007). Più recentemente, Sez. 1, ord. n. 27136 del 15/11/2017, ha ulteriormente precisato che in tema di ermeneutica contrattuale, 8 l'accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto del negozio si traduce in una indagine di fatto, affidata al giudice di merito e censurabile in sede di legittimità solo nell'ipotesi di violazione dei canoni legali d'interpretazione contrattuale di cui agli artt. 1362 e seguenti c.c. Ne consegue che il ricorrente per cassazione deve non solo fare esplicito riferimento alle regole legali d'interpretazione mediante specifica indicazione delle norme asseritamene violate ed ai principi in esse contenuti, ma è tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai richiamati canoni legali. Ed ancora, da ultimo, si è ribadito che l'interpretazione del contratto è riservata al giudice di merito ed è censurabile in sede di legittimità unicamente nei limiti consentiti dall'art. 360, n. 5, c.p.c., ovvero per violazione dei canoni di ermeneutica contrattuale, la quale deve dedursi con la specifica indicazione nel ricorso per cassazione del modo in cui il ragionamento del giudice si sia discostato dai suddetti canoni, traducendosi, in caso contrario, la ricostruzione del contenuto della volontà delle parti nella mera proposta di un'interpretazione diversa da quella censurata, come tale inammissibile in sede di legittimità. (Sez. 3, ord. n. 353 del 08/01/2025). Parte ricorrente, appunto, si limita a proporre una diversa qualificazione contrattuale in termini di vendita con “patto di riservato dominio”, evocando l’art. 1523 c.c. e contrapponendo in tal modo una propria versione interpretativa di alcune clausole contrattuali, senza invocare e spiegare come la decisione avrebbe violato le regole di ermeneutica legale di cui agli artt. 1362 e ss. c.c. Così facendo, tuttavia, incorre in una inammissibilità che si propaga all’intero mezzo (motivi 2 e 3) posto che la inammissibile contestazione della qualificazione contrattuale operata dal giudice del merito fa sì che anche la seconda parte della doglianza, quella incentrata sul rispetto o meno della scadenza legale del 30/06/2010, divenga a quel punto una 9 mera questione di fatto il cui accertamento, come noto, rientra nei compiti del giudice del merito e non può essere surrettiziamente demandata al giudice di legittimità, evocando formalmente il paradigma di cui all’art. 360 n. 3 c.p.c. Tale conclusione discende da una condivisibile ed assolutamente costante giurisprudenza per la quale “deve ritenersi inammissibile il motivo di impugnazione con cui la parte ricorrente sostenga un'alternativa ricostruzione della vicenda fattuale, pur ove risultino allegati al ricorso gli atti processuali sui quali fonda la propria diversa interpretazione, essendo precluso nel giudizio di legittimità un vaglio che riporti a un nuovo apprezzamento del complesso istruttorio nel suo insieme” (Sez. 2, ord. n. 10927 del 23/04/2024); in precedenza anche Sez. U, sent. n. 34476 del 27/12/2019 ha affermato esplicitamente che “è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto l'apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge, di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio miri, in realtà, ad una rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di merito”. 4. Anche il quarto motivo di ricorso non ha miglior sorte. In primo luogo, questo motivo, come si può rilevare dalla stessa rubrica richiamata nel par. 2, appare frutto di una inestricabile mescolanza di doglianze che si muovono – contemporaneamente – fra errore di diritto, omessa valutazione di un fatto decisivo e vizio motivazionale per omissione, così da risultare formulato in modo del tutto inammissibile. Si è, infatti, correttamente affermato che, in tema di ricorso per cassazione, è inammissibile il motivo che contiene la contemporanea deduzione di violazione di disposizioni di legge e di contratto collettivo, oltre alla doglianza di una erronea valutazione dei fatti di causa, con riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360, comma 1, c.p.c., senza adeguata indicazione di quale errore, tra quelli dedotti, sia riferibile ai singoli vizi tra quelli tipicamente indicati, in quanto la sovrapposizione di 10 censure di diritto, sostanziali e processuali, non consente alla Corte di cogliere con certezza le singole doglianze prospettate, dando luogo all'impossibile convivenza, in seno al medesimo motivo di ricorso, di censure caratterizzate da irredimibile eterogeneità (Sez.
6 - L, ord. n. 36881 del 26/11/2021; in precedenza anche Sez. 1, ord. n. 26874 del 23/10/2018, secondo cui è inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzi d'impugnazione eterogenei). Tale motivo è comunque infondato nella parte in cui – muovendosi sul piano di una pure inammissibile diversa valutazione dei fatti e delle prove operata dal giudice del merito – si limita a contestare l’accertamento secondo cui i macchinari (della cui deducibilità degli ammortamenti si discute) non sarebbero entrati in funzione nell’anno 2010 preso in considerazione, allegando a tal fine una mera dichiarazione trasmessa in data 19 maggio 2010 al Dipartimento Periferico dell’ISPELS. Va infatti considerato che tale dichiarazione nulla prova a favore della contribuente, anche perché evidentemente rivolta al mero conseguimento di accertamenti o permessi amministrativi in tema di sicurezza sul lavoro e, in ogni caso, integra una mera dichiarazione unilaterale dalla quale la parte interessata non può trarre elementi probatori favorevoli in sede di giudizio (cfr. Sez. 5, ord. n. 32568 del 12/12/2019, sull’assenza di valore probatorio in giudizio delle c.d. autocertificazioni). Sul punto la decisione di merito, riportata dalle stesse ricorrenti, ha rilevato che “parimenti corretto risulta il recupero operato dall’Ufficio degli ammortamenti riferiti nel 2010 ai due macchinari “linea di scassettamento batterie “e “gru ponte bitrave” poiché non deducibili. E’infatti pacifico che quegli impianti non erano ancora stati inseriti nel processo produttivo in quella annualità, non essendo neppure entrati in funzione”. Tale conclusione, peraltro, si basa su una dichiarazione resa ai verbalizzanti dalla legale rappresentante della società, sottoscritta dalla medesima in data 8 marzo 2012, nella quale si legge: “confermo che al 30 giugno 11 2011, data in cui è stato sottoscritto il contratto d’affitto d’azienda con la Ricupoli s.r.l. il bene “linea di scassettamento batteria” non era ancora entrato in funzione”; laddove nel corso delle verifiche la stessa l.r. ha ulteriormente precisato che “la gru a ponte bitrave è stata acquistata per raccogliere le batterie e posizionarle nella linea di scassettamento batterie per la successiva lavorazione”, pur ammettendo che anche in precedenza tale gru era stata utilizzata per attività preparatorie. Il che conferma che anche la gru non è stata utilizzata nel corso 2010 nell’ambito dell’attività produttiva per la cui finalità era avvenuto l’acquisto, a fronte di un dato normativo per cui l’art. 102 TUIR, nel testo ratione temporis vigente, richiedeva che “Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene”. Si tratta peraltro, ancora una volta, di un accertamento di merito che non può essere rimesso in discussione in sede di legittimità, prospettando una diversa valutazione del materiale probatorio, così come già si evidenziato al par. precedente. 5. Quanto all’ultimo motivo di ricorso, relativo alla pretesa carenza di idoneità soggettiva in capo al sottoscrittore dell’avviso di accertamento, si deve osservare che la sentenza impugnata afferma “è doveroso rilevare che lo stesso contribuente ha espressamente affermato che l’atto impositivo è stato “sottoscritto dal Direttore dell’Agenzia Fiscale” così riconoscendo la qualifica dirigenziale in capo al sottoscrittore in questione (e conseguentemente il suo potere rappresentativo dell’Agenzia)”. La contestazione svolta dalla ricorrente risulta allora del tutto priva di specificità, in quanto da un lato non si confronta con la motivazione della decisione impugnata (ad es. allegando gli atti o almeno indicandone data e pagina nei quali avrebbe, sin dal primo grado, contestato tale qualità) e, dall’altro, limitandosi all’apodittica deduzione che il soggetto/persona sottoscrittore dell’atto impositivo non ha allegato all’accertamento una 12 qualche certificazione in ordine alla propria carica dirigenziale, il che è di per sé solo irrilevante, se si considera che la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento conferita, ai sensi dell'art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973, dal dirigente a un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente, avendo natura di delega di firma e non di funzioni, è un atto organizzativo interno all'ufficio, sicché, se lo stesso apparato da cui promana non ne disconosce gli effetti, deve presumersi la sussistenza, in capo al funzionario sottoscrittore, dei requisiti soggettivi dell'appartenenza ai ruoli della carriera direttiva (Sez. 5, ord. n. 689 del 10/01/2025). 6. In definitiva, pertanto, la sentenza impugnata deve essere confermata, sia pure correggendone parzialmente, come sopra, le motivazioni e dovendosi pertanto rigettare il ricorso con conseguente condanna alle spese, secondo il principio di soccombenza, con liquidazione in dispositivo. Occorre, infine, dare atto dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, se ed in quanto dovuto per legge, a carico della parte ricorrente.
P.Q.M.
La Corte respinge il ricorso. Condanna parte ricorrente a rifondere alla controricorrente le spese processuali, che liquida in euro 6.500#, oltre spese prenotate a debito;
ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.p.r. 115/2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228/2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico di parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura prevista per il ricorso, se ed in quanto dovuto per legge. Così deciso in Roma, il 20/11/2025. Il Consigliere rel. ES AR Il Presidente RO RU
violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36, co. 2, d.lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360 n. 3 cpc;
violazione dell’art. 112 cpc in relazione all’art. 360 n. 4 cpc per omessa pronuncia;
denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. V) Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 4, secondo comma, d.lgs. n. 165/2001; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 19 e dell’art. 53 d.lgs. n. 300/1999; violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c., tutti in relazione all’art. 360 n. 3 cpc;
denunzia ai sensi dell’art. 62, d.lgs. 546/1992 e art. 360 n. 3 c.p.c. 2. Il primo motivo di ricorso è infondato. Al di là di una formulazione comunque generica della doglianza, infatti, nella parte in cui ci si lamenta della mancata esibizione dell’ordine di accesso dei Militari della Guardia di Finanza, il ricorso sembra dimenticare che – come testualmente riportato in atti – a p. 2 del P.V.C. si legge che “..presentatisi alla signora SI TE Dina, in rubrica generalizzata, previa esibizione delle tessere personali di riconoscimento, le manifestavano lo scopo della visita notificandole l’ordine di accesso e verifica, mediante consegna di copia dello stesso”. Il processo verbale, come accertato altresì senza alcuna contestazione dalla decisione di 5 merito, risulta sottoscritto dalla stessa dichiarante “in ogni pagina del verbale”. Oltre a quanto già osservato dalla sentenza impugnata, pertanto, così integrandone la motivazione ex art. 384 ult. comma c.p.c., occorre rilevare che per principio assolutamente consolidato, le dichiarazioni rese agli organi di polizia giudiziaria, ancorché non siano vincolanti in sede civile, costituiscono confessione stragiudiziale fatta ad un terzo che il giudice ha il potere - dovere di apprezzare liberamente. (Sez. L, sent. n. 10825 del 16/08/2000, con riferimento alle dichiarazioni rese agli ispettori dell’INPS; Sez. 3, ord. n. 29231 del 12/11/2024 con riguardo alle dichiarazioni rese alla polizia giudiziaria). Si tratta di principio che vale anche rispetto alle dichiarazioni rese in sede di redazione del P.V.C. ai fini della successiva emissione dell’avviso di accertamento, considerato che, come si è recentemente osservato con decisione alla quale questo collegio intende dare continuità, in tema di accertamento tributario, il processo verbale di constatazione ha un valore probatorio diverso a seconda della natura dei fatti da esso attestati, assumendo così un triplice livello di attendibilità: a) ha fede privilegiata, ai sensi dell'art. 2700 c.c., relativamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che ha conosciuto senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale e quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale o alle dichiarazioni a lui rese;
b) fa fede fino a prova contraria quanto alla veridicità sostanziale delle dichiarazioni a lui rese dalle parti o da terzi ed anche del contenuto di documenti formati dalla stessa parte e/o da terzi, che è fornita quando la specifica indicazione delle fonti di conoscenza consente al giudice ed alle parti il controllo e la valutazione del contenuto delle dichiarazioni;
c) è comunque un elemento di prova in mancanza della indicazione specifica dei soggetti le cui dichiarazioni vengono riportate nel verbale, che il giudice in ogni caso valuta, in concorso con gli altri elementi, e disattende 6 solo in caso di sua motivata intrinseca inattendibilità o di contrasto con altri elementi acquisiti nel giudizio, considerata la certezza, fino a querela di falso, che quei documenti sono comunque stati esaminati dall'agente verificatore (Sez. 5, ord. n. 18420 del 05/07/2024). Pertanto, alla luce di quanto precede, la contestazione delle ricorrenti circa l’omessa allegazione al PVC dell’ordine di accesso dei militari della GDF risulta per un verso smentito dalla stessa dichiarazione confessoria resa dalla legale rappresentante che ha ammesso espressamente di averlo ricevuto e, dall’altro, priva di rilievo, non essendovi a quel punto un onere di allegazione integrale di tale ordine al processo verbale né, tanto meno, all’avviso di accertamento impugnato. 3. Il secondo ed il terzo motivo di ricorso possono essere trattati congiuntamente, attesa la loro connessione. Attraverso tali doglianze, infatti, il ricorso lamenta che la decisione di merito abbia operato una qualificazione del contratto di fornitura di macchinari in termini di appalto, piuttosto che di vendita a rate, così come la (ritenuta) mancata conclusione dell’investimento entro il termine finale del 30/06/2010 e la considerazione dello stesso in termini unitari e non frazionati. I due motivi, ancorché formulati in termini pletorici, sono inammissibili nella parte in cui contestano la qualificazione del contratto accertata dalla decisione d’appello, in modo peraltro conforme alla sentenza di primo grado. E’noto, in primo luogo, che l’art. 5 d.l. 78/2009 conv. con modd. in l. 102/2009, stabiliva che “E' escluso dall'imposizione sul reddito di impresa il 50 per cento del valore degli investimenti ((in nuovi macchinari e in nuove apparecchiature)) compresi nella divisione 28 della tabella ATECO, di cui al provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate ((16 novembre 2007, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 296 del 21 dicembre 2007,)) fatti a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 30 giugno 2010”. 7 Orbene, con motivazione coerente e scevra da vizi logici, la decisione impugnata ha ritenuto, sul punto, che “nel caso concreto, la spesa sostenuta dalla contribuente aveva pacificamente avuto per oggetto un complesso di macchinari, costituito da un’intera linea produttiva denominata “linea di scassettamento batterie”, acquistata per un prezzo complessivo di Euro 1.870.0000 oltre accessori, da pagarsi per il 20% alla firma del contratto, per il 100% dell’IVA alla consegna dell’impianto e per l’80% dell’imponibile al collaudo e comunque a 90 gg. data spedizione macchinari…nel contratto stipulato con il fornitore era espressamente previsto che il montaggio e il collaudo che verranno eseguiti dai tecnici del fornitore, presso lo stabilimento del cliente, sono inclusi nel prezzo totale del contratto”. (…) non si trattava di un semplice contratto di vendita di cose mobili, bensì di un vero e proprio contratto di appalto, dato che la prestazione del fornitore di montare e porre in esercizio l’impianto costituiva evidentemente l’elemento essenziale della prestazione complessiva”. Contesta tale qualificazione parte ricorrente, dimenticando tuttavia che per orientamento consolidato “in tema di interpretazione del contratto, il procedimento di qualificazione giuridica consta di due fasi, delle quali la prima - consistente nella ricerca e nella individuazione della comune volontà dei contraenti - è un tipico accertamento di fatto riservato al giudice di merito, sindacabile in sede di legittimità solo per vizi di motivazione in relazione ai canoni di ermeneutica contrattuale;
quando in sede di legittimità venga denunziata la violazione di tali regole, è necessaria la specifica dimostrazione del modo in cui il ragionamento seguito dal giudice di merito abbia deviato dalle regole nei detti articoli stabilite, essendo insufficiente una semplice critica della decisione sfavorevole” (Sez. 3, Sentenza n. 12936 del 04/06/2007). Più recentemente, Sez. 1, ord. n. 27136 del 15/11/2017, ha ulteriormente precisato che in tema di ermeneutica contrattuale, 8 l'accertamento della volontà delle parti in relazione al contenuto del negozio si traduce in una indagine di fatto, affidata al giudice di merito e censurabile in sede di legittimità solo nell'ipotesi di violazione dei canoni legali d'interpretazione contrattuale di cui agli artt. 1362 e seguenti c.c. Ne consegue che il ricorrente per cassazione deve non solo fare esplicito riferimento alle regole legali d'interpretazione mediante specifica indicazione delle norme asseritamene violate ed ai principi in esse contenuti, ma è tenuto, altresì, a precisare in quale modo e con quali considerazioni il giudice del merito si sia discostato dai richiamati canoni legali. Ed ancora, da ultimo, si è ribadito che l'interpretazione del contratto è riservata al giudice di merito ed è censurabile in sede di legittimità unicamente nei limiti consentiti dall'art. 360, n. 5, c.p.c., ovvero per violazione dei canoni di ermeneutica contrattuale, la quale deve dedursi con la specifica indicazione nel ricorso per cassazione del modo in cui il ragionamento del giudice si sia discostato dai suddetti canoni, traducendosi, in caso contrario, la ricostruzione del contenuto della volontà delle parti nella mera proposta di un'interpretazione diversa da quella censurata, come tale inammissibile in sede di legittimità. (Sez. 3, ord. n. 353 del 08/01/2025). Parte ricorrente, appunto, si limita a proporre una diversa qualificazione contrattuale in termini di vendita con “patto di riservato dominio”, evocando l’art. 1523 c.c. e contrapponendo in tal modo una propria versione interpretativa di alcune clausole contrattuali, senza invocare e spiegare come la decisione avrebbe violato le regole di ermeneutica legale di cui agli artt. 1362 e ss. c.c. Così facendo, tuttavia, incorre in una inammissibilità che si propaga all’intero mezzo (motivi 2 e 3) posto che la inammissibile contestazione della qualificazione contrattuale operata dal giudice del merito fa sì che anche la seconda parte della doglianza, quella incentrata sul rispetto o meno della scadenza legale del 30/06/2010, divenga a quel punto una 9 mera questione di fatto il cui accertamento, come noto, rientra nei compiti del giudice del merito e non può essere surrettiziamente demandata al giudice di legittimità, evocando formalmente il paradigma di cui all’art. 360 n. 3 c.p.c. Tale conclusione discende da una condivisibile ed assolutamente costante giurisprudenza per la quale “deve ritenersi inammissibile il motivo di impugnazione con cui la parte ricorrente sostenga un'alternativa ricostruzione della vicenda fattuale, pur ove risultino allegati al ricorso gli atti processuali sui quali fonda la propria diversa interpretazione, essendo precluso nel giudizio di legittimità un vaglio che riporti a un nuovo apprezzamento del complesso istruttorio nel suo insieme” (Sez. 2, ord. n. 10927 del 23/04/2024); in precedenza anche Sez. U, sent. n. 34476 del 27/12/2019 ha affermato esplicitamente che “è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto l'apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge, di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio miri, in realtà, ad una rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di merito”. 4. Anche il quarto motivo di ricorso non ha miglior sorte. In primo luogo, questo motivo, come si può rilevare dalla stessa rubrica richiamata nel par. 2, appare frutto di una inestricabile mescolanza di doglianze che si muovono – contemporaneamente – fra errore di diritto, omessa valutazione di un fatto decisivo e vizio motivazionale per omissione, così da risultare formulato in modo del tutto inammissibile. Si è, infatti, correttamente affermato che, in tema di ricorso per cassazione, è inammissibile il motivo che contiene la contemporanea deduzione di violazione di disposizioni di legge e di contratto collettivo, oltre alla doglianza di una erronea valutazione dei fatti di causa, con riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360, comma 1, c.p.c., senza adeguata indicazione di quale errore, tra quelli dedotti, sia riferibile ai singoli vizi tra quelli tipicamente indicati, in quanto la sovrapposizione di 10 censure di diritto, sostanziali e processuali, non consente alla Corte di cogliere con certezza le singole doglianze prospettate, dando luogo all'impossibile convivenza, in seno al medesimo motivo di ricorso, di censure caratterizzate da irredimibile eterogeneità (Sez.
6 - L, ord. n. 36881 del 26/11/2021; in precedenza anche Sez. 1, ord. n. 26874 del 23/10/2018, secondo cui è inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzi d'impugnazione eterogenei). Tale motivo è comunque infondato nella parte in cui – muovendosi sul piano di una pure inammissibile diversa valutazione dei fatti e delle prove operata dal giudice del merito – si limita a contestare l’accertamento secondo cui i macchinari (della cui deducibilità degli ammortamenti si discute) non sarebbero entrati in funzione nell’anno 2010 preso in considerazione, allegando a tal fine una mera dichiarazione trasmessa in data 19 maggio 2010 al Dipartimento Periferico dell’ISPELS. Va infatti considerato che tale dichiarazione nulla prova a favore della contribuente, anche perché evidentemente rivolta al mero conseguimento di accertamenti o permessi amministrativi in tema di sicurezza sul lavoro e, in ogni caso, integra una mera dichiarazione unilaterale dalla quale la parte interessata non può trarre elementi probatori favorevoli in sede di giudizio (cfr. Sez. 5, ord. n. 32568 del 12/12/2019, sull’assenza di valore probatorio in giudizio delle c.d. autocertificazioni). Sul punto la decisione di merito, riportata dalle stesse ricorrenti, ha rilevato che “parimenti corretto risulta il recupero operato dall’Ufficio degli ammortamenti riferiti nel 2010 ai due macchinari “linea di scassettamento batterie “e “gru ponte bitrave” poiché non deducibili. E’infatti pacifico che quegli impianti non erano ancora stati inseriti nel processo produttivo in quella annualità, non essendo neppure entrati in funzione”. Tale conclusione, peraltro, si basa su una dichiarazione resa ai verbalizzanti dalla legale rappresentante della società, sottoscritta dalla medesima in data 8 marzo 2012, nella quale si legge: “confermo che al 30 giugno 11 2011, data in cui è stato sottoscritto il contratto d’affitto d’azienda con la Ricupoli s.r.l. il bene “linea di scassettamento batteria” non era ancora entrato in funzione”; laddove nel corso delle verifiche la stessa l.r. ha ulteriormente precisato che “la gru a ponte bitrave è stata acquistata per raccogliere le batterie e posizionarle nella linea di scassettamento batterie per la successiva lavorazione”, pur ammettendo che anche in precedenza tale gru era stata utilizzata per attività preparatorie. Il che conferma che anche la gru non è stata utilizzata nel corso 2010 nell’ambito dell’attività produttiva per la cui finalità era avvenuto l’acquisto, a fronte di un dato normativo per cui l’art. 102 TUIR, nel testo ratione temporis vigente, richiedeva che “Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali per l'esercizio dell'impresa sono deducibili a partire dall'esercizio di entrata in funzione del bene”. Si tratta peraltro, ancora una volta, di un accertamento di merito che non può essere rimesso in discussione in sede di legittimità, prospettando una diversa valutazione del materiale probatorio, così come già si evidenziato al par. precedente. 5. Quanto all’ultimo motivo di ricorso, relativo alla pretesa carenza di idoneità soggettiva in capo al sottoscrittore dell’avviso di accertamento, si deve osservare che la sentenza impugnata afferma “è doveroso rilevare che lo stesso contribuente ha espressamente affermato che l’atto impositivo è stato “sottoscritto dal Direttore dell’Agenzia Fiscale” così riconoscendo la qualifica dirigenziale in capo al sottoscrittore in questione (e conseguentemente il suo potere rappresentativo dell’Agenzia)”. La contestazione svolta dalla ricorrente risulta allora del tutto priva di specificità, in quanto da un lato non si confronta con la motivazione della decisione impugnata (ad es. allegando gli atti o almeno indicandone data e pagina nei quali avrebbe, sin dal primo grado, contestato tale qualità) e, dall’altro, limitandosi all’apodittica deduzione che il soggetto/persona sottoscrittore dell’atto impositivo non ha allegato all’accertamento una 12 qualche certificazione in ordine alla propria carica dirigenziale, il che è di per sé solo irrilevante, se si considera che la delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento conferita, ai sensi dell'art. 42, comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973, dal dirigente a un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente, avendo natura di delega di firma e non di funzioni, è un atto organizzativo interno all'ufficio, sicché, se lo stesso apparato da cui promana non ne disconosce gli effetti, deve presumersi la sussistenza, in capo al funzionario sottoscrittore, dei requisiti soggettivi dell'appartenenza ai ruoli della carriera direttiva (Sez. 5, ord. n. 689 del 10/01/2025). 6. In definitiva, pertanto, la sentenza impugnata deve essere confermata, sia pure correggendone parzialmente, come sopra, le motivazioni e dovendosi pertanto rigettare il ricorso con conseguente condanna alle spese, secondo il principio di soccombenza, con liquidazione in dispositivo. Occorre, infine, dare atto dei presupposti per il raddoppio del contributo unificato, se ed in quanto dovuto per legge, a carico della parte ricorrente.
P.Q.M.
La Corte respinge il ricorso. Condanna parte ricorrente a rifondere alla controricorrente le spese processuali, che liquida in euro 6.500#, oltre spese prenotate a debito;
ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.p.r. 115/2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228/2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, a carico di parte ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura prevista per il ricorso, se ed in quanto dovuto per legge. Così deciso in Roma, il 20/11/2025. Il Consigliere rel. ES AR Il Presidente RO RU