23839-18 REPUBBLICA ITALIANA In nome del Popolo Italiano LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE TERZA SEZIONE PENALE Composta da: PUBBLICA UDIENZA DEL 07/11/2017 Sent. n. sez. -Presidente- ALDO CAVALLO 2921/2017 GASTONE ANDREAZZA REGISTRO GENERALE LUCA SEMERARO N.23565/2017 EMANUELA GAI - Rel. Consigliere - ALESSANDRO MARIA ANDRONIO ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da: AS HE nato il [...] a [...] avverso la sentenza del 08/02/2017 della CORTE APPELLO di MILANO visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Consigliere ALESSANDRO MARIA ANDRONIO Udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore FRANCESCO SALZANO che ha concluso per Udito il difensore (AVU, Pasquale Paolo CoTob) Il Proc. Gen. conclude per il rigetto Сотов) Il difensore presente chiede l'accoglimento del ricorso RIPORTANDOSI AI MOTIVI DEPOSITATA IN CANCELLERIA 28 MAG 2018 IL GANI WERE Lucha ariani Al RITENUTO IN FATTO 1.- Con sentenza del 8 febbraio 2017, la Corte d'appello di Milano ha confermato la sentenza del 20 maggio 2015 del Tribunale di Milano, con la quale l'imputato era stato condannato alla pena di 6 mesi di reclusione, con il beneficio della sospensione condizionale della pena, per il reato di cui all'art. 10-ter del d.lgs. n. 74 del 2000, perché, nella sua qualità di legale rappresentante pro tempore della Specialog Società Cooperativa, in relazione all'anno di imposta 2011 non aveva versato, entro il termine previsto per il pagamento dell'acconto IVA relativo al periodo d'imposta successivo, l'imposta sul valore aggiunto, dovuta in base alla dichiarazione annuale, per l'ammontare di € 780.542,00. 2. - Avverso la sentenza l'imputato ha presentato, tramite il difensore, ricorso per cassazione. 2.1.-Con un primo motivo di doglianza, si lamentano l'erronea applicazione della legge penale e vizi della motivazione, relativamente alla sussistenza della causa di forza maggiore ovvero dell'inesigibilità della condotta. La sentenza impugnata ha escluso che la crisi aziendale, addotta dalla difesa dell'imputato quale causa dell'impossibilità di adempiere all'obbligazione tributaria, integri la forza maggiore, in quanto l'omesso pagamento sarebbe stato frutto di una precisa politica imprenditoriale, sebbene volta ad affrontare la crisi. L'imputato, inoltre, non avrebbe assolto all'onere di allegazione necessario a dimostrare l'impossibilità di adempimento, dal momento che i bilanci della società prodotti, sebbene idonei a dimostrare l'esistenza di ingenti crediti vantati dalla società, avrebbero anche dato prova della preferenza accordata al pagamento degli stipendi dei lavoratori rispetto ai debiti erariali. Secondo la prospettazione difensiva, invece, nell'ambito della crisi di liquidità sussiste, anche in capo all'imprenditore con disponibilità di risorse limitate, un margine di scelta riguardo a quali debiti onorare. Il pagamento dei dipendenti rappresenterebbe, inoltre, un dovere per l'imprenditore, dal momento che costoro rappresenterebbero i creditori privilegiati per eccellenza, seguiti, in via subordinata, dai crediti erariali e contributivi, così come stabilito dagli artt. 2777 e 2778 cod. civ. Tale priorità dei crediti da lavoro dipendente comporterebbe, inoltre, che, qualora l'amministratore decidesse di preferire il pagamento del debito erariale, ove la società risultasse insolvente, commetterebbe il delitto di bancarotta preferenziale, di cui all'art. 216 legge fall.; reato punito più gravemente rispetto a quello previsto dall'art. 10- ter, del d.lgs. n. 74 del 2000. La sentenza impugnata sarebbe viziata anche relativamente al profilo dell'onere della prova intorno all'imprevedibilità e non imputabilità della crisi d'impresa, nonché all'impossibilità di ricorrere a misure alternative per onorare il debito tributario. La Corte d'appello, infatti, avrebbe chiarito che anche la pronuncia di primo grado, pur avendo affermato che non era stato assolto l'onere probatorio sulla forza 2 maggiore incombente sull'imputato, avrebbe avuto chiaro che questo sarebbe consistito in un semplice onere di allegazione. La stessa sentenza incorrerebbe, in ogni caso, nel medesimo errore, perché avrebbe motivato la sussistenza del dolo del reato, sulla base del mancato raggiungimento della prova in ordine alla configurazione della forza maggiore. Tale prova, secondo l'argomentazione difensiva, non avrebbe dovuto essere fornita dall'imputato, il quale avrebbe avuto solo l'onere di allegare fatti e circostanze che potessero attestare l'impossibilità di adempiere;
onere che sarebbe stato assolto con la produzione dei bilanci 2010, 2011 e 2012, idonei a provare sia la causa improvvisa della crisi di liquidità avvenuta nel 2011, sia l'assoluta carenza di liquidità derivante dagli omessi pagamenti dei crediti, che hanno impedito l'accantonamento mensile dell'IVA prima, e il saldo finale, poi, del debito tributario. Medesimi rilievi vengono posti con riferimento all'impossibilità di reperire altrove i fondi per onorare la scadenza fiscale, perché, secondo l'argomentazione difensiva, i bilanci 2011 e 2012, allegati, dimostrerebbero che le banche non avrebbero mai erogato liquidità alla cooperativa, fondata unicamente sull'apporto dei soci e non avendo, quindi, disponibilità di beni da porre in garanzia. In secondo luogo, si eccepiscono vizi della motivazione e l'inosservanza di 2.2. - norme processuali con riferimento all'art. 649 cod. proc. pen., all'art. 4, Protocollo n.7, CEDU, all'art. 50 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea, in ordine al divieto di ne bis in idem, invocato dalla difesa dell'imputato perché, per il medesimo fatto storico, sarebbe stata già stata irrogata una sanzione amministrativa ex art. 13, d.lgs. n. 472 del 1997, da parte dell'Agenzia delle Entrate. Si lamenta che la Corte d'appello avrebbe evidenziato che, tra la fattispecie penale prevista dall'art. 10 ter, d.lgs. n.74 del 2000 e il predetto illecito amministrativo, non vi sarebbe alcun rapporto di specialità ex art. 19, d.lgs. n. 74 del 2000, ma un rapporto di progressione criminosa. La diversità dei soggetti attinti dal procedimento amministrativo ossia la società cooperativa e dal processo penale l'imputato in quanto legale rappresentante inoltre, non avrebbe - - lasciato alcuno spazio per il bis in idem convenzionale. Secondo l'argomentazione difensiva, la sentenza impugnata non terrebbe conto dell'approccio sostanziale adottato dalla CEDU in ambito penale, che riterrebbe identico il fatto, nella prospettiva del ne bis in idem, anche quando gli elementi costitutivi delle diverse fattispecie (penale e amministrativa) non siano del tutto coincidenti. Andrebbe letto, dunque, in questa prospettiva, il rapporto esistente tra la fictio iuris della persona giuridica e la realtà della persona fisica, nel senso che le conseguenze subite dall'una ricadranno direttamente sull'altra. Nel caso di specie, secondo il ricorrente, la sovrapposizione soggettiva sarebbe ancora più evidente e rilevante, in quanto il legale rappresentante della cooperativa è, necessariamente, un socio lavoratore. La peculiarità risiederebbe nel carattere м mutualistico della cooperativa, che renderebbe la sanzione diretta alla cooperativa una sanzione sostanzialmente rivolta nei confronti dei soci, e quindi, anche del suo legale rappresentante. Si contesta, inoltre, l'illogicità dell'interpretazione della sentenza, in ordine al contenuto dell'art. 19 del d.lgs. n.74 del 2000, secondo cui la riserva contenuta nel secondo comma relativa all'applicabilità delle sanzioni amministrative alle persone - fisiche, dipendenti o legali rappresentanti della persona giuridica non concorrenti nel reato - confermerebbe la piena distinzione, sotto il profilo del soggetto responsabile, tra illecito penale e illecito amministrativo. Secondo il ricorrente, invece, la norma andrebbe letta alla luce del principio di specialità di cui al primo comma. Identici rilievi vengono mossi relativamente all'interpretazione dell'art. 21 del d.lgs. 74 del 2000, volta, anche questa, a dimostrare la medesima distinzione soggettiva tra i procedimenti. Secondo il ricorrente, anche tale norma, che prevede che i soggetti previsti dall'art. 11, d.lgs. 74 del 2000, che siano concorrenti nel reato, debbano anche essere destinatari del previo procedimento amministrativo, creerebbe un'identità soggettiva tra i due procedimenti. Illogica e contraddittoria sarebbe, secondo il ricorrente, anche l'interpretazione data all'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003, laddove afferma che lo stesso difensore ha riconosciuto che il predetto decreto non ha innovato la disciplina prevista dal d.lgs. n. 74 del 2000, mentre, secondo la difesa, sarebbe proprio l'omessa novellazione del d.lgs. n. 74 del 2000 a lasciare intatta la previsione dell'art. 21, secondo cui le sanzioni amministrative devono essere comminate anche alle persone fisiche concorrenti nel reato, sebbene non eseguibili. Si lamenta, infine, la contraddittorietà della sentenza e l'erronea interpretazione dell'art. 13, d.lgs. n. 74 del 2000, anche questa diretta alla dimostrazione della distinzione soggettiva dei due procedimenti, perché tale norma, nel legare la circostanza attenuante o l'accesso al patteggiamento all'avvenuto pagamento del debito tributario, precisa la non applicabilità delle sanzioni amministrative all'imputato, a norma dell'art. 19, comma 1. In realtà, secondo la prospettazione difensiva, quest'ultima specificazione dimostrerebbe che l'art. 13 del predetto decreto, non opererebbe al di fuori del principio di specialità. -Con un terzo motivo, si contestano vizi della motivazione e l'inosservanza 2.3. della legge penale con riferimento all'eccessività della pena imposta. Il giudice avrebbe stabilito la pena finale in mesi 6 di reclusione, partendo dalla pena base di un anno, manifestamente eccessiva, secondo l'argomentazione difensiva, perché corrispondente al doppio del minimo edittale previsto per la fattispecie. La sentenza impugnata violerebbe l'art. 133, laddove si limiterebbe al solo riferimento all'entità dell'imposta, e non terrebbe conto dell'evidenziata crisi economica nella quale versava la società, soprattutto in ragione del fatto che i criteri di cui all'art. 133 cod. pen., dovrebbero essere tanto più valorizzati, quanto più si intende discostarsi dal minimo edittale. Ал 4 - In ultima istanza, si lamenta l'inosservanza della legge penale con 2.4. riferimento all'omessa sostituzione della pena detentiva con quella pecuniaria, motivata sulla base del fatto che, trattandosi di conversione in pena pecuniaria, non sussisterebbero garanzie intorno all'esecuzione del relativo pagamento da parte dell'imputato. Secondo il ricorrente, tale argomentazione non terrebbe conto della fattispecie prevista dall'art. 53 della legge n. 689 del 1981, in quanto la sostituzione della pena detentiva con pena pecuniaria sarebbe consentita anche in relazione a condanna inflitta a persona in condizioni economiche disagiate, in quanto così come chiarito dalle Sez. Unite, 30 giugno 2010, n. 24476 la prognosi di inadempimento si riferirebbe alle sole pene sostitutive di quella detentiva accompagnate da prescrizioni. CONSIDERATO IN DIRITTO 3. Il ricorso è infondato.

3.1. Il primo motivo di doglianza, relativo all'erronea applicazione della legge penale e a vizi della motivazione a proposito della sussistenza della forza maggiore, è infondato. Correttamente, la sentenza impugnata esclude la configurazione della causa di giustificazione, che necessita dell'individuazione di un fatto imponderabile, imprevisto e imprevedibile, che esula dalla condotta dell'agente e tale da rendere ineluttabile il verificarsi dell'evento. Il pagamento dei dipendenti, dimostra, inequivocabilmente, l'esistenza di un margine di scelta in capo all'imputato, che di per sé esclude sempre la forza maggiore perché inidoneo ad escludere la "suitas" della condotta. Inoltre, contrariamente a quanto sostenuto dal ricorrente, il pagamento di un debito tributario rispetto ai debiti da lavoro, non può mai integrare il dolo specifico richiesto per il reato di bancarotta preferenziale, il quale si configura solo per chi «esegue pagamenti o simula titoli di prelazione allo scopo di favorire taluno dei creditori a danno degli altri». Il pagamento del debito tributario non può, infatti, mai considerarsi come diretto a favorire lo Stato a danno dei creditori, essendo addirittura assistito da sanzione penale. A ciò deve aggiungersi che l'art. 10-ter punisce l'inadempimento a titolo di dolo generico e un dolo di tale tipo è pienamente integrato dalla scelta del pagamento dei dipendenti anziché dell'erario. Per quanto attiene all'onere di allegazione non assolto dall'imputato circa la crisi di liquidità, occorre precisare che la giurisprudenza di questa Corte ha, costantemente, ribadito che esso investe, non solo l'aspetto della non imputabilità al sostituto di imposta della crisi economica che improvvisamente avrebbe investito l'azienda, ma anche la circostanza che detta crisi non possa essere adeguatamente fronteggiata tramite il ricorso, da parte dell'imprenditore, ad idonee misure da valutarsi in concreto. Occorre, ossia, la dimostrazione che non sia stato altrimenti possibile, per il contribuente, reperire le risorse economiche e finanziarie necessarie a consentirgli Ал l'adempimento delle obbligazioni tributarie, nonostante abbia messo in atto tutte le 5 possibili azioni, anche sfavorevoli al proprio patrimonio personale, dirette a consentirgli di recuperare, in presenza di un'improvvisa crisi di liquidità, quelle somme necessarie ad assolvere il debito erariale, senza esservi riuscito per cause indipendenti dalla sua volontà e ad egli non imputabili (ex plurimis, Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014; Sez. 3, n. 5905/2014 del 09/10/2014; Sez. 3, n. 15416 del 08/01/2014; Sez. 3, n. 5467 del 05/12/2013, Rv. 258055). È evidente che, i bilanci allegati dal ricorrente non assolvono a questo specifico compito e, anzi, dimostrano la disponibilità di risorse nelle casse della società, che però l'imputato ha scelto di utilizzare per il pagamento di debiti diversi da quelli nei confronti dell'erario. 3.2. -Per quanto riguarda il secondo motivo di ricorso, concernente il divieto di ne bis in idem, è opportuno premettere che l'incontestata diversità dei soggetti coinvolti dal procedimento amministrativo e dal processo penale è sufficiente ad escludere, di per sé, l'ipotesi di identità dei fatti. La stessa prospettazione difensiva, sebbene volta, erroneamente, a dimostrare che il carattere mutualistico della cooperativa renderebbe interdipendente e indissolubile il rapporto tra l'ente e il suo socio-legale rappresentante, tanto quasi da confonderne la sostanziale diversità soggettiva, ammette che l'ente stesso vive grazie all'apporto dei soci e per garantire loro continuità di lavoro e guadagni, dimostrando, dunque, una necessaria alterità tra la persona giuridica e le persone fisiche che ne fanno parte. Gli effetti delle sanzioni dirette alla società sul patrimonio dei soci non rappresentano, d'altronde, delle peculiarità relative al solo caso della società cooperativa, ma si verificano anche nelle dinamiche proprie di altri tipi di società. Anche i rilievi sollevati intorno all'interpretazione degli art. 19, 21 e 13 del d.lgs. 74 del 2000 e dell'art. 7 del d.l. n. 269 del 2003 sono infondati. La sentenza impugnata, a sostegno della non coincidenza fra il destinatario della sanzione amministrativa e del destinatario della sanzione penale, richiama le predette norme non per applicarle al caso in oggetto, ma al solo fine di individuare elementi sistematici a conferma della tesi interpretativa propugnata. L'art. 19, infatti, dopo aver affermato al comma 1 l'applicabilità del principio di specialità tra la disposizione che prevede la sanzione amministrativa e quella che prevede la sanzione penale, al comma 2 dispone che permane in ogni caso, la responsabilità per la sanzione amministrativa per alcuni soggetti ossia quelli indicati dall'art. 11, comma 1, del d.lgs. n. 472 del 1997, tra cui anche il rappresentante legale della società - che non siano persone fisiche concorrenti nel reato. Tale riserva, conferma la piena distinzione tra il soggetto responsabile dell'illecito penale e il soggetto responsabile dell'illecito amministrativo. Anche l'art. 21 conferma la citata distinzione, dal momento che delinea la disciplina dell'esecuzione delle sanzioni amministrative relative alle violazioni tributarie fatte oggetto di notizia di reato. Ulteriore conferma dell'autonomia soggettiva dei due distinti tipi di sanzioni è ricavabile dall'art. 7 del d.l. 269 del 2003, che 6 prevede, appunto, che «le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica». Anche l'interpretazione fornita dalla sentenza impugnata relativamente all'art. 13 del d.lgs. n.74 del 2000 deve ritenersi corretta e coerente, in quanto si ricorda l'antecedente formulazione della disposizione nella parte in cui specificava che il pagamento della sanzione amministrativa giova all'autore del reato anche se questi non è il soggetto attivo dell'illecito amministrativo;
e ciò confèrma che la distinzione soggettiva tra la sanzione amministrativa e la sanzione penale traspare dall'intero sistema normativo.

3.3. Il terzo motivo di ricorso, riferito all'eccessività della pena imposta, è inammissibile, in quanto diretto a contestare una valutazione di merito. La sentenza impugnata fornisce, sul punto, una motivazione corretta e logica. La scelta di determinare la pena base in misura superiore al minimo edittale - anche se comunque modesta è - dettata, del tutto coerentemente, dall'ingente ammontare dell'imposta evasa, che rende, di per sé, il reato di una gravità tale da escludere l'applicabilità del minimo della pena.

3.4. Anche il quarto motivo di ricorso, relativo alla mancata sostituzione della - pena detentiva in pena pecuniaria, non merita accoglimento. La motivazione della sentenza impugnata si basa sul richiamo al principio di diritto della sentenza di questa sezione 27 gennaio 2015, n. 19326, secondo cui «la sostituzione delle pene detentive brevi è rimessa ad una valutazione discrezionale del giudice, che deve essere condotta con l'osservanza dei criteri di cui all'art. 133 cod. pen., prendendo in esame, tra l'altro, le modalità del fatto per il quale è intervenuta condanna e la personalità del condannato>>>. Tale principio si pone in continuità con quello richiamato dal ricorrente, affermato da Sez. Un. 30 giugno 2010, n. 24476, secondo cui, nell'esercitare il potere discrezionale di sostituire le pene detentive brevi con le pene pecuniarie corrispondenti, il giudice deve tenere conto dei criteri indicati nell'art. 133 cod. pen., tra i quali è compreso quello delle condizioni di vita individuale, familiare e sociale dell'imputato, ma non quello delle sue condizioni economiche. E la sentenza impugnata applica correttamente tale principio, perché non esclude la sostituzione della pena per le condizioni economiche dell'imputato, Ima per le caratteristiche del fatto di reato in sé, da ritenersi grave in quanto consistente nell'omesso pagamento di una somma di denaro molto ingente. -In conclusione, il ricorso deve essere rigettato, con condanna del ricorrente al 4. pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali. Così deciso in Roma, il 7 novembre 2017. Allo hell Al Il Consigliere estensore Il Presidente Алл RE 7 Mani