175/7/19907 78 7/03 C.C. 65626 E N 6 IO . 8 8 ON Z # /1 A É R 4 / R.G. T P FR 02 Oggetto: IS 6 LL 2 O R az G A A E L B. T E T R D E TA U I T IB S ESEN 131 N A E R REPUBBLICA ITALIANA S I T I . R A N E T IN NOME DEL POPOLO ITALIANO A M LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE 604 17140 SEZIONE TRIBUTARIA composta dai sigg.ri Magistrati: Dott. Bruno Saccucci Presidente Dott. Stefano Monaci Consigliere Dott. Mario Cicala Consigliere Consigliere rel. Dott. Eugenio Amari Dott. Maria Cristina Giancola Consigliere 7 CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE ha pronunciato la seguente CAMPIONE CIVILE SENTENZA N. 65626 sul ricorso proposto dalla Amministrazione delle Finanze dello Stato, in persona del Ministro pro- tempore, domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende per legge;
-ricorrente-

contro

Mediocredito della Sicilia s.p.a., presso cui é istituita la Gestione I.R.F.I.S. - Separata del Fondo Regionale di Rotazione presso il Credito Turistico Alberghiero ex legge regionale 12.4.1967 n. 46, in persona del suo legale rappresentante, rappresentata e difesa nel presente giudizio dall'avv. Roberto Pignatone, elettivamente domiciliata in Roma presso l'avv. Ulisse Corea, viale Bruno Buozzi n. 32, giusta procura speciale ed elezione di domicilio in calce al controricorso e ricorso incidentale -controricorrente- nonché sul ricorso incidentale proposto da 4642 1 IRFIS Mediocredito della Sicilia s.p.a., presso cui é istituita la Gestione Separata del Fondo Regionale di Rotazione presso il Credito Turistico Alberghiero ex legge regionale 12.4.1967 n. 46, in persona del suo legale rappresentante, rappresentata e difesa nel presente giudizio dall'avv. Roberto Pignatone, elettivamente domiciliata in Roma presso l'avv. Ulisse Corea, viale Bruno Buozzi n. 32, giusta procura speciale ed elezione di domicilio in calce al controricorso e ricorso incidentale -ricorrente in via incidentale-

contro

Amministrazione delle Finanze dello Stato, in persona del Ministro pro- tempore -intimata con il ricorso incidentale- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione 32, n. 58/32/1998, del 21.12.1998/18.1.1999; udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 16.12.2002 dal consigliere relatore dott. Eugenio Amari;
udito l'avvocato dello Stato De Stefano per l'Amministrazione finanziaria e l'avv. Pignatone per l'IRFIS; udito il P.M., in persona del sostituto Procuratore Generale dott.ssa Antonietta Carestia, che ha concluso per l'accoglimento del ricorso principale e l'assorbimento di quello incidentale. Svolgimento del processo L'Ufficio distrettuale delle II. DD. di Palermo, con atto n. 15631 dell'11.9.1992, proponeva appello avverso la decisione n. 8046/08/90 del 4.12.1990 della Commissione Tributaria di primo grado di Palermo, depositata il 15.1.1991, in tema di "agevolazione IRPEG anno fin.rio 1983 - mod. 760/84", con la quale il giudice tributario aveva accolto il ricorso contro l'avviso di accertamento n. 2264/1989 proposto dal rappresentante legale della Gestione Separata del Fondo 2 Regionale di Rotazione presso il Credito Turistico Alberghiero ex legge regionale 12.4.1967 n. 46, istituita presso l'I.R.F.I.S. -Mediocredito della Sicilia s.p.a.. Con l'avviso di accertamento l'Ufficio delle II.DD., contestando l'applicabilità dell'agevolazione di cui all'art. 6, primo comma lettera a) del d.p.r. 601/1973, aveva negato all'ente il diritto di usufruire della riduzione a metà dell'I.R.P.E.G. previsto per le regioni dall'art. 6 lettera a) del d.P.R. 601/1973. Con l'atto di appello, l'Ufficio finanziario deduceva che tale statuizione prevedeva "una elencazione tassativa degli enti ammessi a fruire della riduzione, nella quale non rientra l'ente resistente"; che era "da escludere il ricorso all'estensione analogica"; che le agevolazioni in questione possono essere concesse soltanto alle regioni ed agli altri enti espressamente elencati nell'anzidetta norma, e non anche a quelli che vanno qualificati come enti strumentali" delle regioni ... ; che "il fatto che il fondo dell'ente resistente persegua finalità proprie della regione siciliana ed agisca per conto di essa, non è elemento sufficiente a porlo nelle condizioni di beneficiare dello speciale regime agevolativo. in quanto esso non fa organicamente parte dell'apparato della regione Sicilia e non può quindi identificarsi con essa"; che "deve considerarsi ininfluente il fatto che la gestione dei fondo sia effettuata da un comitato i cui membri sono nominati dalla regione "; che in contrario "non é decisivo il "collegamento tra il bilancio del fondo resistente e quello regionale atteso che tutti gli enti pubblici godono di finanziamenti da parte della regione, in quanto svolgono compiti propri di questa o comunque compiti alla quale la regione ha interesse". E concludeva sostenendo che "il fondo resistente è un soggetto fiscale autonomo per cui è onerato della "presentazione di una dichiarazione dei redditi separata da quella della regione ed anche da quella dell'IR e degli altri fondi che svolgono compiti analoghi". La Commissione Tributaria regionale rigettava l'appello essenzialmente sul rilievo che il fondo previsto dalla legge regionale, costituito al fine dell'incentivazione delle iniziativi locali, era formato da somme di pertinenza della Regione, mentre era del tutto estraneo all'IR. 3 La "pertinenza regionale" del fondo comportava, secondo la Commissione. regionale, l'applicabilità dell'agevolazione prevista per le regioni dall'art. 6, comma 1 lettera a) del d.P.R. n. 601/73 (nel testo all'epoca vigente) con la conseguente illegittimità dell'accertamento disposto dagli uffici tributari. Propone ricorso per cassazione l'Amministrazione finanziaria. Resiste con controricorso la contribuente, la quale ha anche presentato ricorso incidentale e depositato memoria. Motivi della decisione 1. La ricorrente denuncia la violazione dell'art. 2 lett. b) del d.p.r. 29.9.1973 n. 598 (ora art. 87, comma 2, del d.p.r. n. 917/1986); la violazione e falsa applicazione dell'art. 6, 1° comma, lett. a) del d.p.r. n. 600/1973; l'insufficiente motivazione su di un punto decisivo della controversia (art. 360 n. 6 e 5 c.p.c). Con la legge regionale 13.12.1983 n. 19, rileva l'Amministrazione ricorrente, è stato istituito presso l'IR (Istituto regionale per il finanziamento alle industrie in Sicilia) a carico del bilancio della Regione Sicilia un fondo di rotazione in gestione separata destinato al finanziamento di iniziative locali. Invero, presso l'IR erano confluiti, in virtù della stessa legge regionale n. 19, numerosi fondi a gestione se- parata destinati a finanziare iniziative in vari settori (industria, artigianato, commercio, pesca, cooperazione). La gestione di tali fondi da parte dell'IR non alterava minimamente l'autonomia delle singole gestioni, da considerarsi rispetto al primo in posizione del tutto distinta. Ora, la gestione autonoma del fondo presentava i caratteri dell'unitarietà e dell'autonomia richiesti dall'art. 2 lettera b) d.p.r. 598/1973 per l'assoggettamento all'IRPEG delle "altre organizzazioni senza personalità giuridica non appartenenti ad altri soggetti passivi", nonché quello, rilevante ai fini tributari, della responsabilità patrimoniale. Il fondo medesimo aveva autonome fonti di finanziamento;
gli utili netti risultanti dalla gestione venivano ad incrementare il fondo stesso;
questo era poi dotato di propri organi. Non applicabili erano quindi le agevolazioni fiscali di stretta interpretazione previste dall'art. 6 del d.p.r. 601/1973. 4 - La Commissione tributaria regionale, inoltre, diffusasi sui motivi per i quali la gestione del fondo non poteva imputarsi all'IR, non aveva fornito una sufficiente motivazione sull'identità soggettiva, ai fini fiscali, tra gestione ed ente regionale, limitandosi ad affermare apoditticamente la pertinenza del fondo di rotazione alla regione. App2. L'IR Mediocredito della Sicilia s.p.a. deduce che correttamente la Commissione regionale si era soffermata ad evidenziare la totale distinzione tra il fondo e l'IR, perché questo era il thema decidendum, mentre la censura formulata con il ricorso mostrava “una mancata riproposizione dell'unico motivo della pretesa impositiva" e una “illegittima integrazione “a posteriori” dei motivi dell'accertamento"; che, quanto alla pretesa violazione dell'art. 2 lettera b) del d.p.r. 598/1973, l'Amministrazione ricorrente, per dimostrare l'autonomia del fondo rispetto alla Regione siciliana, aveva fatto ricorso alla controversa categoria soggettiva residuale delle “altre organizzazioni", pur mancando nelle specie i requisiti dell'organizzazione, dell'autonomia e dell'unitarietà, elementi che non potevano desumersi dall'autonomia delle fonti di finanziamento e degli organi di gestione;
d'altra parte, nel caso della gestione separata dei fondi regionali mancava il requisito fondamentale della non appartenenza ad altro soggetto, poiché il fondo era inequivocabilmente appartenente alla Regione siciliana, realizzando un'ipotesi di patrimonio separato della regione affidato a terzi in gestione sulla base di un rapporto assimilabile a quello di mandato. Deduce altresì l'IR che non é invocabile il principio della tassatività in materia di agevolazioni o esenzioni tributarie in quanto la deroga nell'applicazione di M un singolo tributo non può qualificarsi come norma eccezionale ma é espressione dei principi generali del sistema, di guisa che non é necessario ricorrere all'interpretazione analogica o anche soltanto a quella estensiva. Peraltro, il fondo doveva ritenersi non "fattispecie analoga" a quella della Regione “bensì Regione esso stesso”. 5 Con ricorso incidentale l'IR denunciava la violazione dell'art. 15, 1° comma, del d. lgs 546/1992 e degli artt. 91 e 92 c.p.c., nonché l'insufficiente e contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia (art. 360 nn. 3 e 5 c.p.c.) sul rilievo che la compensazione delle spese del giudizio non era giustificata per la totale soccombenza dell'Amministrazione finanziaria.

3. Preliminarmente i ricorsi vanno riuniti ex art. 335 c.p.c.. Il ricorso principale é fondato. Questa Corte si é già pronunziata su analoga controversia tributaria tra le stesse parti con la recente sentenza n. 15316/2002 ( pres. Saccucci, est. Meloncelli) alla cui motivazione, condividendone le argomentazioni, non si può che fare richiamo. In quella sentenza, a proposito dell'eccezione di inammissibilità del ricorso sollevata dall'IR nel controricorso perché fondato su un motivo nuovo rispetto all'avviso di accertamento, in quanto quest'ultimo si riferiva all'IR e non al Fondo, é stato evidenziato che che l'autonomia della gestione del Fondo non equivale 66 affatto ad elevazione del Fondo ad una soggettività giuridica distinta da quella dell'IR e coincidente con quella della Regione finanziatrice"; e che "gli effetti tributari devono muovere dalla constatazione della distinta e separata soggettività non tra Fondo e IR, ma tra IR, come soggetto comprensivo del Fondo a gestione separata, e l'ente pubblico finanziatore del Fondo, che nel caso di specie é la Regione siciliana". Sicché, “non é contraddittorio che l'avviso di accertamento assuma come destinatario l'IR, che é stato l'autore della dichiarazione tributaria.... Nel merito appare esatto il riferimento dell'Amministrazione finanziaria all'art. 2 lettera b) del d.P.R. 598/1973 secondo cui sono soggetti passivi Irpeg le organizzazioni senza personalità giuridica non appartenenti ad altri soggetti passivi, "nei confronti dei quali il presupposto d'imposta si verifichi in modo unitario od autonomo....."; requisiti questi ultimi riconoscibili nella specie, avendo il Fondo di rotazione propri organi separati da quelli della Regione, una propria amministrazione, autonome fonti di finanziamento, una autonoma posizione tributaria con separata 6 dichiarazione dei redditi, sì da individuare in esso, nonché nell'IR cui é affidata la sua gestione, una distinta soggettività giuridica. In definitiva le agevolazioni fiscali di cui all'art. 6 del d.P.R. 601/1973 ( nel testo allora vigente) vanno riconosciute solo agli enti esplicitamente previsti in detta norma, e non anche a quelli che, pur avendo natura strumentale rispetto ai primi, non sono espressamente menzionati nella disposizione richiamata. E invero, allorché il legislatore ha inteso estendere le agevolazioni a particolari amministrazioni autonome o aziende speciali lo ha fatto in modo esplicito (cfr. art. 6 lettere b ed i). Non vale quindi invocare l'art. 6, primo comma, lettera a) del d.p.r. 601/1973, nel testo allora vigente, laddove prevede che l'imposta sul reddito delle persone giuridiche é ridotta alla metà nei confronti delle regioni, in considerazione appunto della distinta soggettività giuridica dell'IR o della Gestione separata istituita presso di essoxrispetto alla Regione siciliana, e della natura eccezionale delle agevolazioni fiscali che non ne consente l'applicazione al di fuori dei casi tassativi previsti dalla legge (cfr. art. 14 delle disposizioni preliminari al c.c.). L'affermazione che nella specie ci si troverebbe in presenza non di una norma eccezionale ma di una di deroga espressione del un principio generale del sistema non convince perché non indica qual é tale principio generale, il quale va invece individuato nell'assoggettamento all'imposizione tributaria in eguale misura dei soggetti passivi d'imposta. L'assunto secondo cui l'agevolazione andrebbe applicata in quanto il beneficio é concesso alle Regioni e il Fondo deve ritenersi non "fattispecie analoga” a 1) 21 quella della Regione ma Regione esso stesso, si traduce in una petizione di principio, dando per dimostrato quello che deve esserlo, e contrasta con il fatto che il Fondo in " questione non fa organicamente parte dell'apparato della Regione siciliana ma ha una propria amministrazione, con organi distinti da quelli regionali_ La citata sentenza 15316/2002 di questa Corte, ha poi evidenziato come non appaiano conferenti i richiami giurisprudenziali contenuti nella memoria presentata dal controricorrente, atteso che essi si riferiscono per lo più ad interessi percepiti dal 7 Mediocredito centrale, in veste del gestore del Fondo rotativo per la concessione di finanziamenti ai paesi in via di sviluppo, non soggetti ad imposte sui redditi in quanto costituiscono entrate statali, ancorché separatamente contabilizzate in quel fondo, e non profitti di detto gestore, il quale li riscuote in veste di mandatario dello Stato con obbligo di riversarli nel fondo medesimo. Neppure giova alla tesi del controricorrente il riferimento contenuto nella memoria all'art. 39 della legge 21.11.2000 n. 342, secondo il quale “I fondi pubblici di agevolazione, istituiti da leggi dello Stato o delle regioni, ancorché affidati in gestione a soggetti terzi in forza di disposizioni legislative, provvedimenti amministrativi o convenzioni, devono intendersi riconducibili nell'ambito applicativo dell'art. 88, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22.12.1986 n. 917 e successive modificazioni, in materia di applicabilità dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche allo Stato ed agli enti pubblici .... ". Sulla natura innovativa e non di interpretazione autentica di detta disposizione valga fare richiamo alla norma di cui all'art. 1, comma 2, della legge 27.7.2000 n. 212 (entrata in vigore prima della legge n. 342/2000), secondo la quale l'adozione di norme interpretative in materia tributaria può essere disposta soltanto in casi eccezionali e con legge ordinaria, qualificando come tali le disposizioni di interpretazione autentica" ( circostanza_insussistente con riferimento al citato art. del contribuente 39); nonché all'art. 3 dello stesso statuto, per il quale, al fine di assicurare la certezza dei rapporti in materia in materia tributaria, le disposizioni fiscali, salvo quanto previsto dal citato art. 1 comma 2, non hanno effetto retroattivo. Consegue l'accoglimento del ricorso principale, l'assorbimento di quello incidentale, la cassazione della sentenza impugnata e il rigetto, con decisione nel merito ex art. 384 1° comma c.p.c., del ricorso introduttivo. Sussistono giusti motivi per compensare le spese dell'intero giudizio.

P.Q.M.

8 Riuniti i ricorsi, accoglie il ricorso principale, incidentale, cassa la sentenza impugnata e, decidendo introduttivo. Compensa le spese dell'intero giudizio. Roma, 16.12.2002 Il Consigliere est. A E B P U G CAN ARIA DUEPOSITE 19 MAG. 2003 Ongg molde Sale s 9 dichiara assorbito quello nel merito, rigetta il ricorso Il PresidenteВишо лечист fucht Glove