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Sentenza 26 novembre 2025
Sentenza 26 novembre 2025
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 26/11/2025, n. 31014 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 31014 |
| Data del deposito : | 26 novembre 2025 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 15936/2024 R.G. proposto da: INTER PARTNER ASSISTANCE S.A., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall’avv. Livia NI e dall’avv. Chiara Todini, ed elettivamente domiciliata presso il loro studio in Roma, piazza Venezia n. 11; -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentato e difeso dall'Avvocatura generale dello Stato, domiciliato in Roma Via dei Portoghesi 12; -controricorrente- Civile Sent. Sez. 5 Num. 31014 Anno 2025 Presidente: PERRINO ANGELINA MARIA Relatore: GRASSO GIANLUCA Data pubblicazione: 26/11/2025 2 di 17 per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio n. 654/3/2023, depositata il 9 febbraio 2023. Udita la relazione svolta nella pubblica udienza dell’11 febbraio 2025 dal Consigliere UC GR. Udito il Pubblico Ministero in persona del Sostituto Procuratore Generale Mauro Vitiello, che ha concluso per il rigetto del ricorso. Uditi l’avv. Livia NI e l’avv. Alessia Urbani Neri. FATTI DI CAUSA 1. – Con ricorso proposto innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma, la Inter Partner Assistance S.A., premesso che: in data 2 dicembre 2020, a seguito di processo verbale di constatazione, le era stato notificato un avviso di accertamento relativo all’IVA per il periodo d’imposta 2015, mediante il quale l'Agenzia delle entrate aveva proceduto al recupero della maggiore IVA con riferimento alle commissioni di delega afferenti sia ai rapporti di coassicurazione intercorsi con Axa Assicurazione s.p.a., ritenute indebitamente fatturate in esenzione d’imposta, con applicazione dell’aliquota ordinaria del 22% e conseguente maggiore imponibile pari a euro 245.466,61 e una maggiore imposta dovuta pari a euro 54.002,65, sia all’attività di gestione e liquidazione dei sinistri del ramo assistenza, intercorse con Axa Global Direct Seguros y Reaseguros S.A., ritenute indebitamente fatturate in esenzione d’imposta, con applicazione dell’aliquota ordinaria del 22% e conseguente maggiore imponibile pari a euro 688.000,00 e una maggiore imposta dovuta pari a euro 151.260,00; a seguito di accertamento parziale con adesione, l’Agenzia procedeva all’annullamento parziale in autotutela dell’avviso di accertamento impugnato con eliminazione delle sanzioni relative al secondo rilievo e lo scomputo dell’importo versato dalla contribuente per 3 di 17 acquiescenza al primo rilievo;
ricorreva innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma limitatamente al preteso assoggettamento a imposta dell’attività di gestione dei sinistri, eccependo:
1. errato assoggettamento a IVA dell’attività di gestione di sinistri effettuata nel “Ramo Assistenza”;
2. irrilevanza dell’acquiescenza formulata dalla ricorrente per l’anno di imposta 2014; 3. mancata configurazione del reato di dichiarazione infedele per mancato superamento delle soglie previste dalla legge. Con sentenza n. 12526/2021, la Commissione tributaria provinciale di Roma respingeva il ricorso, ritenendo che l’imponibilità o meno ai fini IVA di una prestazione dipende dalla natura della prestazione medesima e non dalla natura del soggetto che la eroga. Ad avviso della Commissione tributaria provinciale, anche sulla scorta della giurisprudenza della Corte di giustizia (Corte di giustizia, sentenza del 17 marzo 2016, C-40/15), non sarebbe legittima l’esenzione IVA (ai sensi dell’art. 135, paragrafo 1, lett. a), della Direttiva 2006/112/CE) dell’attività di gestione dei sinistri, non essendo la stessa riconducibile né alle operazioni di assicurazione né a una prestazione di servizi relativa alle predette operazioni 2. – Avverso tale sentenza proponeva appello la contribuente, chiedendone l'integrale riforma. Resisteva con proprie controdeduzioni l'Ufficio. Con sentenza n. 654/3/2023, depositata il 9 febbraio 2023, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio ha rigettato l'appello. 3. – La società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso. La ricorrente ha depositato una memoria illustrativa. RAGIONI DELLA DECISIONE 4 di 17 1. – Con il primo motivo, in via principale, si contesta la pronuncia impugnata laddove ha ritenuto che il riassicuratore che effettua il servizio di gestione e liquidazione dei sinistri sia un soggetto “estraneo” al rapporto assicurativo e che le prestazioni oggetto del contratto non rientrino nella nozione di “operazioni di assicurazione e riassicurazione”, in aperta violazione degli artt. 10, co. 1, n. 2) del d.p.r. n. 633/1972 e 135, co. 1, lett. a) della Direttiva n. 2006/112/CE, nonché degli artt. 1321, 1325, 1882, 1928 e 1929 c.c., in comb. disp. con gli artt. 57 e 175 del d.lgs. n. 209/2005 e con l’art. 14, co. 2 del Reg. IVASS n. 10/2008. Secondo quanto prospettato, contrariamente a quanto statuito dai secondi giudici, nel caso di specie la Inter Partner Assistance S.A. è parte del rapporto assicurativo in quanto opera in qualità di “assicuratore dell’assicuratore”. Si evidenzia, altresì, che le prestazioni di gestione e liquidazione dei sinistri rappresentano una componente essenziale dell’operazione di riassicurazione, imprescindibile perché si realizzi la copertura assicurativa dei rischi ceduti, formando con la stessa prestazione assicurativa un’operazione economica unitaria, il cui trattamento ai fini IVA ricade nella nozione di “operazioni di assicurazione e riassicurazione"’ e, per l’effetto, nell’ambito di applicazione dell’esenzione in questione. 1.1. – Il motivo è fondato nei limiti di seguito indicati. Va innanzitutto inquadrata la fattispecie oggetto del giudizio, da ricondursi all'ipotesi del contratto di riassicurazione, puntualizzando che nel caso di specie con riferimento ai costi di gestione sopportati dal riassicuratore nello svolgimento della sua attività caratteristica, si controverte dei soli cc.dd. costi diretti interni (ossia i costi “gestionali, di liquidazione, relativi a tutti i sinistri trattati direttamente dalla Centrale Operativa come pattuito”), poiché i costi diretti esterni (vale a dire “i costi vivi sostenuti relativi a tutti i sinistri 5 di 17 trattati dalla Centrale Operativa come pattuito”) sono stati considerati dalla stessa contribuente fuori dal campo di applicazione dell’IVA. In giurisprudenza si è affermato che assicurazione, riassicurazione e retrocessione - il contratto non disciplinato dal legislatore con il quale il riassicuratore si copre, a sua volta, in tutto o in parte, nei confronti di un altro soggetto, del rischio assunto con la riassicurazione - sono successivi aspetti di un unico fenomeno, quello assicurativo, sicché per individuare l'oggetto del contratto intercorso fra le parti occorre riportarsi ai principi che regolano il contratto di assicurazione (Cass., Sez. Un., n. 799/1967). Nel codice civile, il legislatore non ha dato una definizione del contratto di riassicurazione, limitandosi alla disciplina di alcuni aspetti del rapporto. Dall'esame delle norme di cui agli artt. 1928 ss. c.c., emerge che la riassicurazione è il contratto con cui un assicuratore si obbliga nei confronti di altri assicuratori a coprire parzialmente o integralmente un rischio già assunto da questo. L’oggetto del contratto può consistere in singoli rischi o in una serie di rapporti assicurativi (c.d. riassicurazione per contratti generali o trattati, sorta di contratti quadro di riassicurazione); i rapporti di assicurazione emergono con la c.d. dichiarazione di alimento, con la quale il primo assicuratore comunica al riassicuratore la conclusione dei contratti di assicurazione rientranti nell’ambito del trattato. La riassicurazione consiste, quindi, in un’assicurazione con la quale l’assicuratore si assicura a sua volta presso un altro assicuratore contro il rischio (o una serie di rischi) assunto con la prima assicurazione, di modo che oggetto del contratto di riassicurazione sarà lo stesso rischio che è oggetto del contratto di assicurazione concluso dall’assicuratore-riassicurato (Cass., Sez. Un., n. 799/1967; Cass. n. 9481/1993). Significativamente la 6 di 17 dottrina evoca al riguardo la figura del subcontratto, mediante il quale una parte del contratto base reimpiega la propria posizione contrattuale per stipulare con un terzo un contratto dello stesso tipo di quello base, avente in tutto o in parte il medesimo oggetto (cfr. Cass. n. 15645/2017 a proposito del contratto di subagenzia assicurativa). Il subcontratto riproduce la medesima operazione economica del contratto base, ma la parte assume col terzo il ruolo inverso a quello rivestito nel contratto base;
con specifico riguardo alla riassicurazione, dunque, l’assicuratore assume la posizione di assicurato nei confronti del riassicuratore e la comunione d’interessi a che non si verifichi il sinistro è alimentata dalla conservazione in capo al primo assicuratore di una parte del rischio originariamente assunto. Coerentemente l'art. 1929 c.c. stabilisce il principio dell'indipendenza del rapporto di riassicurazione rispetto ai singoli contratti di assicurazione cui si riferisce, nel senso che non crea alcuna relazione giuridica diretta tra gli assicurati originari e il riassicuratore. La disciplina del codice civile deve essere integrata da quella contenuta nel Codice delle assicurazioni private, d.lgs. 7 settembre 2005, n. 209 (principalmente i Titolo V, Accesso all'attività di riassicurazione, e Titolo VI, Esercizio dell'attività di riassicurazione), che prevedeva, nel testo originario, una definizione del contratto (art. 57, “l’attività di riassicurazione consiste nell’accettazione di rischi ceduti da un’impresa di assicurazione o da un’altra impresa di riassicurazione ed è riservata alle imprese di riassicurazione”). Il Codice delle assicurazioni non ha peraltro inciso sulla struttura nella fattispecie negoziale, mirando a disciplinare l'accesso e l'esercizio di tale attività da parte delle imprese private. V’è del resto riscontro di tale nozione in quella fornita dalla Corte di giustizia dell’Unione europea, secondo la quale mediante 7 di 17 un’operazione di riassicurazione “un assicuratore conclude un contratto con cui assume l’obbligo di prendersi carico, verso il pagamento di un premio ed entro i limiti fissati da tale contratto, dei debiti risultanti, per un altro assicuratore, dagli impegni assunti da quest’ultimo nell’ambito dei contratti di assicurazione che lo stesso ha stipulato con i propri assicurati” (Corte giust., 22 ottobre 2009, Swiss Re, causa C-242/08, punto 38). Dalla riassicurazione va distinta la coassicurazione, operazione idonea a modulare gli effetti dell'assicurazione, in virtù della quale si generano separati rapporti assicurativi, di modo che ciascun assicuratore è titolare delle sole posizioni soggettive sostanziali e processuali relative al proprio rapporto con l'assicurato (Cass. n. 9961/2017; Cass. n. 11442/2018). Nel rapporto di riassicurazione, l'assicurato resta invece estraneo alle intese tra le imprese assicuratrici, assumendo l’assicuratore originario la qualità di assicurato per la quota di rischio ceduta e il riassicuratore l’obbligo di coprire i rischi corrispondenti. Contrariamente a quanto affermato in controricorso, dunque, il rapporto contrattuale tra il prestatore del servizio di assicurazione e il soggetto assicurato esiste, con la particolarità che il primo è il riassicuratore e il secondo è l’assicuratore originario. La giurisprudenza unionale ha rimarcato altresì che è “pacifico che il termine «operazioni d'assicurazione» ex art. 13, sub B, lett. a) - della sesta direttiva - comprende in ogni caso il caso in cui l'operazione considerata è effettuata dallo stesso assicuratore che si è obbligato a coprire il rischio assicurato” e ha specificato che “Il termine «assicurazione» menzionato in detta disposizione comprende anche le categorie di attività di assistenza enunciate nell'allegato della prima direttiva del Consiglio 24 luglio 1973, 73/239/CEE, recante coordinamento delle disposizioni legislative, 8 di 17 regolamentari ed amministrative in materia di accesso e di esercizio dell'assicurazione diretta diversa dall'assicurazione sulla vita, nella versione modificata dalla direttiva del Consiglio 10 dicembre 1984, 84/641/CEE” ossia «A. Classificazione dei rischi per ramo (...) 18. Assistenza. Assistenza alle persone in difficoltà nel corso di spostamenti o di assenza dal domicilio o dal luogo di residenza» (Corte giust., 25 febbraio 1999, Card Protection LA LT (CPP), 25 febbraio 1999, causa C-349/96, punto 19 e principio di diritto). Sempre la giurisprudenza unionale ha descritto l’attività di assistenza, inclusa nella nozione la quale, ha stabilito, consiste nell’impegnarsi, previo pagamento di un premio, a mettere ad immediata disposizione un aiuto a profitto del beneficiario del contratto di assistenza, quando questi si trovi in difficoltà in seguito al verificarsi di un avvenimento fortuito. Siffatto aiuto può consistere, tra l’altro, in prestazioni in natura fornite, all’occorrenza, mediante utilizzazione del personale o delle attrezzature proprie del prestatore. Come emerge dall’art. 2, n. 3, della stessa direttiva, ha aggiunto la Corte, siffatta assistenza può in particolare, in caso di guasto meccanico o di incidente subiti da un veicolo stradale, assumere la forma di soccorso stradale in loco, o ancora di trasporto del veicolo fino all’officina più vicina (Corte giust., 7 dicembre 2006, Commissione c. Grecia, causa C-13/06). Orbene, nel caso di specie, l'attività svolta dalla Inter Partner Assistance S.A., ai sensi del contratto di riassicurazione concluso con la Axa Global Direct, avente a oggetto la quota parte assistenza della copertura garantita da Axa Global Direct nei confronti dei propri clienti/assicurati (Trattato assistenza in quota n. 10001/2014, relative appendici e condizioni generali e speciali), rientra giustappunto nell'ambito del “ramo assistenza” (ramo 18). 9 di 17 Il “ramo assistenza” è il ramo 18 di cui all’articolo 2, comma 3, d.lgs. n. 209 del 2005, nell’ambito del quale sono classificate le assicurazioni consistenti nell’offrire un aiuto immediato entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l’assicurato si trovi in una situazione di difficoltà a seguito del verificarsi di un evento fortuito. L’art. 175, d.lgs. n. 209 del 2005, assicurazione di assistenza, prevede che “1. L'assicurazione di assistenza è il contratto con il quale l'impresa di assicurazione, verso il pagamento di un premio, si impegna a fornire all'assicurato una prestazione di immediato aiuto entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l'assicurato stesso si trovi in una situazione di difficoltà al seguito del verificarsi di un evento fortuito.
2. L'aiuto può essere in denaro o in natura. Le prestazioni in natura possono essere fornite anche utilizzando personale e attrezzature di terzi”. Tale attività di assistenza può dunque consistere nel soccorso stradale, nella riparazione del mezzo sul posto, nella fornitura di un’auto sostitutiva, nell’invio di un traino, nell’assistenza sanitaria durante un viaggio. Le condizioni di esercizio relative alle imprese che svolgono l'attività di assistenza sono disciplinate nel regolamento n. 10 del 2 gennaio 2008 dell’Istituto per la Vigilanza sulle Assicurazioni Private e di interesse collettivo (ISVAP, oggi Istituto per la vigilanza sulle assicurazioni, IVASS). Il regolamento disciplina, per le imprese italiane e per quelle di Stati terzi, le procedure di accesso all’esercizio dell’attività assicurativa nel territorio della Repubblica e di estensione dell’attività all’esercizio di nuovi rami o rischi. Il regolamento, inoltre, definisce le procedure cui sono tenute ad attenersi le imprese con sede legale nel territorio della Repubblica per esercitare l’attività assicurativa nei Paesi dello Spazio economico europeo e negli Stati terzi e individua, infine, le norme applicabili nei 10 di 17 confronti delle imprese con sede legale nella Confederazione Elvetica. In particolare, riguardo al “ramo 18”, l’art. 14 (Programma di attività per l’autorizzazione all’esercizio del ramo 18) stabilisce: “1. L’impresa che richiede l’autorizzazione all’esercizio del ramo 18 descrive nel programma di attività la struttura organizzativa nonché le modalità operative che intende adottare per adempiere agli obblighi derivanti dall’esercizio del ramo, allegando idonea documentazione. La struttura organizzativa, interna od esterna, cui è affidata l’attività di gestione dei sinistri che richiedono l’erogazione di prestazioni in natura è organizzata in modo tale da soddisfare i requisiti determinati ai sensi dell’articolo 30, comma 3, del decreto e delle relative disposizioni di attuazione. 2. L’impresa non dotata di attrezzature e di personale propri per l’erogazione delle prestazioni di assistenza in natura, ai fini del rilascio dell’autorizzazione, dimostra di poter disporre dei mezzi e degli operatori di una o più strutture organizzative, in possesso dei requisiti di cui al comma 1, appartenenti a società terza non esercente l’attività assicurativa o ad altra impresa di assicurazione. A tal fine allega all’istanza di autorizzazione: a) nel caso di struttura di società terza o di altra impresa di assicurazione autorizzata all’esercizio dell’attività assicurativa nel ramo 18, copia dell’accordo con il quale è conferito a tale società o impresa, proprietaria della struttura, l’incarico di provvedere alla gestione dei sinistri del ramo;
b) nel caso di struttura di altra impresa di assicurazione autorizzata all’esercizio dell’attività assicurativa nel ramo 18 e dell’attività riassicurativa, bozza del trattato di riassicurazione obbligatoria in quota stipulato con tale impresa e copia del collegato accordo di conferimento al riassicuratore dell’incarico di trattazione dei sinistri 11 di 17 del ramo. Il trattato di riassicurazione può prevedere una cessione massima del 90 per cento dei premi e dei sinistri del ramo. 3. Fermo restando quanto disposto dal Regolamento ISVAP di attuazione degli articoli 87 e 191, comma 1, lettera c) del decreto in materia di adeguatezza del sistema dei controlli interni e di gestione dei rischi delle imprese e dei gruppi assicurativi, l’accordo di cui al comma 2, lettera a), stipulato con la società non esercente attività assicurativa prevede l’impegno della stessa a: a) consentire il controllo da parte dell’ISVAP anche per quanto concerne la sua rete di collaboratori indipendenti;
b) comunicare all’ISVAP l’eventuale assunzione di nuovi obblighi di prestazione di servizi verso altri soggetti”. Il regolamento, dunque, consente non solo di attribuire all'esterno il servizio di centrale operativa, a un'impresa anche non assicurativa, ma anche di cedere ad altra impresa di assicurazione una quota massima del 90% dei premi e dei sinistri del ramo stesso. Da ciò consegue che nel caso in cui vi sia la riassicurazione del ramo assistenza, deve ritenersi pacifico, come ha stabilito la Corte di giustizia dell’Unione europea nella causa C-346/96, cit., che l'attività che a tale titolo viene svolta dall'impresa di riassicurazione, in tal modo prendendosi carico dell’impegno assunto dal primo assicuratore, come stabilito dalla Corte di giustizia dell’Unione europea nella causa C-242/08, cit., e in tali limiti, è configurabile come “operazione di assicurazione”. Si tratta, invero, di quello che è accaduto nel caso di specie, allorquando, in ragione dell'accordo di riassicurazione con la Axa Global Direct, la Inter Partner Assistance S.A., ha assunto proporzionalmente il rischio del ramo ceduto pro quota, garantendo la copertura del 90% di tutti i rischi del ramo “Assistenza” descritti nell’Appendice 1 – Tabella prodotti Assistenza”. La Inter Partner 12 di 17 Assistance S.A., pertanto, non solo ha diritto a percepire una percentuale pari al premio originario corrisposto dall'assicurato ad Axa Global Direct ma è altresì tenuta a gestire integralmente i sinistri del ramo assistenza per il proprio conto. I due rapporti - rapporto riassicurativo e gestione e liquidazione dei sinistri del ramo ceduto - non sono pertanto autonomi. Si tratta di un contratto con prestazioni da eseguire ad un terzo, che, a differenza della stipulazione a favore del terzo, non produce effetti immediati nel patrimonio di costui e non gli attribuisce, dunque, la qualità di creditore, in armonia con l’art. 1929 c.c., dinanzi richiamato. In questo contesto va senz’altro riconosciuta l’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto alle attività di assistenza direttamente svolte dalla centrale operativa della società verificata (cc.dd. costi diretti interni), nei limiti suddetti, nel quadro di diritto dell'Unione, di cui alla Sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto (art. 13, parte B), ora contenuto nella direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (art. 135, paragrafo 1, lettera a), secondo cui “fatte salve altre disposizioni comunitarie, gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni sottoelencate e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso: a) le operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione”. Secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia (9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 28), le esenzioni di 13 di 17 cui all’art. 135, paragrafo 1, della direttiva IVA costituiscono nozioni autonome del diritto dell’Unione, che mirano a evitare divergenze nell’applicazione del sistema dell’IVA da uno Stato membro all’altro (Corte giust., 25 luglio 2018, DPAS, causa C‑5/17, punto 28 e giurisprudenza ivi citata), che devono pertanto essere interpretate in modo uniforme nel territorio di tutti gli Stati membri. Peraltro, i termini con i quali sono state designate le esenzioni di cui all’art. 135 della direttiva IVA devono essere interpretati restrittivamente, dato che queste ultime costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’IVA è riscossa per ogni cessione di beni e per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. Tuttavia, l’interpretazione di tali termini deve essere conforme agli obiettivi perseguiti da dette esenzioni e rispettare le prescrizioni derivanti dal principio di neutralità fiscale inerente al sistema comune di IVA. Pertanto, tale regola di interpretazione restrittiva non significa che i termini usati per specificare le citate esenzioni debbano essere interpretati in un modo che privi tali esenzioni dei loro effetti (Corte giust., 17 gennaio 2013, Woningstichting Maasdriel, causa C‑543/11, punto 25 e giurisprudenza ivi citata). L’obiettivo dell’esenzione riguardante le «operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione» attiene essenzialmente alla difficoltà di determinare la base imponibile corretta dell’IVA per i premi assicurativi connessi alla copertura del rischio [Corte giust., 9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 31; 8 ottobre 2020, United Biscuits (Pensions Trustees) e United Biscuits Pension Investments, causa C‑235/19, punto 32]. 14 di 17 Dalla giurisprudenza della Corte emerge che, in taluni casi, più prestazioni formalmente distinte, che potrebbero essere fornite separatamente e dar così luogo, separatamente, a imposizione o a esenzione, devono essere considerate come un’unica operazione quando non sono indipendenti (Corte giust., 9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 40). Si tratta di un’operazione unica, in particolare, quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo sono strettamente connessi a tal punto da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso. Ciò accade anche nel caso in cui una o più prestazioni costituiscano una prestazione principale, mentre la o le altre prestazioni costituiscono una o più prestazioni accessorie cui si applica la stessa disciplina tributaria della prestazione principale (Corte giust., 16 aprile 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, causa C‑42/14, punto 31 e giurisprudenza ivi citata). Questi contenuti si rinvengono nell’operazione di riassicurazione, secondo la definizione, dinanzi richiamata, fornita dalla stessa Corte di giustizia (Corte giust., 22 ottobre 2009, Swiss Re, causa C-242/08, punto 38, cit.). In ambito nazionale, tale disciplina di esenzione è contenuta nell’art. 10, comma 1, n. 2) d.P.R. n. 633/1972, secondo cui sono esenti dall'imposta le operazioni di assicurazione, di riassicurazione e di vitalizio. Nessuna interferenza è ravvisabile quanto alla giurisprudenza della Corte di giustizia in tema di gestione dei sinistri e, in particolare, con le pronunce 3 marzo 2005, RT SE, causa C-472/03 e 17 marzo 2016, AS SA, causa C-40/15, secondo le quali non possono essere inclusi tra le operazioni di assicurazione i 15 di 17 servizi di liquidazione dei sinistri forniti in nome e per conto di un assicuratore e svolte da soggetto non assicuratore. Nella causa AS SA, causa C-40/15, la società AS non si era impegnata nei confronti dell’assicurato a garantire a quest’ultimo la copertura di un rischio e non era in alcun modo vincolata all’assicurato da un rapporto contrattuale. Di conseguenza, benché il servizio di liquidazione di sinistri di cui al procedimento principale costituisse una componente essenziale dell’operazione di assicurazione laddove comprendeva la determinazione della responsabilità e dell’importo del danno nonché la decisione di versare o di rifiutare un indennizzo all’assicurato, la Corte di giustizia ha escluso che tale servizio, fornito all’assicuratore, potesse configurare un’operazione di assicurazione, ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva IVA. Analogamente, nella causa RT SE, causa C-472/03, la Corte ha stabilito che servizi resi dalla SE Consulting Management Consultants (trattare domande di assicurazione, valutare i rischi da assicurare, valutare la necessità di un accertamento medico, decidere l’accettazione del rischio qualora un siffatto esame non si renda necessario, procedere all’emissione, alla gestione e alla cessazione delle polizze assicurative nonché a modifiche tariffarie e contrattuali, incassare i premi, gestire i sinistri, fissare e pagare le commissioni degli intermediari di assicurazione e assicurare il seguito dei contatti con questi ultimi, trattare aspetti relativi alla riassicurazione e fornire informazioni ai contraenti come pure agli intermediari di assicurazione nonché ad altri soggetti interessati come le autorità tributarie), pur contribuendo al contenuto essenziale delle attività di una impresa di assicurazioni, non costituissero operazioni di assicurazione ai sensi dell’art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva e neppure costituissero 16 di 17 prestazioni caratteristiche di un intermediario di assicurazione, pur sempre in ragione della mancanza di rapporti contrattuali con i contraenti (punto 22 della sentenza). Ciò vale anche a differenziare la fattispecie oggetto del giudizio dai precedenti di questa Corte in merito alla distinta fattispecie del contratto di coassicurazione che, diversamente dalla riassicurazione, non figura tra le attività esenti da IVA. Riguardo alla coassicurazione questa S.C. ha ritenuto che l'attività oggetto della clausola di delega al coassicuratore non è esente ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, non avendo natura assicurativa, né accessoria, atteso che la coassicurazione non modifica la ripartizione pro quota tra i coassicuratori del rischio, né concerne aspetti essenziali dell'attività d'intermediario o di mediatore di assicurazione, con particolare riguardo alla ricerca di potenziali clienti (Cass. n. 24713/2020; Cass. n. 24713/2020; Cass. n. 11442/2018). Il contratto di riassicurazione ha invece lo stesso oggetto dell’assicurazione e, nel caso di specie, si verte nell'ambito del “ramo assistenza” (ramo 18), espressamente disciplinato dal Codice delle assicurazioni, nel cui novero sono classificate le assicurazioni consistenti nell’offrire un aiuto immediato entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l’assicurato si trovi in una situazione di difficoltà a seguito del verificarsi di un evento fortuito. Nella fattispecie, il rilievo delle operazioni esenti riguarda non solo l'assistenza ma anche la liquidazione dei sinistri, sempre nei suddetti limiti corrispondenti, secondo la definizione unionale, all’assunzione degli impegni presi dal primo assicuratore, poiché, nella specie, la gestione dell'attività di liquidazione dei sinistri è componente essenziale dell'attività di assicurazione e, quindi, anche di riassicurazione mentre, nel diverso caso della coassicurazione, la 17 di 17 liquidazione dei sinistri non è svolta da un assicuratore, per cui non è esente (v. 17 marzo 2016, AS SA, causa C-40/15, punti 27 ss.; Cass. n. 11442/2018; Cass. n. 24713/2020 secondo cui in tema di IVA, l'attività oggetto della clausola di delega al coassicuratore non è esente ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, non avendo natura assicurativa, né accessoria, atteso che la coassicurazione non modifica la ripartizione "pro quota" tra i coassicuratori del rischio, né concerne aspetti essenziali dell'attività d'intermediario o di mediatore di assicurazione, con particolare riguardo alla ricerca di potenziali clienti). 2. – L'accoglimento del primo motivo determina l'assorbimento del secondo con cui si deduce, in via subordinata, la necessità di disporre il rinvio pregiudiziale della controversia alla Corte di Giustizia dell’Unione europea ai sensi dell’art. 267 TFUE. 3. – La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata e, per l'effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente anche per la liquidazione delle spese di lite.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, assorbito il secondo;
cassa la sentenza impugnata in relazione al profilo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, l’11 febbraio 2025. Il Consigliere est. La Presidente UC GR A- NO
ricorreva innanzi alla Commissione tributaria provinciale di Roma limitatamente al preteso assoggettamento a imposta dell’attività di gestione dei sinistri, eccependo:
1. errato assoggettamento a IVA dell’attività di gestione di sinistri effettuata nel “Ramo Assistenza”;
2. irrilevanza dell’acquiescenza formulata dalla ricorrente per l’anno di imposta 2014; 3. mancata configurazione del reato di dichiarazione infedele per mancato superamento delle soglie previste dalla legge. Con sentenza n. 12526/2021, la Commissione tributaria provinciale di Roma respingeva il ricorso, ritenendo che l’imponibilità o meno ai fini IVA di una prestazione dipende dalla natura della prestazione medesima e non dalla natura del soggetto che la eroga. Ad avviso della Commissione tributaria provinciale, anche sulla scorta della giurisprudenza della Corte di giustizia (Corte di giustizia, sentenza del 17 marzo 2016, C-40/15), non sarebbe legittima l’esenzione IVA (ai sensi dell’art. 135, paragrafo 1, lett. a), della Direttiva 2006/112/CE) dell’attività di gestione dei sinistri, non essendo la stessa riconducibile né alle operazioni di assicurazione né a una prestazione di servizi relativa alle predette operazioni 2. – Avverso tale sentenza proponeva appello la contribuente, chiedendone l'integrale riforma. Resisteva con proprie controdeduzioni l'Ufficio. Con sentenza n. 654/3/2023, depositata il 9 febbraio 2023, la Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio ha rigettato l'appello. 3. – La società contribuente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso. La ricorrente ha depositato una memoria illustrativa. RAGIONI DELLA DECISIONE 4 di 17 1. – Con il primo motivo, in via principale, si contesta la pronuncia impugnata laddove ha ritenuto che il riassicuratore che effettua il servizio di gestione e liquidazione dei sinistri sia un soggetto “estraneo” al rapporto assicurativo e che le prestazioni oggetto del contratto non rientrino nella nozione di “operazioni di assicurazione e riassicurazione”, in aperta violazione degli artt. 10, co. 1, n. 2) del d.p.r. n. 633/1972 e 135, co. 1, lett. a) della Direttiva n. 2006/112/CE, nonché degli artt. 1321, 1325, 1882, 1928 e 1929 c.c., in comb. disp. con gli artt. 57 e 175 del d.lgs. n. 209/2005 e con l’art. 14, co. 2 del Reg. IVASS n. 10/2008. Secondo quanto prospettato, contrariamente a quanto statuito dai secondi giudici, nel caso di specie la Inter Partner Assistance S.A. è parte del rapporto assicurativo in quanto opera in qualità di “assicuratore dell’assicuratore”. Si evidenzia, altresì, che le prestazioni di gestione e liquidazione dei sinistri rappresentano una componente essenziale dell’operazione di riassicurazione, imprescindibile perché si realizzi la copertura assicurativa dei rischi ceduti, formando con la stessa prestazione assicurativa un’operazione economica unitaria, il cui trattamento ai fini IVA ricade nella nozione di “operazioni di assicurazione e riassicurazione"’ e, per l’effetto, nell’ambito di applicazione dell’esenzione in questione. 1.1. – Il motivo è fondato nei limiti di seguito indicati. Va innanzitutto inquadrata la fattispecie oggetto del giudizio, da ricondursi all'ipotesi del contratto di riassicurazione, puntualizzando che nel caso di specie con riferimento ai costi di gestione sopportati dal riassicuratore nello svolgimento della sua attività caratteristica, si controverte dei soli cc.dd. costi diretti interni (ossia i costi “gestionali, di liquidazione, relativi a tutti i sinistri trattati direttamente dalla Centrale Operativa come pattuito”), poiché i costi diretti esterni (vale a dire “i costi vivi sostenuti relativi a tutti i sinistri 5 di 17 trattati dalla Centrale Operativa come pattuito”) sono stati considerati dalla stessa contribuente fuori dal campo di applicazione dell’IVA. In giurisprudenza si è affermato che assicurazione, riassicurazione e retrocessione - il contratto non disciplinato dal legislatore con il quale il riassicuratore si copre, a sua volta, in tutto o in parte, nei confronti di un altro soggetto, del rischio assunto con la riassicurazione - sono successivi aspetti di un unico fenomeno, quello assicurativo, sicché per individuare l'oggetto del contratto intercorso fra le parti occorre riportarsi ai principi che regolano il contratto di assicurazione (Cass., Sez. Un., n. 799/1967). Nel codice civile, il legislatore non ha dato una definizione del contratto di riassicurazione, limitandosi alla disciplina di alcuni aspetti del rapporto. Dall'esame delle norme di cui agli artt. 1928 ss. c.c., emerge che la riassicurazione è il contratto con cui un assicuratore si obbliga nei confronti di altri assicuratori a coprire parzialmente o integralmente un rischio già assunto da questo. L’oggetto del contratto può consistere in singoli rischi o in una serie di rapporti assicurativi (c.d. riassicurazione per contratti generali o trattati, sorta di contratti quadro di riassicurazione); i rapporti di assicurazione emergono con la c.d. dichiarazione di alimento, con la quale il primo assicuratore comunica al riassicuratore la conclusione dei contratti di assicurazione rientranti nell’ambito del trattato. La riassicurazione consiste, quindi, in un’assicurazione con la quale l’assicuratore si assicura a sua volta presso un altro assicuratore contro il rischio (o una serie di rischi) assunto con la prima assicurazione, di modo che oggetto del contratto di riassicurazione sarà lo stesso rischio che è oggetto del contratto di assicurazione concluso dall’assicuratore-riassicurato (Cass., Sez. Un., n. 799/1967; Cass. n. 9481/1993). Significativamente la 6 di 17 dottrina evoca al riguardo la figura del subcontratto, mediante il quale una parte del contratto base reimpiega la propria posizione contrattuale per stipulare con un terzo un contratto dello stesso tipo di quello base, avente in tutto o in parte il medesimo oggetto (cfr. Cass. n. 15645/2017 a proposito del contratto di subagenzia assicurativa). Il subcontratto riproduce la medesima operazione economica del contratto base, ma la parte assume col terzo il ruolo inverso a quello rivestito nel contratto base;
con specifico riguardo alla riassicurazione, dunque, l’assicuratore assume la posizione di assicurato nei confronti del riassicuratore e la comunione d’interessi a che non si verifichi il sinistro è alimentata dalla conservazione in capo al primo assicuratore di una parte del rischio originariamente assunto. Coerentemente l'art. 1929 c.c. stabilisce il principio dell'indipendenza del rapporto di riassicurazione rispetto ai singoli contratti di assicurazione cui si riferisce, nel senso che non crea alcuna relazione giuridica diretta tra gli assicurati originari e il riassicuratore. La disciplina del codice civile deve essere integrata da quella contenuta nel Codice delle assicurazioni private, d.lgs. 7 settembre 2005, n. 209 (principalmente i Titolo V, Accesso all'attività di riassicurazione, e Titolo VI, Esercizio dell'attività di riassicurazione), che prevedeva, nel testo originario, una definizione del contratto (art. 57, “l’attività di riassicurazione consiste nell’accettazione di rischi ceduti da un’impresa di assicurazione o da un’altra impresa di riassicurazione ed è riservata alle imprese di riassicurazione”). Il Codice delle assicurazioni non ha peraltro inciso sulla struttura nella fattispecie negoziale, mirando a disciplinare l'accesso e l'esercizio di tale attività da parte delle imprese private. V’è del resto riscontro di tale nozione in quella fornita dalla Corte di giustizia dell’Unione europea, secondo la quale mediante 7 di 17 un’operazione di riassicurazione “un assicuratore conclude un contratto con cui assume l’obbligo di prendersi carico, verso il pagamento di un premio ed entro i limiti fissati da tale contratto, dei debiti risultanti, per un altro assicuratore, dagli impegni assunti da quest’ultimo nell’ambito dei contratti di assicurazione che lo stesso ha stipulato con i propri assicurati” (Corte giust., 22 ottobre 2009, Swiss Re, causa C-242/08, punto 38). Dalla riassicurazione va distinta la coassicurazione, operazione idonea a modulare gli effetti dell'assicurazione, in virtù della quale si generano separati rapporti assicurativi, di modo che ciascun assicuratore è titolare delle sole posizioni soggettive sostanziali e processuali relative al proprio rapporto con l'assicurato (Cass. n. 9961/2017; Cass. n. 11442/2018). Nel rapporto di riassicurazione, l'assicurato resta invece estraneo alle intese tra le imprese assicuratrici, assumendo l’assicuratore originario la qualità di assicurato per la quota di rischio ceduta e il riassicuratore l’obbligo di coprire i rischi corrispondenti. Contrariamente a quanto affermato in controricorso, dunque, il rapporto contrattuale tra il prestatore del servizio di assicurazione e il soggetto assicurato esiste, con la particolarità che il primo è il riassicuratore e il secondo è l’assicuratore originario. La giurisprudenza unionale ha rimarcato altresì che è “pacifico che il termine «operazioni d'assicurazione» ex art. 13, sub B, lett. a) - della sesta direttiva - comprende in ogni caso il caso in cui l'operazione considerata è effettuata dallo stesso assicuratore che si è obbligato a coprire il rischio assicurato” e ha specificato che “Il termine «assicurazione» menzionato in detta disposizione comprende anche le categorie di attività di assistenza enunciate nell'allegato della prima direttiva del Consiglio 24 luglio 1973, 73/239/CEE, recante coordinamento delle disposizioni legislative, 8 di 17 regolamentari ed amministrative in materia di accesso e di esercizio dell'assicurazione diretta diversa dall'assicurazione sulla vita, nella versione modificata dalla direttiva del Consiglio 10 dicembre 1984, 84/641/CEE” ossia «A. Classificazione dei rischi per ramo (...) 18. Assistenza. Assistenza alle persone in difficoltà nel corso di spostamenti o di assenza dal domicilio o dal luogo di residenza» (Corte giust., 25 febbraio 1999, Card Protection LA LT (CPP), 25 febbraio 1999, causa C-349/96, punto 19 e principio di diritto). Sempre la giurisprudenza unionale ha descritto l’attività di assistenza, inclusa nella nozione la quale, ha stabilito, consiste nell’impegnarsi, previo pagamento di un premio, a mettere ad immediata disposizione un aiuto a profitto del beneficiario del contratto di assistenza, quando questi si trovi in difficoltà in seguito al verificarsi di un avvenimento fortuito. Siffatto aiuto può consistere, tra l’altro, in prestazioni in natura fornite, all’occorrenza, mediante utilizzazione del personale o delle attrezzature proprie del prestatore. Come emerge dall’art. 2, n. 3, della stessa direttiva, ha aggiunto la Corte, siffatta assistenza può in particolare, in caso di guasto meccanico o di incidente subiti da un veicolo stradale, assumere la forma di soccorso stradale in loco, o ancora di trasporto del veicolo fino all’officina più vicina (Corte giust., 7 dicembre 2006, Commissione c. Grecia, causa C-13/06). Orbene, nel caso di specie, l'attività svolta dalla Inter Partner Assistance S.A., ai sensi del contratto di riassicurazione concluso con la Axa Global Direct, avente a oggetto la quota parte assistenza della copertura garantita da Axa Global Direct nei confronti dei propri clienti/assicurati (Trattato assistenza in quota n. 10001/2014, relative appendici e condizioni generali e speciali), rientra giustappunto nell'ambito del “ramo assistenza” (ramo 18). 9 di 17 Il “ramo assistenza” è il ramo 18 di cui all’articolo 2, comma 3, d.lgs. n. 209 del 2005, nell’ambito del quale sono classificate le assicurazioni consistenti nell’offrire un aiuto immediato entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l’assicurato si trovi in una situazione di difficoltà a seguito del verificarsi di un evento fortuito. L’art. 175, d.lgs. n. 209 del 2005, assicurazione di assistenza, prevede che “1. L'assicurazione di assistenza è il contratto con il quale l'impresa di assicurazione, verso il pagamento di un premio, si impegna a fornire all'assicurato una prestazione di immediato aiuto entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l'assicurato stesso si trovi in una situazione di difficoltà al seguito del verificarsi di un evento fortuito.
2. L'aiuto può essere in denaro o in natura. Le prestazioni in natura possono essere fornite anche utilizzando personale e attrezzature di terzi”. Tale attività di assistenza può dunque consistere nel soccorso stradale, nella riparazione del mezzo sul posto, nella fornitura di un’auto sostitutiva, nell’invio di un traino, nell’assistenza sanitaria durante un viaggio. Le condizioni di esercizio relative alle imprese che svolgono l'attività di assistenza sono disciplinate nel regolamento n. 10 del 2 gennaio 2008 dell’Istituto per la Vigilanza sulle Assicurazioni Private e di interesse collettivo (ISVAP, oggi Istituto per la vigilanza sulle assicurazioni, IVASS). Il regolamento disciplina, per le imprese italiane e per quelle di Stati terzi, le procedure di accesso all’esercizio dell’attività assicurativa nel territorio della Repubblica e di estensione dell’attività all’esercizio di nuovi rami o rischi. Il regolamento, inoltre, definisce le procedure cui sono tenute ad attenersi le imprese con sede legale nel territorio della Repubblica per esercitare l’attività assicurativa nei Paesi dello Spazio economico europeo e negli Stati terzi e individua, infine, le norme applicabili nei 10 di 17 confronti delle imprese con sede legale nella Confederazione Elvetica. In particolare, riguardo al “ramo 18”, l’art. 14 (Programma di attività per l’autorizzazione all’esercizio del ramo 18) stabilisce: “1. L’impresa che richiede l’autorizzazione all’esercizio del ramo 18 descrive nel programma di attività la struttura organizzativa nonché le modalità operative che intende adottare per adempiere agli obblighi derivanti dall’esercizio del ramo, allegando idonea documentazione. La struttura organizzativa, interna od esterna, cui è affidata l’attività di gestione dei sinistri che richiedono l’erogazione di prestazioni in natura è organizzata in modo tale da soddisfare i requisiti determinati ai sensi dell’articolo 30, comma 3, del decreto e delle relative disposizioni di attuazione. 2. L’impresa non dotata di attrezzature e di personale propri per l’erogazione delle prestazioni di assistenza in natura, ai fini del rilascio dell’autorizzazione, dimostra di poter disporre dei mezzi e degli operatori di una o più strutture organizzative, in possesso dei requisiti di cui al comma 1, appartenenti a società terza non esercente l’attività assicurativa o ad altra impresa di assicurazione. A tal fine allega all’istanza di autorizzazione: a) nel caso di struttura di società terza o di altra impresa di assicurazione autorizzata all’esercizio dell’attività assicurativa nel ramo 18, copia dell’accordo con il quale è conferito a tale società o impresa, proprietaria della struttura, l’incarico di provvedere alla gestione dei sinistri del ramo;
b) nel caso di struttura di altra impresa di assicurazione autorizzata all’esercizio dell’attività assicurativa nel ramo 18 e dell’attività riassicurativa, bozza del trattato di riassicurazione obbligatoria in quota stipulato con tale impresa e copia del collegato accordo di conferimento al riassicuratore dell’incarico di trattazione dei sinistri 11 di 17 del ramo. Il trattato di riassicurazione può prevedere una cessione massima del 90 per cento dei premi e dei sinistri del ramo. 3. Fermo restando quanto disposto dal Regolamento ISVAP di attuazione degli articoli 87 e 191, comma 1, lettera c) del decreto in materia di adeguatezza del sistema dei controlli interni e di gestione dei rischi delle imprese e dei gruppi assicurativi, l’accordo di cui al comma 2, lettera a), stipulato con la società non esercente attività assicurativa prevede l’impegno della stessa a: a) consentire il controllo da parte dell’ISVAP anche per quanto concerne la sua rete di collaboratori indipendenti;
b) comunicare all’ISVAP l’eventuale assunzione di nuovi obblighi di prestazione di servizi verso altri soggetti”. Il regolamento, dunque, consente non solo di attribuire all'esterno il servizio di centrale operativa, a un'impresa anche non assicurativa, ma anche di cedere ad altra impresa di assicurazione una quota massima del 90% dei premi e dei sinistri del ramo stesso. Da ciò consegue che nel caso in cui vi sia la riassicurazione del ramo assistenza, deve ritenersi pacifico, come ha stabilito la Corte di giustizia dell’Unione europea nella causa C-346/96, cit., che l'attività che a tale titolo viene svolta dall'impresa di riassicurazione, in tal modo prendendosi carico dell’impegno assunto dal primo assicuratore, come stabilito dalla Corte di giustizia dell’Unione europea nella causa C-242/08, cit., e in tali limiti, è configurabile come “operazione di assicurazione”. Si tratta, invero, di quello che è accaduto nel caso di specie, allorquando, in ragione dell'accordo di riassicurazione con la Axa Global Direct, la Inter Partner Assistance S.A., ha assunto proporzionalmente il rischio del ramo ceduto pro quota, garantendo la copertura del 90% di tutti i rischi del ramo “Assistenza” descritti nell’Appendice 1 – Tabella prodotti Assistenza”. La Inter Partner 12 di 17 Assistance S.A., pertanto, non solo ha diritto a percepire una percentuale pari al premio originario corrisposto dall'assicurato ad Axa Global Direct ma è altresì tenuta a gestire integralmente i sinistri del ramo assistenza per il proprio conto. I due rapporti - rapporto riassicurativo e gestione e liquidazione dei sinistri del ramo ceduto - non sono pertanto autonomi. Si tratta di un contratto con prestazioni da eseguire ad un terzo, che, a differenza della stipulazione a favore del terzo, non produce effetti immediati nel patrimonio di costui e non gli attribuisce, dunque, la qualità di creditore, in armonia con l’art. 1929 c.c., dinanzi richiamato. In questo contesto va senz’altro riconosciuta l’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto alle attività di assistenza direttamente svolte dalla centrale operativa della società verificata (cc.dd. costi diretti interni), nei limiti suddetti, nel quadro di diritto dell'Unione, di cui alla Sesta direttiva 77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Sistema comune di imposta sul valore aggiunto (art. 13, parte B), ora contenuto nella direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto (art. 135, paragrafo 1, lettera a), secondo cui “fatte salve altre disposizioni comunitarie, gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni sottoelencate e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso: a) le operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione”. Secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia (9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 28), le esenzioni di 13 di 17 cui all’art. 135, paragrafo 1, della direttiva IVA costituiscono nozioni autonome del diritto dell’Unione, che mirano a evitare divergenze nell’applicazione del sistema dell’IVA da uno Stato membro all’altro (Corte giust., 25 luglio 2018, DPAS, causa C‑5/17, punto 28 e giurisprudenza ivi citata), che devono pertanto essere interpretate in modo uniforme nel territorio di tutti gli Stati membri. Peraltro, i termini con i quali sono state designate le esenzioni di cui all’art. 135 della direttiva IVA devono essere interpretati restrittivamente, dato che queste ultime costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’IVA è riscossa per ogni cessione di beni e per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. Tuttavia, l’interpretazione di tali termini deve essere conforme agli obiettivi perseguiti da dette esenzioni e rispettare le prescrizioni derivanti dal principio di neutralità fiscale inerente al sistema comune di IVA. Pertanto, tale regola di interpretazione restrittiva non significa che i termini usati per specificare le citate esenzioni debbano essere interpretati in un modo che privi tali esenzioni dei loro effetti (Corte giust., 17 gennaio 2013, Woningstichting Maasdriel, causa C‑543/11, punto 25 e giurisprudenza ivi citata). L’obiettivo dell’esenzione riguardante le «operazioni di assicurazione e di riassicurazione, comprese le prestazioni di servizi relative a dette operazioni, effettuate dai mediatori e dagli intermediari di assicurazione» attiene essenzialmente alla difficoltà di determinare la base imponibile corretta dell’IVA per i premi assicurativi connessi alla copertura del rischio [Corte giust., 9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 31; 8 ottobre 2020, United Biscuits (Pensions Trustees) e United Biscuits Pension Investments, causa C‑235/19, punto 32]. 14 di 17 Dalla giurisprudenza della Corte emerge che, in taluni casi, più prestazioni formalmente distinte, che potrebbero essere fornite separatamente e dar così luogo, separatamente, a imposizione o a esenzione, devono essere considerate come un’unica operazione quando non sono indipendenti (Corte giust., 9 marzo 2023, Generali Seguros, causa C-42/22, punto 40). Si tratta di un’operazione unica, in particolare, quando due o più elementi o atti forniti dal soggetto passivo sono strettamente connessi a tal punto da formare, oggettivamente, una sola prestazione economica indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificioso. Ciò accade anche nel caso in cui una o più prestazioni costituiscano una prestazione principale, mentre la o le altre prestazioni costituiscono una o più prestazioni accessorie cui si applica la stessa disciplina tributaria della prestazione principale (Corte giust., 16 aprile 2015, Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, causa C‑42/14, punto 31 e giurisprudenza ivi citata). Questi contenuti si rinvengono nell’operazione di riassicurazione, secondo la definizione, dinanzi richiamata, fornita dalla stessa Corte di giustizia (Corte giust., 22 ottobre 2009, Swiss Re, causa C-242/08, punto 38, cit.). In ambito nazionale, tale disciplina di esenzione è contenuta nell’art. 10, comma 1, n. 2) d.P.R. n. 633/1972, secondo cui sono esenti dall'imposta le operazioni di assicurazione, di riassicurazione e di vitalizio. Nessuna interferenza è ravvisabile quanto alla giurisprudenza della Corte di giustizia in tema di gestione dei sinistri e, in particolare, con le pronunce 3 marzo 2005, RT SE, causa C-472/03 e 17 marzo 2016, AS SA, causa C-40/15, secondo le quali non possono essere inclusi tra le operazioni di assicurazione i 15 di 17 servizi di liquidazione dei sinistri forniti in nome e per conto di un assicuratore e svolte da soggetto non assicuratore. Nella causa AS SA, causa C-40/15, la società AS non si era impegnata nei confronti dell’assicurato a garantire a quest’ultimo la copertura di un rischio e non era in alcun modo vincolata all’assicurato da un rapporto contrattuale. Di conseguenza, benché il servizio di liquidazione di sinistri di cui al procedimento principale costituisse una componente essenziale dell’operazione di assicurazione laddove comprendeva la determinazione della responsabilità e dell’importo del danno nonché la decisione di versare o di rifiutare un indennizzo all’assicurato, la Corte di giustizia ha escluso che tale servizio, fornito all’assicuratore, potesse configurare un’operazione di assicurazione, ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera a), della direttiva IVA. Analogamente, nella causa RT SE, causa C-472/03, la Corte ha stabilito che servizi resi dalla SE Consulting Management Consultants (trattare domande di assicurazione, valutare i rischi da assicurare, valutare la necessità di un accertamento medico, decidere l’accettazione del rischio qualora un siffatto esame non si renda necessario, procedere all’emissione, alla gestione e alla cessazione delle polizze assicurative nonché a modifiche tariffarie e contrattuali, incassare i premi, gestire i sinistri, fissare e pagare le commissioni degli intermediari di assicurazione e assicurare il seguito dei contatti con questi ultimi, trattare aspetti relativi alla riassicurazione e fornire informazioni ai contraenti come pure agli intermediari di assicurazione nonché ad altri soggetti interessati come le autorità tributarie), pur contribuendo al contenuto essenziale delle attività di una impresa di assicurazioni, non costituissero operazioni di assicurazione ai sensi dell’art. 13, parte B, lett. a), della sesta direttiva e neppure costituissero 16 di 17 prestazioni caratteristiche di un intermediario di assicurazione, pur sempre in ragione della mancanza di rapporti contrattuali con i contraenti (punto 22 della sentenza). Ciò vale anche a differenziare la fattispecie oggetto del giudizio dai precedenti di questa Corte in merito alla distinta fattispecie del contratto di coassicurazione che, diversamente dalla riassicurazione, non figura tra le attività esenti da IVA. Riguardo alla coassicurazione questa S.C. ha ritenuto che l'attività oggetto della clausola di delega al coassicuratore non è esente ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, non avendo natura assicurativa, né accessoria, atteso che la coassicurazione non modifica la ripartizione pro quota tra i coassicuratori del rischio, né concerne aspetti essenziali dell'attività d'intermediario o di mediatore di assicurazione, con particolare riguardo alla ricerca di potenziali clienti (Cass. n. 24713/2020; Cass. n. 24713/2020; Cass. n. 11442/2018). Il contratto di riassicurazione ha invece lo stesso oggetto dell’assicurazione e, nel caso di specie, si verte nell'ambito del “ramo assistenza” (ramo 18), espressamente disciplinato dal Codice delle assicurazioni, nel cui novero sono classificate le assicurazioni consistenti nell’offrire un aiuto immediato entro i limiti convenuti nel contratto, nel caso in cui l’assicurato si trovi in una situazione di difficoltà a seguito del verificarsi di un evento fortuito. Nella fattispecie, il rilievo delle operazioni esenti riguarda non solo l'assistenza ma anche la liquidazione dei sinistri, sempre nei suddetti limiti corrispondenti, secondo la definizione unionale, all’assunzione degli impegni presi dal primo assicuratore, poiché, nella specie, la gestione dell'attività di liquidazione dei sinistri è componente essenziale dell'attività di assicurazione e, quindi, anche di riassicurazione mentre, nel diverso caso della coassicurazione, la 17 di 17 liquidazione dei sinistri non è svolta da un assicuratore, per cui non è esente (v. 17 marzo 2016, AS SA, causa C-40/15, punti 27 ss.; Cass. n. 11442/2018; Cass. n. 24713/2020 secondo cui in tema di IVA, l'attività oggetto della clausola di delega al coassicuratore non è esente ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, non avendo natura assicurativa, né accessoria, atteso che la coassicurazione non modifica la ripartizione "pro quota" tra i coassicuratori del rischio, né concerne aspetti essenziali dell'attività d'intermediario o di mediatore di assicurazione, con particolare riguardo alla ricerca di potenziali clienti). 2. – L'accoglimento del primo motivo determina l'assorbimento del secondo con cui si deduce, in via subordinata, la necessità di disporre il rinvio pregiudiziale della controversia alla Corte di Giustizia dell’Unione europea ai sensi dell’art. 267 TFUE. 3. – La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata e, per l'effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado territorialmente competente anche per la liquidazione delle spese di lite.
P.Q.M.
La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, nei limiti di cui in motivazione, assorbito il secondo;
cassa la sentenza impugnata in relazione al profilo accolto e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, l’11 febbraio 2025. Il Consigliere est. La Presidente UC GR A- NO