Composta dagli Ill.mi Sigg.ri Magistrati: Udienza pubblica
Dott. MANNINO Saverio Felice - Presidente - del 19/02/2015
Dott. FRANCO Amedeo - Consigliere - SENTENZA
Dott. ANDREAZZA Gastone - Consigliere - N. 590
Dott. ACETO Aldo - rel. Consigliere - REGISTRO GENERALE
Dott. GENTILI Andrea - Consigliere - N. 30500/2014
ha pronunciato la seguente:

SENTENZA
sul ricorso proposto da:
ME GI, nato a [...] il [...];
avverso la sentenza del 09/01/2014 della Corte di appello di Ancona;

visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;

udita la relazione svolta dal consigliere Aldo Aceto;

udito il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore generale dott. ROMANO Giulio che ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso.
RITENUTO IN FATTO

1. Il sig. ME GI ricorre, per il tramite del difensore di fiducia, per l'annullamento della sentenza del 09/01/2014 della Corte di appello di Ancona che ha confermato la condanna alla pena, condizionalmente sospesa, di quattro mesi di reclusione, oltre pene accessorie, inflittagli dal Tribunale di Senigallia che, con sentenza 18/04/2013, l'aveva riconosciuto colpevole del reato di cui al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-ter, perché, quale liquidatore e legale rappresentante, della società "Trasporti e Spedizioni S.r.l.", non aveva versato l'imposta sul valore aggiunto, pari ad Euro 216.972,00, dovuta in base alla dichiarazione annuale IVA presentata nel 2007 per l'anno d'imposta 2006.
La Corte di appello ha disatteso l'eccezione difensiva secondo la quale l'imputato non si era volontariamente sottratto al pagamento del dovuto perché costretto, dalla mancanza di disponibilità finanziarie, a estinguere i debiti contratti con i fornitori e con l'Erario attingendo alle risorse derivanti dalla dismissione dell'attività e dall'incasso dei crediti residui ma non dai proventi dell'attività di autotrasporto perché ormai cessata. Secondo i giudici distrettuali la scelta di preferire il pagamento dei debiti verso i privati, a scapito di quelli maturati verso l'Erario, prova sia la volontà dell'omissione, sia l'esistenza di disponibilità finanziarie, ancorché limitate, da parte della società. Peraltro, aggiunge la Corte di appello, il contribuente diviene debitore verso l'Erario quando incassa l'imposta che i clienti gli corrispondono, con la conseguenza che della quota IVA da versare non può disporre sulla base di scelte gestionali. La prova della sussistenza del dolo, concludono, è insita nella presentazione della dichiarazione annuale dalla quale risulta l'importo della somma da versare.

1.1. Con il primo motivo l'imputato eccepisce la mancanza e la contraddittorietà della motivazione in punto di sussistenza della prova dell'elemento soggettivo del reato.
Tre sono gli argomenti che sostengono l'eccezione.
Per un primo profilo, non è vero, afferma, che il contribuente diviene debitore dell'Erario nel momento in cui incassa l'importo dovuto a titolo di imposta sul valore aggiunto, poiché tale veste viene assunta nel successivo momento in cui deve essere effettuata la liquidazione trimestrale (o mensile, a seconda dei casi) e quantificata, all'esito di eventuali compensazioni, la somma effettivamente dovuta. Non è dunque vero che il contribuente non possa disporre delle somme corrisposte a fini IVA.
Ne consegue (secondo profilo) che tale errata ricostruzione dei rapporti contribuente/Erario, ha consentito alla Corte territoriale di eludere il cuore del problema sollevato con l'atto di appello e consistente nel fatto che l'imputato non ha mai deciso di sottrarsi al pagamento del debito erariale essendo stato costretto dalla crisi di liquidità a non poter nemmeno proseguire nell'attività d'impresa. La natura generica del dolo, prosegue, da un lato non esclude atteggiamenti colposi mai sondati, dall'altro non esime l'accusa dall'obbligo di provare in modo rigoroso la volontà di non adempiere, non essendo sufficiente la mera presentazione della dichiarazione annuale che, semmai, può solo costituire un indizio, una presunzione, insufficiente a provare il dolo.
L'ultimo argomento denunzia il travisamento dei motivi di appello e il fuorviante sillogismo secondo il quale l'impresa in liquidazione sarebbe per ciò solo in grado di pagare le tasse. Tale sillogismo, di per sè errato e in contrasto, semmai, con massime di esperienza di segno contrario, si fonda su una lettura distorta e parziale dei motivi di appello, certamente non utilizzabili a danno dell'imputato. La Corte di appello avrebbe dovuto piuttosto verificare in che termini si era svolta la fase di liquidazione prima di giungere a conclusioni semplicistiche e fondate su petizioni di principio.

1.2. Con il secondo motivo eccepisce l'inosservanza e l'erronea applicazione dell'art. 166 c.p., comma 1, e D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 12, perché il giudice di primo grado aveva concesso il beneficio della sospensione condizionale della pena limitandola alla pena principale e non a quella accessoria, e di questo errore non si è avveduta nemmeno la Corte di appello.
CONSIDERATO IN DIRITTO

2. Il ricorso è infondato.

3. Il primo motivo di ricorso è infondato.

3.1. In sede di appello l'imputato aveva dedotto che la società da lui rappresentata, a causa delle gravi difficoltà economiche che avevano comportato una perdita di Euro 14.448,00 nel bilancio chiuso al 31/12/2005, una conseguente riduzione del capitale sociale al di sotto del limite legale e la cessazione di ogni attività, era stata posta in liquidazione sin dal 27 luglio 2006, così che l'omesso versamento dell'IVA era dovuta a causa di forza maggiore per la incolpevole mancanza di liquidità. L'imputato aveva sostenuto di essersi limitato a svolgere il proprio compito liquidando le attività sociali, riscuotendo i crediti e cercando di estinguere i debiti maturati nei confronti dei fornitori e dell'Erario.

3.2. La Corte di appello, attenendosi alle questioni devolute, ha fornito la risposta, già illustrata in premessa, secondo la quale:
a) il pagamento dei debiti dimostra che la società aveva comunque risorse finanziarie;
b) il dolo non può essere escluso dal fatto che l'imputato avesse comunque preferito il pagamento dei fornitori privati.

3.3. Non v'è, in tale affermazione, alcun travisamento, ne' lettura parziale dei motivi di appello, tantomeno un loro illegittimo utilizzo "contra reum"; la Corte di appello ha colto esattamente il senso ed il contenuto dei motivi di gravame (sinteticamente esposti nel capoverso che precede) e non ha mai sostenuto che poiché la società era in liquidazione sarebbe perciò solo stata in grado di pagare le tasse. Ed è assolutamente generica la doglianza secondo la quale i giudici distrettuali avrebbero dovuto accertare in che modo si era svolta la fase della liquidazione poiché, in disparte la totale mancanza di profili di decisività di una simile obiezione, tale argomento non costituiva oggetto di specifica censura avverso la condanna inflitta in primo grado.

3.4. Osserva, piuttosto, la Suprema Corte che il dato derivante dalla presentazione della dichiarazione annuale a fini dell'imposta sul valore aggiunto costituisce certamente prova del fatto che, nel periodo di imposta considerato (nel caso di specie il 2006), sono state poste in essere operazioni imponibili che hanno generato un debito tributario pari alla somma non versata (Euro 216.972,00).

3.5. Il dato non è contestato e correttamente fonda, sul piano oggettivo, l'affermazione di sussistenza dell'obbligazione tributaria e dell'inadempimento penalmente rilevante.

3.6. Non ha alcun rilievo, ai fini penalistici che qui interessano, quando il contribuente assuma la qualità di debitore nei confronti dell'Erario; conta il fatto che l'obbligazione tributaria sia sorta e che alla data e nei limiti quantitativi previsti dal D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 10-ter il contribuente non l'abbia ancora estinta.

3.7. Quanto all'elemento soggettivo del reato è necessario sgombrare il campo da un equivoco di fondo che rischia di alterare la corretta impostazione dogmatica del problema: per la sussistenza del reato per il quale si procede non è richiesto il fine di evasione, tantomeno l'intima adesione del soggetto alla volontà di violare il precetto.

3.8. Quando il legislatore ha voluto attribuire all'elemento soggettivo del reato il compito di concorrere a tipizzare la condotta e/o quello di individuare il bene/valore/interesse con essa leso o messo in pericolo, lo ha fatto in modo espresso, escludendo, per esempio, dall'area della penale rilevanza le condotte solo eventualmente (e dunque non intenzionalmente) volte a cagionare l'evento (art. 323 cod. pen., artt. 2621, 2622 e 2634, c.c., D.Lgs. 27 gennaio 2010, n. 39, art. 27, comma 1), incriminando, invece,
quelle ispirate da un'intenzione che va oltre la condotta tipizzata (i reati a dolo specifico), attribuendo rilevanza allo scopo immediatamente soddisfatto con la condotta incriminata (per es., art. 424 cod. pen.), assegnando al momento finalistico della condotta stessa il compito di individuare il bene offeso (artt. 393, 629, 416, 270, 270-bis, 305, 289-bis, 630 e 605 cod. pen.).

3.9.Il dolo del reato in questione è integrato dalla condotta omissiva posta in essere nella consapevolezza della sua illiceità, non richiedendo la norma, quale ulteriore requisito, un atteggiamento antidoveroso di volontario contrasto con il precetto violato.

3.10. Gli argomenti utilizzati dal ricorrente a sostegno della pretesa applicabilità, al caso concreto, della "forza maggiore", appaiono, alla luce della considerazioni che precedono, frutto di un'operazione dogmaticamente errata che tende ad attrarre nell'orbita del dolo generico requisiti che, per definizione, non gli appartengono e che si collocano piuttosto nell'ambito dei motivi a delinquere o che ne misurano l'intensità (art. 133 cod. pen.).

3.11. La scelta di non pagare prova il dolo;
i motivi della scelta non lo escludono.

3.12. La forza maggiore esclude la "suitas" della condotta. Secondo l'impostazione tradizionale, è la "vis cui resisti non potest", a causa della quale l'uomo "non agit sed agitur" (Sez. 1, n. 900 del 26/10/1965, Sacca, Rv. 100042; Sez. 2, n. 3205 del 20/1271972, Pilla, Rv. 123904; Sez. 4, n. 8826 del 21/0471980, Ruggieri, Rv. 145855).

3.13. Per questa ragione, secondo la costante giurisprudenza di questa Suprema Corte, la forza maggiore rileva come causa esclusiva dell'evento, mai quale causa concorrente di esso (Sez. 4, n. 1492 del 23/11/1982, Chessa, Rv. 157495; Sez. 4, n. 1966 del 06/12/1966, Incerti, Rv. 104018; Sez. 4 n. 2138 del 05/12/1980, Biagini, Rv. 148018); essa sussiste solo e in tutti quei casi in cui la realizzazione dell'evento stesso o la consumazione della condotta antigiuridica è dovuta all'assoluta ed incolpevole impossibilità dell'agente di uniformarsi al comando, mai quando egli si trovi già in condizioni di illegittimità (Sez 4, n. 8089 del 13/05 71982, Galasso, Rv. 155131; Sez. 5, n. 5313 del 26/03/1979, Geiser, Rv. 142213; Sez. 4, n. 1621 del 19/01/1981, Sodano, Rv. 147858; Sez. 4 n. 284 del 18/02/1964, Acchiardi, Rv. 099191).

3.14.Poiché la forza maggiore postula la individuazione di un fatto imponderabile, imprevisto ed imprevedibile, che esula del tutto dalla condotta dell'agente, sì da rendere ineluttabile il verificarsi dell'evento, non potendo ricollegarsi in alcun modo ad un'azione od omissione cosciente e volontaria dell'agente, questa Suprema Corte ha sempre escluso, quando la specifica questione è stata posta, che le difficoltà economiche in cui versi il soggetto agente possano integrare la forza maggiore penalmente rilevante. (Sez. 3, n. 4529 del 04/12/2007, Cairone, Rv. 238986; Sez. 1, n. 18402 del 05/04/2013, Giro, Rv. 255880; Sez 3, n. 24410 del 05/04/2011, Bolognini, Rv. 250805; Sez. 3, n. 9041 del 18/09/1997, Chiappa, Rv. 209232; Sez. 3, n. 643 del 22/10/1984, Bottura, Rv. 167495; Sez. 3, n. 7779 del 07/05/1984, Anderi, Rv. 165822).

3.15.Costituisce corollario di queste affermazioni il fatto che nei reati omì ssivi integra la causa di forza maggiore l'assoluta impossibilità, non la semplice difficoltà di porre in essere il comportamento omesso (Sez. 6, n. 10116 del 23/03/1990, Iannone, Rv. 184856).

3.16. Ne consegue che: a) il margine di scelta esclude sempre la forza maggiore perché non esclude la "su/ras" della condotta;
b) la mancanza di provvista necessaria all'adempimento dell'obbligazione tributaria penalmente rilevante non può pertanto essere addotta a sostegno della forza maggiore quando sia comunque il frutto di una scelta/politica imprenditoriale volta a fronteggiare una crisi di liquidità; c) non si può invocare la forza maggiore quando l'inadempimento penalmente sanzionato sia stato con-causato dai mancati accantonamenti e dal mancato pagamento alla singole scadenze (mensili o trimestrali che siano) e dunque da una situazione di illegittimità; d) l'inadempimento tributario penalmente rilevante può essere attribuito a forza maggiore solo quando derivi da fatti non imputabili all'imprenditore che non ha potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico.

3.17. Alla luce delle considerazioni che precedono, la tesi difensiva appare in tutta la sua genericità e contraddittorietà.

3.18. Non è infatti sufficiente allegare il fatto che l'impresa fosse in liquidazione, poiché la crisi di liquidità (che secondo la deduzione difensiva aveva comportato l'azzeramento del capitale sociale) non aveva però impedito la prosecuzione dell'attività stessa che aveva, a sua volta, generato un debito a fini IVA decisamente consistente con distrazione delle somme periodicamente non versate ad altri fini.

3.19. Tanto più che il ricorrente non ha mai dedotto, nemmeno in sede di appello, di essersi attivato per cercare di onorare l'impegno alla scadenza annuale. Non risultano al riguardo allegazioni circa richieste di finanziamenti, avvio di ingiunzioni giudiziarie o altre iniziative per cercare di tamponare la mancanza di liquidità. La generica indicazione della perdita di esercizio dell'anno 2005 non costituisce affatto prova rigorosa della assoluta impossibilità di adempiere (al dicembre 2007) derivante da causa non imputabile, essendo peraltro principio incontroverso, nella dottrina e nella giurisprudenza civilistica, che la crisi di liquidità salvo casi davvero eccezionali non manda esente da colpa il debitore pecuniario inadempiente.
4. È infondato anche il secondo motivo di ricorso.

4.1. Premesso che il ricorrente non aveva sollevato in appello la questione di diritto posta oggi per la prima volta, osserva il Collegio che nel caso di specie il Tribunale di Senigallia aveva espressamente affermato, in motivazione, di poter concedere il beneficio della sospensione condizionale della pena collocando le relative argomentazioni in coda alle ragioni che presiedevano alla quantificazione della pena principale e di quella accessoria. Nel dispositivo aveva poi intercalato la concessione del beneficio della pena tra la condanna alla pena principale e l'applicazione delle pene accessorie, quasi a voler affermare che il beneficio non potesse applicarsi anche a queste ultime. In realtà non vi sono ragioni, alla luce di quanto detto, per ritenere che il Tribunale avesse voluto espressamente escludere il beneficio per le pene accessorie.

4.2. Va pertanto ribadito il principio, derivante peraltro dalla letterale formulazione della norma, secondo il quale la sospensione condizionale delle pene accessorie, a seguito della modificazione dell'art. 166 cod. pen., introdotta dalla L. 7 febbraio 1990, n. 19, art. 4, è un effetto della sospensione condizionale della pena principale e si realizza automaticamente senza necessità di un provvedimento che faccia esplicito riferimento alle pene accessorie (Sez. 5, n. 2131 del 09/01/1992, Fabbri, Rv. 189560; cfr. sul punto anche Sez. 3, n. 763 del 28/10/2009, Tomasetti, Rv. 245898).

4.3. Il ricorso deve dunque essere respinto con condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali.
Così deciso in Roma, il 19 febbraio 2015.
Depositato in Cancelleria il 30 giugno 2015