REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE D'APPELLO DI GENOVA
SEZIONE LAVORO
Composta da:
Giuliana Melandri PRESIDENTE rel.
Paolo Viarengo CONSIGLIERE
Caterina Baisi CONSIGLIERA ha pronunciato la seguente
S E N T E N Z A nella causa iscritta al n. 48/2025 R.G.L. promossa da:
c.f. , rappresentato e difeso dall'avv.to Pt_1 P.IVA_1
PISANU RITA ASSUNTA MARIA, per procura notarile allegata al ricorso in appello
APPELLANTE
CONTRO
c.f. , CP_1 C.F._1
rappresentato e difeso dall' avv.to Margherita Kòsa (C. F.
), per procura allegata alla memoria di C.F._2
costituzione in appello
APPELLATO
Oggetto: Altre controversie in materia di previdenza obbligatoria CONCLUSIONI
Le parti concludono come da note di trattazione scritta tempestivamente depositate entro il termine del 09/07/2025 .

FATTI DI CAUSA

1. Con ricorso al Tribunale di Imperia CP_1
premesso:
- di essere titolare della pensione INPS n. 001-370010050768
Cat. VO e di essere iscritto all'AIRE, in quanto residente anagraficamente e fiscalmente in Bulgaria;

- che dal 3.4.2023 l aveva cambiato i criteri di esenzione Pt_1
dal regime impositivo italiano applicabili ai pensionati residenti in [...], ritenendoli sussistenti solo in caso di “inequivocabile possesso della cittadinanza bulgara”;
- che, a seguito di ciò, l' aveva proceduto a ricalcolare il CP_2
conguaglio fiscale dovuto dal pensionato, quantificandolo in
Euro 3.146,17, oltre ad Euro 349,57 per le trattenute ai fini del recupero IRPEF da gennaio a maggio del 2023;
- che tale provvedimento doveva ritenersi illegittimo, in quanto lesivo dell'art. 16 della Convenzione tra Italia e Bulgaria del 21 settembre 1988 ratificata dalla L. n. 391/89, intesa ad evitare le doppie imposizioni fiscali.
Ha concluso chiedendo l'annullamento del provvedimento di ricalcolo dell nella parte in cui gli ha trattenuto tale Pt_1
importo in qualità di sostituto di imposta.

2. Si è costituito che ha chiesto il rigetto del ricorso, Pt_1
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ritenendo che l'art. 16 della Convenzione dovesse interpretarsi nel senso che, perché la pensione fosse assoggettata ad imposizione fiscale in Bulgaria, il titolare avesse nazionalità
Bulgara, ipotesi non sussistente nella fattispecie in esame.
Il giudice ha accolto il ricorso, aderendo ad un orientamento giurisprudenziale (Tribunale di Viterbo n. 428/22 e Tribunale di
Bologna 72/24) secondo cui, per le pensioni private (quale quella in esame) l'interpretazione letterale suggerita dall' Pt_1
condurrebbe a risultati incompatibili con le finalità stesse della
Convenzione, consistenti nell' armonizzazione del trattamento fiscale tra i Paesi, in modo da assicurare una tassazione coerente ed evitando sia doppie imposizioni che elusioni fiscali. Pertanto, ancorché in base alla lettera dell'art. 1, par. 2, lett. b), della
Convenzione i concetti di residenza fiscale bulgara e cittadinanza bulgara parrebbero coincidere, una simile interpretazione non può essere seguita in quanto condurrebbe al risultato, contrastante con la ratio della Convenzione, che un soggetto, privo della residenza fiscale in Italia ex art. 2 T.U.IR ed art. 1, par. 2, lett. a) Convenzione ed altresì privo di cittadinanza bulgara, sarebbe esentato dalla tassazione sia italiana che bulgara.
La ricostruzione ermeneutica dell' , ad avviso del primo CP_2
giudice, è incoerente alla luce di un'interpretazione sistematica dell'art. 1, par. 2, lett. b), con gli artt. 16 e 17 della medesima
Convenzione; ciò in quanto, in forza delle disposizioni da ultimo citate, il soggetto che percepisce una pensione c.d. privata è soggetto alla tassazione dello Stato ove ha la residenza fiscale,
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mentre colui che gode di una pensione c.d. pubblica, per lavoro svolto in favore dello Stato (o altro ente pubblico), è assoggettato all'imposizione dello Stato ove ha prestato l'attività, a meno che non abbia la residenza e la nazionalità nell'altro Stato contraente.
Ciò significa – ad avviso del primo giudice - che un soggetto percettore di una pensione privata da un ente italiano ma avente residenza anagrafica in Bulgaria dev'essere assoggettato alla sola tassazione bulgara, mentre un soggetto percettore di una pensione pubblica dallo Stato italiano è sottoposto alla tassazione italiana,
a meno che non risieda ed abbia la cittadinanza bulgara;
in quest'ultimo caso sarà sottoposto alla sola imposizione bulgara.
Il Tribunale ha dunque ritenuto che il requisito della cittadinanza/nazionalità in aggiunta a quello della residenza, è richiesto dalla Convenzione ai fini della sottoposizione alla tassazione bulgara solo per le pensioni pubbliche erogate dall'Italia, in deroga al principio generale dell'assoggettamento della pensione alla tassazione dello Stato erogante. Pretendere, come fa l' , la sussistenza di tale requisito anche per CP_2
l'esenzione della pensione privata dalla tassazione italiana comporterebbe, di fatto, l'applicazione di una medesima disciplina a situazioni giuridiche diverse (pensione privata e pensione pubblica) e diversamente disciplinate dalla stessa
Convenzione, in violazione degli artt. 16 e 17 della stessa.
Il primo giudice ha quindi ritenuto che il ricorrente dovesse essere assoggettato soltanto all'imposizione dello Stato contraente in cui risiede, cioè nella specie in Bulgaria, con
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conseguente diritto dello stesso alla restituzione dell'importo trattenutogli dall' per essere versato all'erario italiano. Pt_1
Le spese di lite sono state compensate per la peculiarità delle questioni trattate, oggetto di contrasti giurisprudenziali.
Appella l' sostenendo che la convenzione sopra richiamata Pt_1
ha chiaramente assoggettato la pensione italiana all'imposizione fiscale da parte dello stato bulgaro solo per i pensionati aventi nazionalità bulgara;
gli altri dovevano invece essere assoggettati a tassazione da parte dello Stato Italiano, come ritenuto da giurisprudenza di merito e di legittimità nel frattempo intervenuta su tale questione (Corte di Cassazione Tributaria sentenza n.
21697 del 20.7.2023).
Si difende il pensionato con una corposa memoria difensiva in cui ripercorre la vicenda oggetto di causa, evidenziando altresì di aver dimostrato che la Bulgaria era il centro dei propri interessi vitali, come richiesto dalla Corte di Cassazione sopra indicata che aveva respinto il ricorso di un pensionato italiano che aveva basato le proprie ragioni sulla base della mera residenza anagrafica nello stato bulgaro.
La causa, discussa mediante deposito di note di trattazione scritta ai sensi dell'art. 127 ter c.p.c., viene decisa come segue all'esito della camera di consiglio tenutasi in data 15/07/2025.
RAGIONI DELLA DECISIONE
E' incontestato che il Sig. è titolare di pensione di CP_1
vecchiaia erogata dall' in conseguenza dallo svolgimento di Pt_1
un rapporto di lavoro alle dipendenze di un soggetto “privato”.
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Inoltre, risulta che il pensionato abbia cittadinanza italiana e sia residente in [...], con iscrizione all'AIRE.
Nel nostro ordinamento i cittadini italiani residenti all'estero sono tenuti a versare le imposte all'erario sui redditi corrisposti da soggetti residenti nel territorio dello Stato, come stabilito dall'art. 23 comma 2 TUIR.
Conseguentemente, in base a tale disposizione, in assenza di una apposita convenzione internazionale, la pensione del sig.
in quanto erogata da (ente pubblico avente sede in CP_1 Pt_1
Italia), dovrebbe essere assoggettata a tassazione nello Stato
Italiano.
Tuttavia, al fine di evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio, è stata stipulata in data 21 settembre 1988 una convenzione tra la Repubblica italiana e la
Repubblica popolare di Bulgaria, ratificata in Italia con L. n.
389/1990, che all'art. 16 prevede: “Fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell'articolo 17, le pensioni e le altre remunerazioni analoghe, pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un cessato impiego, sono imponibili soltanto in questo Stato”.
Il paragrafo 2 dell'art. 17 prevede altresì che:
“a) Le pensioni corrisposte da uno Stato contraente o da una sua suddivisione politica o amministrativa o da un suo ente locale, sia direttamente sia mediante prelevamento da fondi da essi costituiti, ad una persona fisica a titolo di servizi resi a detto
Stato o a detta suddivisione o ente locale, sono imponibili
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soltanto in questo Stato.
b) Tuttavia, tali pensioni sono imponibili soltanto nell'altro
Stato contraente qualora il beneficiario sia un residente di detto
Stato e ne abbia la nazionalità.”
La convenzione ha dunque introdotto una distinzione tra le pensioni private, per le quali vige la regola del loro assoggettamento fiscale da parte dello Stato di residenza e le pensioni pubbliche, per le quali vige – invece – la diversa regola secondo cui le stesse vanno assoggettate, salvo eccezioni, ad imposizione fiscale da parte dello Stato ove si è svolta l'attività lavorativa e si trova l'ente che eroga la pensione.
Tuttavia il concetto di residenza, elevato a criterio di riferimento per l'assoggettamento fiscale delle pensioni private, è definito dalla stessa Convenzione (art. 1 comma 2), in modo differente per l'Italia e per la Bulgaria, nei seguenti termini:
“Ai sensi della presente Convenzione, l'espressione residente di uno Stato contraente designa: a) per quanto riguarda la
Repubblica italiana, qualsiasi persona che, in virtù della legislazione italiana, è assoggettata ad imposta in Italia a motivo del suo domicilio, della sua residenza, della sede della direzione
o di ogni altro criterio di natura analoga;
b) per quanto riguarda la Repubblica Popolare di Bulgaria, qualsiasi persona fisica che possiede la nazionalità bulgara nonché qualsiasi persona giuridica che ha la propria sede in Bulgaria o che è ivi registrata".
Il successivo terzo comma regola poi i casi in cui una stessa
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persona sia considerata, secondo la Convenzione, residente in entrambi gli Stati (il caso del cittadino Bulgaro residente in
Italia), disponendo che essa "é considerata residente dello Stato nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette (centro degli interessi vitali)".
E' dunque evidente che, in base alle disposizioni convenzionali sopra richiamate, diversamente da quanto stabilito per il residente in Italia, una persona fisica può essere considerata residente in
Bulgaria solo se ha la cittadinanza in tale Stato.
Tale interpretazione, fondata sul significato letterale della norma convenzionale, ha trovato un'autorevole conferma in una recente pronuncia della Suprema Corte (vedi Cass. Civ. Sez. V, n. 21617 del 20 luglio 2023), secondo la quale: "… l'art. 1 della
Convenzione fissa l'ambito di applicazione soggettivo della stessa, individuandolo nelle " persone che sono residenti di uno o di entrambi gli stati contraenti ", poi definite, per quanto riguarda la Bulgaria, come " qualsiasi persona fisica che possiede la nazionalità bulgara nonché qualsiasi persona giuridica che ha la propria sede in Bulgaria o che è ivi registrata".
Il concetto di "residenza", è dunque fatto coincidere dalla
Convenzione con il possesso della cittadinanza bulgara e ciò vale quindi ad escludere che, ai fini della individuazione dello Stato al quale il contribuente deve pagare le imposte, sia sufficiente la residenza anagrafica, fiscale ed effettiva, essendo necessaria invece la nazionalità bulgara.
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Né può ritenersi che una simile interpretazione possa condurre, come adombrato dalla giurisprudenza favorevole al pensionato, all'assurdo risultato di ritenere che un soggetto privo della residenza fiscale in Italia e privo di cittadinanza bulgara andrebbe esentato sia dalla tassazione italiana che da quella bulgara.
Ed infatti, come sopra evidenziato, nel nostro ordinamento (art. 23 comma 2 lett. a) TUIR già citato, si considerano prodotti nel territorio dello Stato italiano (e quindi assoggettati ad imposizione fiscale di quest'ultimo) i redditi corrisposti alle persone non residenti dallo Stato o da soggetti residenti nel territorio nazionale, quale – nella fattispecie in esame, l' . Pt_1
Viene quindi condivisa la decisione della Corte di Appello di
Perugia ( Sent., 10/12/2024, n. 213) secondo cui la nazionalità bulgara costituisce requisito essenziale ed unico per il riconoscimento della residenza fiscale in Bulgaria nel caso di pensioni non pubbliche, mentre per quelle pubbliche occorre sia la residenza che la cittadinanza bulgara per essere assoggettate all'imposizione fiscale da parte della Bulgaria.
Tale pronunzia ha disatteso le argomentazioni della sentenza del
Tribunale di Viterbo n. 28/2022 secondo cui vi sarebbe una esenzione fiscale a favore dei soggetti non residenti in Italia né in Bulgaria (in quanto privi della cittadinanza bulgara).
Si legge in tale sentenza che la ratio della Convenzione “è in primo luogo quella di evitare la doppia imposizione fiscale in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio e non quello di garantire ad ogni costo l'entrata fiscale, ma piuttosto di evitare
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l'evasione fiscale attraverso il trasferimento, per quel che ci interessa, di un soggetto beneficiario di emolumenti maturati in
Italia (quali la pensione), in uno Stato estero.
In quest'ottica, dunque, non pare affatto contraddittorio che ai fini del riconoscimento della residenza fiscale in Bulgaria e dunque ai fini dell'assoggettamento al solo regime impositivo di tale Stato, il nostro ordinamento richieda, in virtù della
Convenzione, il possesso della nazionalità bulgara.
Del resto, secondo il sistema fiscale italiano sono soggetti passivi dell'imposta le persone fisiche sia residenti che non residenti nello Stato Italiano (art 2 TUIR); questi ultimi sono tassati in Italia solo per i redditi prodotti nello Stati Italiano e tale si presume il trattamento pensionistico (ex art 23 TUIR comma 2 lettera a).”
Non corrisponde quindi al vero che “un soggetto privo della residenza fiscale in Italia ex art. 2 T.U.I.R ed art. 1, par. 2, lett.
a) Convenzione e privo di cittadinanza bulgara (e, quindi, nella prospettazione dell'Istituto, privo di residenza fiscale bulgara), andrebbe esentato sia dalla tassazione italiana che da quella bulgara” (così sent. Tribunale di Viterbo sopra citata), non essendo sovrapponibili le nozioni di residenza fiscale ai fini della
Convenzione e quello di assoggettabilità all'imposizione fiscale secondo l'ordinamento interno.”
Né assume rilevanza nella fattispecie in esame, il criterio del centro degli interessi vitali, più volte richiamato dall'appellante nel commentare la sentenza della Corte di Cassazione Tributaria
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n. 21617 del 20 luglio 2023; tale criterio è stato introdotto dal comma 3 dell'art. 1 della Convenzione solo per risolvere il caso di pensionati che, in base alla convenzione, siano considerati residenti in entrambi gli Stati contraenti (es: cittadino bulgaro anagraficamente residente in Italia); in tal caso la persona é considerata residente dello Stato nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette (centro degli interessi vitali). Ma nella fattispecie in esame, in base alla convenzione, il
Sig. non può considerarsi residente né in Italia, né in CP_1
Bulgaria, per cui i redditi dallo stesso prodotti sono assoggettati alla imposizione fiscale dello Stato Italiano in applicazione delle regole di cui all'art. 23 TUIR cit.
Ne deriva che, accoglimento dell'appello di , va respinto il Pt_1
ricorso del sig. CP_1
Tenuto conto della peculiarità della controversia e della presenza di orientamenti contrastanti, sussistono i presupposti di legge per compensare integralmente le spese di lite sostenute dalle parti in entrambi i gradi di giudizio.


P. Q. M.


Visti gli artt. 127 ter e 437 c.p.c.,
In accoglimento dell'appello, respinge il ricorso del sig. CP_1
Compensa le spese di entrambi i gradi di giudizio.
Così deciso in Genova, nella camera di consiglio del 15/07/2025
IL PRESIDENTE ESTENSORE
Giuliana Melandri
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