Sentenza n. 37/2026
Depositata il 16/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SARDEGNA Sezione 3, riunita in udienza il 12/01/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
DETTORI GIANLUIGI, Presidente MONACA GIOVANNI, Relatore DE NICOLA SERGIO, Giudice
in data 12/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 467/2025

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 - Difensore_3 CF_Difensore_3 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1 Rappresentato da -
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 - Difensore_3 CF_Difensore_3 -
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Sassari
Email_2 elettivamente domiciliato presso Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 118/2007 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale SASSARI sez. 4 e pubblicata il 24/07/2007
Atti impositivi:
- ATTO RECUPERO n. RL7CR010001L REC.CREDITO.IMP 2002
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 13/2026 depositato il 14/01/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: in accoglimento del ricorso per riassunzione, riformare la decisione di prime cure, dichiarare la nullità dell'atto di recupero nella parte afferente la irrogazione del carico sanzionatorio da cui si è originato il giudizio, della pretesa erariale e del corredo sanzionatorio comminato a carico della contribuente;
anche pronunciarsi, come espressamente richiesto dalla Corte, in ordine alle spese di lite, liquidabili in base ai criteri indicati dal d.m. n. 55/2014, modificato dal successivo d.m. n. 37/2018 e di recente dal d.m. n. 147/2022.
Resistente/Appellato: rigettare l'appello, il ricorso in riassunzione, con conferma della decisione di primo grado, con conseguente integrale legittimità dell'operato dell'Ufficio in relazione all'avviso di recupero credito impugnato anche per la parte relativa al trattamento sanzionatorio. In ogni caso con condanna alle spese di lite.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 spa propone, ai sensi e per gli effetti dell'art. 63 del D.Lgs. n. 546/1992, ricorso per riassunzione del giudizio, su rinvio disposto dalla Suprema Corte di Cassazione con ordinanza 783/25 del 27 novembre 2024, depositata il 12/01/2025. La controversia ha tratto origine dall'atto di recupero credito d'imposta art. 8, L. 388/2000 n. RL7CR0100011/2006, anno di utilizzo del credito 2002, emesso a seguito del processo verbale constatazione notificato in data 17.11.2006. La società Ricorrente_1 spa, esercente l'attività di commercio all'ingrosso di prodotti lattiero caseari e uova, Imbarcazione_1aveva acquistato il 02/07/2002 un'imbarcazione da diporto con due motori da 800 hp cadauno per un valore 637.883,18 oltre I.V.A per il finanziamento del quale acquisto, in data 08.08.2002, stipulava un contratto di leasing. L'Ufficio constatava la totale mancanza di inerenza del bene acquistato rispetto alla attività effettivamente svolta dalla Ricorrente_1 S.p.A. e non risultando, ai sensi dell'art. 75 del TUIR, alcuna correlazione tra i ricavi conseguiti nell'anno, la natura dell'investimento effettuato (un bene classificato come di lusso) e l'attività effettivamente esercitata dalla società. La società aveva provveduto a modificare lo Statuto della Società con ampliamenti dell'oggetto sociale solamente il 22.07.2002, allorquando era stata inserita la previsione di esercizio del trasporto tramite imbarcazioni e navi e il noleggio di imbarcazioni da diporto a scopo turistico, senza che alle previsioni statutaria facesse seguito un reale allargamento delle attività svolte. Dall'analisi dei ricavi contabilizzati nell'esercizio 2002, e nel successivo 2003, l'Ufficio accertava emessa una sola fattura, la n. 139/2 del 07.07.2003, per il noleggio dell'imbarcazione per soli tre giorni mentre la quasi totalità del fatturato societario era relativo all'attività di commercio di prodotti lattiero caseari e uova. L'Ufficio, in data 24.07.2006, notificava conseguentemente l'avviso di recupero del credito di imposta n. RL7CR0100011/2006 per il recupero del credito indebitamente utilizzato ex art. 8 della L. 388/2000 per euro 280.000,00, oltre sanzioni e interessi. Ricorrente_1Avverso l'avviso di recupero del credito di imposta la società S.p.A. ha proposto ricorso contestandone la legittimità. La Commissione Tributaria Provinciale di Sassari, con sentenza n. 118/2007, depositata il 24.07.2007, respingeva il ricorso ritenendo che “il punto fondamentale della questione, indipendentemente da tutte le considerazioni che vengono svolte sia dall'ufficio che dal ricorrente sulla inerenza dell'investimento e sulla strumentalità del bene ai fini dell'esercizio dell'impresa, è quello relativo al momento dell'acquisto del bene e dal soggetto che tale bene ha acquistato. É stato messo in evidenza dall'ufficio, ed il fatto non è stato contestato dal ricorrente, che Imbarcazione_1l'imbarcazione da diporto è stata acquistata dalla persona fisica Nominativo_1 Ricorrente_1, e non in qualità di legale rappresentante della S.P.A., in data 2 luglio 2002. A quel momento lo Statuto della Società ricorrente non prevedeva, tra le attività di cui all'oggetto sociale, quella di charter nautico. Ricorrente_1L'attività effettivamente svolta dalla S.P.A. risultava infatti limitata dall'ingrosso di prodotti lattiero-caseari e uova, mentre nulla era previsto relativamente ad un'attività di trasporto tramite imbarcazioni e noleggio di imbarcazioni di diporto. Soltanto successivamente all'acquisto dell'imbarcazione di cui sopra, il 22 luglio 2002, l'assemblea straordinaria della società ha autorizzato l'ampliamento dell'oggetto sociale con l'aggiunta, tra le altre, dell'attività di charter nautico. Al momento dell'acquisto del bene si deve perciò ritenere che la società ricorrente non possedesse i requisiti per poter usufruire del credito di imposta previsto dall'art. 8 della legge 388/2000 in relazione all'acquisto dell'imbarcazione. La modifica dello statuto sociale potrebbe pertanto intendersi come un tentativo di aggiustamento per Imbarcazione_1poter fare rientrare l'acquisto di un bene come quello del “ ”, sicuramente un bene di lusso e di
“svago”, tra quelli per i quali era possibile usufruire del credito di imposta ai sensi dell'art. 8 della legge citata. Rappresentante_1 Ricorrente_1Tale presunzione è avvalorata dal fatto che il dott. , amministratore unico della S.P.A., è anche il proprietario della società, possedendo il 98% delle quote sociali, ed è in sostanza colui che ha deciso la modifica dello statuto sociale con l'inserimento dell'attività di charter nautico. In sostanza la commissione ritiene, come detto che la società, al momento dell'acquisto Rappresentante_1dell'imbarcazione, peraltro acquistata personalmente dal , non avesse i requisiti per poter usufruire del credito d'imposta in relazione a tale acquisto. Anche per quanto riguarda l'applicazione delle sanzioni la tesi del ricorrente non appare convincente. La possibilità di usufruire del credito d'imposta non è un obbligo, ma una facoltà cui si accede con apposita domanda. Pertanto chi decide di avvalersi di tale possibilità deve mettere in conto la possibilità di sottostare ai controlli dell'ufficio e di sottostare, in caso di irregolarità, come è accaduto nella fattispecie, all'applicazione delle sanzioni, la cui determinazione era comunque ben specificata dalla norma.” Ricorrente_1Avverso la sentenza di primo grado, la S.p.A. ha proposto appello. La Commissione Tributaria Regionale della Sardegna, con sentenza n. 117/8/2017 depositata il 27/04/2017, respingeva l'appello della società contribuente, confermando la sentenza di primo grado. I Giudici di secondo grado precisavano che “comunque, manca il requisito della inerenza rispetto alla attività esercitata dalla società manca la strumentalità dell'investimento. Giova infine rilevare che, sebbene l'imbarcazione sia stata acquistata a stagione già iniziata, a fronte di un credito d'imposta di euro 280.000,00 per l'anno 2002 - credito utilizzato in compensazione per Ricorrente_1l'attività effettivamente esercitata dalla quale il commercio all'ingrosso di prodotti lattiero caseari - i ricavi per il suo utilizzo sono stati pari allo zero nell'anno 2002 e solamente di euro 8.909,00 per l'anno 2003. Anzi, proprio nell'anno 2003 quando già l'attività di charter nautico avrebbe oramai dovuto essere bene avviata, è stata emessa una sola fattura per l'utilizzo di tre giorni della imbarcazione, insufficiente per affermare che l'imbarcazione sia “potenzialmente idonea non solamente alla produzione di ricavi ma anche a generare reddito imponibile”. Si può correttamente affermare che è venuta a mancare la inerenza dell'intervento rispetto alla attività, presupposto indispensabile per potere usufruire del beneficio fiscale. Il mancato rispetto della ratio della agevolazione che consiste nel consentire ai soggetti titolari di impresa di incrementare la propria capacità produttiva nonché la pura perdita dell'investimento accompagnata, però, dai rilevanti crediti fiscali ad essa correlati corroborano la tesi della assenza di strumentalità dell'investimento. Sanzioni di conseguenza, come specificato dalla norma di legge”. Avverso la predetta sentenza la Ricorrente_1 S.p.A. ha proposto ricorso per Cassazione per i seguenti motivi:

1. Violazione dell'art. 36 del D. Lgs. n. 546/1992 in relazione all'art 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per motivazione omessa o apparente;

2. Violazione dell'art. 112 c.p.c., in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., per violazione del principio di corrispondenza tra il chiesto e il pronunciato;

3. Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 8 della Legge n. 388/2000, degli artt. 65 e 75 e 121 bis del TUIR, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., con contestazione della gravata sentenza nelle parti in cui ha deciso che: a. l'acquisto dell'imbarcazione oggetto dell'investimento agevolabile era avvenuto dopo la scadenza del termine dell'8 luglio 2002 all'uopo stabilito dalla legge, b. tale acquisto era stato fatto a titolo esclusivamente personale dall'amministratore della società e risultava privo di inerenza all'attività d'impresa della società, c. il bene difettava del requisito di strumentalità per l'esercizio dell'impresa;

4. Violazione e/o falsa applicazione dell'art. 6 della Legge n. 212/2000, dell'art. 2, D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462 e degli artt. 16 e 17 del D. Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. La Suprema Corte di Cassazione con l'ordinanza n. 783/2025 del 12.01.2025, ha statuito per come di seguito riportato:
“5. Il primo motivo è fondato, nei limiti appresso precisati.

5.1 Deve rammentarsi che, a seguito della riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. disposta dal D.L. n. 83 del 2012, convertito con modificazioni dalla L. n. 134 del 2012, il sindacato di legittimità sulla motivazione è ormai da ritenere ristretto alla sola verifica dell'inosservanza del cd. “minimo costituzionale” richiesto dall'art. 111, comma 6, della Carta fondamentale, individuabile nei casi di
“mancanza assoluta di motivi sotto il profilo materiale e grafico”, di “contrasto irriducibile fra affermazioni inconciliabili” e di motivazione “perplessa od incomprensibile” o “apparente”, esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di “sufficienza” della stessa.

5.2 In particolare, si definisce “apparente” la motivazione che, sebbene riconoscibile sotto il profilo materiale e grafico come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, risultando obiettivamente inidonea a far conoscere l'iter logico seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, sì da non consentire alcun effettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento ad opera dell'interprete, al quale non può essere lasciato il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche, congetture (cfr. Cass. Sez. Un. N. 2667/2023, Cass. N. 6578/2022, Cass. N. 13977/2019, Cass. Sez. Un. N. 2223/2016, Cass. Sez. Un. N. 16599/2016) 5.3 In tali ipotesi, le anomalie motivazionali si tramutano in vizio di nulla della sentenza per difetto del requisito di cui all'art. 132, comma2, n. 4) c.p.c., norma che nel processo tributario trova il suo corrispondente nell'art. 36, comma 2, n. 4), del D. Lgs n. 546 del 1992. 5.4 Per produrre il descritto effetto invalidante, esse devono emergere dal testo della. sentenza medesima, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (cfr., ex permultis, Cass. n. 20598/2023, Cass. n. 20329/2023, Cass. n. 3799/2023, Cass. sez. Un. n. 37406/2022, Cass. Sez. Un. n. 32000/2022, Cass. n. 8699/2022, Cass. n. 7090/2022, Cass. n. 24395/2020, Cass. Sez.Un. n. 23746/2020, Cass. n. 12241/2020, Cass. Sez. Un. n. 17564/2019, Cass. sez. Un. 19881/2014, Cass. Sez. Un. 8053/2014).

5.5 Ai sensi dell'art. 54, comma 3, del D.L. citato, la nuova disposizione processuale è applicabile alle sentenze (comprese quelle emesse dalle Commissioni Tributarie Regionali: cfr. Cass. Sez. Un. n. 8053/2014) pubblicate dal trentesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della relativa legge di conversione, vale a dire dall'Il settembre 2012 in poi.

5.6 Ciò posto, va Osservato, che la CTR sarda, dopo aver posto in risalto che giudici di prime cure si (era)no attenuti agli atti e alle richieste delle parti, senza incappare in alcuna ipotesi di ultra petitum», ha così argomentato la decisione assunta: «Solamente in occasione dell'assemblea straordinaria in data 22 luglio 2002 è Ricorrente_1stato autorizzato l'ampliamento dell'oggetto sociale della estendendolo anche all'attività di charter nautico, autorizzazione giunta quindi ben dopo la data di acquisto della imbarcazione, avvenuto il 2 luglio precedente. Da questa circostanza, così come evidenziato anche dai giudici di prime cure, se ne deve trarre la condivisibile conclusione che l'acquisto della imbarcazione non avrebbe potuto essere fatta dalla società (il 2 luglio 2002) ma piuttosto direttamente da/ signor Rappresentante_1 a titolo del tutto personale. L'iter per l'investimento agevolabile era stato avviato in data 2 luglio 2002, anche in assenza di formale stipula di contratto di acquisto, esclusivamente con l'intento di consentire alla società di rientrare tra i soggetti beneficiari (scadenza entro l'8 luglio 2002). A tale data la società non aveva però ancora modificato l'oggetto sociale. Se, per contro, si dovesse tenere Ricorrente_1valida la data dell'8 agosto 2002 (data di stipula del contratto di leasing tra la e la Società_1 spa), allora l'appellante non avrebbe potuto comunque beneficiare della normativa Ricorrente_1più favorevole della quale si è avvalsa, in quanto fuori termine. In entrambi i casi la non possedeva i requisiti per potere usufruire del credito d'imposta di cui all'articolo 8 della legge numero 388/2000. E, comunque, manca il requisito della inerenza rispetto alfa attività esercitata dalla società, manca la strumentalità dell'investimento. Giova infine rilevare che, sebbene l'imbarcazione sia stata acquistata a stagione già iniziata, a fronte di un credito d'imposta di euro 280.000,00 per l'anno 2002 Ricorrente_1-credito utilizzato in compensazione per l'attività effettivamente esercitata dalla , quale i/ commercio all'ingrosso di prodotti lattiero caseari-, i ricavi per il suo utilizzo sono stati pari a zero nell'anno 2002 e solamente di euro 8.909,00 per l'anno 2003. Anzi, proprio nell'anno 2003, quando già l'attività di charter nautico avrebbe oramai dovuto essere bene avviata, è stata emessa una sola fattura per l'utilizzo di tre giorni della imbarcazione, insufficiente per affermare che l'imbarcazione sia "potenzialmente idonea non solo alla produzione di ricavi ma anche a generare reddito imponibile". Si può o correttamente affermare che è venuta a mancare la inerenza dell'intervento rispetto alla attività, presupposto indispensabile per potere usufruire del beneficio fiscale. Il mancato rispetto della ratio della agevolazione, che consiste nel consentire ai soggetti titolari di impresa di incrementare la propria capacità produttiva, nonché la pura perdita dell'investimento accompagnata, però, dai rilevanti crediti fiscali ad essa correlati, corroborano la tesi della assenza di strumentalità dell'investimento. Sanzioni di conseguenza come specificato dalla norma di legge (...)».

5.7 Da quanto precede risulta evidente come la motivazione posta a base del decisum non solo esista perfettamente intelligibile e non presenti profili di palese illogicità o irriducibile contraddittorietà, sì da raggiungere pienamente la soglia del «minimo costituzionale».

5.8 Giova, inoltre, ribadire che il vizio motivazionale comportante la nullità della sentenza per difetto del requisito di cui all'art. 132, comma 2, n. 4) c.p.c. (o all'art. 36, comma 2, n. 4, del D. Lgs. n. 546 del 1992 per il processo tributario) deve emergere dal testo stesso della decisione, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (cfr. Cass. n. 3376/2024, Cass. n. 36135/2023, Cass. sez. Un. n. 19881/2014, Cass. Sez. Un. n. 8053/2014). Resta, conseguentemente, escluso che a tal fine possa assumere rilievo l'eventualmente erronea o incompleta valutazione delle emergenze istruttorie compiuta dai giudici di merito. Ricorrente_15.9 Un discorso a parte va fatto con riguardo alle sanzioni irrogate dall'Ufficio alla s.p.a., avendo la Commissione di secondo grado «sic et simpliciter» respinto il motivo di gravame articolato sul punto dalla contribuente - di cui essa stessa aveva dato conto nella parte narrativa della sentenza (pag. 3, righi dal quinto all'ottavo e quartultimo) - sulla scorta della lapidaria e tautologica asserzione «sanzioni di conseguenza come specificato dalla norma di legge»

5.10 Solo entro questi termini il vizio di motivazione omessa apparente effettivamente sussiste.

6. Il secondo motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza, non avendo la ricorrente riprodotto l'intero contenuto dell'avviso di recupero impugnato - del quale risulta trascritto soltanto un breve stralcio della motivazione-, né tantomeno dato conto delle difese svolte nel giudizio di primo grado dall'Agenzia delle Entrate, il che impedisce alla Corte di verificare dalla sola lettura del ricorso, senza bisogno di accedere a fonti ad esso esterne, se effettivamente la parte pubblica si fosse limitata a contestare il difetto di strumentalità dell'acquisto dell'imbarcazione all'attività di impresa svolta dalla Ricorrente_1 s.p.a., e non anche, più a monte, la stessa riferibilità dell'acquisto alla prefata società.

7. Il terzo mezzo è inammissibile. Ricorrente_17.1 Come si è visto in occasione della disanima della prima censura, la CTR ha escluso che la s.p.a. fosse legittimata a fruire delle agevolazioni fiscali previste dall'art. 8 della L, n. 388 del 2000. 7.2 La decisione si fonda su tre distinte e autonome «rationes», ognuna delle quali di per sé sola sufficiente a sorreggere la sentenza: (a)l'imbarcazione da diporto oggetto del nuovo investimento era stata acquistata dalla società il 2 luglio 2002, quando ancora essa non aveva deliberato l'ampliamento del proprio oggetto sociale, estendendolo all'attività di charter nautico: ciò lasciava supporre che si trattasse di acquisto effettuato «a titolo del tutto personale» dal suo amministratore pro tempore e che l'istanza per l'attribuzione del contributo fosse stata presentata al solo scopo di consentire all'ente di rientrare tra i soggetti beneficiari della disciplina agevolativa;
(b)in alternativa, qualora si fosse voluto far coincidere la data di acquisto dell'imbarcazione con quella Ricorrente_1 Società_1di stipula del contratto di locazione finanziaria fra la s.p.a. e la s.p.a., avvenuta l'8 agosto 2002, la contribuente non avrebbe comunque potuto avvalersi della suddetta disciplina, stante l'intervenuto superamento del termine dell'8 luglio 2002 all'uopo fissato dalla legge;
(c)in ogni caso, il bene acquistato non poteva ritenersi inerente all'attività d'impresa esercitata dalla società, sicché risultava carente il requisito della strumentalità dell'investimento.

7.3 Per quanto specificamente attiene alla terza delle suesposte ragioni del decidere, ovvero quella sub (c), la Commissione regionale ha escluso l'inerenza dell'acquisto dell'imbarcazione all'attività d'impresa della società, traendo elementi di convincimento in tal senso dal fatto che detto acquisto fosse avvenuto il 2 luglio 2002, quando ancora non era stata adottata la delibera assembleare di Ricorrente_1ampliamento dell'oggetto sciale della s.p.a. all'attività di charter nautico, nonché dalla circostanza che il bene fosse stato utilizzato per tale attività in misura insignificante nei primi due anni;
come attestato anche dai modesti ricavi conseguiti (zero nel 2002, appena 8.909 euro nel 2003).

7.4 Sul tema in discussione, va ricordato che, secondo l'ormai consolidato orientamento giurisprudenziale di questa Corte, il beneficio del credito d'imposta ex art. 8 della L. n. 388 del 2000 è riconosciuto soltanto se, in applicazione del criterio del rapporto di inerenza previsto dall'art. 75 (ora 109) del TUIR, il contribuente dimostri l'esclusiva strumentalità del bene acquistato all'esercizio dell'impresa (cfr. Cass. n. 20143/2016, Cass. n. 1691/2016, Cass. n. 23559/2014, Cass. n. 28532/2013). 7.5 È stato, inoltre, precisato che, ai fini della sussistenza del requisito della strumentalità, non è sufficiente che a una determinata unità operante in area ritenuta svantaggiata risultino contabilmente imputati i costi e i ricavi dei beni acquistati, essendo, invece, indispensabile la prova che tali dati si inseriscano nella contabilità di una struttura produttiva effettivamente radicata in detta area, così da realizzare ivi non solo quei costi e quei ricavi, ma l'oggetto stesso della propria attività d'impresa (cfr. Cass. n. 20810/2017, Cass. n. 8120/2015, Cass. n. 3310/2009).

7.6 Non si è poi mancato di puntualizzare, in termini più generali, che, sebbene la nozione di inerenza esprima la concreta riferibilità dei costi sostenuti all'attività d'impresa - anche in via indiretta, potenziale o in proiezione futura - quale esito di una valutazione qualitativa, e non quantitativa, degli stessi, cionondimeno l'incongruità o antieconomicità della spesa (intesa. Come sproporzione fra gli importi corrisposti e le utilità conseguite) può costituire indice rivelatore del difetto di inerenza (cfr. Cass. n. 19422/2024, Cass. n. 16190/2024, Cass. n. 33568/2022, Cass. n. 11324/2022, Cass. 27786/2018).

7.7 Ora, lungi dall'evidenziare in quale modo determinate affermazioni in diritto contenute nella sentenza gravata debbano ritenersi in contrasto con le norme regolatrici del caso controverso o con l'interpretazione delle stesse fornita dalla dottrina e dalla prevalente giurisprudenza di legittimità (cfr. Cass. n. 3572/2024, Cass. n. 19822/2023, Cass. n. 37257/2022, Cass. n. 41722/2021), la censura articolata sul punto dalla ricorrente presuppone una diversa ricostruzione dei fatti di causa e una differente valutazione delle emergenze istruttorie.

7.8 Una censura così formulata non può, però, trovare ingresso in questa sede, giacché l'allegazione di un'erronea ricognizione della fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di' causa rimane estranea all'esatta esegesi delle norme di diritto invocate e impinge nella tipica valutazione del giudice di merito, sottratta al sindacato di cassazione (cfr. Cass. n. 5662/2024, Cass. n. 30660/2023, Cass. n. 7730/2022, Cass. n. 3340/2019).

7.9 Una volta acclarata l'inammissibilità degli argomenti addotti dalla ricorrente a confutazione del percorso logico-giuridico posto dalla CTR a sostegno del ritenuto difetto di inerenza dell'acquisto, diviene superfluo lo scrutinio delle lagnanze investenti le due alternative «rationes» ovvero quelle sub (a) e (b).

7.10 Soccorre, in proposito, il consolidato orientamento di questa Corte, che va qui ulteriormente ribadito, secondo cui, qualora la sentenza di merito si fondi su una pluralità di ragioni, fra loro distinte e autonome, singolarmente idonee a sorreggerla sul piano logico e giuridico, la ritenuta inammissibilità o infondatezza delle censure mosse ad una delle «rationes decidendi» rende inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, quelle riferite alle altre esplicitamente fatte oggetto di doglianza, in quanto il loro accoglimento non potrebbe comunque condurre alla cassazione della pronuncia gravata (cfr. Cass. n. 15819/2024, Cass. n. 3959/2024, 35512/2023, Cass. n. 7796/2023, Cass. n. 6765/2022, Cass. n. 24381/2021).

8. Il quarto motivo rimane assorbito dall'accoglimento, per quanto di ragione, del primo.

9. Conclusivamente, va disposta, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992 la cassazione dell'impugnata sentenza, nei limiti della censura accolta con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna, sezione staccata di Sassari, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della sola questione attinente al trattamento sanzionatorio, fornendo congrua motivazione.

9.1 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit..

P.Q.M.

La Corte accoglie, nei termini di cui in motivazione, il primo mezzo di ricorso, assorbito il quarto, respinti i restanti;
cassa la sentenza impugnata, nei limiti della censura accolta, e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna, sezione staccata di Sassari, in diversa composizione, anche per la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità”. Ricorrente_1Ciò premesso, la società spa propone ricorso per riassunzione per illegittimità della decisione di prima istanza in merito al trattamento sanzionatorio comminato nell'atto. La società lamenta difetto di motivazione e violazione dell'art. 6 della legge 212/2000, dell'art. 2 comma 2 d.lgs. 462/1997 e degli artt. 16 e 17 del d.lgs 472/1997. Si costituisce in giudizio l'Agenzia delle Entrate che contesta la fondatezza dei motivi di appello. Nella pubblica udienza del 12/01/2026, è intervenuta l'Agenzia delle Entrate che ha ribadito la fondatezza delle rispettive ragioni. Nella camera di consiglio del 12/01/2026, la causa è stata trattenuta per la decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE
Ricorrente_1Il Collegio ritiene che l'appello di spa avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Sassari con sentenza n. 118/2007, depositata il 24.07.2007, sia privo di fondamento. Il rinvio alla Corte di secondo grado è limitato, come precisato al punto 9 della ordinanza di rinvio, esclusivamente è limitato ad “un nuovo esame della sola questione attinente al trattamento sanzionatorio”. Ricorrente_1Al riguardo la ha eccepito l'illegittimità della decisione in merito al trattamento sanzionatorio, sostenendo la violazione dell'art. 6 della L. 212/2000, dell'art. 2 del D.Lgs. 462/1997 e degli artt. 16 e 17 del D.Lgs. 472/1997, lamentando che l'atto di recupero non sia stato preceduto da alcuna comunicazione preventiva che consentisse l'accesso alla definizione agevolata delle sanzioni, e a tal proposito fa espresso riferimento alle disposizioni collegate all'art. 36 bis del DPR n. 600/1973. Il Collegio ritiene che la norma di legge richiamata dal contribuente specifichi chiaramente il proprio ambito e quindi inapplicabilità al caso in esame. L'art. 6 della L. 212/2000, nella versione applicabile ratione temporis, al comma 5, dispone infatti che "Prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l'amministrazione finanziaria deve invitare il contribuente, a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici, a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo e comunque non inferiore a trenta giorni dalla ricezione della richiesta. […]”. Il Collegio osserva che l'ambito di applicazione dell'art. 6 citato è riferito esclusivamente “alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazione”, e quindi all'attività di liquidazione disciplinata dall'art. 36 bis del DPR 600/73, nell'ambito dell'attività di controllo formale svolta dall'Ufficio sui dati dichiarati dal contribuente mentre l'atto di recupero del credito di imposta indebitamente portato in compensazione, che è l'oggetto del presente giudizio, è atto di diversa natura, che non rientra in tale categoria. L'art. 8 della Legge n. 388/2000, nell'ambito delle agevolazioni per gli investimenti nelle aree svantaggiate, riconosceva la possibilità di godere di contributo nella forma del credito di imposta cui poteva fare seguito, come avvenuto nel caso in esame, la comunicazione del diniego del contributo con conseguente contestuale richiesta di recupero dell'imposta. Tale atto si distingue nettamente dall'attività di liquidazione delle dichiarazioni disciplinata dall'art. 36-bis del DPR 600/1973 poiché, a differenza della prima, che consiste – si ripete – in attività di controllo formale sui dati dichiarati dal contribuente, l'atto di recupero presuppone un'attività di verifica sostanziale sulla spettanza dei crediti utilizzati. L'atto di recupero, che trova la sua regolamentazione nell'art. 1, comma 421 della L. n. 311/2004 presenta infatti caratteristiche strutturali e funzionali che lo distinguono nettamente dalla liquidazione delle dichiarazioni disciplinata dall'art. 36-bis del DPR 600/1973. Quest'ultima si basa, "avvalendosi di procedure automatizzate", sul controllo formale della dichiarazione presentata dal contribuente e segnatamente sui "dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria", ed è finalizzata alla correzione di errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degli imponibili e delle imposte. L'atto di recupero è invece conseguenza di un controllo sostanziale autonomo, non automatizzato, sulla sussistenza dei presupposti per la compensazione dei crediti ed è quindi finalizzato al recupero degli stessi laddove indebitamente utilizzati in compensazione. In senso conforme la Suprema Corte, con sentenza a Sezioni Unite n. 34419/2023, ha precisato la l'autonomia funzionale dell'atto di recupero ex art. 1 comma 421 della legge 311/2004 rispetto all'ordinario atto di recupero attraverso l'accertamento automatizzato ex artt. 36 bis e 36, ter d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis, d.P.R. n. 633 del 1972, laddove ha precisato che “Parallelamente, il sempre più ampio utilizzo dell'istituto della compensazione – valorizzato dalla dottrina anche come rilevante strumento di compliance – ha posto l'esigenza, per il legislatore, di prevedere adeguate misure per consentire all'Amministrazione finanziaria di contrastare efficacemente l'utilizzo indebito o fraudolento della compensazione. Sul piano procedimentale, con l'art. 1, comma 421, della legge 30 dicembre 2004, n. 311 (legge di bilancio 2005), è stata introdotta la possibilità per l'Agenzia delle entrate di operare «la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241» attraverso un «apposito atto di recupero motivato», ossia con una modalità idealmente più agile e di più lata applicazione, che si aggiungeva all'ordinario avviso di accertamento e concorreva con quelle del recupero attraverso l'accertamento automatizzato ex artt. 36 bis e 36, ter d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis, d.P.R. n. 633 del 1972” Non può trovare pertanto applicazione, nel caso in esame, la disciplina dell'art. 6 della L. 212/2000, richiamata dalla società appellante, appunto perché tale disciplina si riferisce specificamente alle "iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni", mentre l'atto oggetto del presente giudizio ha differente ratio ed ambito applicativo, trattandosi di un atto di recupero del credito indebitamente portato in compensazione dal contribuente, una volta che l'Ufficio ha accertato, all'esito dei controlli sostanziali sulla documentazione prodotta dal contribuente, che il credito non spettava per difetto dei requisiti di strumentalità e inerenza dell'investimento. Il Collegio osserva che parimenti non può trovare applicazione l'art 2, comma 2, del D. Lgs 462/1997 essendo il suo ambito circoscritto alla riscossione di quelle somme emerse a seguito di controlli automatici e la riduzione delle sanzioni ammessa esclusivamente all'avvenuto pagamento dell'imposta entro sessanta giorni dalla comunicazione né la definizione agevolata delle sanzioni, che si riferisce esclusivamente alla definizione degli avvisi di accertamento, che hanno finalità ed ambito applicativo differente da quello in esame, finalizzato al recupero del minor tributo versato in relazione all'imponibile dichiarato e non, come nel caso in esame, al recupero di somme che si sono rivelate non spettanti. Le spese del presente giudizio sono a carico della parte soccombente e vengono liquidate nella misura indicata nel dispositivo.

P.Q.M.


La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sardegna, sezione III, decidendo in sede di rinvio Ricorrente_1dalla Corte di Cassazione, rigetta l'appello della società spa. Le spese sono a carico del soccombente e vengono liquidate per come segue: - € 5.000,00 oltre accessori come per legge, per il giudizio in Cassazione;
- € 8.000,00 oltre accessori come per legge, per il presente grado del giudizio. Così deciso in Sassari il 12.01.2026 Il Giudice estensore Il Presidente Dott. Giovanni MONACA Dott. Gianluigi DETTORI