Sentenza n. 194/2026
Depositata il 29/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della CALABRIA Sezione 1, riunita in udienza il
26/01/2026 alle ore 11:00 con la seguente composizione collegiale:
DE SIMONE GIANCARLO, Presidente e Relatore
MAIONE FRANCESCO MARIA, Giudice
LUBERTO VINCENZO, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 1134/2025 depositato il 26/03/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Vibo Valentia
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 1504/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado VIBO
VALENTIA sez. 1 e pubblicata il 30/12/2024
Atti impositivi:
- PROVVEDIMENTO n. PTOT. 22556
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TD9030100344/2021 IRES-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TD9030100344/2021 IVA-ALTRO 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. TD9030100344/2021 IRAP 2016
a seguito di discussione in camera di consiglio e visto il dispositivo n. 110/2026 depositato il 27/01/2026

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso in appello RGA 1134/2025, depositato in data 26.03.2025, la Ricorrente_1 s.r.l. e Nominativo_2 impugnavano la sentenza emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Vibo Valentia n. 1504/2024 depositata in data 30.12.2024 la quale dichiarava inammissibile il ricorso introduttivo n. 860/2024 avverso il provvedimento del 03-05-2024 di rigetto dell'istanza di annullamento in autotutela dell'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021 per l'anno d'imposta 2016 notificato alla Ricorrente_1 SRL per difetto di sottoscrizione del capo dell'ufficio. Nel primo grado i ricorrenti rilevavano: che le sentenze del T.A.R per il
Lazio n. 14858/2022 Reg Prov. Coll. e n. 14859/2022 Reg Prov. Coll., confermate dalle sentenze del Consiglio di Stato, in sede giurisdizionale, Sezione Settima, n. 6237/2023 Reg Prov. Coll. e n. 6238/2023 Reg Prov.
Coll., hanno annullato i seguenti atti: - atto n. 173327.30-06-2021-U di approvazione della graduatoria finale di merito della selezione pubblica per l'assunzione a tempo indeterminato di 175 dirigenti di seconda fascia
(bando di concorso n. 146687/2010 del 29 ottobre 2010), nonché della graduatoria e dell'elenco dei vincitori;
- atto n. 198385.22-07-2021-U di approvazione della rettifica della graduatoria di merito e della graduatoria rettificata e dell'elenco dei vincitori;
- i punteggi attribuiti al dott. Nominativo_3 e a tutti gli altri candidati relativamente alla valutazione dei titoli;
- il verbale di riunione n. 2 del 10 febbraio 2016 con il quale la
Commissione esaminatrice ha definito i criteri di valutazione dei titoli, e dell'allegato al verbale n. 39 del 10 maggio 2016; -tutti gli altri atti della procedura concorsuale pregiudizievoli per gli interessi del ricorrente;
che nel provvedimento n. 5284 dell'11 gennaio 2024 dell'Agenzia delle Entrate di approvazione della nuova graduatoria il Dr. Nominativo_4 si è collocato al n. 222 e non figura più tra l'elenco dei vincitori;
che per effetto dell'annullamento con effetto ex tunc della graduatoria e della conseguenziale nullità del contratto di lavoro il Dr. Nominativo_4 non ha mai rivestito la qualifica di capo dell'ufficio dell'Agenzia delle Entrate di Vibo Valentia;
che pertanto l'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021 per l'anno d'imposta 2016 è nullo ai sensi dell'art 42, commi 1 e 3, D.P.R. n. 600/1973 in quanto non è sottoscritto dal capo ufficio. Pertanto i ricorrenti eccepivano: 1) la violazione degli artt. 42, commi 1 e 3, Dpr. n. 600/1973,
1418 cod. civ., 3 e 97 Cost., nonché degli artt. 4, comma 2, e 17, comma 1, 35 e 36, comma 1, D. Lgs. n.
165/2001, artt. 68, comma 1, D. Lgs. n. 300/1999, dell'art. 5 della legge n. 2248/1865, all. E, e infine degli artt. art. 5, commi 5 e 6, del Regolamento di Amministrazione dell'Agenzia delle Entrate;
2) la violazione dell'art. 7 ter della legge n. 212/2000 e la nullità degli avvisi di accertamento per elusione del giudicato. I giudici di prime cure evidenziavano: che in sede cautelare il Consiglio di Stato, con le ordinanze n. 624/2023
e n. 626/2023 in data 15.02.2023, ha accolto la richiesta di sospensiva avanzata dall'Agenzia, ritenendo che “nelle more della definizione del merito si palesi l'esigenza di mantenere ferma la graduatoria concorsuale”; che il Consiglio di Stato, Sez. VII, con le sentenze n. 6237/2023 e n. 6238/2023 in data
26.06.2023, ha confermato le sentenze di primo grado e ha rigettato gli appelli proposti dall'Agenzia; che fino alla conclusione del procedimento di rinnovazione della fase di valutazione dei titoli da parte della nuova
Commissione Esaminatrice nominata dall'Agenzia, al fine di dare esecuzione al giudicato amministrativo formatosi per effetto delle sentenze n. 6237/2023 e n. 6238/2023, gli atti emanati dai dirigenti vincitori e immessi in servizio hanno piena legittimità, in quanto resta efficace la graduatoria impugnata, nonché i correlati atti di conferimento delle funzioni: di conseguenza, l'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021, notificato in data 06.10.2022, è stato legittimamente sottoscritto dal Dott. Nominativo_4, nella qualità di Direttore Provinciale p.t. della Direzione Provinciale di Vibo Valentia, nel pieno possesso dei poteri facenti capo allo stesso, ai sensi dell'art. 42 Dpr. n. 600/73, essendo la nuova graduatoria stata adottata con provvedimento n. 5284 in data 11.01.2024. Gli appellanti contestavano quanto statuito nella sentenza di primo grado per violazione dell'art. 19, comma 1, lett. G - ter) D. Lgs. 546/92 e dell'art. 112 c.p.c. e 61 D.
Lgs. 546/1992 per omessa pronuncia sui motivi del ricorso di primo grado, riproponendoli. Si costituiva l'Ufficio il quale, con proprie memorie, chiedeva il rigetto dell'appello eccependo: che l'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021 è stato confermato dalla sentenza n. 392/02/2025 depositata il 13.02.2025 della
Corte di Giustizia Tributaria di II Grado della Calabria (RGA n. 878/2024); che il vizio relativo alla sottoscrizione avrebbe dovuto essere dedotto unicamente nel precedente giudizio. Nel merito eccepiva: che il TAR per il
Lazio, con le sentenze n. 14858/2022 e n. 14859/2022 del 14 novembre 2022, ha annullato “gli esiti della procedura in oggetto (Concorso pubblico per il reclutamento di 175 dirigenti di seconda fascia dell'Agenzia delle Entrate) nella parte relativa all'attribuzione del punteggio per titoli, nonché il prodromico verbale n. 2 del 10 febbraio 2016 della Commissione, limitatamente alla fissazione dei valori di punteggio stabiliti per i singoli titoli valutabili, fermi i criteri di valutazione degli stessi e con espressa salvezza dei successivi atti che l'Amministrazione riterrà di adottare”; che in sede cautelare il Consiglio di Stato, con le ordinanze n.
624/2023 e n. 626/2023 del 15 febbraio 2023, ha accolto la richiesta di sospensiva avanzata dall'Agenzia avverso le suddette sentenze del TAR Lazio, ritenendo che “nelle more della definizione del merito si palesi l'esigenza di mantenere ferma la graduatoria concorsuale”; che le sentenze del Consiglio di Stato, sez. VII,
n. 6237/2023 e n. 6238/2023 del 26 giugno 2023, che hanno confermato le sentenze sfavorevoli di primo grado e hanno rigettato gli appelli proposti dall'Amministrazione; che la nuova graduatoria, in esecuzione del giudicato formatosi a seguito delle pronunce del Consiglio di Stato sopra citate, è stata adottata con provvedimento n. 5284 dell'11 gennaio 2024; che la graduatoria annullata è rimasta efficace sino all'approvazione della nuova graduatoria e gli atti emanati dai dirigenti vincitori e immessi in servizio hanno piena legittimità, compreso l'avviso di accertamento notificato in data 06.10.2022 è sottoscritto dal Dott. Nominativo_4, nella qualità di Direttore Provinciale p.t. della Direzione Provinciale di Vibo Valentia, nel pieno possesso dei poteri facenti capo allo stesso, ai sensi dell'art. 42 DPR 600/73, al momento dell'emissione e sottoscrizione del suddetto atto impositivo;
che la sentenza 26 giugno 2019, n. 17128 della
Corte di Cassazione, sez. lavoro, fa decorrere la caducazione dei contratti di lavoro non dalla data della sentenza del Consiglio di Stato, ma da quella, successiva, di approvazione della nuova graduatoria da parte dell'Amministrazione; che pertanto il provvedimento impugnato ha correttamente ritenuto che gli atti emanati dai dirigenti vincitori e immessi in servizio hanno piena legittimità in quanto resta efficace la graduatoria impugnata, nonché i correlati atti di conferimento delle funzioni.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Questa Corte, alla luce della documentazione in atti, riforma integralmente la sentenza di primo grado e accoglie l'appello. Il primo motivo di appello è fondato. L'art. 19, comma 1, lett. G - ter) D. Lgs. 546/92 ammette il ricorso proposto avverso il rifiuto espresso sull'istanza di autotutela nei casi previsti dall'articolo 10-quinquies della legge 27 luglio 2000, n. 212. Tale norma dispone che l'amministrazione finanziaria può comunque procedere all'annullamento, in tutto o in parte, di atti di imposizione, ovvero alla rinuncia all'imposizione, senza necessità di istanza di parte, anche in pendenza di giudizio o in caso di atti definitivi, in presenza di una illegittimità o dell'infondatezza dell'atto o dell'imposizione. I giudici di prime cure hanno pertanto erroneamente affermato l'inammissibilità del ricorso di primo grado. Da ciò consegue anche l'infondatezza dell'eccezione dell'Agenzia delle Entrate che il vizio relativo alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento avrebbe dovuto essere dedotto unicamente nel precedente giudizio. Le doglianze sollevate dagli appellanti risultano fondate sia in fatto sia in diritto. Dagli atti depositati e dalle deduzioni delle parti risultano i seguenti fatti: l'avviso di accertamento notificato in data 06.10.2022 è sottoscritto dal Dott. Nominativo_4 nella qualità di Direttore Provinciale p.t. della Direzione Provinciale di Vibo Valentia;
le sentenze del T.A.R per il Lazio n. 14858/2022 Reg Prov. Coll. e n.
14859/2022 Reg Prov. Coll. hanno annullato i seguenti atti: - atto n. 173327.30-06-2021-U di approvazione della graduatoria finale di merito della selezione pubblica per l'assunzione a tempo indeterminato di 175 dirigenti di seconda fascia (bando di concorso n. 146687/2010 del 29 ottobre 2010), la graduatoria e l'elenco dei vincitori;
- atto n. 198385.22-07-2021-U di approvazione della rettifica della graduatoria di merito e della graduatoria rettificata e dell'elenco dei vincitori;
- i punteggi attribuiti al dott. Nominativo_3 e a tutti gli altri candidati relativamente alla valutazione dei titoli;
- il verbale di riunione n. 2 del 10 febbraio 2016 con il quale la Commissione esaminatrice ha definito i criteri di valutazione dei titoli, e dell'allegato al verbale n. 39 del 10 maggio 2016; - tutti gli altri atti della procedura concorsuale pregiudizievoli per gli interessi del ricorrente;
le ordinanze cautelari n. 624/2023 e n. 626/2023 del 15 febbraio 2023 del Consiglio di Stato hanno accolto la richiesta di sospensiva avanzata dall'Agenzia avverso le suddette sentenze del TAR Lazio, ritenendo che “nelle more della definizione del merito si palesi l'esigenza di mantenere ferma la graduatoria concorsuale”; le sentenze del Consiglio di Stato, sez.
VII, n. 6237/2023 e n. 6238/2023 del 26 giugno 2023 hanno confermato le sentenze di primo grado del
TAR per il Lazio e hanno rigettato gli appelli proposti dall'Agenzia; l'Agenzia delle Entrate ha formato la nuova graduatoria, in esecuzione del giudicato formatosi a seguito delle pronunce del Consiglio di Stato sopra citate, con provvedimento n. 5284 dell'11 gennaio 2024 nella quale il Dr. Nominativo_4 si è collocato al n. 222 e non figura più tra l'elenco dei vincitori. Il secondo motivo di appello merita accoglimento. La Corte Suprema (Cass. Civ. Sez. Lav., sentenza n. 17128 del 26 giugno 2019; Cass. Civ., Sez. Lav., sentenza n. 21528/2019; Cass. Civ., Sez. Lav., sentenza n. 17002 del
25 giugno 2019; Cass. Civ., Sez. Lav., sentenza n. 4057/2021) ha affermato che il vizio del rapporto di pubblico impiego per violazione delle norme inderogabili che disciplinano forme e requisiti per l'assunzione e per l'illegittimità delle procedure concorsuali si traduce in un vizio genetico del contratto di lavoro che è affetto da nullità ai sensi dell'art. 1418 c.c. Lo stesso provvedimento n. 5284 dell'11 gennaio
2024 dell'Agenzia delle Entrate al punto n. 3 stabilisce che “i candidati che, tra l'approvazione della graduatoria di cui al punto 2 (precedente graduatoria annullata) e il presente atto, … per i quali il rapporto di lavoro è stato risolto, anche in via consensuale, non maturano diritto all'assunzione né potranno conseguirlo”. Il contratto nullo non produce effetti e, pertanto, il Dott. Nominativo_4 non risulta essere mai stato assunto dall'Agenzia ed ha sottoscritto l'avviso di accertamento senza avere mai rivestito la qualità di capo dell'Ufficio che l'art. 42, comma 3, D.P.R. n. 600/1973 richiede a pena di nullità per la sottoscrizione degli avvisi di accertamento. Secondo la giurisprudenza amministrativa il giudicato di annullamento comporta tre essenziali effetti: quello di eliminazione (consistente nel venir meno dal mondo giuridico del provvedimento impugnato), quello di ripristinazione (derivante dall'efficacia ex tunc della sentenza, riprendendo valore gli atti e le situazioni pregresse) e quello conformativo, consistente nel vincolo discendente dalla pronuncia nella successiva attività dell'amministrazione in sede di riesercizio del potere (cfr. Consiglio di Stato, Sez. VI, 20.7.2017 n. 3584; id., Sez. IV, 06.04.2016, n. 1348).
L'accoglimento dell'azione di annullamento comporta la rimozione della graduatoria dall'ordinamento giuridico fin dalla sua origine e non dalla data della sentenza. Il terzo motivo di appello merita accoglimento. Il giudicato amministrativo ha effetto estensivo in caso di annullamento di un atto plurimo scindibile, qual è una graduatoria concorsuale, se il ricorso viene accolto per un vizio comune alla posizione di tutti i destinatari (Cass. Civ., Sez. 1, N. 23424 del 17-08-2025). Nel caso in esame le sentenze del TAR per il Lazio hanno annullato la graduatoria e gli atti conseguenziali per un vizio comune alla posizione di tutti destinatari costituito dall'annullamento del verbale di riunione n. 2 del 10 febbraio
2016 con il quale la Commissione esaminatrice ha definito i criteri di valutazione dei titoli, con consequenziale obbligo di rivalutazione dei titoli sulla base dei nuovi criteri approvati. Tale giudicato ha efficacia erga omnes e, quindi, anche nei confronti degli appellanti che non hanno partecipato al giudizio amministrativo. Il rifiuto dell'Agenzia di annullare l'avviso di accertamento sottoscritto dal Direttore decaduto rappresenta una violazione del giudicato amministrativo, vincolante per le parti in causa, che l'art.

7-ter della L. n. 212/2000 sanziona prevedendo la nullità dell'atto adottato in elusione del giudicato.
La tesi dell'Ufficio – il quale sostiene che la graduatoria annullata rimanga efficace sino all'approvazione della nuova graduatoria e che gli atti emanati dai vincitori e immessi in servizio sulla base della graduatoria annullata conservano efficacia sino a tale data – è incondivisibile in quanto contrasta con gli orientamenti sopra esposti che eliminano con effetto retroattivo la graduatoria e sanzionano il contratto di lavoro con la nullità. Neppure condivisibile è la tesi dell'Ufficio il quale sostiene che nelle more dei giudizi amministrativi l'esigenza di mantenere ferma la graduatoria concorsuale annullata è stata riconosciuta dalle ordinanze cautelari n. 624/2023 e n. 626/2023 del 15 febbraio 2023 che hanno accolto la richiesta di sospensiva avanzata dall'Agenzia avverso le suddette sentenze del TAR Lazio. Il provvedimento cautelare, per definizione, non può soddisfare stabilmente e interamente le ragioni del ricorrente nel processo amministrativo, ove ad esso non segua l'accertamento definitivo delle sue ragioni, sono prive di contenuto decisorio ed insuscettibili di passare in giudicato (cfr. Consiglio di Stato sez. V, 10 giugno 2015 n. 2847). Il giudicato cautelare è un provvedimento interinale che subisce le sorti del giudizio nel cui ambito è emanato, sicché la sua efficacia viene meno non solo a seguito di una pronuncia di rigetto del giudizio, ma anche di qualunque vicenda processuale abbia effetti estintivi sul giudizio o per la sopravvenienza di situazioni incompatibili con gli effetti della sospensione (Consiglio di Stato sez. III 08 giugno 2016 n. 2448). Il provvedimento n. 5284 dell'11 gennaio 2024 con il quale l'Agenzia ha approvato la nuova graduatoria stabilisce al n. 2: “per l'effetto, la graduatoria, approvata con atto n. 173327 del 30 giugno 2021, rettificata con atti n. 198385 del 22 luglio 2021 e n. 26189 del 27 gennaio 2022, non produce più effetti a decorrere dalla data di sottoscrizione e pubblicazione del presente atto. Restano fermi gli effetti medio tempore prodotti in ragione di quanto stabilito dalle ordinanze del Consiglio di Stato n. 624 e 626 del 15 febbraio 2023”. La
Corte ritiene illegittima tale parte e la disapplica ai sensi dell'art. 7, comma 5, D. Lgs. n. 546/1992 per violazione del principio di retroattività dell'annullamento delle sentenze amministrative e di nullità radicale del contratto di lavoro. L'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021 per l'anno d'imposta 2016 risulta sottoscritto da un funzionario di fatto vale a dire da un soggetto che esercita i poteri dell'amministrazione finanziaria privo della relativa legittimazione e senza avere il titolo ufficiale per il vizio dell'atto di nomina. La figura del funzionario di fatto comporta il riconoscimento della legittimità degli atti compiuti dal funzionario di fatto e “trova vita solo allorquando si tratti di esercizio di funzioni essenziali e/o indifferibili, che per loro natura riguardino i terzi con efficacia immediata e diretta” e, inoltre, è invocabile solo a vantaggio dei terzi medesimi e non a danno (Consiglio di Stato, sez. IV, 20 maggio 1999 n. 853 e Tar Lazio, Roma, sez.II, 15 marzo 2012, n.2550). Nel caso in esame la figura del funzionario di fatto non è invocabile, invece, per la salvezza di atti a svantaggio dei terzi appellanti, quale l'avviso di accertamento. Si configura, pertanto, la nullità dell'avviso di accertamento n. TD9030100344/2021 per l'anno d'imposta 2016 notificato alla Ricorrente_1 SRL per essere stato lo stesso sottoscritto da un soggetto che non ha mai rivestito la qualifica di capo dell'ufficio dell'Agenzia delle Entrate di Vibo Valentia. Per tutti questi motivi la sentenza di primo grado deve essere integralmente riformata con ogni effetto conseguenziale di legge. Considerata la natura della vertenza in oggetto, questo Collegio condanna l'appellato al pagamento delle spese di giudizio in favore dell'appellante, liquidate in complessivi Euro 15.000, oltre eventuali oneri di legge.

P.Q.M.

La Corte disattesa ogni contraria istanza e richiesta, eccezione e deduzione, riforma integralmente la sentenza di I Grado ed accoglie l'appello. Annulla il provvedimento di diniego di autotutela impugnato e dichiara la nullità dell'avviso di accertamento numero TD9030100344/2021. Condanna l'appellato al pagamento delle spese di giudizio in favore dell'appellante liquidate come in sentenza. Il tutto con ogni conseguenziale effetto di legge