NE REGISTRAZIO D.P.R. 26/4/1986 5 . N A B D ee 64451 ALL. ESENTE DEL Oggetto IA R B. AI SENSI TA IRPEF. TA IBU 131 Imponibilità contributi IA TR . aziende di credito per R N E T differenza canoni e A M diaria. TALIANO3 /03 075 73 REPUBBLICA ITALIA 1 IN NO DI LA CORTE S R MADI CASSAZIONE *SEZIONE QUINTA CIVILE Composta dagli Ill.mi Signori Magistrati: Dott. Giovanni Paolini Presidente R.G.N.7445/99 16744 Dott. Giuseppe V.A. Magno Cons. rel. Cron. Dott. Francesco Ruggiero Consigliere Rep. Dott. Simonetta Sotgiu Consigliere Ud. 27/11/02 Dott. Michele D' Alonzo Consigliere ha pronunciato la seguente: SE N TENZA sul ricorso proposto da: ZA FR, elettivamente domiciliato in Roma, via Cosseria, n. 5, presso l'Avvocato Enrico Romanelli, che 10 rappresenta e difende, insieme con 1'Avvocato FR Gaffuri, giusta procura speciale in calce al ricorso - ricorrente

contro

Ministero delle finanze, in persona del Ministro p.t., domiciliato in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l'Avvoca cura Generale dello Stato, che lo rappresenta e difende ex lege controricorrente TE SUPREMA DI CASSAZIONE s CAMPIONE CIVILE 4319 N. 64451 avversO la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n. 19.25.98, depositata il 26.3.1998. Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 27/11/02 dal Relatore Cons. Giuseppe Vito Antonio Magno;
Udito, per il ricorrente, l'Avvocato Enrico Romanelli;
Udito il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale Dott. Vincenzo Gambardella, che ha concluso per il rigetto del ricorso. SVOLGIMENTO DEL PROCESSO FR ZA, dipendente del Credito Italiano S.p.A., essendo stato trasferito d'ufficio da Belluno a Monza, percepì dal datore di lavoro, nell'anno 1984, le somme di Lire 4.605.750, а titolo di contributo per differenza di canone di locazione, e di Lire 5.201.000, a titolo di diaria, concessa temporaneamente per le spese connesse alla ricerca di una nuova abitazione. La prima di tali somme fu ritenuta dall'istituto di credito erogazione di natura risarcitoria, e perciò non fu assoggettata a ritenuta alla fonte né calcolata, dal contribuente, come componente della base imponibile ai fini dell'IRPEF; la seconda, invece, fu assoggettata a ritenuta d'acconto, nei limiti percentuali previsti per l'indennità di trasferta. 2 х L'ufficio distrettuale delle imposte dirette di Monza, ritenendo dette somme di natura retributiva, notificò al contribuente ZA avviso di accertamento. Avverso tale avviso ZA FR propose ricorso, deducendo la non imponibilità degli importi indicati, alla commissione tributaria di primo grado di Monza, parzialmente con sentenza n.1557 delche 10 accolse 1996, dichiarando non imponibile l'indennizzo per il maggior canone di locazione e, invece, interamente soggetta ad IRPEF la diaria, in conformità alla pretesa dell'ufficio. Avverso tale sentenza proposero appello sia lo ZA, relativamente alla ritenuta imponibilità totale della diaria, assoggettabile, invece, а suo giudizio, allo trasferta;
sia, in via stesso regime fiscale della incidentale, l'ufficio, il quale dedusse la piena tassabilità delle somme corrisposte a titolo di differenza canoni di locazione. La commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza depositata il 26.3.1998, rigettò entrambi gli appelli, ritenendoli infondati, rispettivamente, per la non riconosciuta natura risarcitoria dell'inden- nità di trasferimento, e per il riconoscimento, invece, di tale natura al rimborso del maggior canone locativo, percepito dal dipendente coattivamente trasferito. 3 Я Contro tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione FR ZA, deducendo due motivi di censura, illustrati ed ampliati con successiva memoria. Resiste, con cont oricorso, il ministero delle finanze. MOTIVI DELLA DECISIONE 1.- Col primo motivo di ricorso ZA FR ai sensidenunziando violazione e falsa applicazione, dell'articolo 360, 1° co., n.3, c.p.c., degli articoli 48, 3° CO.1 D. P. R. 29 settembre 1973, n. 597, e della giuridica di reddito fiscale;
e 12, nozione delle disposizioni sulla legge in generale;
nonché motivazione inadeguata su un punto decisivo della 360, 1° co., n. 5, c.p.c.), controversia (articolo sostiene l'imponibilità parziale delle somme percepite a titolo di diaria, assimilabile all'indennità di trasferta anche sotto il profilo fiscale, perché corrisposta in ottemperanza all'articolo 51, primo comma, n. 1, lett. d) del CCNL di categoria, per un minimo di venti giorni ed un massimo di trenta, e cioè per il tempo strettamente necessario alla sistemazione nella nuova residenza. 2.- Col secondo motivo il ricorrente rileva violazione e falsa applicazione dell'articolo 112 c.p.c. ed omessa motivazione su un punto decisivo della controversia (articol 360, 1°co., nn. 3 e 5, c.p.c.), in relazione 4 s alla denunziata inesistenza di un'obbligazione tributa- ria propria del sostituito, con riferimento a somme corrisposte dal sostituto d'imposta (datore di lavoro), dal medesimo non assoggettate alla ritenuta d'acconto, essendo quest'ultimo l'unico legittimato passivo nei confronti del fisco, siccome obbligato al pagamento in surrogazione del contribuente naturale, ai sensi degli D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600,articoli 64 e 231 anche al fine di evitare la doppia imposizione. 3.- E' necessario trattare per primo il secondo motivo di ricorso, per ragioni di precedenza logico-giuridica. La censura in esso contenuta è infondata. Invero la commissione tributaria regionale, affrontando il tema della tassabilità della diaria e risolvendolo in senso sfavorevole alla richiesta dell'appellante che insisteva per l'imponibilità parziale, in analogia all'indennità di trasferta -1 ha implicitamente, ma certamente, disatteso il lamentato difetto di legitti- mazione passiva del dipendente, sostituito d'imposta (in tal senso, infatti, con motivazione condivisa dal collegio, Cass. nn. 10057, 6292, 3330, 2611, 2212, tutte del 2000): in caso contrario, avrebbe ordinato 1'integrazione del contraddittorio (Cass. nn. 3752/ 1996, 899/1987) 01 comunque, respinto la pretesa del fisco nei confronti dello ZA. 5 r E' da escludere, pertanto, il vizio denunziato, sia sotto il profilo della omessa pronunzia (articolo 112 c.p.c.) sia sotto quello della omessa motivazione su punto decisivo della controversia, giacché tale vizio può essere utilmente prospettato solo con riguardo alla mancanza di decisione (di accoglimento o rigetto), da parte del giudice, sulla domanda per cui è necessaria una pronunzia esplicita, non anche in relazione ad una domanda, la cui reiezione può risultare in modo impli- cito (Cass. nn. 303/2001, 3876/2000, 4/1998, 2871/1997, 4498/1996, 3693/1995, 4804/1993, 6248/1991). 4.- Neppure da accogliere il primo motivo del ricorso, con cui ZA FR censura la sentenza impugnata per avere rigettato - con motivazione da ritenere, invece, corretta e congrua la sua domanda tendente a prospettare un preteso rapporto di analogia, e quindi un identico trattamento fiscale, fra l'inden- nità di trasferta, regolata all'epoca dall'articolo 48, 3° co., D.P.R. n. 597/1973, e la diaria di prima sistemazione nella nuova residenza, prevista dalla sopra citata disposizione del CCNL di categoria e percepita nell'effettiva misura di Lire 5.201.000. 4.1.- Invero, per giurisprudenza prevalente, ed ormai costante, di questa corte (fra le altre, Cass. nn. 14995, 12578, 7703, 2611, 2604, 2212, 1842, tutte del 6 2000), cui aderisce il collegio, i contributi per "diaria" di prima sistemazione, versati dalle aziende di credito oltre le spese vive di trasloco, in virtù di contratto collettivo, ai dipendenti trasferiti di sede, fanno parte della più ampia categoria di emolumenti о rimborsi erogati dal datore di lavoro allo scopo di soddisfare esigenze personali di vita del lavoratore dipendente, e di porlo così in grado di svolgere la prestazione produttiva di reddito. In quanto tali, detti contributi debbono considerarsi alla stregua di componenti della retribuzione, soggetti a tassazione già nel vigore dell'articolo 48, D.P.R. n. 597/1973, secondo il quale il reddito di lavoro dipendente è costituito da tutti i compensi, comunque denominati, percepiti in dipendenza del lavoro presta- concetto poi ribadito e chiarito dall'articolo 48, to;
D.P.R. n. 917/1986, per cui fanno parte del reddito tassabile tutti i compensi dipendenti dal rapporto di lavoro, compresi i rimborsi di spese. Nella nozione di reddito vanno quindi incluse, oltre la retribuzione in senso stretto, le erogazioni che trovano origine nel rapporto di lavoro, effettuate in funzione di corrispettivo, ossia di compensazione del vantaggio che 11 datore di lavoro ricava dalla prestazione lavorativa e di ristoro dell'energia fisica 7 r spesa dal dipendente. In tale ampia definizione del reddito imponibile da dipendente, sono necessariamente inclusi le lavoro indennità ed i sussidi erogati dal datore di lavoro al fine di prendere а proprio carico, in parte о integralmente, gli oneri economici di ordine generale (vitto, vestiario, alloggio, ecc.), affrontati dal dipendente per mettersi in grado di svolgere l'attività di lavoro convenuta. Riguardo all'assolvimento di tali oneri, neppure sarebbe, quindi, pertinente il richiamo alla nozione di danno emergente, giacché il denaro che il dipendente utilizza per assicurarsi l'alloggio nella sede di lavoro costituisce spesa propedeutica ed indispensabile in funzione dell'attività da svolgere, non assimilabile ad una perdita patrimoniale ingiusta, determinata dalla prestazione lavorativa. Per conseguenza, anche la "diaria" costituisce un emolumento tassabile, perché non diretto a reintegrare il patrimonio del dipendente in ragione della incidenza di nuove spese (che sono rimborsate con provvidenze distinte), bensì a compensare il disagio sopportato a causa del trasloco. E' dunque da escludere il confronto parzialmente sottrattacon l'indennità di trasferta - alla tassazione proprio perché ritenuta comprensiva di emolumenti e di una componente di spese vive come è 8 Я indirettamente, ma sicuramente, confermato dalla successiva sistemazione (operata dall'articolo 3, co.7, D.L.vo 2 settembre 1997, n.314) della materia inerente le indennità di trasferimento, in esse comprese certamente le diarie, sottoposte ad un trattamento tributario specifico ed innovativo, rispetto a quello indifferenziato, applicabile, in virtù del richiamato articolo 48, co.3, ai rapporti antecedenti alla data (1.1.1998) di entrata in vigore delle nuove disposizioni.

4.2. Il ricorrente ha eccepito, in memoria, ai sensi dell'articolo 1306, 2°co., C.C., l'esistenza di giudi- cato esterno sentenza n. 557/2000 di questa corte formatosi fra la stessa amministrazione resistente in questo giudizio ed il Credito Italiano (oggi UniCredito Italiano), datore di lavoro di esso ricorrente er asseritamente, obbligato solidale (quale sostituto) per il pagamento dell'imposta. Con tale sentenza fu stabilita, fra l'altro, l'imponibilità solo parziale della diaria, a similitudine del regime fiscale dell'indennità di trasferta. Sostiene, in proposito, il ricorrente che l'eccezione di giudicato esterno, giurisprudenziale, secondo un recente indirizzo rilevabile d'ufficio. Si osserva, innanzitutto, che il giudicato esterno 9 r validamente opponibile, con l'effetto di precludere il riesame della questione, è quello formatosi a seguito di un giudizio avente, rispetto a quello in cui è invocato, identici elementi costitutivi dell'azione: soggetti, petitum e causa petendi (S.U. n. 10196/1997). Pertanto, l'accertamento su un punto di fatto di come, nel caso, la non debenza parziale del diritto tributo (quale ritenuta d'acconto, da parte del sostituto d'imposta) sulle somme corrisposte a titolo di diaria nell'anno 1984 contenuto nella sentenza definitiva, preclude il riesame dell'analoga questione (imponibilità della diaria nei confronti del contribuente sostituito), a condizione che i due giudizi abbiano in comune i suddetti elementi costitutivi (Cass. n. 6689/1995). Nel caso di specie, i soggetti dei due giudizi sono parzialmente diversi, essendo comune ad entrambi solo 1'amministrazione finanziaria. La sentenza invocata (cui adde Cass. 14006/1999) ha valore, pertanto, di semplice precedente giurisprudenziale, non vincolante ed anzi superato dalla diversa giurisprudenza succes- siva di questa suprema corte, sopra ampiamente citata al punto 4.1, condivisa dal collegio. Né può essere utilmente invocata la norma dell'articolo 1306, 2°co., C.C., secondo la quale la sentenza 10 r pronunziata fra il creditore (erario) ed uno dei debitori in solido (la banca datrice di lavoro) può essere opposta da altro debitore solidale (il dipendente sostituito, odierno ricorrente) al comune creditore, perché come è stato ritenuto da questa corte (Cass. n. 14995/2000), con giudizio condiviso dal collegio deve escludersi la sussistenza del vincolo di solidarietà fra sostituto per il versamento della ritenuta a titolo d'acconto e sostituito, essendo ognuno di loro titolare di un'autonoma obbligazione verso il fisco, avente disciplina, contenuti ed aspetti parzialmente diversi. L'eccezione che fa leva sul preteso giudicato esterno deve essere quindi disattesa. Il ricorrente, sempre nella memoria, ha anche chiesto, nel caso di mancato accoglimento del ricorso, di essere esonerato dal pagamento delle sanzioni pecuniarie, in applicazione dello jus superveniens più favorevole, rappresentato dal D.L.vo 18 dicembre 1997, n. 472, e dall'articolo 10, legge 27 luglio 2000, n. 212 (statuto del contribuente). Qualunque statuizione sul punto è tuttavia preclusa, per mancanza di specifica censura. Per tutte le ragioni esposte, il ricorso deve, quindi, essere rigettato. Le spese del presente giudizio di legittimità, tenuto 11 r conto delle obbiettive ragioni d'incertezza che hanno caratterizzato la materia, possono essere equamente compensate fra le parti.

P. Q. M.

La Corte di Cassazione Rigetta il ricorso. Compensa le spese di giudizio. Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della V sezione civile - tributaria, il 27 novembre 2002. I presidente ievenni Vorlien Il consigliere est. Quisque igu IL/CANCELLIERE CANCELLERIA dott Luigi Riitano DEPOSITATA IN AG. 2003 E M R 15 LLIE Luigi Riitano CE N A SAZIONE C dok E R P U S HOP 12