ESENTE DA REGISTRAZIONE ENSI DEL D.RR. /1996 TAB AL N 5 K 09 87 /0 3 ее MATENA TRIBUTARIA RE POPOLO ITALIANO IN sedditi di LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SEZIONE CIVILE V - TRIBUTARIA composta dai Magistrati: R.G. N. 18665/99 Dott. Bruno SACCUCCI Presidente Dott. Enrico PAPA Cons. relatore Cron.2115 Consigliere Dott. Eugenio AMARI Dott. Aldo CECCHERINI Consigliere Rep. Dott. Antonino DI BLASI Consigliere Ud. 12.6.2002 ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 18665 R.G. 1999, proposto da IT SE, rappresentato e difeso, con procura in calce al ricorso, dagli avv.ti prof. Gianfranco GAFFURI ed Enrico ROMANELLI, domiciliatario in Roma alla via Cosseria 5; - ricorrente

contro

MINISTERO DELLE FINANZE, in persona del Ministro in carica, rappresentato e difeso dall'Avvocatura. Generale dello Stato, domiciliataria in Roma alla via dei Portoghesi 12; - intimato, costituito - per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia in data 7 luglio 1998, depositata col 2636 1 n. 175/42/98 il 15 of re 1998. Uditi, nella pubblica udienza del 12 giugno 2002: - il Cons. Papa, che ha svolto la relazione della causa;
- l'avv. Romanelli per il ricorrente;
- il P.M., in persona del Sostituto Procuratore Generale dott. Umberto Apice, che ha concluso per l'accoglimento del ricorso per quanto di ragione, rigettati i motivi primo, secondo e terzo. Svolgimento del processo IU IT, funzionario del Credito Italiano S.p.a. fu, per disposizione aziendale, trasferito da Bari a Milano, percependo a mente dell'art. 51 del contratto collettivo 21 luglio 1980 il - "contributo per maggior canone di locazione", per il 1986 ed il 1987, nonché, per il secondo anno, la “diaria di trasferimento". Le prime somme non vennero assoggettate a ritenuta, e la seconda fu tassata parzialmente, quale indennità di trasferta. L'ufficio delle imposte dirette di Milano ritenne tali poste assoggettabili (la seconda, per intero) ad i.r.pe.f., emettendo avvisi di accertamento e di irrogazione di sanzioni, che il contribuente impugnò, sull'assunto della natura risarcitoria e non imponibile delle erogazioni. La Commissione Tributaria di primo grado di Milano accolse il ricorso. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con la sentenza indicata in epigrafe, accogliendo il gravame dell'Ufficio, ha escluso la natura risarcitoria ed affermato, in assenza di esclusioni espresse, l'imponibilità di tutte le erogazioni dipendenti dal rapporto di lavoro. 2 Per la cassazione ricorre, con più motivi illustrati da memoria, il contribuente, mentre l'Amministrazione si è limitata al deposito di un 'atto di costituzione'. Motivi della decisione Il ricorrente espressamente deduce, col ricorso, tre ordini di censure. 1) "Violazione e falsa applicazione dell'art. 112 c.p.c.; violazione e falsa applicazione degli artt. 23 e 64 del d.P.R. 29.9.1973, n. 600, nonché dell'art. 67 del medesimo d.P.R. 600/1973 (in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.); omessa o inadeguata motivazione su un punto decisivo della controversia, prospettato dalle parti (in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.)". Critica, sotto tale profilo, la sentenza impugnata, riproponendo la prospettiva difensiva, secondo cui “la sostituzione tributaria (...) determina un vero e proprio mutamento del soggetto passivo, giacché la legge surroga al contribuente naturale - nei suoi obblighi verso il fisco - colui che ha corrisposto la somma costituente reddito". Si duole poi della omessa pronunzia in ordine alla doppia imposizione, insita nella pretesa di adempimento anche da parte del sostituito. 2) "Violazione e falsa applicazione dell'art. 48, comma 1, del d.P.R. 29.9.1973, n. 597, nonché della nozione giuridica di reddito fiscale desumibile dall'intero corpo normativo concernente la sua tassazione;
violazione e falsa applicazione dell'art. 12 delle disposizioni sulla legge in generale (in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.); motivazione omessa o comunque insufficiente su 3 un punto decisivo della controversia (in relazione all'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.". Ripropone, per tale via, gli argomenti sulla non imponibilità dell'indennizzo per il maggior canone di locazione, stante la natura risarcitoria dell'erogazione, intesa a "compensare un danno, alla cui produzione il soggetto danneggiato è totalmente estraneo”. Nega pertanto che ricorra un reddito, in senso 'fiscale', sottolineando che l'opposta opinione - seguita dal giudice del gravame - indurrebbe, in contrasto con l'art. 53 Cost., a tassare il "ristoro di un maggior costo". 3) "Violazione e falsa applicazione dell'art. 48, comma 3, del d.P.R. 597/1973 (in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.). Erronea e contraddittoria motivazione su un punto decisivo della controversia (in relazione all'art. 360, n. 5, c.p.c.)". Dopo aver sottolineato che, in ordine alla diaria di trasferimento, mancata l'impugnazione dell'Ufficio, era intervenuto il giudicato sull'annullamento della relativa rettifica, ribadisce comunque la non imponibilità totale dell'erogazione, da assoggettare al regime di tassazione parziale previsto per l'indennità di trasferta. 4) in conclusione del ricorso, si invoca in via gradata - il nuovo regime sanzionatorio del d.lgs. 472/1997, più favorevole al contribuente ed applicabile con efficacia retroattiva: istanza precisata nella memoria illustrativa, col richiedere la disapplicazione delle sanzioni per obiettiva incertezza esegetica - considerata l'evoluzione giurisprudenziale -, in particolare richiamando l'art. 6, comma 2, del d.lgs. 472/1997 cit., anche in relazione all'art. 10, comma 3, della legge 212/2000 (statuto del contribuente). 4 5) Nella stessa memoria - oltre ad approfondirsi i motivi come sopra dedotti si puntualizza che, in ordine ai periodi d'imposta in contestazione, sono intervenute sentenze del giudice di legittimità, favorevoli al sostituto d'imposta, invocandosi, ai sensi dell'art. 1306, comma 2, c.c., il giudicato favorevole al coobbligato solidale. Il ricorso, infondato, deve essere respinto. Non si può accedere alla censura, di carattere pregiudiziale, formulata col primo motivo di ricorso. Diversamente da quanto avviene nell'ipotesi di ritenuta a titolo di imposta - in realtà sostitutiva, e rispetto alla quale la posizione del 'sostituito' ben può dirsi residuale e diviene operante se sia stata accertata l'omissione del 'sostituto' in ordine alla ritenuta ed al versamento -, nella ritenuta a titolo di acconto - diretta ad agevolare non solo la riscossione ma anche l'accertamento nei confronti del percettore del reddito -, l'intervento del 'sostituto' lascia inalterata la posizione del 'sostituito', comunque obbligato a dichiarare i redditi assoggettati a ritenuta e concorrenti a formare la base imponibile, sulla quale, secondo il criterio di progressività, sarà calcolata l'imposta dovuta, detraendosi la ritenuta subita come anticipazione del prelievo. In tale forma di sostituzione, cd. impropria, se la ritenuta non sia stata operata, il percettore dovrà ovviare calcolando, con la dichiarazione, l'imposta sul complessivo imponibile alla cui formazione quei proventi hanno concorso: ed è sulla dichiarazione che l'Ufficio eserciterà i suoi poteri di controllo ed accertamento, liquidando la maggiore imposta in dipendenza di proventi non 5 dichiarati, sui quali il 'sostituto' non abbia operato la ritenuta, omettendo il conseguente versamento (in tali esatti termini, Cass. 2212 e 2611/2000; v. anche Cass. 3330, 5782, 6292, 10057, 10613, 12814, 13182, 14995/2000). La soluzione mostra l'infondatezza del primo motivo, del quale esclude altresì il profilo conclusivo, circa l'ipotizzabilità di una doppia imposizione. Essa comporta anche il superamento della richiesta - formulata con la memoria illustrativa: v. n. 5) che precede -, di estensione dei giudicati favorevoli al 'sostituto'. Difatti, non senza rilevare il carattere di novità del rilievo, la fattispecie non sarebbe mai sussumibile nella disciplina dell'art. 1306, comma 2, c.c., poiché non di solidarietà si tratta - come è significativamente confermato dalla coincidenza solo parziale degli imponibili a raffronto -, sibbene di mera comunanza della problematica inerente i rapporti col fisco del 'sostituto' e del 'sostituito' (cfr., per tutte, Cass. 10057/2000 cit.). Inattendibile è la censura di fondo, articolata col secondo mezzo di cassazione. E' ormai consolidato indirizzo di questa Corte cui il collegio intende aderire in assenza di nuovi e diversi argomenti a sostegno della tesi del contribuente - che il "contributo per maggior canone di locazione è interamente assoggettabile ad i.r.pe.f., sia nel vigore degli artt. 46 e 48 del d.P.R. 597/1973, sia sotto il regime dei corrispondenti articoli del t.u.i.r (d.P.R. 917/1986). Si tratta, infatti, di erogazioni di natura reddituale - per il loro indubbio collegamento col 6 rapporto di lavoro -, anche se intese ad alleviare la maggiore entità degli oneri generali connessi con lo spostamento territoriale dell'attività lavorativa, senza che sia dato dubitare della rispondenza di tale interpretazione al principio della capacità contributiva fissato nell'art. 53 Cost. (si rinvia, per tutti, ai precedenti più sopra richiamati;
fra le più recenti, cfr. Cass. 13482/2001). Per le medesime ragioni, infondato appare il terzo motivo, sul giudicato, favorevole al contribuente, che si sarebbe formato in ordine alla "diaria di trasferimento". L'affermazione di integrale imponibilità, per i periodi d'imposta anteriori al 1998 (art. 3 del d. lgs. 314/1997, che ha sostituito l'art. 48 t.u.i.r.), riposa infatti sulla unicità di 'ratio' con la conclusione riguardante la voce che precede (v. già Cass. 1842/2000 e, più di recente, Cass. 3421/2002). Pertanto, in presenza della onnicomprensiva impugnazione dell'ufficio impositore, in grado di appello, non risulta viziata la sentenza del giudice del gravame, di totale reiezione del ricorso introduttivo. Neppure è dato accedere all'ultima richiesta (punto 4 che precede), cui il P.M. ha mostrato di prestare adesione. L'invocata inapplicabilità delle sanzioni non costituisce infatti materia di 'ius superveniens' (art. 6, comma 2, del d.P.R. 472/1997) né in relazione alla data della pronuncia di merito (7 luglio 1998) né con riguardo alla normativa previgente (art. 8 d.lgs. 546/1992 e, prima, art. 39-bis del d.P.R. 636/1972), tanto che non a caso il contribuente l'ha sollecitata col ricorso introduttivo. Egli, tuttavia, rimasto interamente vittorioso in primo grado, non risulta averla in alcun modo riproposta in sede di 7 gravame, con l'inevitabile effetto preclusivo, che non consente, ora, l'applicabilità di ufficio della disposizione di favore. Il ricorso deve essere, pertanto, interamente rigettato. Non conseguono statuizioni sulle spese processuali.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Così deciso in Roma, il 12 giugno 2002. Il Presidente Il Cons. estensore Bruno Saccucci - Enrico Papar Зиморасчист 5 ه IL CANCELLIERE DEPOSITATO IN CANCELLERIA Osvaldo Ascanio Oggi 23 GEN 2003. IL CANCELLIERE C1 Osvaldo Ascanio 8