Corte D'Appello di Napoli
VIII sezione civile
Nel processo civile d'appello iscritto al n. R.G. 4198/2022, con ordinanza del 7.7.2025, questa Corte così disponeva: “Ai sensi dell'art.
127 ter c.p.c., in sostituzione dell'udienza di discussione ai sensi dell'art.
281 sexies c.p.c., assegna termine sino al 03/10/2025 per il deposito di note illustrative e conclusive”.
La Corte, visti gli atti di causa, alle 13.35, orario successivo alla chiusura al pubblico della Cancelleria, decideva la lite come da sentenza che segue, procedendo al contestuale deposito della stessa, che tiene luogo della lettura del dispositivo e delle ragioni di fatto e di diritto della decisione.

R E P U B B L I C A I T A L I A N A
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA CORTE D'APPELLO DI NAPOLI
VIII sezione civile riunita in camera di consiglio in persona dei magistrati:
- dr. Alessandro Cocchiara - Presidente -
- dr. Antonio Quaranta - Consigliere -
-dr. Massimiliano Sacchi - Consigliere Relatore -
ha pronunziato la seguente: S E N T E N Z A nel processo civile d'appello iscritto al n. 4198/2022 del ruolo generale degli affari contenziosi, avverso la sentenza n. 2771/2022, pronunziata dal Tribunale di Napoli Nord, pubblicata 15.07.2022 e non notificata, pendente
TRA
, (C.F. , rappresentato e Parte_1 C.F._1
difeso, giusta procura a margine della citazione di primo grado, dall'avv. Giuseppe Bosco (C.F. ); C.F._2
APPELLANTE
E
(C.F. , rappresentato e Controparte_1 C.F._3
difeso dall'Avv. EN CH, (C.F. , come da C.F._4
procura in calce alla comparsa di costituzione e risposta di primo grado;

APPELLATO
NONCHE'
(Partita IVA , subentrata a Controparte_2 P.IVA_1
(Partita IVA in Controparte_3 P.IVA_2
forza di Atto unico di fusioni e scissione del 21.06.2023, rep. 59.037, racc. 27.767, Notaio di Milano, in persona del legale Persona_1
rappresentante p.t., rappresentata e difesa dagli Avv.ti Francesco
AL (C.F. ), NA IC (C.F. C.F._5
) e IU TI RE (C.F. C.F._6
pag. 2/27 ), come da procura in calce all'atto di citazione per C.F._7
chiamata in causa del terzo;

APPELLATA
Oggetto: responsabilità professionale del commercialista.
Conclusioni:
concludeva come segue: “A) accertare e dichiarare Parte_1
la responsabilità professionale del dott. ex art. 1176 II Controparte_1
comma c.c., per non aver correttamente adempiuto il suo incarico con la dovuta perizia e diligenza in riferimento ai fatti esposti in citazione;
B) per l'effetto, condannare a sensi dell'art. 1218 c.c. il dott. CP_1
ed ai sensi dell'art. 1917 II comma c.c. la
[...] [...]
in favore di esso sig. Controparte_4 Parte_1
con vincolo solidale: b1. al risarcimento di tutti i danni subiti
[...]
dall'attore quantificati in € 86.750,52 o in quell'importo maggiore o minore ritenuto di giustizia, con interessi e rivalutazione monetaria fino al momento del soddisfo;
b2. alla rifusione di spese e competenze di entrambi i gradi di giudizio, comprese quelle relative al tentativo di mediazione, con rimborso forfettario spese generali, IVA e C.P.A. In via istruttoria, rilevata la nullità e inattendibilità della CTU svolta nel giudizio di primo grado, chiede disporne la rinnovazione affidando
l'incarico ad un tributarista di provata esperienza, laddove la Corte non ritenga di potersi pronunciare a favore dell'appellante allo stato degli atti. Con rigetto di ogni contraria istanza ..”.
concludeva come segue: Controparte_1
pag. 3/27 “IN VIA PRELIMINARE, IN RITO
Accertare e dichiarare l'inammissibilità dell'atto di citazione in appello avversario per violazione dell'art. 342 c.p.c. e/o ex art. 348 bis c.p.c., per tutto quanto esposto nella presente comparsa di costituzione
IN VIA PRELIMINARE, NEL MERITO
a) accertare e dichiarare la completa infondatezza, in fatto e in diritto, del proposto gravame e, per l'effetto, integralmente disattenderlo, perché destituito di fondamento giuridico e fattuale per le ragioni esposte, con condanna dell'attore alle spese, diritti ed onorari del doppio grado di giudizio con distrazione al procuratore antistatario;

b)in via subordinata, nella denegata e non creduta ipotesi in cui l'adito
Collegio dovesse ritenere parzialmente o integralmente fondato il proposto appello e quindi accoglierlo, manlevare, in ogni caso e comunque, il convenuto da ogni condanna al risarcimento che dovessero ritenere di spettanza dell'appellante, da computarsi ad esclusivo carico della Compagnia Controparte_5
” in virtù del contratto di assicurazione professionale
[...]
validamente sottoscritto dal Professionista con la predetta società e depositato in atti e per l'effetto, condannarla, in ogni caso e comunque, affinché tenga indenne il soggetto assicurato/appellato mediante ogni modalità di legge con espressa richiesta, in tal senso, di pro-cedere al pagamento diretto ai terzi danneggiati nei sensi di cui all'art. 1917 co. 2
c.c., Con vittoria di spese di entrambi i gradi di giudizio, con attribuzione al procuratore antistatario”.
pag. 4/27 concludeva come segue: Controparte_2
“In via principale rigettare il gravame interposto da Parte_1
avverso la sentenza 2771/2022 resa dal Tribunale di Napoli Nord il
22.02.202, depositata e resa pubblica il 15.07.2022; vinte le spese del grado.
In via subordinata:
a) in ipotesi di ritenuta fondatezza, anche parziale dell'appello e quindi della domanda risarcitoria proposta dal , rigettare la domanda Pt_1
di garanzia proposta da nei confronti della Controparte_1
comparente stante la sospensione della garanzia ex art. 11 delle
Condizioni Generali di Assicurazione;
b) in stretto subordine, qualora rimanga provata una variazione del rischio conseguente ad un aumento del fatturato non dichiarato dall'assicurato, ridurre proporzionalmente il diritto all'indennizzo in ragione della conseguente maggior percentuale di rischio;
spese vinte;
c) ridurre in ogni caso l'eventuale indennizzo dovuto in ragione del pregiudizio arrecato all'assicuratore dalla omessa tempestiva comunicazione del sinistro e del tentativo di mediazione proposto;
d) determinare l'indennizzo dovuto ai sensi di polizza, nei limiti dei massimali e con la franchigia del 10%, con un minimo di € 500,00, prevista;
e) spese secondo giustizia In via subordinata: a) in ipotesi di ritenuta fondatezza, anche parziale dell'appello e quindi della domanda risarcitoria proposta dal , Pt_1
rigettare la domanda di garanzia proposta da nei Controparte_1
confronti della comparente stante la sospensione della garanzia ex art.
11 delle Condizioni Generali di Assicurazione;
b) in stretto subordine, pag. 5/27 qualora rimanga provata una variazione del rischio conseguente ad un aumento del fatturato non dichiarato dall'assicurato, ridurre proporzionalmente il diritto all'indennizzo in ragione della conseguente maggior percentuale di rischio;
spese vinte;
c) ridurre in ogni caso
l'eventuale indennizzo dovuto in ragione del pregiudizio arrecato all'assicuratore dalla omessa tempestiva comunicazione del sinistro e del tentativo di mediazione proposto;
d) determinare l'indennizzo dovuto ai sensi di polizza, nei limiti dei massimali e con la franchigia del 10%, con un minimo di € 500,00, prevista;
e) spese secondo giustizia”.
RAGIONI DI FATTO E DI DIRITTO DELLA DECISIONE
§ 1.
Con citazione, notificata in data 14.9.2015, Parte_1
conveniva, dinanzi al Tribunale di Napoli Nord, Controparte_1
deducendo che: in data 21.03.2011, gli veniva notificato accertamento n. TF5010601755/11, relativo ai redditi per l'anno 2007 ed Unico
2008, con il quale l'Agenzia delle Entrate gli contestava un reddito di impresa sensibilmente superiore a quello dichiarato e, di guisa, ingiungeva al contribuente ( ) il pagamento di complessivi euro Pt_1
70.386,50 ivi inclusi interessi e sanzioni;
nonostante fosse stato incaricato di proporre opposizione, avverso il suddetto avviso, CP_1
commercialista, presentava sua sponte istanza di
[...]
accertamento con adesione ai sensi del D.lgs. n. 218 del 19.6.1997;
l'istanza non sortiva esisto favorevole a causa dell'inerzia del;
CP_1
successivamente, il medesimo professionista proponeva ricorso avverso l'avviso di accertamento dinnanzi alla CTP di Napoli, ma lo pag. 6/27 stesso, con sentenza n. 11502/7/2014, veniva dichiarato inammissibile, avendo il Giudice tributario dichiarato inesistente la notifica del ricorso siccome effettuata dal a mezzo di posta CP_1
privata e non per il tramite del servizio postale;
tale sentenza era divenuta definitiva, non avendo il professionista proposto impugnazione avverso la medesima;
a causa della condotta negligente del erano divenute definitive le maggiori imposte determinate, CP_1
a titolo di IRPEF, IRAP, addizionali comunali, contributi previdenziali, nel contestato avviso di accertamento.
Poste tali premesse, l'attore domandava che, accertata la responsabilità del per non avere correttamente adempiuto la CP_1
prestazione professionale, il medesimo venisse condannato al risarcimento dei danni da esso istante subiti, da quantificarsi in misura pari ad euro 122.000,00.
Instauratosi il contraddittorio, si costituiva , che, nel Controparte_1
contestare l'avversa prospettazione in fatto, rilevava come: le parti avevano concordato di presentare istanza di accertamento con adesione;
il cliente era stato informato della possibilità di un futuro avviso di accertamento da parte dell l'istanza di accertamento con adesione non sortiva l'esito sperato, perché il si rifiutava Pt_1
di concordare con l'amministrazione la riduzione dell'importo; il ricorso veniva proposto su specifica richiesta del cliente;
non vi era prova del fatto che, in ipotesi di tempestiva proposizione, il ricorso sarebbe stato accolto.
pag. 7/27 Il convenuto, quindi, concludeva per il rigetto della domanda e, comunque, sollecitava l'autorizzazione alla chiamata in causa del terzo,
, al fine di essere manlevato. Controparte_3
Autorizzata l'estensione del contraddittorio, si costituiva l'indicata impresa assicurativa, contestando l'efficacia della polizza assicurativa, siccome sospesa ai sensi dell'art. 11 delle CGA. Quanto alla domanda principale ne eccepiva l'infondatezza nel merito.
Accordati alle parti i termini di cui all'art. 183 co. 6 c.p.c., la causa era istruita mediante l'espletamento di una CTU.
All'esito, il Tribunale pronunciava la sentenza in epigrafe indicata, con la quale respingeva la domanda dell'attore, dichiarava assorbita quella di manleva, compensava le spese di lite tra le parti, ponendo quelle relative alla CTU a carico dell'attore per il 50% e, per il residuo 50%, a carico del convenuto e della terza chiamata in causa.
§ 2.
Avverso la sentenza di primo grado, proponeva Parte_1
impugnazione dinanzi a questa Corte, con citazione notificata in data
4.10.2022, nel rispetto del termine di cui all'art. 327 c.p.c., sollecitandone la riforma ed invocando l'accoglimento delle proprie richieste risarcitorie.
Si costituiva resistendo al gravame e reiterando, Controparte_1
per l'ipotesi di accoglimento dell'avversa domanda, l'istanza di manleva.
pag. 8/27 Si costituiva l'altra appellata, , Controparte_3
contestando la fondatezza dell'appello e ribadendo, quanto alla domanda di garanzia, le difese svolte in primo grado.
Nelle more del giudizio, il difensore della Controparte_3
dichiarava che, a tale società, era subentrata, nella
[...]
titolarità del dedotto rapporto assicurativo, . Controparte_2
Quindi, scaduto il termine accordato alle parti ai sensi dell'art. 127 ter c.p.c., la causa era rimessa in decisione.
§ 3.
Il primo Giudice premetteva che, per consolidata giurisprudenza,
l'affermazione di responsabilità del professionista esige la dimostrazione, secondo una valutazione prognostica, del probabile esito favorevole dell'azione proposta nel caso di corretto adempimento della prestazione ad opera del difensore. In altri termini, il Giudice riteneva che spettasse all'attore dimostrare che, qualora il professionista avesse tenuto la condotta alternativa coerente allo standard di diligenza richiesto dal professionista di media preparazione, si sarebbero prodotti gli effetti vantaggiosi auspicati.
Poste tali premesse, osservava che, nel caso di specie, pur sussistendo la colpa del , difettava la prova del nesso causale tra CP_1
inadempimento e lamentato danno. Infatti, valorizzando le risultanze dell'espletata CTU, il Giudice osservava che, riguardo alla fase dell'accertamento con adesione, non erano delineabili profili di negligenza o imperizia. Invece, in ordine al giudizio svoltosi dinanzi pag. 9/27 alla CTP, ad onta della sussistente negligenza del convenuto, che aveva proposto il ricorso con notevole ritardo, incorrendo in una declaratoria di inammissibilità, mancavano elementi giustificativi che consentissero di ritenere che, ove il ricorso fosse stato tempestivamente proposto, avrebbe avuto fondate probabilità di accoglimento.
§ 4.
Nel censurare i richiamati capi di decisione, l'appellante, con il primo motivo, obiettava che il Giudice non aveva valutato le specifiche osservazioni da esso rivolte alla bozza di CTU, in cui aveva messo in risalto i comportamenti alternativi che il avrebbe potuto CP_1
tenere sia nella fase dell'accertamento con adesione, che in quella giudiziale.
Al riguardo, osservava che, siccome l'unica incongruenza contestata al nell'avviso di accertamento riguardava i ricavi dichiarati Pt_1
nell'UNICO 2008, i quali risultavano incoerenti rispetto ad uno soltanto dei tre indici di normalità previsti dallo Studio di Settore Gerico
(Margine Operativo Lordo), con uno scostamento del 28% tra dichiarato e accertato, il dott. avrebbe potuto conseguire CP_1
quanto meno una robusta riduzione dei maggiori importi accertati già nella fase pre-contenziosa promossa con istanza di Accertamento con
Adesione. In tal sede il professionista avrebbe potuto argomentare la nullità dell'avviso di accertamento, fondato sul mero scostamento del reddito rispetto a quello presuntivamente desunto dagli studi di settore, in assenza di ulteriori riscontri documentali e per la mancata pag. 10/27 attivazione del previo contraddittorio prescritto dall'art. 10 comma 3 bis L. 08/05/1998 n. 146.
Inoltre, il professionista avrebbe potuto e dovuto rappresentare che, in presenza di scritture contabili non contestate dall'Ufficio, il solo rilievo che il contribuente avesse applicato una percentuale di ricarico diversa dal settore di appartenenza o indicato ricavi non congruenti con un solo indicatore di coerenza, non avrebbe potuto considerarsi sufficiente a legittimare una presunzione di maggior reddito.
Inoltre, trattandosi di uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi presunti del 28%, l'incongruenza rilevata per l'anno 2007 riguardante il solo margine operativo lordo, non poteva essere qualificata “grave” a norma dell'art. 62 sexies D.L. 30/8/1993 n. 331, che prescriveva come presupposto essenziale per procedere all'accertamento presuntivo di maggiori ricavi in base agli Studi di Settore “la necessaria presenza di gravi incongruenze”.
Secondo l'appellante, nella fattispecie certamente non sussistevano tali presupposti “in presenza di uno scostamento non rimarchevole (28%), di una contabilità regolarmente tenuta e di un flusso di incassi tracciati documentalmente provato”.
Per dimostrare l'assenza di gravi incongruenze, il avrebbe CP_1
potuto e dovuto, secondo l'appellante, “I) rilevare che dagli stessi dati riportati nell'avviso di accertamento risultava che per l'anno 2007 il contribuente aveva dichiarato un reddito d'impresa in aumento rispetto
a quelli del 2005 e del 2006 con una percentuale di incremento del 35%;
pag. 11/27 II) produrre tutti gli estratti conto bancari personali e della ditta per dimostrare che non vi erano discordanze tra quanto dichiarato come incassato e quanto transitato sui suoi conti correnti bancari (doc.ti
35/42), nonché dimostrare l'elevata percentuale degli scarti di lavorazione collegata alle diverse misure delle porte e finestre realizzate nell'ambito di una produzione di tipo artigianale”.
Nonostante tali argomentati rilievi, il Giudice aveva acriticamente recepito le risultanze della CTU, nella quale le predette deduzioni erano state laconicamente superate dall'ausiliare.
§ 5.
L'appello è infondato.
Giova premettere che, secondo la più recente giurisprudenza della
Cassazione, “gli accertamenti a mezzo studi di settore sono stati introdotti dall'art. 62 sexies, comma 3, del d.l. n. 331 del 1993, secondo il quale «gli accertamenti di cui al D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), (...) e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, (...) possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'art. 62 bis, del presente decreto».

3.1.1. La menzionata disposizione autorizza, pertanto, l'Ufficio finanziario, allorché ravvisi siffatte «gravi incongruenze», a procedere all'accertamento induttivo anche fuori delle ipotesi previste dalla legge e, in particolare, anche in presenza di una
pag. 12/27 tenuta formalmente regolare della contabilità, e senza obbligo di ispezione dei luoghi, se non assolutamente necessaria (cfr. Cass. n. 5977 del 14/03/2007; Cass. n. 8643 del 06/04/2007; Cass. n. 3302 del
13/02/2014). Ed infatti, la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l'applicazione dei parametri o degli studi di settore differisce dalla procedura di accertamento di cui al d.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, rispetto alla quale costituisce uno strumento alternativo disponibile per l'Amministrazione finanziaria, proprio in quanto – al contrario di questa – è del tutto indipendente dall'analisi dei risultati delle scritture contabili (Cass. n. 23096 del 14/12/2012; Cass. n.
20060 del 24/09/2014).

3.1.2. La modalità di una simile tipologia di accertamento è stata precisata dalle Sezioni Unite di questa Corte (Cass.
S.U. n. 26635 del 18/12/2009), le quali hanno evidenziato che: a)
l'applicazione degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sé considerati, ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente;
b) nell'ambito del contraddittorio, il contribuente ha
l'onere di provare, senza limitazione alcuna di mezzi e di contenuto, la sussistenza di condizioni che giustificano l'esclusione dell'impresa dall'area dei soggetti cui possono essere applicati gli standards o la specifica realtà dell'attività economica nel periodo di tempo in esame;
c)
l'eventuale avviso di accertamento emesso all'esito del contraddittorio non può essere motivato unicamente sul rilievo dello scostamento, ma deve essere integrato con la dimostrazione dell'applicabilità in concreto pag. 13/27 dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente;
d) in tal caso, è sempre necessario che lo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli studi di settore testimoni una «grave incongruenza»; e) ove, invece, il contribuente non abbia preso parte al contraddittorio al quale sia stato regolarmente convocato, assume le conseguenze di questo suo comportamento, in quanto l'Ufficio può motivare l'accertamento sulla sola base dell'applicazione degli standards;
f) in ogni caso (e, dunque, anche nel caso di mancata partecipazione al contraddittorio), il contribuente mantiene la più ampia facoltà di giustificare, in sede giudiziale, lo scostamento dagli standards (si veda, ex multis, anche Cass.
n. 11633 del 15/05/2013; Cass. n. 17646 del 06/08/2014; Cass. n. 9484 del 12/04/2017; Cass. n. 21754 del 20/09/2017; Cass. n. 27617 del
30/10/2018; Cass. n. 16545 del 20/06/2019).

3.1.3. All'esito del contraddittorio instaurato con il contribuente, la necessità che lo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli studi di settore testimoni una «grave incongruenza», deve ritenersi confermata anche a seguito delle modifiche introdotte dapprima con l'art. 10, comma 1, della l. n. 146 del 1998 (Cass. n. 20414 del 26/09/2014; Cass. S.U. n. 26635 del 2009, cit.) e, a far data dal 01/01/2007, dall'art. 1, comma 23, della n. 296 del
2006. In particolare, Cass. n. 20608 del 27/06/2022 ha evidenziato che
«il requisito della "grave incongruenza" di cui all'art. 62-sexies, comma
3, d.l. n. 331 del 1993, conv. con mod. dalla l. n. 427 del 1993, costituisce presupposto impositivo necessario per gli avvisi di accertamento su di essi fondati, senza che assuma rilievo, per gli avvisi notificati successivamente al 1° gennaio 2007, la modifica dell'art. 10, comma 1, l. pag. 14/27 n. 146 del 1998 operata con l'art. 1, comma 23, l. n. 296 del 2006, in quanto priva di portata innovativa e diretta ad assicurare, secondo una interpretazione sistematica e costituzionalmente orientata, una funzione di mera semplificazione e coordinamento normativo attesa
l'abrogazione dei commi 2 e 3 del medesimo art. 10, ad opera dell'art. 37, comma 2, lett. b, d.l. n. 226 del 2006, e l'estensione della tipologia di accertamento a prescindere dalla contabilità adottata».

3.1.4. Infine, va sottolineato che, come evidenziato da Cass. S.U. n. 26635 del 2009, cit., il requisito delle gravi incongruenze ai fini della legittima applicazione degli studi di settore implica la necessità di una significativa divergenza, frequentemente calcolata in termini percentuali, tra il reddito dichiarato
e quello calcolato a mezzo dello standard ritenuto applicabile, divergenza il cui apprezzamento integra una questione di fatto, demandata alla discrezionalità del giudice di merito” (cfr. ex multis, Sez.
5, Ordinanza n. 20245 del 2025; conf. Cass. civ. Sez. 5, Ordinanza n.
16816 del 2024; Sez. 5 - , Ordinanza n. 24931 del 18/08/2022).
Nel medesimo senso, si è ritenuto che “ogni qual volta il contraddittorio sia stato regolarmente attivato e il contribuente abbia omesso di parteciparvi, oppure, anche partecipando, non abbia allegato alcunché per spiegare lo scostamento, l'Ufficio non è più tenuto ad offrire alcuna ulteriore dimostrazione della pretesa esercitata in ragione del semplice disallineamento del reddito dichiarato rispetto ai menzionati parametri
(cfr. sent. 21754/2017 cit.; da ultimo anche ord. n. 27617/2018). In questo caso infatti la rilevazione dello scostamento, a fronte dell'assenza di elementi con cui il contribuente ne spieghi la sussistenza, assume la
pag. 15/27 dignità di indizio grave e preciso, idoneo, pur se unico, a supportare la dimostrazione del fatto ancora sconosciuto, ai sensi dell'art. 2729 c.c. Ciò, tuttavia, pur abilitando l'Amministrazione all'accertamento di un maggior reddito per il mancato allineamento dei ricavi allo studio di settore appropriatamente applicato, non esime il giudice da una analisi dei dati emergenti anche nel contenzioso instauratosi” (cfr. Cass. civ.
§ 6.
Nella specie, dall'espletata CTU e dalla documentazione agli atti, emerge che “In data 21/03/2011 veniva notificato all'attore l'avviso di accertamento n. TF5010601755/2011 con cui l'Agenzia delle Entrate provvedeva alla rideterminazione in aumento del reddito relativo all'esercizio 2007, con conseguente addebito di ulteriori imposte da versare a carico del sig. , oltre alle sanzioni e interessi. Tale Pt_1
rideterminazione scaturiva da un accertamento induttivo sulla base delle risultanze degli studi di settore applicati all'Unico 2008 Redditi
2007, che vedeva ricavi dichiarati non coerenti rispetto agli indici di normalità previsti per il settore di riferimento della società. In particolar modo la dichiarazione dei redditi dell'anno 2007 risultava essere non coerente per il solo parametro “ Margine Operativo Lordo”; come affermato nell'avviso di accertamento, la non coerenza di tale parametro, scaturiva dal calcolo dell'incidenza del costo delle materie prime e delle merci utilizzate pari al 70% sulla base dei dati di Unico
2008 e del relativo Studio di Settore;
tale percentuale non rientrava nel range del costo del venduto dello studio di settore di riferimento(TD19U) per l'azienda, che infatti prevedeva valori compresi tra 40.23% e
pag. 16/27 58.71%(valore medio 49.47%). Tale scostamento secondo l' evidenziava un aspetto di “antieconomicità” della gestione aziendale, che si era verificato anche nei due anni precedenti. In parole povere secondo
l'ADE, in presenza di un volume di affari abbastanza consistente e di un'incidenza molto elevata del fattore “costi”, che andava ad abbattere in maniera notevole il reddito imponibile e l'utile, si evidenziava una gestione considerata antieconomica protratta per 3 annualità (cosa rafforzata, secondo l'Agenzia, dal fatto che il Sig. non percepiva Pt_1
altro reddito all'interno del proprio nucleo familiare). Da ciò scaturiva la presunzione, con gravi, precisi e concordanti motivi, dell'esistenza di ricavi ulteriori non riportati in contabilità, con conseguente ricalcolo da parte della stessa Agenzia, dell'effettivo reddito calcolato sulla base del valore medio dell'incidenza del costo prevista per lo Studio di Settore di riferimento ..” (cfr. CTU pagine 5, 6).
§ 7.
Ciò premesso, quanto alla doglianza con la quale è stata contestata la mancata valorizzazione, da parte del primo Giudice, della condotta inerte serbata dal nella fase dell'accertamento con adesione, CP_1
merita evidenziare che, nella specie, non vi è la prova del fatto che la mancata definizione della questione, in fase non contenziosa, sia dipesa dalla negligenza del professionista.
In atti risultano, invero, prodotte le copie dei due verbali di incontro, tenutesi in data 17 maggio e 30 maggio 2011, presso la Direzione
Provinciale di Napoli dell'
pag. 17/27 Nel corso del secondo di tali incontri, il aveva allegato una CP_1
memoria difensiva, evidenziando le ragioni che, a suo avviso, dovevano indurre a considerare congrui i ricavi dichiarati, legati essenzialmente alla presenza di una forte concorrenza nel settore merceologico di riferimento, quale quello della lavorazione artigianale del ferro, ed alla riduzione dei margini di guadagno (cfr. copia di tale memoria allegata sub. n. 13 della produzione di primo grado dell'appellante).
Ora, se è vero che il CTU, in parte stigmatizzando l'operato del professionista, osservava che, quella addotta dal in sede di CP_1
accertamento con adesione, “.. avrebbe potuto essere una valida motivazione al fine di modificare i risultati statistici di Gerico, ma solo se sorretta da appropriata e concreta produzione documentale (che dimostrava in concreto quanto asserito)” e pur ponendo lo stesso in risalto, che, invece, nella specie, il commercialista sia era nella sostanza limitato a depositare” un mero elenco di nominativi di attività concorrenti in essere nei dintorni della sede della società accertata”, deve, però, evidenziarsi come alcuna prova ulteriore, capace di fare emergere l'inadeguata prestazione professionale, sia stata prodotta dal
. Pt_1
Infatti, il medesimo CTU osservava che “non vi è alcuna prova documentale concreta dell'esistenza di valide motivazioni, non prese in considerazione dal Dott. ”. CP_1
In altri termini, pur essendo vero che, in linea teorica, il CP_1
avrebbe potuto integrare la prova documentale a supporto del proprio assunto, è, del pari, indubbio che, nel presente giudizio, il , su Pt_1
pag. 18/27 cui incombeva il relativo onere, non ha fornito elementi documentali che sarebbero stati in grado di confermare l'assunto del proprio originario consulente ed avrebbero consentito di fare emergere la carenza del relativo operato.
Non vi sono, quindi, elementi concreti per poter sostenere che il avrebbe potuto ottenere una consistente riduzione delle CP_1
maggiori imposte accertate.
Del resto, non meno significativo appare il rilievo del CTU, che pure evidenzia una carenza probatoria ascrivibile all'odierno appellante, secondo cui “La documentazione agli atti risulta incompleta, in quanto le memorie difensive agli atti del fascicolo di causa, depositate dal convenuto nel corso dell'incontro con l'ADE del 30/05/2011 e riportate nel presente giudizio dalla parte attrice, risultano incomplete;
inoltre non vi è agli atti alcun documento successivo che possa chiarire le motivazioni dell'infausto esito del contraddittorio in esame”.
Deve, allora, ritenersi non provata l'affermazione del a mente Pt_1
della quale, nella specie, l'eccezione di nullità dell'avviso di accertamento, per mancata attivazione del previo contraddittorio in fase precontenziosa, avrebbe avuto ragionevoli probabilità di accoglimento.
§ 8.
Con riferimento, poi, alle contestazioni di merito, che il professionista avrebbe potuto svolgere per fare emergere l'inattendibilità della valutazione presuntiva contenuta nell'avviso di accertamento, si deve pag. 19/27 rammentare come il CTU avesse, anche sul punto, posto in risalto la carenza probatoria dalla quale risultava affetta la domanda.
Infatti, l'ausiliare, dopo avere descritto le possibili ragioni che il contribuente avrebbe potuto addurre al fine di fare emergere l'inattendibilità della valutazione presuntiva del reddito operata dall' - ragioni consistenti nel riferimento all'inattendibilità intrinseca dei parametri impiegati alla luce di successive e più aggiornate versioni dello studio di settore, in una relazione tecnica di un altro professionista a dimostrazione dell'inadeguatezza in termini tecnici dello studio di settore in relazione alla singola azienda, nell'esposizione di accadimenti personali, quali malattie, infortuni, nel riferimento all'età del contribuente, ad eventi atmosferici eccezionali, all'esistenza di un rapporto di dipendenza economica dell'impresa da un solo committente, al maggiore costo della materia prima – poneva in risalto come “agli atti del presente fascicolo, non c'è documentazione sufficiente a supportare le motivazioni giustificative valide riferite ad elementi certi, né con riferimento alle motivazioni trascritte nel ricorso scritto e presentato in ritardo dal convenuto, né tra le argomentazioni e la documentazione depositata dalla parte attrice”.
Alla luce di tale affermazione del CTU, non giova all'appellante sostenere che il avrebbe dovuto “rilevare che dagli stessi dati CP_1
riportati nell'avviso di accertamento risultava che per l'anno 2007 il contribuente aveva dichiarato un reddito d'impresa in aumento rispetto
a quelli del 2005 e del 2006 con una percentuale di incremento del 35%; produrre tutti gli estratti conto bancari personali e della ditta per
pag. 20/27 dimostrare che non vi erano discordanze tra quanto dichiarato come incassato e quanto transitato sui suoi conti correnti bancari (doc.ti
35/42), nonché dimostrare l'elevata percentuale degli scarti di lavorazione collegata alle diverse misure delle porte e finestre realizzate nell'ambito di una produzione di tipo artigianale”.
Le indicate argomentazioni non permettono di formulare una valutazione prognostica favorevole in relazione all'esito di un ricorso tributario tempestivamente proposto, in quanto le scritture contabili erano state giudicate come inattendibili dall' atteso che la stessa, nell'avviso di accertamento, aveva chiaramente affermato come i redditi dichiarati dal dal 2005 al 2007 erano troppo esegui, in Pt_1
rapporto al volume della produzione, e tali da fare apparire come antieconomica la stessa gestione dell'impresa. Quindi, l'incremento del reddito dichiarato nel 2007 rispetto a quello delle due annualità precedenti, risulta essere un dato che non appare, di per sé, capace di sconfessare la valutazione induttiva operata dall'ADE e da far presumere un possibile esito vittorioso del ricorso tributario.
Riguardo, poi, alle risultanze degli estratti conto, deve, in coerenza con quanto affermato dal CTU, osservarsi che si tratta di documentazione non idonea a fondare una prognosi favorevole rispetto al prevedibile esito di un ricorso tributario tempestivamente proposto.
Al riguardo, invero, non può omettersi di evidenziare come l'attore abbia depositato gli e/c relativi agli anni 2005 e 2006, senza nulla produrre in relazione al 2007, anno cui specificamente ineriva l'avviso pag. 21/27 di accertamento in contestazione (cfr. allegati n. 35/42 della produzione di parte).
In questo modo l'istante ha, in radice, precluso ogni verifica dell'eventuale inattendibilità della valutazione presuntivamente operata dall e, quindi, della possibile allegazione, in sede di ricorso tributario, di un'argomentazione difensiva potenzialmente in grado di giustificare l'accoglimento del ricorso.
Riguardo, ancora, all'assunto secondo cui, trattandosi di uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi presunti del 28%,
l'incongruenza rilevata per l'anno 2007 riguardante il solo margine operativo lordo non poteva essere qualificata “grave” a norma dell'art. 62 sexies D.L. 30/8/1993 n. 331, deve al contrario evidenziarsi che, ferma restando la necessità da parte del giudice tributario di operare una verifica rapportata alla realtà del singolo contribuente, a prescindere da soglie numeriche predefinite, in ogni caso, lo scostamento di cui si discorre non appare affatto di modesta entità.
Infatti, la lettura di precedenti della giurisprudenza di legittimità e di merito, inerenti a ricorsi avverso avvisi di accertamento del tipo di quello notificato al , induce a ritenere come, mediamente, i Pt_1
giudici abbiano ritenuto scostamenti non gravi quelli attinenti a percentuali significativamente inferiori rispetto al 28% individuato nell'ipotesi in esame.
Così, ad esempio, Cassazione Sez. 5, Ordinanza n. 5327 del 2019 riteneva carente il presupposto della grave incongruenza richiesta pag. 22/27 dalla disciplina positiva, in presenza di uno scostamento approssimativamente vicino all'8%.
Analogamente, Cassazione, sentenza n. 20414/2014, regolando il caso sottoposto alla sua attenzione, riteneva non grave uno scostamento del
7% tra i ricavi dichiarati e i dati dello studio di settore applicato.
Ed ancora, la Comm. trib. prov. le Reggio Emilia, sez. II, 20/05/2021,
(ud. 26/01/2021, dep. 20/05/2021), n.143, considerava non grave uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi presunti in base allo studio di settore dell'11%.
A sua volta, Comm. trib. reg. Cagliari, (Sardegna) sez. IV, 27/11/2019,
n.734, giudicava non grave uno scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi presunti in base allo studio di settore del 3%.
In definitiva, anche l'esame dei precedenti citati, induce ragionevolmente ad escludere, alla luce dell'incongruenza reddituale contestata al , che i Giudici tributari, ove pur investiti di un Pt_1
ricorso ammissibile, potessero accogliere lo stesso ed annullare l'avviso di accertamento.
§ 9.
Con il secondo motivo, il censurava la sentenza, per avere il Pt_1
Giudice omesso di pronunciare e, comunque, non accolto, l'eccezione, da esso tempestivamente formulata, di nullità della CTU, derivante dall'avere l'ausiliare non allegato le osservazioni di parte formulate da esso attore alla relazione definitiva, non richiamato tali osservazioni pag. 23/27 nell'indice e nel corpo della relazione, non fatto oggetto le stesse di una puntuale analisi, ignorato le medesime in sede di conclusioni.
Sulla scorta di tali rilievi, l'appellante sosteneva che il Giudice era incorso in un grave error in procedendo, avendo ignorato la sollevata eccezione di nullità e la connessa istanza di rinnovazione, dinnanzi alle specifiche censure mosse alle risultanze della CTU.
§ 10.
Il motivo è infondato.
Invero, come emerge dall'esame del fascicolo d'ufficio telematico di primo grado, il CTU, in data 11.6.2020, depositava la relazione definitiva, una copia delle osservazioni che le erano state trasmesse dall'avv. Giuseppe Bosco di concerto con il CTP dott. Per_2
, per conto del , ed una nota contenente l'analitica
[...] Pt_1
disamina di tali osservazioni e la risposta ad esse.
Ne segue che alcuna nullità della CTU, nei termini prospettati, sia ravvisabile.
§ 11.
La ritenuta infondatezza dell'appello esonera, ovviamente, da qualsivoglia disamina sia del profilo attinente al quantum del lamentato pregiudizio patrimoniale, sia della domanda di manleva che il , costituendosi, aveva reiterato nei confronti dell'impresa CP_1
assicurativa.
§ 12.
pag. 24/27 L'appello deve, pertanto, essere rigettato.
Segue, in applicazione del principio di soccombenza, la condanna del alla rifusione, nei confronti di entrambe le parti appellate, Pt_1
delle spese processuali del grado di impugnazione.
La relativa liquidazione viene operata, nella misura indicata in dispositivo, a norma del D.M. 55/14, come aggiornato, da ultimo, con
D.M. n. 147 del 13/08/2022 pubblicato sulla G.U. n. 236 del
08/10/2022 e in vigore dal 23 ottobre 2022, applicabile ratione temporis, essendosi la prestazione professionale esaurita, nella specie, in epoca successiva a detta data, con applicazione dello scaglione relativo alle cause di valore compreso tra euro 52.001,00 ed euro
260.000,00, tenuto conto del disputatum, e riconoscimento dei compensi tabellari minimi per tutte le fasi processuali, da ritenersi adeguati al ridotto numero di questioni trattate ed all'attività difensiva in concreto espletata.
Le spese processuali debbono essere distratte in favore dell'avv. Avv.
EN CH, dichiaratosi antistatario.
Occorre, infine, dare atto che sussistono i presupposti, ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater del d.P.R. 115/2002, ratione temporis applicabile, per il versamento, da parte dell'appellante, di un ulteriore importo pari al contributo unificato dovuto per l'impugnazione.


P.Q.M.


pag. 25/27 La Corte d'Appello, definitivamente pronunciando sull'appello proposto da avverso la sentenza in epigrafe Parte_1
indicata, così provvede:
a) rigetta l'appello;
b) condanna alla rifusione, in favore di Parte_1 CP_1
e di delle spese processuali del
[...] Controparte_2
grado di appello, che, relativamente a ciascuna parte appellata, liquida in euro 7.160,00 per compenso, oltre rimborso spese generali nella misura del 15% del compenso, IVA e CPA come per legge, con distrazione in favore dell'avv. EN CH;

c) dà atto che sussistono i presupposti, ai sensi dell'art. 13, comma

1-quater del d.P.R. 115/2002, per il versamento, da parte dell'appellante, di un ulteriore importo pari al contributo unificato dovuto per l'impugnazione.
Così deciso nella camera di consiglio, in data 03/10/2025.
Il Consigliere relatore Il Presidente dr. Massimiliano Sacchi dr. Alessandro Cocchiara
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