Sentenza n. 69/2026
Depositata il 15/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado delle MARCHE Sezione 2, riunita in udienza il
03/12/2025 alle ore 14:00 con la seguente composizione collegiale:
BALLORIANI MASSIMILIANO, Presidente
GIANFELICE ANNALISA, TO
APPIGNANI LORENZO, Giudice
in data 03/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 209/2019 depositato il 14/03/2019

proposto da

Ag. Entrate Direzione Provinciale Fermo - Via Salvo D'Acquisto 81 63900 Fermo FM
elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Resistente_1 S.r.l. - P.IVA_Resistente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - Indirizzo_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 288/2018 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale ASCOLI PICENO sez. 1 e pubblicata il 25/09/2018
Atti impositivi:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 00820170003439242 IRES-ALTRO 2011
a seguito di discussione in pubblica udienza Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante:
Resistente/Appellato:

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Commissione Tributaria provinciale di Ascoli Piceno con la sentenza impugnata ha annullato la cartella di pagamento iscritta a ruolo individuata in epigrafe, ritenendo la inesistenza della notifica per il formato pdf dell'atto notificato.
Specificava il giudice di prime cure che la notificazione sotto il formato digitale del tipo pdf non garantiva la conformità, immodificabilità e validità legale del documento informatico notificato, in quanto, ai sensi degli artt. 20, co. 2 e 71, D.Lgs. n. 8 2 del 2005, la notificazione per posta elettronica certificata della cartella di pagamento richiede l'estensione c.d. ".p7m", che attesta la certificazione della firma l'evidenza informatica della firma e la chiave per la sua verifica;
aggiungeva che l'estensione garantisce, l'integrità del documento informatico e quanto alla firma digitale, l'identificabilità del suo autore e conseguentemente la paternità dell'atto.
Si legge infatti nella sentenza gravata: La carenza dei requisiti sopra detti, impedisce alla radice la formazione del complesso atto processuale, come disciplinato dalle specifiche tecniche previste dall'art. 34, comma 1, del DM n.44/2011. Da tali argomenti discende che non essendo possibile la riconoscibilità della provenienza dell'atto, del suo autore, oltre che della corrispondenza al documento originale, si verte proprio in una di quelle situazioni speciali che le sezioni unite del 2016 hanno descritto. Sulla base di tali principi, la notifica a mezzo pec di un mero pdf senza firma digitale dovrà considerarsi inesistente e non semplicemente nulla, venendo meno l'integrità e l' immodificabilità del documento informatico, ma l'identificabilità del suo autore e pertanto la paternità dell'atto… Per tutte le ragioni sopra esposte, non si ritiene che sia applicabile il meccanismo di cui all'art.156 cpc …
L'Agenzia delle Entrate ha impugnato tempestivamente la predetta decisione con ricorso ritualmente depositato. La Resistente_1 srl si è costituita contestando il gravame.
Nelle more è intervenuto il fallimento della società contribuente, sicchè il giudizio è stato interrotto. Riassunto il giudizio da parte di Agenzia delle Entrate, il curatole fallimentare faceva pervenire email dove spiegava di non avere interesse alla causa, in quanto l'erario si era ritualmente insinuato al passivo fallimentare.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'Ufficio censura la sentenza di prime cure per violazione dell'art.112 del c.p.c., poiché il Giudice della
CTP ha fondato la pronuncia su una questione, vale a dire la sottoscrizione digitale della cartella, non eccepita dalla parte, e per violazione e falsa applicazione degli artt. 25 e 26 del DPR n. 602 del 1973; argomenta che la cartella di pagamento impugnata dalla società contribuente è stata correttamente notificata dall'Agenzia della Riscossione per mezzo posta elettronica certificata come risulta proprio dalla ricevuta di avvenuta consegna nella casella pec del contribuente allegata al ricorso, in quanto la notificazione è stata effettuata ai sensi del secondo comma dell'articolo 26 del D.P.R. n. 602 del 1973; aggiunge che dall'allegata ricevuta di avvenuta consegna della PEC si evince il raggiungimento della certezza legale della conoscibilità degli atti da parte della ricorrente;
infatti, la notifica dell'opposta cartella è avvenuta allo specifico indirizzo PEC del destinatario (Email_3), come come certificato nella “ricevuta di avvenuta consegna”, sicchè alla luce del principio consolidato, qualsivoglia ipotesi di vizio della notificazione stessa
è da considerarsi sanato, ai sensi e per gli effetti degli articoli 160 e 156, terzo comma, c.p.c.; ribadisce che il formato pdf dell'atto notificato garantisce la provenienza e l'autenticità, ed è equiparabile al p7m. tanto più che "nel senso della validità della notificazione della cartella di pagamento firmata in formato pdf depone, in modo inequivocabile, l'orientamento giurisprudenziale che correttamente sottolinea come la firma non sia neppure previsto quale requisito legale dell'atto".
Il motivo è fondato.
Si legge in Cassazione civile sez. trib. - 03/12/2024, n. 30922
In materia di processo civile telematico, le Sezioni Unite di questa Suprema Corte di cassazione hanno avuto modo di affermare che, "a norma dell'art. 12 del decreto dirigenziale del 16 aprile 2014, di cui all'art. 34 del D.M. (giust.) n. 44 del 2011 […], in conformità agli standard previsti dal Regolamento UE n. 910 del
2014ed alla relativa decisione di esecuzione n. 1506 del 2015, le firme digitali di tipo "CAdES" e di tipo "
PAdES" sono entrambe ammesse e equivalenti, sia pure con le differenti estensioni ".p7m" e ".pdf". Tale principio di equivalenza si applica anche alla validità ed efficacia della firma per autentica della procura speciale richiesta per il giudizio in cassazione, ai sensi degli artt. 83, comma 3, c.p.c., 18, comma 5, del D.
M. n. 44 del 2011 e 19 bis, commi 2 e 4, del citato decreto dirigenziale" (Sez. U, n. 10266 del 27/04/2018,
Rv. 648132-02).
Il principio di equivalenza dei due formati ".p7m" e ".pdf", che costituisce la "ratio" ispiratrice dell'insegnamento che ne occupa, è stato esplicitato da una pronuncia immediatamente successiva, secondo, "in tema di processo telematico, in conformità alle disposizioni tecniche previste dal Regolamento UE n. 910 del 2014ed alla relativa decisione di esecuzione n. 1506 del 2015, le firme digitali di tipo 'CAdES' e di tipo 'PAdES' sono entrambe ammesse ed equivalenti, sia pure con le differenti estensioni '.p7m' e '.pdf', posto che il certificato di firma, inserito nella busta crittografica, è presente in entrambi gli standards, parimenti abilitati. Ne consegue la piena validità ed efficacia del ricorso (o controricorso) per cassazione munito di procura alle liti controfirmata dal difensore con firma digitale in formato 'PAdES'" (Sez. 3, n. 30927 del 29/11/2018, Rv. 651536-01).
L'equivalenza dei due formati ".p7m" e ".pdf", affermata, sotto il profilo della firma digitale, per gli atti del processo civile telematico, non può non valere "a fortiori" per gli atti notificati telematicamente dall'Amministrazione, con particolare riguardo alle cartelle di pagamento, rispetto alle quali, oltretutto, il requisito della sottoscrizione non è neppure richiesto, men che meno "ad substantiam" : invero, come ritenuto da consolidata giurisprudenza di questa Suprema Corte, "l'omessa sottoscrizione della cartella esattoriale da parte del funzionario competente non comporta l'invalidità dell'atto, sia nel caso in cui la stessa sia redatta e notificata su supporto cartaceo, sia quando il documento, originariamente analogico, sia stato poi trasmesso in forma digitale, sia ove sia stata redatta fin dall'origine e notificata in forma digitale, poiché la sua esistenza non dipende dall'apposizione del sigillo o del timbro o di una sottoscrizione leggibile, ma dalla inequivocabile riferibilità all'organo amministrativo titolare del potere di emettere l'atto, tanto più che, a norma dell'art. 25 del D.P.R. n. 602 del 1973, la cartella, quale documento per la riscossione degli importi contenuti nei ruoli, deve essere predisposta secondo l'apposito modello approvato con d.m., che non prevede la sottoscrizione dell'agente, ma solo la sua intestazione e l'indicazione della causale, tramite apposito numero di codice"
(Sez. 5, n. 19327 del 15/07/2024, Rv. 671642-01).
Talché, in definitiva, a venire in linea di conto è la mera riferibilità della cartella al soggetto emittente, di per sé assicurata, salvo specifiche contestazioni (nella specie non rappresentate), dall'adozione del sistema di posta elettronica certificata (PEC). Più particolarmente, "in tema di notificazione a mezzo PEC, la copia su supporto informatico della cartella di pagamento, in origine cartacea, non deve necessariamente essere sottoscritta con firma digitale, in assenza di prescrizioni normative di segno diverso" (Sez. 5, n. 35541 del
19/12/2023, Rv. 669868-02; Sez. 5, n. 30948 del 27/11/2019, Rv. 656343-01), considerato che "l'art. 12 del
D.P.R. n. 602 del 1973 non prevede alcuna sanzione per l'ipotesi della […] omessa sottoscrizione (del ruolo), sicché non può che operare la presunzione generale di riferibilità dell'atto amministrativo all'organo da cui promana, con onere della prova contraria a carico del contribuente, che non può limitarsi ad una generica contestazione dell'esistenza del potere o della provenienza dell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegno delle sue deduzioni" (Sez. 5, n. 27561 del 30/10/2018, Rv. 651066-03).
Può, pertanto, enunciarsi il seguente principio di diritto:
"È valida la notifica della cartella di pagamento a mezzo di PEC in formato '.pdf', senza necessità che sia adottato il formato '.p7m', atteso che il protocollo di trasmissione mediante PEC è di per sé idoneo ad assicurare la riferibilità della cartella all'organo da cui promana, salve specifiche e concrete contestazioni che è onere del ricevente eventualmente allegare in contrario". Alla luce della giurisprudenza appena citata, la notifica e l'atto notificato sono validi e non inesistenti.
Sono inoltre infondati i motivi di ricorso spesi dalla società contribuente.
Quanto alla eccepita decadenza per tardività della iscrizione a ruolo effettuata con notifica della cartella in data 9.05.2017 (per la società contribuente la notificazione della esattoriale, trattandosi di omesso pagamento delle rate dovute sulla base controllo ex art. 36/bis DPR 600/1973, doveva essere eseguita entro il secondo anno successivo alla scadenza della rata non pagata, calcolandolo quindi dalla rata del 03/06/2014 in quanto l'ultima rata pagata era quella del 28/02/2014), va osservato che ai sensi degli artt. 15-ter e 25, comma c-bis), del DPR 602/1973, come modificato con efficacia a partire dal 22/10/2015, dall'art.4, comma
1, lett.a), del D.Lgs. 24/09/2015 n. 159. la decadenza per l'iscrizione a ruolo di somme rateizzate si verifica trascorsi tre anni dalla data dell'ultima rata prevista nel piano di ammortamento;
nel caso di specie il termine quindi è il 31 dicembre 2021, dunque non risulta essere maturata per l'Ufficio alcuna decadenza. La decadenza non è maturata neanche con riferimento alla rata non pagate del 30.06.2014, maturando il termine al 30.06.2017. Irrilevante individuare la norma applicabile sulla base dell'anno di imposta, dovendosi considerare la pendenza della attività di liquidazione prevista dall'art. 36-bis del decreto del Presidente della
Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.
La dedotta erroneità degli importi iscritti a ruolo è priva di prova, atteso che la società ricorrente si è limitata ad affermare che la cartella comprendeva quota parte di tributi e accessori corrisposti dalla società con il pagamento delle prime due rate del piano di ammortamento, ma non ha indicato l'esatto debito tributario residuo.
Priva di pregio è la contestazione relativa alla duplicazione di imposta derivante dal provvedimento di sequestro conservativo disposto dal Tribunale di Fermo sui beni della società nell'ambito del procedimento penale per omesso versamento dell'IVA superiore all'importo di € 50.000,00, in quanto il sequestro conservativo non comporta un pagamento, ma garantisce – a fronte di atti di distrattivi - la conservazione della garanzia generica offerta dal patrimonio della società in vista di una futura esecuzione;
né risulta provata l'intervenuta confisca, della somma di €. 258.264,00 atteso che la sentenza penale allegata non contiene alcun provvedimento di confisca.
Va del resto precisato che secondo Cassazione penale III sez. sentenza n. 24614.2020, depositata il 01 settembre 2020, Per quanto concernente il rapporto tra confisca (somma confiscabile e previamente sequestrabile) e accordo con l'erario, questa Corte di legittimità ha avuto modo di chiarire che in tema di reati tributari, la disposizione di cui al comma secondo dell'art.12-bis del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 n. 74 del 2000, introdotta dal d.lgs. n.158 del 2015, secondo cui la confisca diretta o di valore dei beni costituenti profitto o prodotto del reato “non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro”, deve essere intesa nel senso che la confisca – così come il sequestro preventivo ad essa preordinato – può essere adottata anche a fronte dell'impegno di pagamento assunto, producendo tuttavia effetti solo ove si verifichi l'evento futuro ed incerto costituito dal mancato pagamento del debito
(Sez. 3, n. 42470 del 13/07/2016, Orsi, Rv. 268384; Sez. 3, n. 5728 del 14/01/2016, Orsetto, Rv. 266037).
Si è specificato, in particolare, che la locuzione “non opera” non significa affatto che la confisca, a fronte dell'accordo rateale intervenuto, non possa essere adottata ma che la stessa non divenga, più semplicemente, efficace con riguardo alla parte “coperta” da tale impegno salvo ad essere “disposta”, come recita il comma 2 dell'art. 12-bis cit., allorquando l'impegno non venga rispettato e il versamento “promesso” non si verifichi.
Ma si è altrettanto specificato che l'integrale pagamento del debito tributario conduce alla non operatività della confisca, in virtù della necessità di evitare la sostanziale duplicazione dello stesso, (e, correlativamente, alla obliterazione dei sequestro imposto a tal fine) (Sez. 3, n. 37748 del 16/07/2014, Di Febo, Rv. 260189 –
01; Sez. 3, n. 5681 del 27/11/2013, Crocco, Rv. 258691).
Si è, ancora, precisato, con una recente pronuncia che, in tema di reati tributari, la previsione di cui all'art. 12-bis, comma 2, d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, secondo la quale la confisca, diretta o per equivalente, non opera per la parte del profitto o del prezzo del reato che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro, va intesa nel senso che, per la parte coperta da tale impegno, la confisca può comunque essere adottata nonostante l'accordo rateale intervenuto, ma non è eseguibile, producendo i suoi effetti solo al verificarsi dei mancato pagamento del debito, da cui, a contrario, la conclusione che, qualora il pagamento sia avvenuto, non è possibile disporre la confisca (Sez. 3, n. 18034 del 05/02/2019, Castiglione,
Rv. 275951 – 01)>.
Pertanto in accoglimento dell'appello e in totale riforma della sentenza di prime cure, il ricorso del contribuente va rigettato.
Le spese di lite del doppio grado vengono compensate, in ragione dei chiarimenti giurisprudenziali intervenuti nel corso del giudizio

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado così provvede:
- accoglie l'appello di Agenzia delle Entrate e per l'effetto, in riforma della sentenza di primo grado, rigetta il ricorso della società contribuente;
compensa fra le parti le spese del doppio grado di giudizio
Ancona lì 3.12.2025
IL CONSIGLIERE REL.
Dott.ssa Annalisa Gianfelice
IL PRESIDENTE
Dott. Massimiliano Balloriani