Sentenza n. 523/2026
Depositata il 16/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della CAMPANIA Sezione 3, riunita in udienza il
08/10/2025 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
MONTAGNA ALFREDO, Presidente
GAUDINO MARIA DELIA, Relatore
NAPOLITANO SEBASTIANO, Giudice
in data 08/10/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 1160/2025 depositato il 12/02/2025

proposto da

Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Comune di Forio - Sede 80075 Forio NA
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 12488/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado NAPOLI sez.
14 e pubblicata il 20/08/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 1447 IMU 2018 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 6097/2025 depositato il
15/10/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: si riporta agli atti depositati, chiedendone l'accoglimento
Resistente/Appellato: si riporta agli atti depositati, chiedendone l'accoglimento

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 ha impugnato l'avviso di accertamento imposta IMU anno 2018 notificatole il 28/11/2023 dal Comune di Forio, chiedendone l'annullamento.
Si è costituito in giudizio il Comune di Forio, ribadendo la legittimità della pretesa creditoria e concludendo per il rigetto del ricorso.
La Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Napoli sez. 14 con sentenza n. 12488/2024, pronunciata il
27.05.2024 e depositata il 20.08.2024, ha rigettato il ricorso, ritenendo infondate le doglianze della ricorrente in ordine alle modalità mediante le quali si è pervenuto al computo dell'ammontare dell'imposta IMU 2018
(la ricorrente lamentava che l'ente comunale aveva considerato la situazione immobiliare del 2022, mentre il periodo di riferimento è il 2018), nonché in ordine alla debenza dell'imposta.
I primi giudici ritenevano corretto il riferimento operato dal Comune circa l'individuazione delle rendite catastali, tenendo conto che le variazioni erano state determinate da DOCFA che riconosceva uno stato di fatto già sussistente dal 1946.
La contribuente assumeva che gli immobili rispettavano i requisiti soggettivi, oggettivi ed economici per l'esenzione IMU.
In particolare, la contribuente assumeva, in relazione all'immobile sito in Indirizzo_1
, di aver versato una imposta Imu corrispondente alla parte di immobile fittata al Comune Luogo_1 quale scuola materna, risultando invece la restante parte utilizzata come zona personale riservata esclusivamente alle religiose presenti (come alloggi privati, luoghi di condivisione religiosa e di aggregazione tra consorelle). In relazione all'immobile sito in IIndirizzo_1, la contribuente ha dedotto che tale immobile rientrava tra quelli esenti da Imu secondo l'art. 7, comma 1, lett. i) del D.Lgs. 504/92, in quanto utilizzato esclusivamente per attività assistenziali, sanitarie, didattiche e di culto senza scopo commerciale. Quanto agli immobili siti in Indirizzo_2 in I Indirizzo_1 in fIndirizzo_1 , la contribuente dichiarava che i medesimi erano utilizzati per attività di volontariato gratuito, come supporto a madri in difficoltà, persone con gravi problemi di salute, indigenti e senzatetto, realizzate dalla cRicorrente_1 Infine, l'immobile in Indirizzo_1
era adibito a chiesa.
I primi giudici rilevavano che con riferimento all'immobile adibito a chiesa, il medesimo non è stato assoggettato a tassazione, così come emerge dal dettaglio dell'avviso di accertamento.
In relazione agli altri immobili, invece, era necessaria la presentazione della dichiarazione Imu per beneficiare della esenzione.
La difesa della contribuente, nel corso del giudizio di primo grado, in sede di udienza, dichiarava che nel passato era stata effettuata tale dichiarazione, non reiterata nel 2018 perché non vi erano state variazioni,
e tuttavia, rilevavano i primi giudici, tale pregressa dichiarazione non risultava depositata in atti. L'omessa presentazione della dichiarazione, concludevano i primi giudici, comportava quale effetto, la non spettanza del beneficio.
Nel suo atto di appello la contribuente censura la sentenza impugnata, ritenendo di non condividere le determinazioni assunte dai primi giudici, e conclude per l'accoglimento dell'appello con vittoria di spese del doppio grado di giudizio.
Parte appellante eccepisce in via preliminare la nullità della sentenza impugnata per l'error in procedendo commesso dai giudici di prime cure che non si sono pronunciati su punti decisivi della controversia, generando anche il difetto di motivazione della stessa sentenza
I giudici di prime cure, si osserva, hanno rigettato il ricorso, unicamente, sulla base della mancata presentazione della dichiarazione IMU.
Per l'anno 2018, rileva l'appellante, non è stata presentata la dichiarazione IMU ENC, non per una mancanza, ma in quanto non dovuta, come chiaramente indicato nel Decreto del 26 giugno 2014 - Min. Economia e
Finanze - Approvazione del modello di dichiarazione dell'IMU e della TASI per gli enti non commerciali, con le relative istruzioni - Pubblicato in Gazzetta Ufficiale n. 153 del 4 luglio 2014 all'articolo 5. La norma citata, in materia di Termini per la presentazione della dichiarazione, prevede che la dichiarazione di cui all'art. 1 del presente decreto deve essere presentata entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell'imposta; la dichiarazione ha effetto anche per gli anni successivi sempre che non si verifichino modificazioni dei dati ed elementi dichiarati cui consegua un diverso ammontare dell'imposta dovuta.
Per effetto del combinato disposto dell'articolo 1 commi 759 e 770 L.160/2019 art,7 comma 1 lettera i) D.
Lgs. 504/1992 e dell'art.73 Tuir sono tenuti a presentare la dichiarazione IMU ENC gli enti non commerciali.
Il comma 770 dell'art.1 L.160/2019 disciplina le modalità e le tempistiche di presentazione della dichiarazione a valere dallo scorso 01.01.2020 con la presentazione obbligatoria per ogni anno. Il comma 770 che richiama l'applicazione delle norme di cui al regolamento di cui al Decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanza
n.200 del 19.11/2012 art.6 cita testualmente che la dichiarazione non è presentata negli anni in cui non vi sono variazioni.
La Congregazione, prosegue l'appellante, presenta il requisito di carattere soggettivo: deve trattarsi di ente non commerciale (Circ. MEF 124 del 12.05.1998) caratterizzato tra l'altro dal divieto di distribuire, direttamente o indirettamente, utili o avanzi di gestione, con l'obbligo di reinvestire gli eventuali avanzi;
obbligo (in caso di liquidazione) di devoluzione ad altro ente;
il requisito di carattere oggettivo (l'immobile deve essere destinato alle attività specificatamente individuate dalla legge) ed il requisito di carattere economico (le attività devono essere svolte con modalità non commerciali).
A conferma del requisito economico della Congregazione, parte appellante allega le attestazioni delle attività di volontariato a titolo gratuito (per la realizzazione di iniziative e progetti volti ad aiutare: madri con minori in difficoltà familiare ed economica, persone con gravi problemi di salute, persone indigenti, senzatetto e chiunque abbia bisogno di un sopporto economico e spirituale), prestato dalle religiose appartenenti alla comunità delle Ricorrente_1 e da volontari, negli immobili ubicati alla fIndirizzo_1 - rendita 389,15 2. IIndirizzo_2
- rendita 88,83 3. IIndirizzo_3 - daticatastali_1.
Nell'immobile identificato catastalmente alla Indirizzo_1 foglio 17 - part.94 - sub 3 - cat. B/1 - cl.U - rendita 1.521,28, rileva l'appellante, non viene svolta alcun tipo di attività, in quanto l'immobile è utilizzato come zona personale riservata esclusivamente alle religiose dell'ordine delle Ricorrente_1
, come infermeria per le suore anziane ed ammalate e come punto di appoggio per le suore durante il ritiro spirituale.
Gli unici introiti della Congregazione, prosegue l'appellante, scaturiscono dalla retribuzione pensionistica delle suore presenti in Istituto (utilizzata per il mantenimento delle stesse), e dal fitto parziale, per l'immobile indicato catastalmente alla Indirizzo_1 - rendita 7.147,97 sulla cui parte viene regolarmente versata una imposta TASI pari ad euro 854,00 calcolata su una rendita di euro
2.936,00 corrispondente a mq 450, ovvero la parte di immobile fittata al Comune di Forio in data 14/01/2004 per l'attività di Scuola Materna Statale con delibera della Giunta Municipale di Forio n.118 del 18/09/2003.
La dichiarazione IMU 2014 anno di imposta 2012, conclude parte appellante, è stata regolarmente presentata in data 27/11/2014 con protocollo telematico n. 14112710020852273 – 000001, e da tale atto si evince con chiarezza l'indicazione dell'esenzione degli immobili.
L'appellante conclude chiedendo l'accoglimento dell'appello con vittoria di spese.
Si è costituito il Comune di Forio, depositando controdeduzioni, e chiedendo il rigetto del gravame.
L'Ente rappresenta che l'appellante lamenta che la situazione immobiliare allegata, ovvero le rendite catastali poste a base di calcolo, all'avviso impugnato sarebbero applicabili solo dall'anno 2022, in quanto le variazioni catastali sono state effettuate con procedimenti e pratiche (presentate e accolte) successivamente all'anno oggetto di avviso di accertamento.
Rileva, tuttavia, il Comune che il DOCFA per “recupero di situazione pregressa” risulta presentato in data
17/12/2021, ed è la stessa parte a dichiarare che la data di ultimazione lavori (data in cui l'immobile è divenuto servibile all'uso) è avvenuta in data 08/09/1946, e tale risulta essere quale denuncia sottoscritta da tal suor Nominativo_3 (nata a [...] il data_1 ) in qualità di legale rappresentante della Congregazione.
In ordine alla debenza dell'imposta, osserva parte appellata, la contribuente ritiene che i beni immobili oggetto di avviso di accertamento e riportati nell'allegato riepilogo, rientrino fra quelli esenti da IMU di cui all'art. 7, comma 1 lettera i) del D. Lgs. 504/92, in quanto utilizzati da soggetti di cui all'art. 87, comma 1, lettera c
(oggi art. 73 comma 1 lettera c del nuovo TUIR). Infine, in relazione all'immobile sito in Indirizzo_1 di cui al foglio 17, part. 94 – sub 4, questo è riferito alla chiesa e pertanto non è soggetto ad IMU.
Il Comune rappresenta che tale ultimo immobile è già stato escluso da quelli oggetto di imposizione.
In relazione a tutti gli altri immobili riportati, si osserva che l'esenzione invocata è preclusa dalla mancata presentazione della dichiarazione telematica IMU, condizione necessaria per l'ottenimento del beneficio fiscale in oggetto. L'omessa presentazione della dichiarazione comporta la non spettanza del beneficio.
Il principio della decadenza da un beneficio fiscale in assenza del compimento di un onere di comunicazione espressamente previsto dalla legge, osserva parte appellata, è un principio generale del diritto tributario (v.
Cass. n. 21465 del 2020; Cass. n. 5190 del 2022), come pure lo è quello secondo cui le norme di esenzione, in quanto norme che fanno eccezione rispetto a principi generali, non sono applicabili in via analogica.
Parte appellata conclude chiedendo il rigetto dell'appello.
All'odierna udienza la Commissione si è riunita in camera di consiglio per la decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello è infondato.
La Suprema Corte, con sentenza n. 24200/2024, ha affermato che “Dal ricostruito quadro normativo emerge che in tema di IMU il legislatore, diversamente da quanto previsto per l'ICI, ha stabilito, ai fini del godimento dell'esenzione prevista dall'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 546, che qui interessa, la presentazione di una dichiarazione da parte del contribuente da effettuarsi tramite l'apposto modello ministeriale ed in un determinato termine finale, individuato - di regola – al 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui il possesso degli immobili ha avuto inizio o sono intervenute variazioni rilevanti ai fini della determinazione dell'imposta e, per i soli anni 2012 e 2013, al 30 settembre 2014, termine questo poi – come sopra esposto - prorogato al 30 novembre 2014. Il fondamento normativo di tale obbligo va individuato negli artt. 9, comma 6, d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 e 2, comma 5, d.l. 31 agosto 2013, n. 102 sopra riportato.
Detta disciplina è stata funzionale a rendere compatibile la disciplina interna con quella eurounitaria in tema di aiuti di Stato, così come ritenuto nella decisione 2013/284/UE, del 19 dicembre 2012, della Commissione dell'Unione Europea, che ha considerato quale aiuto di stato, incompatibile con il mercato interno (art. 107
TFUE), l'esenzione ICI di cui all'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 e, per converso, lecita, perché non costituente aiuto di Stato, l'esenzione IMU che, seppur riconducibile alla sopra citata disposizione, era stata oggetto dalle modifiche apportate dalle sopra riportate disposizioni (cfr. sul tema
Cass., 27 luglio 2023, n. 22954; Cass., 14 settembre 2021, n. 24655; Cass., 30 settembre 2019, n. 24308;
Cass., 5 settembre 2019, n. 22223; Cass., 15 marzo 2019, n. 7415; Cass., 8 luglio 2016, n. 13970).
Emblematico di tale cambiamento di rotta (rispetto alla previgente disciplina ICI) è anche la disposizione dell'art. 5, comma 2, d.m. 26 giugno 2014 del citato decreto ministeriale, che ha stabilito una sorta di sanatoria per gli anni pregressi (2012/2013) di applicazione dell'IMU, prevedendo che la relativa dichiarazione dovesse essere presentata entro il 30 settembre 2014, termine – come detto - poi differito al 30 novembre 2014 dal d.m. 23 settembre 2014. 10. La dichiarazione in esame non riguarda solo le ipotesi di utilizzazione mista del bene, come sembrerebbe emergere dalle disposizioni dell'art. 91-bis, comma 2 e 3, d.l. 24 gennaio 2012,
n. 1, giacchè la previsione dell'art. 9, comma 6, d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 aveva contemplato, ai fini che occupano, l'approvazione di modelli ministeriali per le dichiarazioni tout court, senza circoscriverla alla predetta ipotesi, come poi espressamente chiarito dall'art. 2, comma 1, d.m. 26 giugno 2014 nella parte in cui ha previsto l'obbligo della dichiarazione anche per gli immobili totalmente esenti, e come risulta dall'art. 2, comma 5-bis, d.l. 31 agosto 2013, n. 102, che ha stabilito, ai fini dell'applicazione dei benefici ivi considerati, la presentazione della dichiarazione entro un termine a pena di decadenza. Non può essere condiviso sul punto il rilievo della difesa della contribuente secondo cui la predetta norma avrebbe riguardo ai soli cd. immobili merce delle imprese costruttive, in quanto è testuale il riferimento ai benefici considerati nel citato articolo, tra cui è annoverato anche quello dell'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (v. art. 2, comma 3, d.l. 31 agosto 2013, n. 102), rispetto al quale la norma in esame ha aggiunto, quale attività protetta, anche quella di ricerca scientifica. In tale direzione – a giudizio della Corte – correttamente la difesa del Comune ha individuato nella norma in esame (art. 2, comma 5-bis, d.l. 31 agosto 2013, n. 102) una conferma dell'obbligo dichiarativo per tutte le attività tutelate considerate dall'art. 7 citato (tra cui quella della ricerca scientifica, come stabilito dall'art. 2, comma 3, d.l. 31 agosto 2013, n. 102), risultando, invero, del tutto irragionevole – a parità di attività tutelate - limitare tale onere dichiarativo alla sola attività di ricerca scientifica per il sol fatto che la decadenza è stata prevista dalla stessa disposizione (art. 2 d.l. citato) che ha incluso le unità immobiliari in cui si svolge l'attività di ricerca scientifica tra quelle esenti dal pagamento dell'IMU. Ipotizzare un diverso trattamento, quanto all'obbligo dichiarativo, tra le medesime ipotesi di esenzione previste dall'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 risulterebbe, invero, del tutto ingiustificata e non costituzionalmente compatibile ai sensi dell'art. 3 Cost. Dunque, alla stregua di quanto precede, va ritenuto che il riconoscimento del beneficio in esame postula l'assolvimento di un obbligo dichiarativo entro un determinato limite temporale, che l'art. 2, comma 2, comma 5-bis, d.l. 31 agosto 2013,
n. 102 ha considerato avente natura decadenziale e che, in ogni caso, va considerato perentorio in ragione dello scopo perseguito e della funzione assolta, anche ove mancasse un'espressa indicazione della norma
(cfr. sul punto, Cass., Sez. U., 23 dicembre 2004, n. 23832; Cass., Sez. T., 9 gennaio 2004, n. 138; Cass., Sez. U., 5 giugno 1998, n. 524; Cass., Sez. I, 6 giugno 1997 n. 5074; con riferimento all'art. 12, comma 2,
d.lgs. 30 dicembre 1992, n. Indirizzo_3., Sez. V, 30 giugno 2010, n. 15473; Cass., Sez. V, 18 novembre 2009, n. 24301, richiamate, in altro contesto normativo, ma in applicazione di un principio generale, da Cass., Nominativo_4, 2 agosto 2023, n. 23584). In tale direzione, va, infatti, riconosciuto che scopo della previsione dell'obbligo dichiarativo è quello di porre l'ente impositore nelle condizioni di poter controllare la veridicità dei dati esposti, evitando problematiche verifiche ex post, anche in sede giudiziaria, e di poter prevedere le risorse finanziarie su cui potrà contare per la gestione degli interessi comunali, esigenze queste poste a garanzia del buon funzionamento dell'amministrazione pubblica e che giustificano, in ogni caso, la natura perentoria e, quindi, decadenziale del termine”.
Nel caso in esame la contribuente non ha espresso entro il termine previsto dalla legge a pena di decadenza la volontà di volersi avvalere del benefico di cui all'art. 7, comma 1, lett. i), d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 504.
L'appellante assume che non c'è un obbligo di dichiarazione annuale se non ci sono variazioni, e rileva che la dichiarazione IMU 2014 anno di imposta 2012, è stata regolarmente presentata in data 27/11/2014 con protocollo telematico n. 14112710020852273 – 000001, e da tale atto si evince con chiarezza l'indicazione dell'esenzione degli immobili.
Rileva, tuttavia, la Corte che come correttamente argomentato dai primi Giudici, tale pregressa dichiarazione non risulta depositata agli atti del giudizio di primo grado.
Il documento è stato depositato per la prima volta nel giudizio di appello.
Occorre evidenziare che la documentazione prodotta per la prima volta in appello dalla contribuente non è utilizzabile nel presente giudizio, in quanto relativa a un processo instaurato in primo grado dopo l'entrata in vigore del d.lgs. n. 220/2023.
A tal proposito, giova ricordare che la nuova formulazione dell'art. 58 del d.lgs. n. 546/1992, come modificato dal citato decreto legislativo n. 220/2023, prevede che, nel giudizio di appello, non siano ammessi nuovi mezzi di prova né la produzione di nuovi documenti, salvo due eccezioni espressamente previste: quando il collegio li ritenga indispensabili per la decisione della causa;
quando la parte dimostri di non aver potuto produrli in primo grado per causa a sé non imputabile.
Tale disposizione normativa è stata recentemente scrutinata dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 36 del 2025, che ha esaminato le questioni di legittimità sollevate dalle Corti di giustizia tributaria di secondo grado della Campania e della Lombardia, con riferimento proprio al nuovo comma 3 dell'art. 58 del d.lgs. n.
546/1992.
Le questioni sottoposte alla Consulta concernevano tre profili principali:
il divieto assoluto di deposito in appello di deleghe, procure e atti di conferimento di potere;

il divieto di produzione delle notifiche dell'atto impugnato o degli atti presupposti;

la disciplina transitoria di cui all'art. 4, comma 2, del d.lgs. n. 220/2023, che prevedeva l'applicazione immediata delle nuove regole probatorie anche ai giudizi di appello già pendenti, benché instaurati a seguito di processi di primo grado iniziati prima della riforma.
La Corte ha dichiarato l'illegittimità costituzionale del divieto di deposito, in appello, di deleghe, procure e atti di conferimento di potere. Tale divieto è stato ritenuto irragionevole e lesivo del diritto alla prova (artt. 3,
24, 102 e 111 della Costituzione), in quanto: non trova una giustificazione oggettiva nella natura di tali documenti;
contrasta con la regola generale contenuta nell'art. 58, comma 1, che consente la produzione in appello di nuovi documenti ove siano indispensabili o la loro produzione sia stata impedita da cause non imputabili alla parte;
limita in modo irragionevole il diritto di difesa, impedendo la produzione anche nei casi in cui l'omissione in primo grado non sia addebitabile alla parte.
Diversamente, la Corte ha ritenuto non fondata la questione relativa al divieto di produzione in appello delle notifiche dell'atto impugnato o degli atti presupposti.
A giudizio della Consulta, tale divieto: è giustificato dall'esigenza di evitare un uso strumentale del giudizio di appello, finalizzato unicamente a colmare carenze documentali sanabili già in primo grado;
è coerente con la natura stessa degli atti di notifica, che costituiscono il presupposto essenziale per l'esistenza e l'efficacia dell'atto impositivo e che devono pertanto essere nella disponibilità dell'Amministrazione sin dall'avvio del processo;
non può dirsi irragionevole nemmeno nei casi in cui la parte alleghi l'impossibilità di produrre in primo grado tali documenti, poiché tale onere ricade sull'Amministrazione, tenuta a documentare la regolarità della notificazione.
Infine, la Corte ha dichiarato l'illegittimità costituzionale anche della disposizione transitoria di cui all'art. 4, comma 2, del d.lgs. n. 220/2023, nella parte in cui prevedeva l'applicabilità immediata delle nuove regole probatorie ai giudizi di appello instaurati dopo il 4 gennaio 2024, anche se relativi a processi di primo grado iniziati prima di tale data.
Secondo la Consulta, tale previsione si pone in contrasto con i principi di ragionevolezza e di tutela del giusto processo, in quanto: incide retroattivamente sugli effetti giuridici di situazioni processuali già pendenti;
lede il legittimo affidamento delle parti, che avevano fatto affidamento sulla possibilità, prevista dalla disciplina previgente, di produrre liberamente nuovi documenti in appello;
altera in corso di causa le regole probatorie, incidendo irragionevolmente sull'equilibrio del processo.
Per effetto di tale pronuncia, le nuove disposizioni in materia probatoria si applicano esclusivamente ai giudizi di appello relativi a processi instaurati in primo grado dopo l'entrata in vigore del d.lgs. n. 220/2023, ossia a far data dal 4 gennaio 2024.
Nel caso in esame il giudizio è stato instaurato in primo grado il 25 febbraio 2024.
Il documento non è, pertanto, utilizzabile.
Le questioni appena vagliate esauriscono la vicenda sottoposta al Collegio, essendo stati trattati tutti gli aspetti rilevanti, per la definizione del procedimento.
Gli argomenti di doglianza non espressamente esaminati sono stati dal Collegio ritenuti non rilevanti ai fini della decisione e comunque inidonei a condurre ad una conclusione di segno diverso.
La natura del giudizio, l'evoluzione giurisprudenziale in materia ed il corretto comportamento processuale delle parti giustificano la compensazione delle spese del procedimento.

P.Q.M.

Rigetta l'appello, confermando la impugnata decisione. Spese e competenze del grado compensate.