Sentenza n. 26/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 3, riunita in udienza il
13/11/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PASI FABRIZIO, Presidente
RINALDI ETTORE, Relatore
CURATOLO ROBERTO, Giudice
in data 13/11/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 408/2024 depositato il 27/05/2024

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Difensore_3 - CF_Difensore_3
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Ii Di Torino - Via Paolo Veronese 199/a 10148 Torino TO
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 870/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado TORINO e pubblicata il 27/11/2023
Atti impositivi:
- PROVVEDIMENTO IRROGAZIONE SANZIONI n. T7GCO0601291_2022 IRPEF-ALTRO 2013
- PROVVEDIMENTO IRROGAZIONE SANZIONI n. T7GCO0601293_2022 IRES-ALTRO 2014
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 662/2025 depositato il 14/11/2025
Richieste delle parti:
Conclusioni parte appellante riformare la sentenza impugnata e, per l'effetto annullare e/o dichiarare nulli entrambi gli atti di contestazione impugnati in primo grado. Con espressa condanna alle spese di lite, da distrarsi in favore dei procuratori costituiti ex. art. 93 c.p.c.
Conclusioni parte appellata respingere, l'appello del sig. Ricorrente_1 e, per l'effetto, in piena conferma della Sentenza appellata dichiarare la piena legittimità degli atti di contestazione nn. T7GCO0601291/2022 e T7GCO0601293/2022. Con la condanna di parte appellante alle spese anche del presente grado di giudizio.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La Direzione Provinciale II di Torino in data 23/12/2023 ha notificato a Ricorrente_1 in qualità di amministratore “di fatto” della ditta Società_1 di Nominativo_1, l'atto di contestazione n.
T7GCO0601291/2022 avente ad oggetto l'irrogazione della sanzione amministrativa di € 165.510,00 conseguente alle violazioni commesse nel corso del 2013 relative a fatturazioni per operazioni inesistenti oggetto di recupero con l'avviso di accertamento T7G010603086/2022 (allegato n. 3 in primo grado). Con tale avviso di accertamento la Direzione Provinciale II di Torino ha, infatti, accertato per l'anno di imposta
2013, in capo a Nominativo_1 e Ricorrente_1 - rispettivamente titolare e cotitolare di associazione in partecipazione nella ditta Società_1 di Nominativo_1 - l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti per complessivi € 133.000,00 ed Iva di € 28.260,00 emesse da società “cartiere” riconducibili al signor Ricorrente_1 . Tale avviso di accertamento è divenuto definitivo per omessa impugnazione, ancorché il sig. Ricorrente_1 abbia impugnato il relativo atto di contestazione
T7GCO0601291/2022 oggetto del giudizio di primo grado (riunito con l'atto per il 2014 di cui subito infra).
Analogamente al controllo svolto per l'anno d'imposta 2013, anche per il 2014 la Direzione Provinciale II di
Torino ha, infatti, accertato, con l'avviso di accertamento n. T7G030603095/2022, in capo a Nominativo_1
e Ricorrente_1 - rispettivamente rappresentante legale e rappresentante di fatto della società
Società_1 SRL - l'utilizzo di fatture per operazioni inesistenti per complessivi € 46.500,00 ed Iva di € 10.230,00 emesse da società “cartiere” riconducibili al signor Ricorrente_1. Anche in tal caso, all'avviso di accertamento ha fatto seguito l'atto di contestazione T7GCO0601293/2022 oggetto del primo grado di giudizio, previa riunione con quello relativo al 2013. Il controllo è scaturito dalla Segnalazione prot. n.
77639/2022 della Direzione Regionale dell'Emilia Romagna, relativa ad attività di coordinamento in merito a controllo sul c.d. “sistema Ricorrente_1” scaturente dal procedimento penale n. 102/2018 R.G.N.R. Procura della Repubblica presso il Tribunale di Parma. Dalle indagini svolte, è emerso un vero e proprio sistema strutturato, riconducibile al sig. Ricorrente_1 il quale, a capo di numerose cooperative/società (anche per tramite di prestanomi), emetteva fatture per operazioni inesistenti al fine di generare indebite componenti negative reddituali e indebite detrazioni di IVA utilizzate dai soggetti fruitori per “azzerare” il proprio debito con l'Erario.
Dall'istruttoria svolta è emerso che Ricorrente_1, nella sua qualità di amministratore di fatto della ditta individuale Società_1 di Nominativo_1, avente sede e domicilio fiscale effettivi in
Parma, con il concorso del titolare di diritto Nominativo_1, al fine di evadere le imposte sui redditi e l'imposta sul valore aggiunto, si sono avvalsi di fatture per operazioni inesistenti emesse (fra le altre) dalle società Società_1 S.r.l., Società_1 S.r.l. e Società 6 S.r.l.. L'utilizzo di tali “fatture” ha consentito al Ricorrente_1 di fruire di elementi passivi fittizi per un ammontare imponibile complessivo pari ad euro 133.000,00 ed un'IVA indetraibile per euro 28.260,00. In relazione a tali medesime contestazioni, nei confronti di Ricorrente_1 (e di numerosi altri soggetti partecipanti a tale schema fraudolento) è stata emessa dal Tribunale di Parma, R.GIP n. 2812/19, in data 04/05/2020, un'Ordinanza di applicazione di misure cautelari e contestuale decreto di sequestro. Peraltro, sempre in relazione al medesimo filone di indagine, il sig. Ricorrente_1 è stato condannato in primo grado con sentenza del Tribunale di Parma n. 501/2020 sei anni e quattro mesi di reclusione per decine di capi di imputazione tutti afferenti al reato di cui all'art. 2
D.lgs 74/2000 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti).
Con due distinti ricorsi, il sig. Ricorrente_1 impugnava gli atti di contestazione nn. T7GCO0601291/2022 e
T7GCO0601293/2022 sulla scorta dei seguenti motivi: 1) ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI CONTESTAZIONE
PER INCOMPETENZA TERRITORIALE DELLA DIREZIONE PROVINCIALE DI TORINO DELL'AGENZIA
DELLE ENTRATE: il Ricorrente deduce l'incompetenza territoriale della Direzione Provinciale II di Torino, essendo il sig. Ricorrente_1 residente in [...]e non in Torino. 2) ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI
CONTESTAZIONE PER DIFETTO DI PROVA IN ORDINE ALL'ASSERITA QUALIFICA DEL SIG.
Ricorrente_1 QUALE AMMINISTRATORE “DI FATTO” DELLA DITTA “Società_1”, NONCHÉ IN
ORDINE ALLA COSTITUZIONE Nominativo_2 ALLA GESTIONE, DA PARTE DEL SIG.
Ricorrente_1, DI SOGGETTI GIURIDICI AL FINE DI BENEFICIARE, IN MANIERA ESCLUSIVA, DELLE
VIOLAZIONI TRIBUTARIE: il sig. Ricorrente_1 contesta l'attribuzione del ruolo di amministratore di fatto che, a suo dire, sarebbe stata effettuata senza prova alcuna e che, anzi, sarebbe stato escluso da una dichiarazione resa dal. Nominativo_1 che avrebbe affermato l'estraneità del Ricorrente_1 alle vicende contestate (allegato n. 3 del ricorso). Il sig. Ricorrente_1 stesso, inoltre, pur avendo ammesso dinanzi al P.M. (allegato 4 del ricorso) di aver commesso il reato contestato (art. 2 D.lgs 74/2000) in relazione a diverse società, non avrebbe mai commesso illeciti nell'ambito della Società_1. L'attribuzione di tale ruolo in capo al Ricorrente_1, sarebbe pertanto, una illegittima catena di presunzioni non ammessa nell'ordinamento tributario. 3) ILLEGITTIMITÀ
DELL'ATTO DI CONTESTAZIONE PER VIOLAZIONE DELL'ART. 7 DELLA LEGGE N. 212 DEL 2000 (C.
D. STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE) E DELL'ART. 16, COMMA 2, DEL D.LGS. N. 472 DEL
1997: La Parte deduce l'omessa notifica del PVC e degli atti prodromici all'atto di contestazione impugnato che sarebbe, conseguentemente, nullo per difetto di motivazione. 4) ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI
CONTESTAZIONE PER VIOLAZIONE DELL'ART. 6, COMMA 2, DELLA LEGGE N. 212 DEL 2000: La Parte deduce l'illegittimità dell'atto di contestazione per violazione del principio del contraddittorio preventivo. 5)
ILLEGITTIMITÀ DELL'AVVISO DI CONTESTAZIONE PER VIOLAZIONE E/O FALSA APPLICAZIONE
DEGLI ARTT. 19 E 21 DEL D.LGS. N. 74/2000, NONCHÉ DEL PRINCIPIO DEL CD. “NE BIS IN IDEM
SOSTANZIALE” SANCITO ALL'ART. 4 DEL PROTOCOLLO N. 7 DELLA CONVEZIONE EUROPEA DEI
DIRITTI DELL'UOMO: il Ricorrente_1 deduce l'illegittimità dell'applicazione della sanzione tributaria in quanto duplicata rispetto all'applicazione della sanzione penale già subita dal sig. Ricorrente_1 a seguito della sentenza di condanna penale.
La Corte di Giustizia Tributaria di I grado di Torino con Sentenza n. 870/2023, depositata il
27.11.2023, rigettava integralmente i ricorsi riuniti prendendo posizione sulle varie eccezioni sollevate, con la seguente motivazione: “Per quanto riguarda la questione preliminare sollevata dal ricorrente inerente la incompetenza territoriale della Direzione Provinciale II di Torino a favore di quella di Parma, la Corte rileva che l'art. 16 del D.lgs. n. 472/97 prevede che: “la sanzione amministrativa e le sanzioni accessorie sono irrogate dall'Ufficio o dall'Ente competenti all'accertamento del tributo cui le violazioni si riferiscono“. Le sanzioni irrogate al ricorrente con il presente atto di irrogazione sanzioni derivano da fatturazioni per operazioni inesistenti oggetto di recupero con l'avviso di accertamento T7G010603086/2022 emesso dalla
Direzione Provinciale II di Torino per il recupero di IRPEF ed IVA per l'anno 2013 in capo a Nominativo_1
titolare della ditta Società_1 di Nominativo_1 con sede in Torino ed al signor Ricorrente_1 in qualità di amministratore di fatto della stessa. Pertanto è corretto che sia lo stesso Ufficio che ha accertato il tributo evaso ad irrogare le relative sanzioni, come anche ribadito dalla Suprema Corte (ord. 5306 del
20/2/2023). Per questo motivo la questione non appare fondata. Per quanto riguarda la contestazione del ricorrente in merito alla sua qualifica di amministratore di fatto, la Corte osserva che le ragioni dell'imputazione di responsabilità in capo al signor Ricorrente_1 sono state ampiamente esposte nella motivazione del prodromico avviso di accertamento notificato sia alla ditta individuale sia al ricorrente stesso a sue mani in qualità di amministratore di fatto della ditta, e tale atto è divenuto definitivo per omessa impugnazione. Gli accertamenti effettuati nel loro complesso dai verificatori hanno permesso di appurare l'esistenza di un articolato sistema di evasione fiscale, nel quale il ricorrente rivestiva un ruolo di primo piano, in qualità di amministratore di diritto e di fatto delle società del sodalizio consortile creato, sotto la denominazione di Società_4 s.c.p.a. e le sue consorziate, fra cui anche la Società_1 di Nominativo_1. Il ricorrente riusciva ad ottenere per le stesse rilevanti commesse nel campo della fornitura di manodopera per importanti industrie locali, attraverso la maggiore competitività ottenuta mediante l'abbattimento della pressione fiscale. L'atto di contestazione qui impugnato relativo all'irrogazione delle sanzioni derivanti dal recupero fiscale contenuto nel prodromico avviso di accertamento a lui notificato in precedenza appare del tutto legittimo. Ogni vizio relativo al prodromico avviso di accertamento a lui notificato e mai impugnato, quindi divenuto definitivo, sollevato in questa sede dal ricorrente è inammissibile perché il rapporto tributario sottostante che ha dato origine all'irrogazione delle sanzioni non è stato impugnato nei termini e solo in quella sede il ricorrente poteva sollevare i rilievi qui proposti ma questo non è avvenuto. Per tutti questi motivi il ricorso non merita accoglimento. le spese seguono la soccombenza e si liquidano in € 10.000
Il contribuente propone appello per i seguenti motivi di DIRITTO
A) ERRONEITÀ DELLA SENTENZA IMPUGNATA. - SULLA DEDOTTA ILLEGITTIMITÀ DEGLI ATTI DI
CONTESTAZIONE PER INCOMPETENZA TERRITORIALE DELLA DIREZIONE PROVINCIALE II DI
TORINO. I giudici di primo grado hanno ritenuto infondato tale motivo di diritto, dedotto in entrambi i ricorsi introduttivi del giudizio di I grado, sulla scorta di una motivazione che non ha tenuto conto della normativa di riferimento. Invero, l'Organo giudicante ha valorizzato esclusivamente il dettato normativo di cui all'art. 16 del D.lgs. n. 472/1997, omettendo di considerare la disposizione di cui all'art. 31, comma 2, del DPR n.
600 del 1973, secondo cui la competenza “spetta all'ufficio distrettuale nella cui circoscrizione è il domicilio fiscale del soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata”. Nella motivazione riportata a pag. 3 della sentenza, che si impugna specificamente, si legge che “(…) le sanzioni irrogate al ricorrente con il presente atto di irrogazione sanzioni derivano da fatturazioni per operazioni inesistenti oggetto di recupero con l'avviso di accertamento T7G010603086/2022 emesso dalla Direzione Provinciale II di Torino per il recupero di IRPEF ed IVA per l'anno 2013 in capo a
Nominativo_1 titolare della ditta Società_1 di Nominativo_1 con sede in Torino ed al signor Ricorrente_1 in qualità di amministrazione di fatto della stessa. Pertanto è corretto che sia lo stesso Ufficio che ha accertato il tributo evaso ad irrogare le relative sanzioni (…)”. Si rileva, tuttavia, che il provvedimento di irrogazione delle sanzioni è un atto autonomo, tanto per natura quanto per l'oggetto della pretesa in esso contenuta, rispetto all'accertamento del tributo, peraltro effettuato nei confronti di una ditta individuale (poi divenuta società) di cui risulta titolare un altro soggetto (i.e. tale Sig. Nominativo_1). La competenza territoriale, tenuto conto dell'art. 31, comma 2, del DPR 600/1973, coincide con la residenza anagrafica del contribuente cui è indirizzato il provvedimento di irrogazione delle sanzioni. Nel caso di specie, i provvedimenti di irrogazione delle sanzioni avrebbero dovuto, semmai, essere emanati dalla Direzione provinciale di Parma, essendo il presunto trasgressore Sig. Ricorrente_1, negli anni 2013 e 2014, residente a [...]. Pur volendo accogliere la tesi dei Giudici di I grado tesa a riconoscere, in capo al medesimo Ente, la competenza territoriale ad emettere sia l'avviso di accertamento a carico della società, sia quello di irrogazione delle sanzioni a carico del socio, la fattispecie in esame esula totalmente da tale ipotesi, in quanto IL SIG.
Ricorrente_1 NON È MAI STATO SOCIO DELLA Società_1 SRL, LA QUALE, INFATTI, NEL 2013
ERA UNA DITTA INDIVIDUALE DI CUI RISULTAVA TITOLARE ALTRO SOGGETTO (Sig. Nominativo_1
Nominativo_1), DIVENUTA POI SOCIETÀ NEL 2014! Pertanto, l'eccezione di incompetenza territoriale formulata in primo grado è pienamente fondata, stante il fatto che, come emerge dagli atti di contestazione impugnati, il contribuente è residente (ed ha il domicilio fiscale) nel Comune di 6 Parma, e lo era anche negli anni 2013
e 2014, ossia negli anni cui si riferiscono le presunte violazioni. Quest'ultima circostanza fattuale è pacifica e non revocabile in dubbio, pertanto la Direzione Provinciale II di Torino era incompetente territorialmente ad irrogare le sanzioni tributarie per le annualità 2013 e 2014 e, di conseguenza, la sentenza di I grado è erronea e merita riforma.
- SULLA DEDOTTA ILLEGITTIMITÀ DEGLI ATTI DI CONTESTAZIONE PER DIFETTO DI PROVA IN
ORDINE ALL'ASSERITA QUALIFICA DEL SIG. Ricorrente_1 QUALE AMMINISTRATORE DI FATTO
DELLA “DITTA Società_1” E DELLA SOCIETÀ “Società_1 SRL”, NONCHÉ IN ORDINE
ALLA COSTITUZIONE ARTIFICIOSA ED ALLA GESTIONE, DA PARTE DEL SIG. Ricorrente_1, DI
SOGGETTI GIURIDICI AL FINE DI BENEFICIARE, IN MANIERA ESCLUSIVA, DELLE VIOLAZIONI TRIBUTARIE. A pag. 4 della sentenza impugnata si legge che “(…) le ragioni di imputazione di responsabilità in capo al signor Ricorrente_1 sono state ampiamente esposte nella motivazione del prodromico avviso di accertamento notificato sia alla ditta individuale sia al ricorrente stesso a sue mani in qualità di amministratore di fatto della ditta, e tale atto è divenuto definitivo per omessa impugnazione. Gli accertamenti effettuati nel loro complesso dai verificatori hanno permesso di appurare l'esistenza di un articolato sistema di evasione fiscale, nel quale il ricorrente rivestiva un ruolo di primo piano, in qualità di amministratore di diritto e di fatto delle società del sodalizio consortile creato, sotto la denominazione di Società_4 s.c.p.a. e le sue consorziate, fra cui anche la Società_1 di Nominativo_1. Il ricorrente riusciva ad ottenere per le stesse rilevanti commesse nel campo della fornitura di manodopera per importanti industrie locali, attraverso la maggiore competitività ottenuta mediante l'abbattimento della pressione fiscale. L'atto di contestazione qui impugnato relativo all'irrogazione delle sanzioni derivanti dal recupero fiscale contenuto nel prodromico avviso di accertamento a lui notificato in precedenza appare del tutto legittimo. Ogni vizio relativo al prodromico avviso di accertamento a lui notificato e mai impugnato, quindi divenuto definitivo, sollevato dal ricorrente in questa sede è inammissibile perché il rapporto tributario sottostante che ha dato origine all'irrogazione delle sanzioni non è stato impugnato nei termini e solo in quella sede il ricorrente poteva sollevare i rilievi qui proposti ma questo non è avvenuto”. Ebbene tale capo della sentenza è censurabile sotto molteplici profili. 7 Innanzitutto, l'argomentazione secondo cui le motivazioni dell'imputazione di responsabilità in capo al Ricorrente_1 sono state ampiamente esposte nella motivazione dell'avviso di accertamento indirizzato alla Società_1, il quale sarebbe divenuto definitivo per omessa impugnazione, è palesemente inconferente in quanto l'atto indirizzato alla Società_1, e notificato anche al Ricorrente_1, non riguardava la posizione giuridica di quest'ultimo, ma quella del Sig.
Nominativo_1, esclusivo titolare della ditta individuale in argomento, al quale sono stati chiesti i tributi accertati.
Si ribadisce, ancora una volta, che il sig. Ricorrente_1 è totalmente estraneo alle vicende riguardanti la
Società_1, per cui non avrebbe avuto alcun interesse giuridicamente qualificato ad impugnare gli avvisi di accertamento riguardanti la suddetta ditta individuale, poi divenuta società, alla quale soltanto sono state riferite le pretese fiscali in ordine ai tributi! Ed invero, come è agevole constatare dalla lettura degli stessi avvisi di accertamento de quibus (disponibili agli atti di causa), i predetti atti impositivi hanno fatto esplicito rinvio a futuri atti di contestazione che sarebbero stati emessi personalmente nei confronti del Sig.
Ricorrente_1. Pertanto la decisione adottata dai Giudici di prime cure, sul punto, è palesemente erronea! Peraltro,
i Giudici hanno dato per buona l'indimostrata tesi dell'Ufficio relativa al coinvolgimento del sig. Ricorrente_1 nella gestione della Società_1, affermando che “(…) Il ricorrente riusciva ad ottenere per le stesse rilevanti commesse nel campo della fornitura di manodopera per importanti industrie locali, attraverso la maggiore competitività ottenuta mediante l'abbattimento della pressione fiscale”. Dalla semplice lettura del capo della sentenza sopra riportato si può facilmente riscontrare che i Giudici si sono limitati ad accogliere la tesi dell'Agenzia delle Entrate senza porre a fondamento della decisione alcun elemento di prova versato dall'Ufficio nel processo tributario. Tale pronuncia, dunque, contrasta palesemente con il nuovo comma 5- bis all'art. 7 del D.lgs. 546/1992 (introdotto dalla L. n. 130/2022 ed entrato in vigore il 16/09/2022), ai sensi del quale “L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato” e “il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio e annulla l'atto impositivo se la prova della sua fondatezza manca o è contraddittoria o se è comunque insufficiente a dimostrare le ragioni oggettive su cui si fondano 8 la pretesa e l'irrogazione delle sanzioni o se è comunque insufficiente a dimostrare, in modo circostanziato e puntuale, comunque in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni…”. La suddetta disposizione indica al giudice un criterio molto rigoroso nella valutazione della prova, imponendogli di annullare gli atti impositivi qualora l'Amministrazione non sia stata in grado di dimostrare, “in modo circostanziato e puntuale”, la fondatezza della sua pretesa, in coerenza con la normativa tributaria sostanziale, e quindi “al di là di ogni ragionevole dubbio”. Orbene, si ribadisce, nessuna prova è stata posta a sostegno della decisione impugnata al fine di dimostrare specificamente che il Sig. Ricorrente_1 svolgesse il ruolo di amministratore “di fatto” della ditta Società_1. Vieppiù! Lo stesso Nominativo_1, titolare della suddetta ditta e poi amministratore della società, escusso a Società_7 nell'ambito del suddetto procedimento penale, ha affermato che il sig. Ricorrente_1 non ha mai amministrato la sua attività d'impresa (si veda Società_7 disponibile agli atti di causa). Occorre, inoltre, ribadire che, come affermato nel ricorso introduttivo, nonostante l'ordinamento tributario non fornisca una nozione unitaria dell'amministratore “di fatto”, tale definizione è presente nell'art. 2639 c.c., che dispone “Per i reati previsti dal presente titolo al soggetto formalmente investito della qualifica o titolare della funzione prevista dalla legge civile è equiparato sia chi è tenuto a svolgere la stessa funzione, diversamente qualificata, sia chi esercita in modo continuativo e significativo i poteri tipici inerenti alla qualifica o alla funzione”. La declinazione dei requisiti di “continuità” e “significatività” si deve alla giurisprudenza, la quale ha chiarito che la “continuità” presuppone una reiterazione nel tempo degli atti gestori di norma spettanti all'amministratore di diritto di una società, non rilevando gli atti meramente episodici e occasionali ed essendo necessaria una ingerenza sistematica sotto il profilo quantitativo (cfr. Cass. 41791/2016). La “significatività”, invece, si sostanzia nella necessità di considerare rilevanti solo gli atti tipici, ovvero atti giustificati dal potere di iniziativa proprio di chi governa una società in vista del suo funzionamento, ossia atti diretti a conseguire l'oggetto sociale o atti di esecuzione delle delibere assembleari. Nello specifico, in relazione a fattispecie analoghe al caso concreto, la giurisprudenza ha individuato i requisiti necessari per riscontrare la qualifica di amministratore “di 9 fatto”, il cui onere probatorio incombe sull'Amministrazione finanziaria. Nel caso di specie, al contrario, né dai rilievi dell'Ufficio, né dalla sentenza di primo grado, si evincono gli elementi di fatto alla base dell'ingerenza completa e sistematica del ricorrente Sig. Ricorrente_1 nella gestione della ditta Società_1, in quanto le contestazioni mosse negli atti di irrogazione della sanzione si limitano a citare gli estremi del procedimento penale, senza aggiungere alcunché. Anzi, a riprova di quanto appena affermato, si rileva che il sig. Ricorrente_1, nell'interrogatorio reso al PM in data 30/07/2020 (disponibile agli atti di causa), ha dichiarato di assumersi la responsabilità per i reati contestati ad altre società quali (
Società_4 Srl, Società_5 srl, Ricorrente_1 srl e Società_1 srl) precisando che, al di fuori delle suddette società, tra le quali NON è ricompresa la ditta Società_1, poi trasformatasi in società, non si è mai inserito nell'amministrazione di ari soggetti, né ha mai commesso alcun illecito in relazione ad essi.
Inoltre, l'Agenzia delle Entrate ha fornito alcuna prova del fatto che il Sig. Ricorrente_1 abbia creato artificiosamente e gestito la ditta Società_1 al fine di beneficiare, in maniera esclusiva e personale, delle presunte violazioni tributarie commesse. Proprio in applicazione del recente comma 5-bis all'art. 7 del
D.lgs. 546/1992, la Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Reggio Emilia, con la sentenza n. 293 del
2022, ha affermato che “...Qualora l'Agenzia non apporti in giudizio elementi tali da dimostrare in modo circostanziato e puntuale le ragioni oggettive su cui si fondano la pretesa impositiva e l'irrogazione delle sanzioni, consegue l'accoglimento del ricorso e l'annullamento dell'atto accertativo impugnato…”. Inoltre, per l'applicazione e valorizzazione della novella suddetta, si segnalano, tra le altre, le seguenti pronunce:
Corte di Giustizia Tributaria di II grado Puglia, Sez. XXII, Sente. 8 gennaio 2024; Corte di Giustizia Tributaria di II grado Emilia-Romagna, Sez. VIII, Sent. 12 gennaio 2023 (18 novembre 2022), n. 90; Corte di Giustizia
Tributaria di I grado di Reggio Emilia, Sez. I, Sent. 27 dicembre 2022 (25 ottobre 2022), n. 281; Corte di
Giustizia Tributaria di I grado di Siracusa, Sez. V, Sent. 23 novembre 2022 (11 novembre 2022), n. 3856. È necessario precisare, a tal proposito, che l'espressione contenuta nel richiamato comma 5-bis dell'art. 7 D.
Lgs. n. 546/1992, secondo cui “il giudice fonda la decisione sugli elementi di prova che emergono nel giudizio”, non è in grado di alterare la natura 10 impugnatoria del processo tributario e le regole sulla motivazione dei provvedimenti impositivi, né di mutare la sede di formazione della prova, identificandola in quella processuale e non più in quella procedimentale. Difatti, la formulazione letterale della disposizione non può che riferirsi alla necessaria valutazione, nel processo, degli elementi di prova acquisiti dall'Amministrazione finanziaria nella fase istruttoria. La motivazione della sentenza, dunque, oltre ad essere erronea con riguardo alla definitività degli avvisi di accertamento nei confronti del sig. Ricorrente_1, è insufficiente in quanto non supportata da alcun valido elemento probatorio prodotto dall'Ufficio nel giudizio di primo grado.
Anche per tali ragioni la sentenza impugnata deve essere riformata.
B. RIPROPOSIZIONE DEI MOTIVI NON ESAMINATI DALLA CORTE DI PRIMO GRADO. La Corte di
Giustizia Tributaria di I grado di Torino, nonostante la riunione dei ricorsi avanzati in primo grado, non ha esaminato tutti i motivi di diritto dedotti dal contribuente nei corrispondenti ricorsi introduttivi., parte appellante ripropone di seguito i motivi esposti nei ricorsi introduttivi:
C.

1. SULLA DEDOTTA ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI CONTESTAZIONE (ANNO 2013) PER VIOLAZIONE
DELL'ART. 7 DELLA LEGGE N. 212 DEL 2000 (C.D. STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE) E
DELL'ART. 16, COMMA 2, DEL D.LGS. N. 472 DEL 1997. È stato dedotto nel corso del primo grado di giudizio che l'Ufficio, nell'atto di contestazione relativo all'anno 2013, non ha soddisfatto l'obbligo di motivazione previsto, per tutti gli atti tributari, dall'art. 7 della L. n. 212/2000, nonché dall'art. 16, comma 2, del D.Lgs. n. 472 del 1997. La L. n. 212/2000 (cd. Statuto dei diritti del contribuente), all'art. 7, ha sancito l'obbligo di motivazione degli atti dell'Amministrazione finanziaria ed ha previsto la necessaria allegazione dell'atto al quale eventualmente il provvedimento emesso faccia riferimento. Nel caso di specie, l'atto di contestazione è basato sulle risultanze del PVC della Guardia di Finanza (GDF) di Parma, mai notificato all'odierno ricorrente. L'atto impugnato trae fondamento da quest'ultimo presunto documento (i.e. il PVC), che ha dato origine all'avviso di accertamento emesso nei confronti della ditta “Società_1”, senza allegarlo e senza nemmeno riprodurne il contenuto essenziale. Ebbene, la giurisprudenza è consolidata nel ritenere che «In tema di sanzioni amministrative in ambito tributario, l'art. 16, comma 2 del D. Lgs. 18 dicembre
1997 n. 472, statuisce che, se nella motivazione dell'atto di contestazione delle sanzioni viene fatto riferimento ad un altro atto non conosciuto o non ricevuto dal trasgressore, detto atto deve essere allegato o comunque riprodotto nel suo contenuto essenziale, in forza delle garanzie che l'ordinamento appresta in favore del contribuente, il quale deve avere chiara contezza di quali siano le norme sanzionatorie riferibili alla violazione che ha commesso e degli elementi che gli permettono di decidere se pagare immediatamente (con riduzione)
o adire diverse vie di tutela di natura preliminare amministrativa o direttamente giurisdizionali» (cfr. CTP
Treviso, n. 444/2017; in senso conforme, CTR Brescia, n. 1/2013).
C.

2. ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI CONTESTAZIONE (ANNO 2013) PER VIOLAZIONE DELL'ART. 6,
COMMA 2, DELLA LEGGE N. 212 DEL 2000. È stato dedotto in primo grado, con riferimento all'atto di contestazione relativo all'anno 2013, che l'art. 6, comma 2, della Legge n. 212/2000 (cd. Statuto dei diritti del contribuente) prevede testualmente “L'amministrazione deve informare il contribuente di ogni fatto o circostanza a sua conoscenza dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un credito ovvero l'irrogazione di una sanzione, richiedendogli di integrare o correggere gli atti prodotti che impediscono il riconoscimento, seppure parziale, di un credito.”. Nel caso concreto, nessuna informazione e nessun contraddittorio preventivo è stato avviato dall'Ufficio, che, come già rilevato, si è addirittura basato su un processo verbale di constatazione sconosciuto al contribuente.
C.

3. ILLEGITTIMITÀ DEGLI AVVISI DI CONTESTAZIONE PER VIOLAZIONE E/O FALSA APPLICAZIONE
DEGLI ARTT. 19 E 21 DEL D.LGS. N. 74/2000, NONCHÉ DEL PRINCIPIO DEL CD. “NE BIS IN IDEM
SOSTANZIALE” SANCITO ALL'ART. 4 DEL PROTOCOLLO N. 7 DELLA CONVEZIONE EUROPEA DEI
DIRITTI DELL'UOMO. Nel corso del primo grado di giudizio è stato dedotto l'ulteriore vizio della duplicazione delle sanzioni (i.e. quella penale e quella amministrativa) in violazione degli artt. 19 e 21 del d. Lgs. 74/2000, nonché del principio cd. “ne bis in idem sostanziale” (di fonte sovranazionale). Come noto l'art. 19, c. 1, del
D. Lgs 74/2000, mutuando il disposto dell'art. 15 del codice penale, ha introdotto il principio di specialità nel sistema delle sanzioni tributarie, il quale stabilisce che, qualora un determinato fatto sia idoneo ad integrare la violazione di due distinte disposizioni che prevedono l'applicazione di una sanzione amministrativa e di una sanzione penale, troverà applicazione soltanto quella delle due (sanzioni) che presenta degli elementi specifici (quid pluris) rispetto all'altra. Se, invece, sono ravvisabili due illeciti distinti, anche se apparentemente riconducibili ad un unico comportamento irregolare, si applica anche la sanzione amministrativa. Con tale disposizione il legislatore ha escluso l'ipotesi della cumulabilità della sanzione penale e della sanzione amministrativa previste per la stessa violazione, il che vale ad escludere che un soggetto possa rispondere più volte per un medesimo fatto, e realizza, altresì, la finalità del legislatore di riconoscere al diritto penale tributario la sua naturale funzione sussidiaria di repressione delle sole fattispecie dotate di rilevante offensività.
C.

4. ILLEGITTIMITÀ DELL'ATTO DI CONTESTAZIONE (ANNO 2014) PER VIOLAZIONE E FALSA
APPLICAZIONE DELL'ART. 9 DEL D.LGS. N. 472/1997. Nel ricorso introduttivo relativo all'impugnazione dell'atto di contestazione per il 2014, si era dedotto che l'Ufficio, invocando l'applicabilità al caso di specie dell'art. 9 del D.lgs. n. 472/1997, nell'atto impugnato ha affermato che l'odierno appellante, in quanto amministratore “di fatto”, sarebbe responsabile in concorso delle sanzioni derivanti dall'avviso di accertamento emesso a carico della società “Società_1 SRL” (cfr. pag. 2 atto di contestazione impugnato). Ebbene, risulta palese come la tesi dell'Agenzia delle Entrate contrasti insanabilmente con l'art. 7 del D.L. n. 269/2003, ai sensi del quale “Le sanzioni amministrative relative al rapporto proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica” e “nei casi di cui al presente articolo le disposizioni del Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, si applicano in quanto compatibili”. In base a tale disposizione, le sanzioni amministrative relative al rapporto tributario proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della stessa, anche qualora la società fosse gestita da un amministratore “di fatto”. L'art. 9 del D.lgs. n. 472/1997, in tema di concorso di persone,
NON è compatibile con la disciplina generale appena richiamata, che peraltro è successiva rispetto a quella introdotta nel 1997. In questo senso si è espressa anche la Corte di Cassazione, che, con ord. n. 25284/2018, ha così statuito “Invero, l'art. 7 D.L. n. 269 del 2003, rubricato significativamente “Riferibilità esclusiva alla persona giuridica delle sanzioni amministrative tributarie”, dispone, al primo comma, che “Le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica”, e, al terzo comma, che “Nei casi di cui al presente articolo le disposizioni del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, si applicano in quanto compatibili”. Nessun distinguo, quindi, è previsto con riferimento agli amministratori di fatto.
Controdeduce la Direzione Provinciale II di Torino chiedendo il rigetto dell'appello e l'integrale conferma della impugnata sentenza.
Parte appellante e parte appellata depositano memoria illustrativa per l'udienza.

MOTIVI DELLA DECISIONE

1) Sulla presunta erroneità della sentenza per violazione delle norme in tema di competenza territoriale
Quale primo motivo di censura, l'appellante ripropone le doglianze in tema di violazione delle norme disciplinanti la competenza dell'Ufficio emittente;
gli atti di contestazione sarebbero illegittimi in quanto emessi da un ufficio territorialmente incompetente rispetto alla residenza anagrafica del sig. Ricorrente_1. La
Parte afferma, infatti, di aver sempre risieduto nel Comune di Parma e che, pertanto, sarebbe stata la
Direzione Provinciale di Parma ad avere la competenza territoriale per gli accertamenti in capo al contribuente. Lamenta che la Corte di prime cure abbia “valorizzato esclusivamente il dettato normativo di cui all'art. 16 D.Lgs. 472/1997 omettendo di considerare l'art. 31 comma 2 del DPR 600/73”.
Il motivo è da respingere, la doglianza non tiene in alcuna considerazione il rapporto di specialità tra le norme richiamate. Infatti, mentre l'art. 31 DPR 600/73 si occupa di radicare la competenza esclusivamente in relazione all'emanazione degli avvisi di accertamento, l'art. 16 D.Lgs. 472/1997 – correttamente individuato nella sentenza quale norma di riferimento - tratta, specificamente, della competenza in materia di irrogazione delle sanzioni “La sanzione amministrativa e le sanzioni accessorie sono irrogate dall'ufficio o dall'ente competenti all'accertamento del tributo cui le violazioni si riferiscono”.
Occorre ribadire che le sanzioni irrogate con gli atti di contestazione impugnati sono conseguenti agli avvisi di accertamento emessi dalla Direzione Provinciale II di Torino per il recupero di IRPEF ed IVA rispettivamente
- per l'anno d'imposta 2013 in capo alla Società_1 di Nominativo_1, con sede in Torino,; - per l'anno d'imposta 2014 in capo alla Società_1 SRL, con sede in Torino. Pertanto, trattandosi di sanzioni collegate all'evasione di un tributo, la norma prevede, per ragioni di coerenza e unitarietà, che sia quello stesso ufficio che ha accertato il tributo evaso ad irrogare anche le relative sanzioni, così ribadito dalla Corte di Cassazione (Cass. Ord. 5306 del 20 febbraio 2023: “deve enunciarsi il seguente principio di diritto: “in tema di individuazione dell'ufficio dell'amministrazione competente ad irrogare sanzioni tributarie,
l'art. 16, comma 1, Decreto Legislativo n. 472 del 1997 radica la competenza in funzione di quella per l'accertamento del tributo, ragion per cui l'ufficio competente ad irrogare le sanzioni è quello che è o sarebbe, in astratto, competente per l'accertamento, a prescindere dal fatto che abbia validamente proceduto alla notifica del relativo avviso 2) Sulla presunta erroneità della sentenza in ordine alla qualifica di amministratore di fatto e sul relativo trattamento sanzionatorio.
Come riporta l'Ufficio nelle sue controdeduzioni, in sede penale, il sig. Ricorrente_1 è stato condannato in primo grado alla pena di sei anni e quattro mesi con sentenza del Tribunale di Parma n. 501/2020 (allegata in estratto sub doc. 5 in primo grado) in relazione a condotte • di cui all'art. 2 del D.lgs. 74/2000 (Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), addebitata ai soggetti rappresentanti legali e/o amministratori di fatto delle società consorziate, responsabili di aver annotato e dichiarato fatture per operazioni oggettivamente inesistenti;
• di cui all'art. 8 del D.lgs. 74/2000 (Emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), addebitata ai soggetti rappresentanti legali delle società
“cartiere”, responsabili specularmente di aver emesso le fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, annotate e dichiarate dalle società consorziate;
• di cui all'art. 10 quater del D.lgs. 74/2000 (Indebita compensazione), addebitata ai soggetti rappresentanti legali e/o amministratori di fatto delle società consorziate, responsabili di aver pagato imposte dovute all'Erario mediante utilizzo di crediti inesistenti. A seguito dell'autorizzazione della Procura all'uso dei dati penali per fini tributari, sono stati emessi molteplici avvisi di accertamento in capo ai soggetti coinvolti e, con specifico riferimento alla posizione del sig. Ricorrente_1, il medesimo risulta aver presentato circa 14 ricorsi, ad oggi, pendenti, dinanzi varie sedi delle Corti di Giustizia
(Crotone, Parma, Milano e Torino). In particolare la frode fiscale veniva realizzata mediante il ricorso a società consorziate gestite da Ricorrente_1 mediante soggetti prestanome, che utilizzavano sistematicamente fatture oggettivamente inesistenti in acquisto per conseguire vantaggi fiscali illeciti sia ai fini delle imposte dirette sia di quelle indirette. Una volta effettuati i pagamenti delle fatture alle società “cartiere”, formalmente riferibili a imputati prestanome conniventi del sig. Ricorrente_1 , le provviste di denaro venivano immediatamente prelevate in contanti o, comunque, dirottate su c/c e poi convogliate su carte prepagate.
Tali operazioni giustificavano l'uscita dai conti correnti di rilevanti flussi di denaro destinati ad alimentare riserve ingenti di liquidità acquisite, per parte rilevante, dal dominus della frode, sig. Ricorrente_1, consentendogli di costituire cospicui fondi occulti di denaro. Tramite il consorzio e attraverso la gestione diretta delle consorziate, il sig. Ricorrente_1 riusciva ad aggiudicarsi importanti commesse dalle maggiori industrie del territorio a livello regionale e nazionale assicurando, mediante il ricorso alle fatture false in acquisto, una minore pressione fiscale sulle consorziate ed una, illecita, maggior competitività nel settore. Il meccanismo fraudolento si è strutturato in tre distinti livelli: • al vertice della struttura (primo livello) vi sono le due entità consortili Consorzio 2. e Consorzio_1, utilizzate rispettivamente da Ricorrente_1 e Nominativo_3, per relazionarsi con importanti società del parmense o del reggiano che, a loro volta, gli affidano lavori sempre più cospicui e prestigiosi;
• nella struttura, vi sono anche delle figure “intermedie” (secondo livello), frapposte tra la base ed il vertice dell'organizzazione criminale. Queste sono rappresentate dalle società consorziate -fra le quali rientra la
Società_1 – riferibili alle due entità consortili Consorzio 2. e
Consorzio_1, le quali hanno un ruolo principale nella realizzazione del programma criminoso. Esse infatti, gestite rispettivamente sempre da Ricorrente_1 e Nominativo_3 per il tramite anche di prestanomi, eseguono materialmente i lavori presso le imprese committenti dei consorzi utilizzando svariati lavoratori regolarmente assunti. Le stesse utilizzano le fatture fittizie emesse da società “cartiere” e compensano indebitamente le imposte con crediti inesistenti al fine di evadere le imposte e quindi permettere ai principali attori del programma criminoso, individuati proprio in Ricorrente_1 e
Nominativo_3, la costituzione di cospicui fondi di denaro “occulti”. • alla base della struttura (terzo livello) vi sono le società “cartiere”, utilizzate consapevolmente e volontariamente dai loro rappresentanti legali e/o amministratori di fatto al fine di emettere fatture per operazioni inesistenti nei confronti delle società facenti parte delle due entità consortili Consorzio 2. e Consorzio_1. Ricevuto dalle società consorziate il pagamento delle fatture fittizie, la provvista di denaro viene immediatamente e sistematicamente prelevata in contanti per la successiva restituzione, in modo da consentire ai dominus del programma criminoso la costituzione di fondi di denaro che altro non sono che il profitto dei reati commessi.
In relazione a tali illeciti la responsabilità del sig. Ricorrente_1 appare del tutto acclarata a fronte della sentenza di condanna emessa dal Tribunale di Parma. Con l'atto di appello il ricorrete contesta la rilevanza attribuita dalla sentenza impugnata al fatto che gli avvisi di accertamento - prodromici agli atti di contestazione impugnati – notificati alle società, al rispettivo legale rappresentante e altresì al sig. Ricorrente_1 in qualità di amministratore di fatto, siano divenuti definitivi per mancata impugnazione. La difesa riferisce che “il sig.
Ricorrente_1 è totalmente estraneo alle vicende riguardanti la Società_1, per cui non avrebbe avuto alcun interesse giuridicamente qualificato ad impugnare gli avvisi di accertamento”.
Negli avvisi di accertamento viene esaminato, nel dettaglio, il ruolo del Ricorrente_1 nella vicenda fraudolenta.
È del tutto evidente che il . Ricorrente_1 avesse tutto l'interesse giuridico di dimostrarsi “totalmente estraneo” alle condotte imputategli con tali atti impositivi mediante la diretta impugnazione degli stessi. L'acquiescenza implicita prestata mediante l'omessa impugnazione assorbe completamente ogni questione inerente al ruolo di amministratore di fatto ricostruito in capo al sig. Ricorrente_1 negli atti impositivi divenuti definitivi. Pertanto, il passaggio motivazionale della sentenza censurato (“Ogni vizio relativo al prodromico avviso di accertamento a lui notificato e mai impugnato, quindi divenuto definitivo, sollevato in questa sede dal ricorrente è inammissibile perché il rapporto tributario sottostante che ha dato origine all'irrogazione delle sanzioni non è stato impugnato nei termini e solo in quella sede il ricorrente poteva sollevare i rilievi qui proposti ma questo non è avvenuto”) si rivela corretto nell'escludere l'ammissibilità delle contestazioni aventi ad oggetto la qualificazione del sig. Ricorrente_1 quale amministratore di fatto.
Sui motivi di ricorso riproposti in appello.
3) Sull'asserita omessa notifica degli atti presupposti e sul relativo vizio di motivazione La Parte deduce che, dall'omessa notificazione degli atti presupposti all'atto di contestazione, deriverebbe il vizio di motivazione dell'atto impugnato. La doglianza appare pretestuosa oltre che infondata. Il sig. Ricorrente_1 ha ricevuto, con notifica a mani (cfr. sub 3 in primo grado), gli avvisi di accertamento T7G010603086/2022 e
T7G030603095/2022 in cui sono stati individuati in maniera puntuale gli elementi di fatto e diritto che hanno portato all'individuazione del sig. Ricorrente_1 quale responsabile delle sanzioni, in quanto “dominus” diretto ed indiretto delle società facenti parte del consorzio che emettevano/usufruivano delle fatture per operazioni inesistenti. Gli atti di contestazione poi richiamano in modo chiaro gli avvisi di accertamento che li hanno preceduti, che contengono la descrizione analitica delle condotte e degli illeciti contestati. Tali ultimi atti, già noti alla Parte in quanto regolarmente notificati, sono, divenuti definitivi per mancata impugnazione. Sul punto, pertanto, gli atti di contestazione appaiono del tutto legittimi sotto il profilo della motivazione, sia con riferimento all'art. 42 del DPR 600/73 sia con riferimento alla c.d. motivazione per relationem di cui all'art. 7 dello Statuo del Contribuente, in quanto entrambi gli atti sono stati oggetti di notifica all'odierno ricorrente.
E' ormai principio pacifico che laddove un atto impositivo, riproduca gli elementi essenziali di un altro atto, non sia necessaria l'allegazione di quest'ultimo. Da un punto di vista generale, pertanto, l'eccezione è radicalmente infondata, posto i più volte richiamati avvisi di accertamento indicano in modo puntuale tutte le ragioni del recupero. Inoltre, nel caso specifico l'eccezione, oltre che infondata, è anche inammissibile, posto che non riguarda gli atti oggetto di impugnazione – gli atti di irrogazione delle sanzioni - ma una eventuale omessa allegazione che affliggerebbe gli atti prodromici, divenuti definitivi per omessa impugnazione.
In altri termini, rilevano i giudici, in tema di tributi armonizzati, la violazione dell'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale comporta l'invalidità dell'atto solo nel caso in cui il contribuente assolva all'onere di enunciare, in concreto, le ragioni che avrebbe potuto far valere (cfr Cassazione, Sezioni Unite,
n. 24823/2015). La doglianza è, pertanto, infondata e meritevole pieno respingimento.
5) Sulla legittima applicazione delle sanzioni tributarie anche in presenza di sanzioni penali . Ritiene il contribuente di essere passibile di sanzione amministrativa, in virtù del combinato disposto degli artt. 19 e
21 D.lgs. 74/2000 e del principio del ne bis idem, in quanto già destinatario di una sentenza penale di condanna. L'art. 21, comma 1, d.lgs. 10 marzo 2000, n 74: “l'ufficio competente irroga comunque le sanzioni amministrative relative alle violazioni tributarie fatte oggetto di notizia di reato”. Ne consegue che, nel caso di specie, rilevato l'illecito di cui all'art. 2 D.lgs. 74/2000 (dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni insistenti), l'Ufficio ha irrogato in modo corretto le sanzioni. Sul punto si è espresso il Giudice di Legittimità nel senso che “il d.lgs. n. 74 del 2000, art. 21, autorizza “comunque” l'ufficio competente ad irrogare le sanzioni (…) di tal che la persona fisica che sia anche concorrente nel reato non può invocare su queste basi alcuna preconcetta patente di immunità” (Cassazione Civile, sezione quinta, sentenza 24 luglio 2014, n. 16848). Ma ancora più efficacemente si è altresì espressa la medesima Corte in un caso avente ad oggetto i rapporti tra sanzione penale e tributaria con riferimento al principio del principio del ne bis in idem. La Suprema Corte ha chiarito che “la sostanziale simultaneità del procedimento penale e di quello amministrativo-tributario, che assolvono a scopi diversi e complementari in relazione ai parametri normativi che giustificano l'esercizio dell'azione penale, attesa la pacifica circolazione probatoria tra i due giudizi del materiale ritualmente prodotto, non osta all'irrogazione di una duplice sanzione (penale e tributaria). (…) In particolare “la sanzione tributaria deve, in ogni caso, essere irrogata anche se il medesimo fatto sia di rilievo penale e costituisca oggetto di notizia di reato. Il principio di specialità, infatti (…) va riferito
(…) alla materiale applicazione della sanzione, senza incidere sulle fasi, anteriori, dell'accertamento, della contestazione e dell'irrogazione, che procedono in autonomia e, anzi, devono necessariamente essere realizzate. (…) non solo deve ritenersi consentito ma diviene doveroso per l'Amministrazione avviare il procedimento di irrogazione della sanzione ancorché il medesimo fatto sia, al contempo, oggetto di rilievo penale” (Cassazione civile, sezione quinta, sentenza 08 ottobre 2020, n. 21694). Del resto il principio di specialità va inquadrato nell'ambito sistematico di riferimento dell'articolato normativo di cui fa parte, in cui al successivo art. 20 (D.lgs.74/200) viene statuito il principio del doppio binario. Da tale inquadramento sistematico ne deriva che l'ordinamento giudiziario italiano prevede che da un medesimo accertamento fiscale possa derivare un contenzioso tributario, da un lato, ed un procedimento penale, dall'altro, e che la definizione dell'uno non influisca sull'altro: in pratica, l'annullamento in sede di Commissione tributaria o l'assoluzione in sede penale non necessariamente, né tanto meno automaticamente, influisce sulla decisione nell'altra sedeCiò premesso, occorre precisare, in ogni caso, che l'eventuale applicazione dell'art. 21 D.lgs.
74/2000 non inciderebbe in nessun modo sulla legittima irrogazione delle sanzioni contenute negli atti notificati al sig. Ricorrente_1. Ed infatti, la stessa disposizione appena richiamata chiarisce che l'Ufficio competente irroga comunque le sanzioni amministrative relative alle violazioni tributarie. Pertanto, l'Amministrazione
AN ha il potere/dovere di costituirsi il titolo esecutivo in merito alla riscossione delle pene pecuniarie.
Il secondo comma 22 dell'articolo in esame, al più, impedisce l'esecuzione delle sanzioni irrogate, che rappresenta un passaggio successivo, (attenente alla riscossione) rispetto al legittimo provvedimento di determinazione delle dovute misure sanzionatorie.
6) Sulla presunta falsa applicazione dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997 Con l'ultimo motivo di impugnazione,
l'appellante lamenta l'inapplicabilità al casi specie dell'art. 9 D.Lgs. 472/1997, in quanto il concorso di persone ivi previsto sarebbe escluso dalla lettera dell'art. 7 del D.L. 269/2003, che pone le sanzioni amministrative esclusivamente a carico della persona giuridica. La contestazione è sollevata in relazione al solo atto di contestazione per l'anno d'imposta 2014, dopo la trasformazione della Società_1 in srl. Invero la questione è stata più volte oggetto di pronuncia da parte della giurisprudenza di legittimità, chiarendo come il discrimine per l'applicazione dell'art. 7 cit. – che circoscrive la punibilità alla sola persona giuridica - sia da individuarsi nella circostanza per cui la persona autrice delle violazioni abbia agito o meno nell'esclusivo interesse della persona giuridica, oppure abbia utilizzato lo schermo della società per beneficio personale.
Sul punto, appare chiaro il dettato delle pronunce Cass. 28733/2022 e Cass. 12334/2019: “In materia di sanzioni amministrative tributarie vige il principio (mutuato dal diritto penale) della responsabilità personale dell'autore della violazione stabilito dal D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 2, comma 2, secondo cui "la sanzione
è riferibile alla persona fisica che ha commesso la violazione". In deroga a tale principio, nonché in deroga al D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11, che prevede la responsabilità solidale delle società (con o senza personalità giuridica) nel cui interesse ha agito la persona fisica autrice della violazione, il D.L. n. 269 del 2003, art. 7, convertito nella L. 326 del 2003, ha stabilito che "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società od enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica". Conferma tale conclusione il D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 11, il quale prevede la responsabilità solidale delle società senza personalità giuridica per le sanzioni amministrative irrogate a carico della persona fisica autrice della violazione, qualora la violazione sia stata commessa "nell'interesse" della società rappresentata o amministrata;
ciò significa, a contrariis, che qualora la persona fisica autrice della violazione non abbia agito nell'interesse della società, ma abbia perseguito un interesse proprio o comunque diverso da quello sociale, non sussiste la responsabilità solidale per le sanzioni amministrative della società priva di personalità giuridica, ed allo stesso modo non sussiste la responsabilità esclusiva della società dotata di personalità giuridica D.L. n. 269 del 2003, ex art. 7, ma trova applicazione la regola generale sulla responsabilità personale dell'autore della violazione commessa nell'interesse esclusivamente proprio.
Alla soccombenza consegue condanna alle spese di giudizio liquidate in euro 10.000

P.Q.M.

respinge l'appello e condanna l'appellante alle spese del grado, liquidate in € 10.000,00, oltre 15% spese generali