Sentenza n. 143/2026
Depositata il 12/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della TOSCANA Sezione 2, riunita in udienza il
09/02/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
DE CARLO UGO, Presidente
ANDRONIO ALESSANDRO MARIA, Relatore
ESPOSITO ZIELLO FRANCESCO, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 1161/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. In Liquidazione - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Difensore_3 - CF_Difensore_3
Rappresentato da Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Difensore_3 - CF_Difensore_3
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Lucca - Via Di Sottomonte N.c. 3 55012 Capannori LU
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 63/2012 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale LUCCA sez. 2 e pubblicata il 20/07/2012
Atti impositivi: - AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402920-2010 IRES-ALTRO 2006
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402920-2010 IVA-ALTRO 2006
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402920-2010 IRAP 2006
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402925-2010 IRES-ALTRO 2007
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402925-2010 IVA-ALTRO 2007
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402925-2010 IRAP 2007
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402215-2010 IRES-ALTRO 2008
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402215-2010 IVA-ALTRO 2008
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T8K030402215-2010 IRAP 2008
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 96/2026 depositato il 11/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Lucca, Ufficio Controlli emetteva nei confronti della società
Società_1 spa (ora Ricorrente_1 srl in liquidazione):
- l'avviso di accertamento n. T8K030402920/2011 con il quale, per l'anno di imposta 2006, richiedeva il pagamento della maggiore Ires, Irap ed Iva per un importo complessivo di € 2.836.363,75.
- l'avviso di accertamento n. T8K030402925/2011 con il quale, per l'anno di imposta 2007, richiedeva il pagamento della maggiore Ires, Irap ed Iva per un importo complessivo di € 1.156.277,00.
- l'avviso di accertamento n. T8K030402215 con il quale, per l'anno di imposta 2008, richiedeva il pagamento della maggiore Ires, Irap ed Iva per un importo complessivo di € 442.744,00.
La motivazione dei succitati atti impositivi era suddivisa in due sezioni di cui, la prima, conteneva i rilievi constatati in via analitica con il PVC del 02.12.2008, mentre la seconda riportava i rilievi relativi alle indagini finanziarie constatate con il PVC del 22.03.2010.
Invero la Guardia di Finanza aveva intrapreso una verifica fiscale a carattere parziale nei confronti della Società_1 nel corso della quale erano state riscontrate, per le annualità dal 2004 al 2008, una pluralità di violazioni sia formali che sostanziali. Alla pagina 148 del PVC del 02/12/2008 così veniva scritto “Resta comunque impregiudicata la facoltà dell'Amministrazione Finanziaria di eseguire altre indagini e formulare, eventualmente, in base alla sopravvenuta conoscenza di nuovi elementi, ulteriori rilievi fino alla scadenza dei termini...omissis...” Infatti, al fine di approfondire il controllo, i verbalizzanti hanno richiesto l'autorizzazione – ai sensi degli articoli 32, comma 1, n. 7, D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600 ovvero art. 51 comma 2 n. 7, D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 – ad acquisire copia dei conti bancari e postali intrattenuti su tutto il territorio nazionale ed estero nonché, ogni altro rapporto bancario e finanziario nella disponibilità della società verificata e dei soci/amministratori, relativamente al periodo dal 01/01/2006 al 28/08/2008.
L'autorizzazione era stata richiesta in data 12.09.2008 (nota nr. 4709/SVC/1993) al Comandante Regionale
Toscana della Guardia di Finanza di Firenze ed è stata concessa in data 19.11.2008.
Ciò detto, nel caso di specie, in data 04.02.2010 il Comando della Guardia di Finanza aveva intrapreso una successiva verifica fiscale nei confronti della società Società_1 incentrata esclusivamente sulle risultanze delle indagini finanziarie relativamente ai conti correnti intestati alla Società_1 Spa, e ai conti correnti personali di Rappresentante_1, Nominativo_1, Nominativo_2 e Nom_3 ed ha notificato in data 22.03.2010 un secondo PVC. La Società_1 Spa ancorché organizzata in forma di società per azioni, presentava una ristretta base partecipativa, in cui i succitati soci rivestivano la carica di amministratori e/o consiglieri, e risultavano collegati tra loro da vincoli familiari (genitori–figli).
Ciò detto, si riteneva che la forma giuridica di SPA rappresentasse un mero “schermo” dietro al quale si nascondeva un rapporto sociale caratterizzato da un forte legame personale tra i soci;
la gestione era di fatto nelle mani del sig. Rappresentante_1 che agiva per conto della società e nell'interesse dei soci, i quali non potevano non essere a conoscenza delle vicende societarie.
I maggiori ricavi accertati con i sopra citati atti impositivi avevano determinato una modifica del risultato di esercizio, che costituiva, per la società reddito d'impresa imponibile e per i soci maggiori utili percepiti. Tali utili extracontabili accertati erano stati ritenuti dall'Ufficio distribuiti ai soci Rappresentante_1, Nom_3, Nominativo_2 e Nominativo_1 in maniera occulta, secondo la propria partecipazione al capitale sociale e pertanto l'Ufficio Controlli aveva emesso e notificato i seguenti avvisi di accertamento: T8K010400098,
T8K010400102, T8K010400103, T8K010400105, T8K010400110, T8K010400119, T8K010400122. La Società_1 Spa, poi Ricorrente_1 srl, in liquidazione proponeva ricorsi dinanzi la Commissione Tributaria Provinciale di Lucca (RGR 917/11 ANNO 2006; RGR 918/11 ANNO 2007; RGR 919/11 ANNO 2008).
Anche i soci Rappresentante_1, Nom_3, Nominativo_2 e Nominativo_1 presentavano ricorsi avverso gli atti impositivi notificati dall'Ufficio che erano così rubricati: RGR 921/11 Rappresentante_1 ANNO 2006; RGR 922/11 Nominativo_1 ANNO 2007; RGR 923/11 Nominativo_1 ANNO 2008; RGR 925/11 Nominativo_2 ANNO 2007; RGR 926/11 Nominativo_2 ANNO 2008; RGR 928/11 Nom_3 ANNO 2007; RGR 929/11 Nom_3 ANNO 2008. La Società_1 aveva altresì presentato ricorso avverso la cartella di pagamento n. 06220110022411584000 (RGR 1501/11) per € 5.016.835, emessa mediante ruolo straordinario “per il fondato pericolo per la riscossione in ragione della procedura di scioglimento della Società_1, poi Ricorrente_1 in liquidazione”. L'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Lucca, Ufficio Legale, si costituiva in giudizio contestando quanto sostenuto dalle parti private e chiedendo il rigetto di tutti i ricorsi. Sia i contribuenti che l'Agenzia delle Entrate presentavano memorie.
La Commissione Tributaria Provinciale di Lucca, dopo aver riunito, per connessione soggettiva e oggettiva,
i succitati n. 11 ricorsi, pronunciava la sentenza n. 63/02/12, depositata il giorno 20/07/2012, con la quale così statuiva: «Il ricorso RGR 921/11 proposto per l'anno 2006 da Rappresentante_1 deve essere accolto;
le relative spese di giudizio vanno compensate, date le caratteristiche della specifica vicenda. Tutti gli altri ricorsi proposti dalla società (RGR 917/11, 918/11, 919/11, 1501/11) e dai soci Nominativo_1, Nominativo_2 e Nom_3 (RGR 922/11, 923/11, 925/11, 926/11, 928/11, 929/11) debbono essere respinti, con spese a carico dei ricorrenti in solido tra loro, con la precisazione che l'eccezione della società ricorrente inerente le fatture dichiarate soggettivamente inesistenti (ditta Soc_2 anni 2006 e 2007) deve essere accolta. A seguito di quanto sopra l'IVA dovuta accertata in capo alla Società_1 spa, poi Ricorrente_1 spa in liquidazione, deve essere rideterminata, così come le relative sanzioni per gli anni 2006 e 2007. La cartella di pagamento impugnata (RGR 1501/11) deve essere di conseguenza oggetto di sgravio parziale». In data 07/03/2013, la società Ricorrente_1 srl in liquidazione, in persona del liquidatore, e i soci Rappresentante_1
, Nom_3, Nominativo_2 e Nominativo_1 proponevano appello avverso la pronuncia n. 63/2/12 della CTP di Lucca, chiedendo, in riforma della sentenza impugnata, di accertare e dichiarare illegittimi e infondati tutti gli avvisi di accertamento, formulando motivi di appello relativi alla violazione dell'art. 12, comma 5, della legge n. 212/2000 ed all'infondatezza nel merito dei recuperi di cui agli avvisi impugnati, tra i quali, per quanto ancora di interesse nella presente controversia, l'applicabilità, nel caso di specie, della disciplina dei costi da reato di cui all'art. 14, comma 4 bis della legge 537/1993.
L'Agenzia delle Entrate si costituiva nel giudizio di secondo grado, resistendo all'appello ed eccependo preliminarmente la tardività del medesimo.
La Commissione Tributaria Regionale di Firenze, con la sentenza 1928/29/15, disattesa l'eccezione di tardività dell'appello, così statuiva «La Commissione in parziale riforma dell'appellata sentenza ritiene illegittimo il recupero a tassazione dell'importo di € 48.000,00 (assegno circolare n. 603199813-09). Respinge nel resto l'appello e condanna l'appellante al pagamento delle spese di giudizio in favore dell'Ufficio liquidando le stesse in € 10.000,00».
Avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Firenze n. 1928/29/15 il contribuente proponeva ricorso per Cassazione per i seguenti motivi.
1) Violazione dell'art. 32 DPR 600/73 nonché dell'art. 51 DPR 633/72 (in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.); si riproponevano tutte le argomentazioni già svolte nei precedenti gradi di giudizio in ordine alle giustificazioni delle operazioni finanziarie contestate.
2) Violazione dell'art. 32 DPR 600/73 e dell'art. 51 DPR 633/72, nonché dell'art. 2697 c.c. (in relazione all'art. 360, n. 4, c.p.c.), quanto alla distribuzione dell'onere della prova.
3) Violazione dell'art. 109, comma 5, DPR 917/86, nonché dell'art.19 DPR 633772 e dell'art. 2697 c.c. (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.); si riproponevano le censure già svolte nei precedenti gradi di giudizio in ordine alla ripresa a tassazione dei costi di marketing per recupero spese addebitati in fattura dalla Società_3 Spa a Società_1.
4) Violazione dell'art. 14, comma 4 bis L. 537/93 e dell'art. 8 D.L. 16/12 nonché dell'art. 7 L. 212/00 e dell'art. 42 DPR 600/73 (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.); si deduceva l'applicabilità, nel caso di specie, della disciplina dei costi da reato di cui al D.L. 16/2012.
5) Violazione dell'art. 112 c.p.c. (in relazione all'art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.); ciò, ove il mancato esame della questione dedotta con il motivo precedente non venisse ricondotto ad un rigetto implicito, ma ad un'omissione di pronuncia.
6) Applicabilità del principio del favor rei sul versante delle sanzioni irrogate, ex art. 3 D.Lgs. 472/97, in considerazione dello ius superveniens di cui al D.Lgs. 158/15.
La Suprema Corte pronunciava la sentenza n. 5905/2025 con la quale, previa declaratoria dell'estinzione del giudizio nei confronti di Nominativo_1, Nom_3i e Nominativo_2, per avvenuta definizione agevolata della lite, in accoglimento del quarto e del sesto motivo di ricorso cassava la sentenza impugnata rinviava alla Corte di giustizia tributaria della Toscana, in diversa composizione, per le ragioni di cui in motivazione e per valutare questione di legittimità costituzionale sollevata dal ricorrente, nonché per il regolamento delle spese di lite anche del giudizio di legittimità. La Ricorrente_1 srl in liquidazione (già Società_1 spa) proponeva ricorso per riassunzione a questo Giudice di rinvio formulando i seguenti motivi:
1) manifesta illegittimità dei recuperi per cd. “costi da reato” alla luce della disciplina dei cd. “costi da reato” di cui all'art. 14, co.

4-bis, della l. n. 537/93 (introdotto dall'art. 8 del d.l. n. 16/2012);
2) illegittimità dei recuperi per cd. “costi da reato” per infondatezza;

3) applicazione delle sanzioni più miti di cui al d.lgs. n. 158/2015;
4) applicabilità delle sanzioni più miti di cui al d.lgs. n. 87/2024, con istanza per la rimessione della questione di legittimità costituzionale dell'art. 5 del d.lgs. n. 87/2024, siccome non manifestamente infondata alla luce degli artt. 3, 25 e 27 Cost. e 117 Cost., in relazione alla giurisprudenza europea che equipara le sanzioni amministrative tributarie a quelle penali secondo i criteri Nom_5 (Corte EDU, Grande Camera, sent. 8 giugno 1976, Nom_5 e altri c. Paesi Bassi) e secondo i principi formulati in tale materia per derogare al principio della retroattività della disciplina sanzionatoria più favorevole in assenza di valide giustificazioni e per violazione dei principi di ragionevolezza e proporzionalità della scelta legislativa, siccome manifestamente arbitraria.
L'Agenzia delle Entrate ha resistito al ricorso in riassunzione, salvo che per la richiesta di applicazione dello ius superveniens di cui al d.lgs. 158/2015, con controdeduzioni depositate il 28 novembre 2025.
La contribuente ha illustrato la propria posizione con memoria depositata il 28 gennaio 2026.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente, questo Collegio osserva che l'oggetto del presente giudizio di rinvio verte unicamente sulla verifica della legittimità del recupero per costi da reato di cui agli avvisi di accertamento indirizzati alla
Società_1 spa (ora Ricorrente_1 srl in liquidazione) n. T8K030402920/2011 per l'anno di imposta 2006 pari ad
€ 328.000,00, e n. T8K030402925/2011 per l'anno d'imposta 2007 pari ad euro 22.000,00 previa verifica dell'esercizio dell'azione penale da parte del pubblico ministero, e sulla quantificazione delle sanzioni irrogate con i due predetti avvisi e con quello n. T8K030402215 per l'anno 2008.
Ciò posto, questo Collegio ritiene fondato il ricorso per riassunzione nei limiti e per le ragioni che di seguito si espongono con riferimento ai motivi di cui al medesimo ricorso.
1) Per correntezza, si riporta di seguito il testo della sentenza di rinvio n. 5905/2025 della Suprema Corte per la parte relativa al recupero da costi da reato alla luce della modifica introdotta dall'art. 8 DL 16/2012.
«14. Per contro, il quarto motivo, relativo alla non corretta applicazione della disciplina sulla indeducibilità dei costi derivanti da attività illecita, è fondato.
Ed invero, nel caso di specie, trova applicazione l'art. 14, comma 4-bis, della l. 27 dicembre 1993, n. 537, così come novellato dall'art. 8, commi 1 e 3, del d.l. 2 marzo 2012, n. 16, conv. Dalla l. n. 44 del 2012, costituente jus superveniens astrattamente più favorevole al contribuente e quindi avente efficacia retroattiva.
Al riguardo, la Suprema Corte ha, infatti, affermato che, in tema di imposte sui redditi, ai sensi dell'art. 14, comma 4-bis, della l. 24 dicembre 1993, n. 537 (nella formulazione introdotta con l'art. 8, comma 1, del d.l.
2 marzo 2012, n. 16, conv. dalla l. n. 44 del 2012), che opera, in ragione del precedente comma 3, quale jus superveniens con efficacia retroattiva in bonam partem, sono deducibili i costi delle operazioni soggettivamente inesistenti (inserite, o meno, in una "frode carosello"), per il solo fatto che siano stati sostenuti, anche nell'ipotesi in cui l'acquirente sia consapevole del carattere fraudolento delle operazioni, salvo che si tratti di costi in contrasto con i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità oppure di costi relativi a beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di un delitto non colposo (Cass. n. 26461/2014, Rv. 63370801 e succ. conformi).
Tale principio, peraltro, trova applicazione anche in tema di Iva, in virtù dell'art. 14, comma 4, della l. n. 537 del 1993, secondo il quale i proventi provenienti da attività illecita sono assoggettabili ad imposizione (Cass.
n. 18495/2017, Rv. 64502601).
Il predetto art. 14, comma 4-bis stabilisce che nella determinazione dei redditi di cui all'art. 6, comma 1, del d.P.R. n. 917 del 1986, non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'art. 429 c.p.p. ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell'art. 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall'art. 157 c.p.
La disposizione, come rileva la parte ricorrente, è mutata poiché in precedenza l'indeducibilità era riferita, più genericamente, ai costi riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato, fatto salvo l'esercizio di diritti costituzionalmente riconosciuti. Viene, quindi, prevista l'indeducibilità di componenti negative che si trovino in connessione diretta con il compimento dell'attività delittuosa per la quale sia stata promossa l'azione penale.
Come osservato in motivazione da Cass. n. 7275/2024 (Rv. 67058501), vi è, quindi, correlazione tra esercizio dell'azione penale per fatti costituenti delitto non colposo e quei costi di produzione che risultino direttamente connessi con la consumazione dell'attività delittuosa. In altre parole, gli specifici costi di produzione che siano imputabili al compimento dell'attività penalmente rilevante non sono deducibili, ciò comportando l'imposizione sull'ammontare dei ricavi lordi, anziché sul reddito netto. L'elemento differenziale di questo trattamento più gravoso risiede nell'aggancio del presupposto impositivo alla commissione di una azione delittuosa perseguita in sede penale, differenziandola dalla mera commissione un illecito civile o amministrativo.
La restrizione dell'area di indeducibilità ai soli componenti negativi di reddito (peraltro, non tutti ma solo quelli relativi a beni o prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo), per i quali sia possibile istituire un nesso diretto dei costi stessi con la realizzazione dell'atto o dell'attività che costituisce delitto non colposo, istituisce un più stringente rapporto tra l'esercizio dell'azione penale e i costi direttamente utilizzati per l'esecuzione di quella attività delittuosa per la quale sia stato promosso il giudizio penale.
La connessione diretta tra costi e attività spiega, ulteriormente, la ragione per la quale l'accertamento dell'indeducibilità presuppone l'emissione del decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'art. 424 c.p.p.
(ovvero della sentenza di non luogo a procedere per sussistenza della causa di estinzione del reato ex art. 157 c.p.), laddove la precedente formulazione normativa lasciava incertezza sui presupposti della norma e sul dies a quo. L'esercizio dell'azione penale per quei fatti costituisce presupposto per l'accertamento dell'indeducibilità dei costi per i quali sia individuabile il nesso diretto con l'attività delittuosa. In tal senso, infatti, la disposizione costituisce ius superveniens astrattamente più favorevole al contribuente e, come già sopra evidenziato, avente efficacia retroattiva.
Considerato, quindi, che l'esercizio dell'azione penale è il presupposto per l'accertamento dell'indeducibilità dei relativi costi, costituendo elemento normativo esterno alla fattispecie tributaria, deve escludersi che il giudice tributario possa accertare incidentalmente l'esistenza del fatto costituente reato. L'oggetto dell'accertamento del giudice tributario è, invero, incentrato sull'individuazione di quali siano i costi che si pongano in connessione diretta con la consumazione della fattispecie delittuosa, la cui esistenza e i cui connotati sono riservati all'iniziativa del giudice ordinario. Al giudice tributario residua, in ogni caso, il controllo in ordine al fatto che la condotta oggetto del giudizio penale sia riferibile a quella oggetto di contestazione nel giudizio tributario ai fini dell'indeducibilità dei relativi costi di produzione.
Conferma questa lettura il correlativo riconoscimento del diritto del contribuente al rimborso delle maggiori imposte versate, ove risulti l'accertamento sopravvenuto del venir meno della fattispecie delittuosa in relazione alle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi. Tuttavia, anche in tal caso, il giudice tributario non può accertare incidentalmente e autonomamente se la fattispecie penale esista o meno, ma deve limitarsi a verificare se la condotta oggetto del giudizio penale sia riferibile a quella oggetto del giudizio tributario. In tal senso si segnala Cass. n. 20579/2020 (Rv. 65906001), secondo cui, in tema di operazioni oggettivamente inesistenti, poiché ai fini della deducibilità dei costi assume rilevanza, ex art. 14, comma 4 bis, l. n. 537 del 1993, la pronuncia penale che esclude la sussistenza dei fatti di reato dai quali sia derivata la non deducibilità dei costi, con conseguente eventuale rimborso delle maggiori imposte versate, il giudice del merito deve accertare se la condotta oggetto del giudizio penale sia riferibile a quella oggetto di contestazione nel giudizio tributario.
Nella specie, la sentenza impugnata non si è attenuta ai suddetti principi, in quanto, con riferimento al rilievo della indeducibilità dei costi, non ha affatto affrontato la questione della normativa sopravvenuta di cui al citato art. 14, comma 4-bis, della l. n. 537 del 1993 e non ha verificato la sussistenza, quale presupposto della indeducibilità dei costi, dell'esercizio dell'azione penale da parte del pubblico ministero».
Secondo quanto esposto dalla contribuente a pag. 17 del ricorso per riassunzione, il giudice tributario – ai fini della declaratoria dell'indeducibilità dei cd. costi da reato – deve dapprima accertare che nella motivazione dell'avviso di accertamento risulti l'esercizio dell'azione penale per i fatti contestati (primo requisito) e, dipoi e solo in caso di positivo esito di tale preliminare verifica, verificare altresì la diretta strumentalità di quegli specifici costi per la commissione del reato (secondo requisito).
Osserva questo Collegio che la pretesa della contribuente sulla sussistenza dell'appena ricordato primo requisito risulta inammissibile, perché l'avviso impugnato è stato emesso quando era vigente, ratione temporis, il testo dell'art. 14, comma 4 bis, della legge 537/1993 non ancora modificato dall'art. 8 del DL
16/2012. Il testo del citato art. 14, comma 4 bis, vigente dal 1° gennaio 2003 al 1° marzo 2012, prevedeva che «nella determinazione dei redditi di cui di cui all'art.6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi o le spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato, fatto salvo l'esercizio di diritti costituzionalmente riconosciuti». Ne consegue che nella motivazione dell'avviso predetto, notificato nell'anno
2011 e quindi sotto il vigore del testo del citato art. 14, comma 4 bis, anteriore alla modifica di cui all'art. 8 del DL 16/2012, non poteva ritenersi necessario indicare l'esercizio dell'azione penale per i fatti contestati.
Il secondo requisito (diretta strumentalità degli specifici costi de quibus per la commissione del reato) risulta insussistente. Dalla sentenza del Tribunale penale di Lucca n. n. risulta l'assoluzione di Rapp_1
dalle imputazioni di cui alle pagg. 16 e 17 della sentenza medesima (art. 648 ter c.p. circa reimpiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita e compravendita di autovetture nell'ambito della Società_1 s.p. a, trasformatasi nella contribuente in epigrafe;
art. 644 c.p. circa vendita di automobile e riacquisto a prezzo inferiore) ascrittegli, in relazione ai fatti che hanno costituito il presupposto dell'avviso oggetto della presente controversia e che sono illustrati da pag. 269 a pag. 277 della sentenza medesima. Risulta l'assoluzione del sig. Rapp_1 ad opera del Tribunale penale di Lucca con sent. Numero dalle imputazioni ascrittegli per ricettazione/riciclaggio attraverso la vendita e il riacquisto di veicoli.
Questa è l'unica sentenza che risulta rilevante ai fini della contestazione dei pretesi costi da reato di cui trattasi. Infatti, l'avviso per l'anno 2006 e l'avviso per l'anno 2007 (pagg. 6 e 7 degli stessi;
v., rispettivamente, pagg. 2 e 3 della memoria prodotta dalla contribuente nel presente grado) ricollegano l'asserita indeducibilità solo alla ricettazione e al riciclaggio, individuando i relativi costi che ad avviso dei verificatori sarebbero indeducibili. Con gli avvisi impugnati, l'Agenzia delle Entrate disconosceva quindi il costo di riacquisto dei veicoli oggetto dei (presunti) reati di riciclaggio e di ricettazione, dai quali Rapp_1 è stato assolto con detta sentenza Numero del Tribunale penale di Lucca.
Non si fa riferimento negli avvisi, invece, al (presunto) esercizio abusivo dell'attività finanziaria (reato per il quale è intervenuta la prescrizione).
Irrilevante, sul punto, risulta la sentenza Numero del Tribunale penale di Lucca richiamata dall'Ufficio per sostenere l'esercizio dell'azione penale al momento dell'emissione degli avvisi di accertamento. Tale pronuncia reca la declaratoria di non doversi procedere nei confronti dell'NT per il reato di esercizio abusivo dell'attività finanziaria ex art. 132 T.U.B, perché estinto per prescrizione. Sulla base del confronto fra la motivazione degli avvisi per il 2006 ed il 2007 e l'oggetto della contestazione nella sentenza del
Tribunale penale di Lucca Numero , deve concludersi che non sussiste alcun nesso fra i costi disconosciuti (ossia l'acquisto di veicoli per euro 328.000,00 per il 2006 e per euro 22.000,00 per il 2007 da parte di Società_1 spa) e la specifica contestazione penale di cui a detta ultima sentenza (esercizio abusivo dell'attività finanziaria addebitato ipoteticamente al sig. Rapp_1). Non si tratta di costi “direttamente utilizzati” per il compimento di atti o attività qualificabili come riciclaggio o ricettazione. E invero, l'acquisto dei veicoli da parte della Società_1 non è strumentale alla realizzazione della presunta attività finanziaria (ossia la concessione di finanziamenti).
Questo Collegio non ritiene quindi che esistano in atti elementi idonei a sostenere lo specifico collegamento fra l'acquisto di Società_1 dei veicoli dai sig.ri Nominativo_6, Nom_3, Nom_4, Nom_8 e la Società_7 spa e la concessione di finanziamenti da parte di Rapp_1 in favore di soggetti diversi dagli stessi (cioè i sig.ri Nominativo_7, Nom_9, Nom_10, Nom_11, Nom_12, Nom_13, Nom_14, Nom_15, Nom_16, Nom_17). Poiché l'art. 14 della l. 537/93, nel testo applicabile nel caso di specie, disciplina l'indeducibilità solo di componenti negative che si trovino in «connessione diretta» con il compimento dell'attività delittuosa per cui sia stata promossa l'azione penale (cfr. Cass. n. 7275/2024), i costi de quibus debbono ritenersi deducibili.
2) Tale motivo è assorbito dall'accoglimento del motivo di cui sopra sub 1).
3) e 4) Relativamente a tali motivi, il ricorso in riassunzione de quo è fondato limitatamente alla richiesta di applicazione dello ius superveniens di cui al d.lgs. 158/2015 ed invece infondato per quanto concerne la richiesta di applicazione al contribuente dello ius superveniens di cui al d.lgs. 87/2024 e la connessa richiesta di rimessione alla Corte Costituzionale della questione relativa all'art. 5 di tale ultimo decreto legislativo.
Per quanto riguarda il d.lgs. 158/2015, la sua applicabilità retroattiva è stata confermata anche dalla Suprema
Corte (cfr. Cass. ord. 2472/2023).
La stessa Agenzia delle Entrate ha concordato per l'applicazione della misura sanzionatoria del 90% in luogo del 100%, come da riduzione prevista dal ricordato d.lgs. 158/2015.
A diversa conclusione deve invece pervenirsi per quanto concerne l'applicazione retroattiva del d.lgs. 87/2024 invocata dal contribuente.
Infatti, tale ultimo d.lgs. all'art 5 così testualmente recita:
“Le disposizioni di cui agli articoli 2, 3 a esclusione del comma 1, lettera o), e 4 si applicano alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024”. E va rilevato che il Dlgs 87/2024 – nella parte in cui prevede l'applicabilità delle nuove sanzioni amministrative tributarie esclusivamente alle violazioni commesse a decorrere dal 1° settembre 2024 – rappresenta l'esercizio di una discrezionalità legislativa non arbitraria né irragionevole. Il legislatore ha legittimamente inteso limitare nel tempo l'efficacia della nuova disciplina più favorevole, adottando una norma transitoria espressa, che non risulta contrastante né con la Carta costituzionale né con l'ordinamento dell'Unione europea.
In tal senso si è espressa la Suprema Corte con la sentenza 1274/2025. All'appena ricordato indirizzo di legittimità hanno dato seguito Cass. ord. 23171/2025 e Cass. ord. 23172/2025. Quanto poi alla sentenza della Corte UE 01/08/2025, Nom_18, C-544/23, richiamata dalla contribuente, questo Collegio ne ritiene l'inconferenza rispetto al caso di specie. Infatti, la questione affrontata in tale ultima pronuncia riguarda una fattispecie di norme di uno Stato membro che sanciscono nell'ordinamento interno obblighi per dare specifica attuazione ad obblighi derivanti dal diritto unionale, come si desume, in particolare, dal testo dei paragrafi da 45 a 56 della ricordata sentenza (nel caso, l'obbligo di tachigrafo, ai sensi dell'art. 51, paragrafo 1, della Carta UE); ipotesi non dedotta nella controversia oggetto del presente giudizio, nella quale, secondo i principi affermati anche nelle sopra citate pronunce della Suprema Corte 23171/2025 e
23172/2025, non sussistono i presupposti per l'applicazione dell'art. 49, § 1, terzo periodo, della Carta UE, posto che la disciplina di cui trattasi non dà attuazione al diritto dell'Unione. Da quanto sopra, deriva che non solo deve essere esclusa l'inapplicabilità, alla stregua dell'ordinamento unionale, dell'art. 5 del d.lgs. 87/2024, ma deve ritenersi la manifesta infondatezza della relativa questione di legittimità costituzionale e la mancanza dei presupposti per rimettere la questione alla Corte UE.
L'appello della contribuente contro la sentenza 63/2/12 della CTP di Lucca deve pertanto essere accolto limitatamente alla deducibilità dei costi di cui trattasi ed all'applicazione alle sanzioni dello ius superveniens di cui al d.lgs. 158/2015, dichiarandosi per il resto la legittimità e fondatezza degli impugnati avvisi notificati alla Società_1 spa (ora Ricorrente_1 srl in liquidazione) per gli anni 2006, 2007 e 2008. Le spese di tutti i gradi di giudizio vengono compensate, attesa la reciproca soccombenza.

P.Q.M.

La Corte accoglie l'appello della contribuente contro la sentenza 63/2/12 della CTP di Lucca limitatamente alla deducibilità dei costi di cui trattasi ed all'applicazione alle sanzioni dello ius superveniens di cui al d.lgs. 158/2015, dichiarando per il resto la legittimità e fondatezza degli impugnati avvisi notificati alla Società_1 spa (ora Ricorrente_1 srl in liquidazione) per gli anni 2006, 2007 e 2008. Compensa le spese di tutti i gradi di giudizio. Così deciso in Firenze il 9 febbraio 2026 Il Relatore ed
Estensore Il Presidente Dott. Alessandro Maria Andronio Dott. Ugo De Carlo