Sentenza n. 34/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di ASCOLI PICENO Sezione 2, riunita in udienza il
18/12/2025 alle ore 09:00 in composizione monocratica:
DE ACUTIS STEFANIA, Giudice monocratico in data 18/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA ex art. 47 ter
- sull'istanza di sospensione dell'atto impugnato relativa al R.G.R. n. 487/2025 depositato il 04/06/2025

proposto da

Ricorrente_2 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.entrate - Riscossione - Roma
elettivamente domiciliato presso protocollo@pec.agenziariscossione.gov.it
Ag. Entrate Direzione Provinciale Fermo - Via Zeppilli, 18 63900 Fermo FM
elettivamente domiciliato presso dp.fermo@pce.agenziaentrate.it
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 00820250000396374000 IRPEF-ADDIZIONALE REGIONALE 2019
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 00820250000396374000 IRPEF-ADDIZIONALE COMUNALE 2019
- CARTELLA DI PAGAMENTO n. 00820250000396374000 IRPEF-REDDITI LAVORO DIPENDENTE E
ASSIMILATI 2019
a seguito di discussione e visto il dispositivo n. 383/2025 depositato il 19/12/2025 Richieste delle parti:
Con ricorso ritualmente notificato, il Sig. Ricorrente_2 impugnava la cartella di pagamento n. 00820250000396374000, relativa a “Controllo Modello Unico/Redditi anno 2019 – IRPEF 2019” per l'importo complessivo di euro 1.892,33, emessa a seguito di controllo formale ex art. 36-ter del d.P.R. 600/1973 e notificata in data 04/03/2025.
Per quanto concerne l'impugnazione proposta, il ricorrente ha dedotto, in sintesi, i seguenti motivi di diritto e di fatto:

1. nullità della cartella per illegittimità dell'istruttoria da controllo formale, sostenendo che l'Agenzia delle
Entrate – Fermo, dopo aver formulato richiesta di documentazione in data 13 giugno 2022, avrebbe omesso di considerare e riscontrare le memorie e integrazioni documentali trasmesse dal contribuente il 6 luglio
2022 e il 12 agosto 2022. Secondo l'assunto difensivo, l'Amministrazione avrebbe comunicato l'esito del controllo solo il 27 settembre 2024, mediante mero inoltro di un modello F24 privo di autonoma impugnabilità, differendo la possibilità di contestazione al momento della notifica della cartella di pagamento (avvenuta il
4 marzo 2025), in violazione del principio di leale cooperazione, del contraddittorio e della ragionevole durata del procedimento di controllo;

2. decadenza dal potere di riscossione, con riferimento alla tardività della notifica della cartella intervenuta nel 2025, reputata lesiva dell'art. 25, comma 1, lett. b), del d.P.R. 602/1973. Il ricorrente assume che, per la dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2019, il termine quadriennale per la notifica delle cartelle da controllo formale sarebbe spirato il 31 dicembre 2024, non potendosi ritenere applicabili le sospensioni normativamente previste per l'emergenza sanitaria, poiché il carico sarebbe stato affidato a ruolo nel 2024, con esecutività perfezionatasi nel 2025. Ha quindi sostenuto l'assenza di un valido titolo di proroga idoneo a sterilizzare gli effetti decadenziali;

3. nullità della cartella per motivazione carente in materia di interessi, deducendo che l'atto recherebbe l'importo globale degli interessi senza indicare il dies a quo, i tassi applicati o i criteri di computo, in asserito contrasto con i principi di motivazione e comprensibilità dell'atto amministrativo;

4. vizio di motivazione dell'atto prodromico al controllo, in violazione dell'art. 3 della L. 241/1990, assumendone l'invalidità derivata della cartella di pagamento anche ai sensi dell'art. 7 della L. 212/2000 e dell'art. 24 della Costituzione. Il ricorrente lamenta che il provvedimento presupposto, emesso in sede di controllo formale, non recherebbe una chiara e circostanziata esposizione delle ragioni della rettifica, con conseguente compromissione della conoscibilità della pretesa impositiva e della possibilità concreta di contrastarla in sede contenziosa;

5. censura sostanziale sulla deducibilità dei contributi previdenziali agricoli, anche sotto il profilo della legittimità costituzionale. La difesa ha sostenuto che l'Ufficio non avrebbe correttamente applicato l'art. 10, comma 1, lett. e), del TUIR, con riferimento ai contributi dovuti nella gestione degli agricoltori. Ha dedotto che il diniego, fondato sui criteri interpretativi espressi dalla prassi riguardante le imprese familiari agricole
(ivi incluso l'indirizzo reso con interpello n. 248/2019), determinerebbe un'ingiustificata disparità di trattamento rispetto ad altre categorie professionali soggette a contribuzione obbligatoria (es. artigiani e commercianti), ponendosi in possibile contrasto con il principio di uguaglianza di cui all'art. 3 della
Costituzione e con il diritto di difesa ex art. 24 Cost., attesa la preclusione, in ambito agricolo, della deduzione per contributi versati da un coadiuvante familiare in relazione alla medesima impresa.
Il ricorrente ha concluso chiedendo l'annullamento della cartella e degli atti presupposti, la mitigazione sanzionatoria nella misura massima di legge, la condanna dell'Ufficio alle spese di giudizio con distrazione in favore del difensore antistatario. Con atto di controdeduzioni depositato dalla Direzione Provinciale di Fermo – Ufficio Legale dell'Agenzia delle Entrate, l'Ufficio si costituiva in giudizio esponendo quanto segue.
Il ricorrente aveva indicato, nel rigo RP21 del Modello Redditi PF 2020 relativo al periodo d'imposta 2019,
l'importo di euro 5.357,00 a titolo di contributi previdenziali e assistenziali gestione agricoltori, versati però da altro familiare (Nominativo_2), a nome della quale risultava aperta la posizione previdenziale INPS. In sede di controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, tale importo veniva azzerato e la maggiore imposta dovuta, con sanzioni e interessi, veniva comunicata al contribuente con l'atto n. 04259202085, notificato in data 27 settembre 2024 via PEC. A fronte del mancato pagamento, le somme venivano iscritte a ruolo, con formazione della cartella di pagamento impugnata.
Per quanto concerne l'eccepita decadenza e, più in generale, i profili di merito dedotti nel ricorso, l'Ufficio ha articolato le proprie difese nei termini che seguono.
Anzitutto, ha rappresentato che l'esito del controllo formale, eseguito ai sensi dell'art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973, è stato ritualmente notificato al contribuente in data 27/09/2024 mediante PEC, escludendo così la sussistenza di qualsiasi vulnus procedimentale. Ha altresì chiarito che i termini previsti dalla citata disposizione hanno natura ordinatoria, sicché l'eventuale decadenza dall'azione di riscossione può essere scrutinata esclusivamente in relazione al termine per la notifica della cartella di pagamento, disciplinato dall'art. 25 del d.P.R. 602/1973, termine che, nel caso di specie, risulta pienamente rispettato, anche tenuto conto delle proroghe disposte dalla normativa emergenziale (art. 12 del D.Lgs. 159/2015 e D.L. 18/2020).
Con riguardo alla dedotta carenza di motivazione della cartella e alla censura sugli interessi, ha sostenuto che l'atto è redatto in conformità al modello ministeriale previsto dall'art. 25 del d.P.R. 602/1973 e che gli interessi sono determinati dalla legge in via diretta e automatica. Quanto agli interessi di mora, ha precisato che gli stessi non sono stati in concreto applicati, ma sono riportati nella cartella unicamente con funzione di avviso al contribuente circa le conseguenze del mancato pagamento.
Infine, in relazione alla rettifica dei contributi previdenziali agricoli, l'Ufficio ha richiamato l'art. 10 del TUIR
e l'art. 2 della L. 233/1990, nonché i chiarimenti di prassi resi dall'autorità fiscale, sostenendo che, in assenza di una disciplina specifica del diritto di rivalsa nel settore agricolo, i contributi versati dal titolare dell'impresa in favore di altri soggetti non sono deducibili né da questi ultimi, né dal versante per conto altrui;
ne discende la legittimità della rettifica operata sul rigo RP21 e del conseguente recupero d'imposta.
Il giudice, accertata la sussistenza dei presupposti di cui all'art. 47-ter del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, procede alla definizione del contenzioso in esame in forma semplificata.
MOTIVAZIONI
Questa Corte, in composizione monocratica, ritiene che non sussistano i presupposti per accogliere l'istanza di sospensiva formulata dalla parte ricorrente e che, viceversa, siano integrati i requisiti per la definizione del procedimento ai sensi dell'articolo 47-ter del decreto legislativo del 31 dicembre 1992, n. 546.
L'articolo 47, comma 1, del D.L. n. 546/1992 stabilisce che la sospensione dell'esecuzione degli atti impugnati può essere concessa esclusivamente a seguito di un'istanza motivata, corredata dalla dimostrazione della contemporanea sussistenza dei due requisiti previsti dalla legge: il “fumus boni iuris” ed il “periculum in mora”.
Il “fumus boni iuris” si sostanzia nella plausibile fondatezza del ricorso, vale a dire nella necessità che le pretese avanzate dal ricorrente appaiano, anche solo in via sommaria, dotate di una ragionevole possibilità di accoglimento. Il “periculum in mora”, invece, consiste nella concreta ed attuale prospettazione di un pregiudizio grave ed irreparabile che potrebbe derivare dall'esecuzione dell'atto impugnato prima della definizione della controversia. Nel caso in esame, all'esito dell'istruttoria, questa Corte rileva che la parte ricorrente non ha fornito adeguata dimostrazione della sussistenza del “fumus boni iuris”, in quanto il ricorso non appare fondato su elementi di diritto o di fatto idonei a giustificarne l'accoglimento. Parimenti, non risulta provato il “periculum in mora”, non essendo provato il danno grave ed irreparabile derivante dall'esecuzione dell'atto contestato.
In particolare, si ritiene non sussistente il requisito del “fumus boni iuris” per le ragioni di seguito esposte.

1. Per quanto riguarda il primo motivo di ricorso, si rileva che l'Ufficio ha instaurato il contraddittorio endoprocedimentale ai sensi dell'art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973, avviando il controllo formale con l'invito alla produzione documentale del 13 giugno 2022, cui il contribuente ha dato seguito mediante depositi integrativi e chiarimenti trasmessi il 6 luglio 2022 e il 12 agosto 2022.
L'esito del controllo formale è stato quindi ritualmente comunicato al contribuente in data 27 settembre 2024 mediante Posta Elettronica Certificata, con l'indicazione dei recuperi operati e delle relative ragioni, così realizzando la funzione di garanzia propria della disposizione, che mira a rendere il contribuente pienamente edotto della rettifica e a consentire la segnalazione di elementi non valutati o valutati erroneamente. Tale comunicazione, quale atto istruttorio prodromico all'iscrizione a ruolo, era idonea a permettere la regolarizzazione spontanea della pretesa mediante il modello ministeriale F24, nonché – in caso di mancato pagamento – la successiva iscrizione a ruolo e l'emissione della cartella.
In proposito, la consolidata giurisprudenza della Corte di Cassazione (sentenze n. 22489/2015 e n.
15311/2014), ha stabilito che la comunicazione dell'esito del controllo assolve alla duplice funzione di rendere edotto il contribuente delle motivazioni poste a fondamento dei recuperi d'imposta e di consentire la segnalazione di dati ed elementi non considerati o valutati erroneamente, anche al fine di procedere con sollecitudine all'esercizio del potere di autotutela e di consentire al contribuente l'eventuale pagamento delle somme dovute. Principi, questi, che nel caso concreto risultano rispettati, avendo il contribuente potuto interloquire nella fase istruttoria e ricevuto la comunicazione dell'esito prima della formazione del ruolo.
Sotto il profilo della decadenza, va ulteriormente osservato che la disciplina del controllo formale ex art. 36- ter del d.P.R. 600/1973 non prevede un termine decadenziale per la comunicazione dell'esito del controllo, essendo il limite temporale biennale riferito esclusivamente all'avvio dell'attività di controllo e non alla sua fase conclusiva di comunicazione. La mancanza, nel testo normativo, di previsioni sanzionatorie decadenziali riferite a tale comunicazione conferma la natura non perentoria della relativa scansione.
Il termine di decadenza del potere di riscossione è disciplinato in modo puntuale e tassativo dall'art. 25, comma 1, lett. b), del d.P.R. 602/1973, che lo collega esclusivamente alla data di notifica della cartella di pagamento, quale primo atto della riscossione coattiva.
Alla luce di quanto esposto, non sussiste la lamentata violazione del contraddittorio procedimentale, né può configurarsi nullità derivata del ruolo o della cartella. Il motivo è pertanto rigettato, risultando l'operato dell'Ufficio conforme al quadro delle garanzie di legge.

2. Per quanto riguarda il secondo motivo di ricorso, il ricorrente ha eccepito la decadenza dal potere di riscossione, ritenendo tardiva la notifica della cartella intervenuta il 4 marzo 2025 e sostenendo che il termine fosse spirato il 31 dicembre 2024, in quanto non suscettibile di sospensione o proroga per effetto della disciplina emergenziale.
L'Ufficio ha invece dedotto che il termine decadenziale previsto dall'art. 25, comma 1, lett. b), del d.P.R.
602/1973 risulta differito anche per effetto della sospensione disposta dall'art. 67 del D.L. 18/2020, che ha previsto la sospensione dei termini relativi anche alla riscossione dall'8 marzo al 31 maggio 2020 (85 giorni), con effetti di spostamento in avanti dei termini di prescrizione e decadenza. L'interpretazione dell'Ufficio trova conferma nella giurisprudenza recente della Corte di Cassazione, che, con l'ordinanza 15 gennaio 2025, n. 960, e con il decreto 23 gennaio 2025, n. 1630, ha affermato che la sospensione dei termini introdotta dall'art. 67 del D.L. 18/2020 opera in via generalizzata e determina lo slittamento in avanti dei termini decadenziali per un periodo corrispondente alla durata della sospensione stessa, producendo un differimento automatico anche per le attività successive al periodo sospeso.
La pronuncia della Corte di Cassazione ha altresì chiarito, in chiave di coordinamento normativo, che l'art. 12, comma 1, del d.lgs. n. 159/2015, quale disposizione di carattere generale, prevede che la sospensione dei termini disposta a favore dei soggetti incisi da eventi eccezionali determini automaticamente, per il medesimo arco temporale, la sospensione dei termini concernenti gli adempimenti processuali e, parimenti, dei termini di prescrizione e decadenza relativi alle attività di liquidazione, controllo, contenzioso e riscossione in favore degli enti impositori.
Pertanto, dato che la cartella di pagamento è stata notificata il 4 marzo 2025, la stessa risulta tempestiva, ricadendo entro il termine quadriennale come prorogato ope legis, con conseguente insussistenza della dedotta decadenza.

3. In ordine alla dedotta nullità della cartella per asserita carenza motivazionale sulle somme dovute a titolo di interessi, si osserva che la disciplina contenutistica della cartella di pagamento deve essere letta in combinato disposto con l'art. 25, comma 2, del d.P.R. 602/1973 e con l'art. 12, comma 3, del medesimo decreto, secondo cui il ruolo deve recare il riferimento al precedente atto di accertamento ovvero, in mancanza, la motivazione, anche sintetica, della pretesa.
Nel caso in esame, la cartella è stata preceduta dalla comunicazione dell'esito del controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. 600/1973, ritualmente notificata il 27 settembre 2024 tramite il sistema di PEC, atto che già recava la quantificazione delle somme dovute, ivi incluse quelle a titolo di interessi, ponendo il contribuente nella condizione di conoscere l'origine e la misura del debito, nonché di interloquire nella fase antecedente al ruolo.
In ordine all'obbligo motivazionale in tema di interessi trova applicazione l'orientamento espresso con funzione nomofilattica dalla Corte di Cassazione – Sezioni Unite, con la sentenza n. 22281/2022, secondo cui, qualora la cartella di pagamento sia preceduta da un atto fiscale che abbia già determinato il quantum del tributo e dei relativi interessi, l'onere di motivazione è assolto mediante il richiamo per relationem all'atto presupposto e l'indicazione dell'importo complessivo degli accessori, senza obbligo di specificare, in dettaglio, i singoli tassi d'interesse applicati nel tempo o le modalità matematiche del calcolo.
Invece, qualora la cartella costituisca il primo atto di richiesta degli interessi, essa deve recare solo l'indicazione dell'importo richiesto a tale titolo, la base normativa e la decorrenza iniziale della debenza, restando comunque escluso l'obbligo di specificare i saggi periodici applicati nel tempo o le modalità di computo.
Con riferimento agli interessi di mora, si rileva che non risultano in concreto iscritti nell'atto impugnato. La cartella contiene solo il rituale avvertimento al contribuente circa la possibile futura maturazione di tali interessi, applicabili direttamente per effetto di legge ai sensi dell'art. 30 del d.P.R. 602/1973, esclusivamente nell'ipotesi di omesso o tardivo pagamento oltre il termine legale decorrente dalla notificazione della cartella.
Sulla base di tali rilievi, si esclude la sussistenza di vizi motivazionali invalidanti, dovendo la cartella essere considerata conforme ai requisiti normativi vigenti e pienamente legittima nei propri elementi essenziali.
4. – 5. Per quanto riguarda i motivi quarto e quinto del ricorso, concernenti rispettivamente il dedotto vizio di motivazione dell'atto presupposto e la contestazione sostanziale sulla deducibilità dei contributi previdenziali agricoli, si osserva che la comunicazione dell'esito del controllo formale ex art. 36-ter del d.P. R. 600/1973, riportava espressamente le ragioni della rettifica eseguita, dando contezza dell'azzeramento della deduzione operato sul rigo RP21, e indicando in modo chiaro l'ammontare delle somme recuperate, comprensive degli interessi maturati sul tributo. Tale atto, avente natura prodromica all'iscrizione a ruolo, era quindi idoneo a porre il contribuente nella piena condizione di conoscere l'an e il quantum del debito, nonché di formulare eventuali osservazioni.
Nel merito della deducibilità dei contributi agricoli, si osserva che i contributi previdenziali della gestione agricola dell'INPS sono dovuti e versati dal titolare dell'impresa familiare agricola per sé e per i collaboratori che partecipano al rapporto d'impresa, ai sensi dell'art. 2 della L. 9/1936. Nel caso concreto, i versamenti risultano eseguiti da Nominativo_2, soggetto del nucleo familiare titolare della posizione contributiva.
In tale contesto, la normativa vigente non prevede l'istituto della rivalsa contributiva nel settore agricolo per le quote riferibili ai familiari non a carico fiscale, diversamente da quanto disciplinato per gli artigiani e commercianti dalla L. 233/1990.
In assenza di una previsione legale specifica che riconosca la rivalsa nei confronti dei collaboratori agricoli non a carico fiscale del titolare, resta preclusa l'applicazione dell'art. 10, comma 1, lett. e), del Testo Unico delle Imposte sui Redditi ai contributi agricoli versati dal titolare per conto di terzi e successivamente rimborsati dal collaboratore.
Si osserva quindi che i contributi previdenziali agricoli versati dal titolare dell'impresa familiare e oggetto di rimborso da parte del collaboratore non sono deducibili dal reddito complessivo del collaboratore medesimo.
Tale principio risulta espressamente affermato nei chiarimenti resi dalla Agenzia delle Entrate con la risposta all'interpello n. 248/2019, ove viene esclusa l'operatività delle previsioni deduttive recate dall'art. 10, comma
1, lett. e), del medesimo testo unico per i contributi agricoli rimborsati, in ragione della mancanza dell'istituto della rivalsa.
Si osserva, inoltre, che anche a voler ammettere in via puramente teorica la possibilità di deduzione dei contributi previdenziali agricoli da parte del collaboratore, ciò non muterebbe l'esito del giudizio, non risultando comunque assolto l'onere probatorio gravante sul ricorrente in ordine al presupposto della deducibilità.
Non è stata infatti offerta, nel fascicolo processuale, prova documentale del riversamento delle somme al familiare versante, né elementi idonei a dimostrare che l'esborso contributivo sia rimasto definitivamente e tracciabilmente a carico del ricorrente, quale onere proprio, a fronte del pagamento eseguito dal titolare della posizione contributiva presso INPS.
La deduzione invocata, anche se astrattamente configurabile, richiederebbe comunque la dimostrazione dell'effettività dell'onere sopportato e della sua riferibilità personale, secondo i principi generali dell'ordinamento tributario.

6. In relazione al profilo di asserita incostituzionalità, si osserva che la censura non assume incidenza sul presente giudizio, giacché l'esame rimane circoscritto alla verifica della spettanza della deduzione nel caso concreto. In ogni caso, quand'anche la prospettazione del ricorrente venisse scrutinata in astratto, la decisione non potrebbe essere diversa, poiché la deduzione fiscale richiede, quale condizione indefettibile, la prova dell'effettività e della riferibilità personale dell'onere sopportato. L'onere della prova, gravante sul ricorrente secondo i principi generali, non risulta in alcun modo assolto.
Per tutto quanto sopra esposto il ricorso non può essere accolto.
La particolarità della materia e l'assenza di giurisprudenza consolidata in materia giustificano la compensazione delle spese del giudizio.

P.Q.M.

La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Ascoli Piceno, in composizione monocratica, respinge il ricorso e compensa le spese del giudizio.