Sentenza n. 18/2026
Depositata il 02/02/2026 1
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di PORDENONE Sezione 1, riunita in udienza il 18/12/2025 alle ore 14:45 in composizione monocratica:
SCIAVICCO CARLO, Giudice monocratico in data 18/12/2025 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sul ricorso n. 146/2025 depositato il 29/07/2025
proposto da
Ricorrente_1 Spa - 01133800324
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
contro
Comune di Fiume Veneto - Via Ricchieri 1 33080 Fiume Veneto PN
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 2 TOSAP (COMUNALE-PROVINCIALE) 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 155/2025 depositato il 22/12/2025
Richieste delle parti: 2
per la parte ricorrente: annullare l'avviso di accertamento TOSAP n. 2 per l'anno 2019, emesso dal Comune di Fiume Veneto:
• in via principale, per violazione dell'art. 49, d.lgs. n. 507/1993 per mancata applicazione della norma esimente e per illegittima applicazione dell'art. 38 in mancanza di una concessione amministrativa;

• in via subordinata, per violazione degli art. 38 e 39, d.lgs. n. 507/1993 per mancanza del presupposto impositivo, contraddittorietà con precedenti determinazioni dell'Ufficio, e, nel merito, per errata determinazione delle superfici assoggettabili al tributo. Con vittoria delle spese del giudizio;
per la parte resistente: rigettare il ricorso proposto e confermare la legittimità e fondatezza dell'avviso di accertamento emesso dall'Ente locale, nonché condannare parte ricorrente alle spese e competenze del presente giudizio determinate secondo equità.



MOTIVI DELLA DECISIONE

Con ricorso avanti a questa Corte di Giustizia Tributaria di primo grado, la soc. Ricorrente_1
SpA, con sede legale in Trieste, ha proposto impugnazione contro l'avviso di accertamento TOSAP n. 2 del 29 maggio 2025 per l'anno 2019, emesso dal Comune di Fiume
Veneto (PN) e notificato il 29 maggio 2025, che ha contestato alla società il mancato pagamento della TOSAP nella misura di € 3.089,92, con riferimento all'occupazione permanente del soprassuolo, per attraversamento della strada R.A. 16 - Raccordo autostradale Cimpello A 28 sulla via comunale denominata Via Bassi, la cui proiezione ortogonale d'occupazione del suolo risulta pari a complessivi mq 284.
Nei motivi del ricorso, vengono formulate plurime censure che possono in estrema sintesi venire riassunte nei seguenti termini: mancata applicazione dell'esenzione dal tributo prevista dall'articolo 49, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 507/1993, in forza del quale sono esenti dalla tassa le occupazioni effettuate
Ricorrente_1dallo Stato, dalle regioni, dalle province e dai comuni, posto che
S.p.A. presenta le caratteristiche proprie di una società in house providing, essendo stata costituita dalla Regione ON LI-NE IA, quale unico socio, in forza di una legge, con oggetto volto esclusivamente alla progettazione, realizzazione, manutenzione, gestione e vigilanza di opere di viabilità di competenza regionale, tra le quali rientra, in forza del
Società_1trasferimento dei beni patrimoniali dall' alla Regione, anche il percorso del raccordo autostradale di Cimpello, operando conseguentemente la predetta società come mero sostituto 3
della Regione nello svolgimento di attività di interesse generale e senza fine di lucro, assumendo pertanto natura di organismo di diritto pubblico nonostante la veste formalmente privatistica;
illegittima applicazione dell'articolo 38, comma 2, d.lgs. 507/1993, in forza del quale sono soggette alla tassa le occupazioni di spazi soprastanti il suolo pubblico, comprese quelle relative a impianti e servizi pubblici gestiti in regime di concessione amministrativa, trattandosi più propriamente in questo caso di una concessione d'uso derivante dall'applicazione della normativa regionale per il perseguimento di un interesse di natura esclusivamente pubblica, rivolto alla generalità senza alcun fine di lucro, e non già di una concessione amministrativa, quale atto di natura volontaria rilasciato dall'ente concedente che non esclude il fine di sfruttarne economicamente il suo oggetto, dovendosi al riguardo compiere un'indagine caso per caso volta a stabilire l'effettivo contenuto delle relazioni tra l'ente e il concessionario;
mancanza del presupposto impositivo, stante la destinazione urbanistica delle aree oggetto di occupazione a zona di rispetto della viabilità e conseguente assenza di limitazioni all'utilizzo degli spazi sottostanti il cavalcavia, la cui superficie forma un tutt'uno con il sistema viario;
contraddittorietà rispetto agli accertamenti per gli anni di imposta 2012-2018, allorché erano state considerate imponibili anche altre aree del territorio comunale ugualmente occupate;
errata determinazione delle superfici assoggettate a tributo, atteso che sulla base di una rilevazione prospettico/fotografica l'area occupata misurerebbe mq 201 anziché 284.
Si è costituito in giudizio il Comune di Fiume Veneto, replicando alle affermazioni avversarie e, in particolare, osservando come i casi di esenzione siano tassativamente stabiliti dalla legge e soggetti a interpretazione restrittiva ai sensi dell'articolo 14 delle disposizioni preliminari al codice civile e che non vi è coincidenza tra il soggetto che si pretende esonerato dal pagamento della tassa e uno di quelli espressamente elencati dalla fattispecie normativa astratta;
non solo, ma in una recente decisione la Corte di cassazione ha precisato che anche le società in house providing sono soggette all'applicazione della stessa, in quanto la scelta della forma privata comporta la necessaria applicazione del regime previsto per gli altri soggetti privati, al fine di non alterare il regime della concorrenza, indipendentemente dallo svolgimento di un compito pubblico, in conformità a quanto stabilito dall'articolo 106 del Trattato sul funzionamento dell'Unione Europea, che vieta agli Stati membri di emanare o mantenere, nei confronti delle imprese pubbliche, alcuna misura contraria alle norme dei Trattati, senza dimenticare che Ricorrente_1 S.p.A., oltre a essere destinataria di contributi regionali, percepisce tutti i ricavi derivanti dalle licenze e concessioni, pubblicità, ricavi per contravvenzioni e introiti derivanti dai trasporti eccezionali che 4
di conseguenza, nonostante la preminente destinazione al perseguimento delle finalità inerenti alla realizzazione e gestione del tracciato, non escludono il perseguimento del profitto tipico dell'attività di impresa. Quanto poi alla pretesa distinzione tra concessione amministrativa e concessione d'uso, la giurisprudenza ha costantemente affermato come non vi sia alcun tertium genus di occupazione oltre a quella autorizzata e quella di fatto. Inoltre, il presupposto impositivo
è costituito dalla mera occupazione derivante dalla presenza di manufatti autostradali sulla pubblica via comunale, senza che sia necessaria un'ulteriore indagine specifica ed infine, per quanto concerne la determinazione della superficie oggetto di imposizione, la stessa è stata effettuata dall'Ufficio tecnico del Comune mediante un puntuale rilievo geometrico, la cui esattezza non è inficiata dal metodo utilizzato dalla ricorrente sulla base di una sovrapposizione fotografica che inevitabilmente produce effetti distorsivi.
Discussa alla pubblica udienza del 18 dicembre 2025, la controversia è stata in quella sede trattenuta in decisione.
* * *
Secondo quanto dispone l'art. 38, d.lgs. 15 novembre 1993, n. 507, sono soggette alla tassa per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche dei comuni e delle provincie (TOSAP), le occupazioni di qualsiasi natura effettuate, anche senza titolo, nelle strade, nei corsi, nelle piazze e, comunque, sui beni appartenenti al demanio o al patrimonio indisponibile dei comuni e delle province. Sono, parimenti, soggette alla tassa le occupazioni di spazi soprastanti il suolo pubblico;
precisa l'art. 39 che la tassa è dovuta al comune o alla provincia dal titolare dell'atto di concessione o di autorizzazione o, in mancanza, dall'occupante di fatto, anche abusivo, in proporzione alla superficie effettivamente sottratta all'uso pubblico nell'ambito del rispettivo territorio.
In conformità al principio di capacità contributiva sancito dall'art. 53 Cost., deve ritenersi implicito nel fondamento sostanziale del tributo un vantaggio di tipo economico realizzato dall'occupante.
Il successivo art. 49 d.lgs. cit. stabilisce che sono esenti dalla tassa le occupazioni effettuate dallo
Stato, dalle regioni, province, comuni e loro consorzi, senza alcun vincolo rispetto alle specifiche finalità indicate dalla norma (assistenza, previdenza, sanità, educazione, cultura e ricerca scientifica), riferibile unicamente agli enti pubblici di cui all'art. 87 TUIR (cfr. Cass., Sez. 1^, ord.
12 agosto 2025, n. 23188).
Come ha ribadito anche recentemente la S.C., il tributo è dovuto non soltanto in relazione alla limitazione o sottrazione all'uso normale e collettivo di parte del suolo pubblico, ma anche in relazione all'utilizzazione particolare ed eccezionale di cui il tributo rappresenta il corrispettivo, 5
indipendentemente da quella limitazione, e cioè per una pura e semplice correlazione con l'utilità particolare diversa dall'uso della generalità (cfr. Cass., Sez. 5^, ord. n. 16808, del 23 giugno
2025).
Non ha attinenza con l'istituto in esame, perciò, la distinzione prospettata in ricorso tra concessione amministrativa e concessione d'uso derivante dalla legge (esplicitamente sul punto
Cass., Sez. 5^, ord. 15162, del 30 maggio 2024), assumendo esclusivo rilievo il dato di fatto consistente nell'occupazione di uno spazio (incluso il soprassuolo) di pertinenza comunale e nel correlativo vantaggio a favore dell'occupante, per cui anche l'argomentazione fondata sulla destinazione urbanistica dell'area in questione, incompatibile con un differente utilizzo trattandosi di zona di rispetto della viabilità (come è ovvio che sia, data la presenza del sovrappasso autostradale), non coglie nel segno, proprio alla luce di un corretto inquadramento del presupposto impositivo.
Inconferente anche la censura basata sull'asserita contraddittorietà fra il contenuto dell'accertamento odierno e quello delle contestazioni elevate dal Comune in passate annualità, quando era stato addebitato alla società il mancato assolvimento della tassa anche rispetto ad altre porzioni del territorio comunale attraversate dall'arteria stradale (uscita Cimpello, Via Pian di
Pan, Via Pontebbana, Via Maestri del Lavoro), non comprendendosi in quale vizio di legittimità possa tradursi tale differenza di impostazione, a fronte del carattere vincolato degli atti impositivi,
e senza contare che la riduzione della pretesa da parte dell'Ente si risolve in un vantaggio per il contribuente, cosicché il motivo di ricorso in esame appare finanche inammissibile per carenza di interesse.
Resta da esaminare la questione riguardante l'applicabilità della causa di esenzione contemplata dal citato art. 49, comma 1, lett. a), d.lgs. 507/1993, e segnatamente quella che esonera dal tributo le occupazioni effettuate dallo Stato, dalle regioni, province, comuni e loro consorzi.
Sul punto, la giurisprudenza della S.C. si è pronunciata nel senso che l'esenzione prevista per lo
Stato e gli altri enti dalla citata disposizione postula che l'occupazione, quale presupposto del tributo, sia direttamente ascrivibile al soggetto esente e non può essere perciò applicata neppure in favore di una società operante secondo il modello in house providing, anche se esclusivamente partecipata da uno dei soggetti menzionati dall'art. 49, ostandovi il carattere eccezionale delle norme di agevolazione tributaria e la sottoposizione della società ad un regime tendenzialmente privatistico, che in forza dell'art. 106 del TFUE impedisce l'adozione o il mantenimento di qualsiasi misura contraria alle norme dei trattati e, in particolare, di quelle che possono comportare 6
l'alterazione del regime di libera concorrenza (cfr., variamente, Cass., Sez. 5^, ord. 23 giugno
2025, n. 16864; Sez. 5^, ord. n. 2164 del 22 gennaio 2024; ord. n. 25300, del 25 ottobre 2017).
Le argomentazioni utilizzate dalla citata giurisprudenza a sostegno della necessaria identità soggettiva tra gli enti indicati nell'art. 49 e i potenziali beneficiari dell'esenzione non appaiono – ad avviso di questa CGT – dirimenti.
L'art. 4, comma 87, della legge regionale FVG 20 agosto 2007, n. 22, stabilisce che l'Amministrazione regionale è autorizzata a costituire, anche con soggetti pubblici operanti nel settore della viabilità, una società di progettazione, realizzazione e manutenzione delle opere di viabilità.
Sulla scorta di tale disposizione, mediante rogito notarile in data 25 ottobre 2007, è stata costituita per atto unilaterale dalla Regione ON LI-NE IA la società LI NE
IA Strade SpA, a capitale interamente pubblico, ai sensi dell'art. 1, comma 63, l.r. 20 agosto
2007, n. 23, ed avente per oggetto sociale esclusivo la progettazione, a seguito degli indirizzi forniti dall'Amministrazione regionale, la realizzazione, la manutenzione, la gestione e la vigilanza di opere di viabilità, in particolare sulla viabilità di interesse regionale.
Ricorrente_1Stando alle previsioni dell'atto costitutivo, la quota maggioritaria del capitale di
SpA dovrà essere posseduta, per l'intera durata della società, dalla Regione
ON LI NE IA (che ha sottoscritto per intero il capitale all'atto della costituzione); la partecipazione alla stessa in qualità di socio è riservata a soggetti pubblici intestatari o titolari di diritto d'uso di demanio stradale;
essa avrà come oggetto la progettazione, realizzazione, manutenzione, gestione e vigilanza delle opere di viabilità di competenza dei soci, oltre ad ulteriori funzioni su incarico della Giunta regionale, e non potrà svolgere prestazioni a favore di altri soggetti pubblici o privati, né in affidamento diretto, né con gara;
spetta alla
Regione ON LI NE IA la nomina di tre dei cinque componenti del consiglio di amministrazione, tra i quali è designato l'amministratore delegato, nonché la nomina di due dei tre sindaci effettivi, facenti parte di un collegio composto da revisori iscritti nel registro istituito dal Ministero della Giustizia o con affidamento del controllo contabile, nei casi di legge, ad un revisore o ad una società di revisione iscritti nel predetto registro.
Ricorrente_1Alla luce di tali caratteristiche, deve ritenersi che SpA possa essere qualificata come società pubblica in house, rispondendo ai requisiti di cui agli art. 2, comma 1, lett. o), e 16, d.lgs. 19 agosto 2016, n. 175, essendo in particolare sottoposta al controllo 7
stringente della Regione ON sia sulle decisioni più significative, sia sugli obiettivi, con una sfera di attività circoscritta al campo dei servizi relativi alla viabilità nel territorio regionale.
Ricorrente_1In data 28 dicembre 2027 sono state attribuite a SpA le funzioni in materia di viabilità sul raccordo autostradale R.A. 16 Cimpello A 28 – SS 13.
Tanto premesso, si può osservare come l'orientamento della giurisprudenza che limita l'esenzione prevista dall'art. 49, comma 1, lettera a), d.lgs. 507/1993, alle sole occupazioni effettuate dagli enti espressamente menzionati, pur fondandosi correttamente sul principio di tassatività delle norme di agevolazione tributaria, non tenga conto delle modalità con le quali l'attività dei beneficiari può estrinsecarsi in concreto, posto che in ogni caso lo Stato, le regioni e gli altri enti territoriali agiscono materialmente a mezzo dei propri organi, per cui anche una società in house, in quanto diretta emanazione dell'ente territoriale, di cui costituisce mero strumento operativo, sottoposto in tutto e per tutto al potere di indirizzo e controllo, viene ad assumere i caratteri di una mera articolazione interna dell'ente pubblico che l'ha costituita.
Questo principio è stato d'altro canto affermato, in tema di appalto e concessione, dalla stessa
Suprema Corte con la sentenza a Sezioni Unite 8 luglio 2024, n. 18623, nella cui motivazione
(par. 10.1.1, a p. 14) si è appunto precisato che le caratteristiche della società in house, istituto che trova origine nella giurisprudenza della Corte di Giustizia dell'Unione Europea e costituisce espressione del principio di libera amministrazione delle autorità pubbliche, consentono che l'affidamento diretto non contrasti con i principi del Trattato e, in particolare, con il principio di concorrenza;
la società, infatti, anche se dotata di autonoma personalità giuridica, è equiparabile ad una specie di “articolazione interna” dell'ente pubblico che l'ha costituita, ovvero ad una sorta di longa manus dello stesso, essendo il rapporto di alterità tra ente e società unicamente di tipo formale.
Benché la fattispecie esaminata dalla S.C. nell'occasione sia differente da quella odierna, tale affermazione assume una portata generale valevole in tutti i casi nei quali la “autogestione” di un servizio pubblico di competenza di uno degli enti indicati all'art. 49 faccia capo, come nel caso di specie, ad una società dotata delle predette caratteristiche, funzionalmente immedesimata nell'ente costituente ancorché rivestita di personalità giuridica di diritto privato e, come tale, assoggettata alla disciplina di diritto comune.
Seguendo questa impostazione, pertanto, rimane rispettato il canone di stretta interpretazione delle norme agevolative, poiché la società in house non esprime, dal punto di vista sostanziale, una diversità soggettiva rispetto all'ente territoriale da cui promana ed è interamente controllata, 8
ed essendo nel contempo da escludere la violazione del principio di libera concorrenza sancito dall'art. 106 TFUE.
In forza delle considerazioni che precedono, il ricorso dovrà essere accolto, imponendosi peraltro l'integrale compensazione delle spese processuali fra le parti.


P.Q.M.

la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado, in composizione monocratica, accoglie il ricorso e, per l'effetto, annulla l'avviso di accertamento impugnato;
dichiara interamente compensate fra le parti le spese di lite.
Pordenone, 18 dicembre 2025
Il Giudice monocratico