Sentenza n. 40/2026
Depositata il 08/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di SALERNO Sezione 7, riunita in udienza il 10/03/2025 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
GARGANO ERNESTO, Presidente
TOMA CIRO, Relatore
GRASSO GAETANO, Giudice
in data 10/03/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 7661/2024 depositato il 20/12/2024

proposto da

Ricorrente_1 Soc Coop Sociale - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Salerno
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. TF9A3M500366 IRES-ENTI NON COMMERCIALI 2020
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. TF9A3M500366 IVA-OPERAZIONI IMPONIBILI 2020
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. TF9A3M500366 IRAP 2020
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 1390/2025 depositato il
14/03/2025
Richieste delle parti: Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso notificato in data 26/11/2024 La società Ricorrente_1 SOCIETA' COOPERATIVA SOCIALE con sede in Teggiano(SA) alla Indirizzo_1 - c.f. e p. iva P.IVA_1 in persona del legale rappresentante dott. Nominativo_1, ricorreva contro la Direzione provinciale delle Entrate di Salerno chiedendo l'annullamento atto di definizione delle imposte n. TF9A3M500366/2024, definizione delle imposte anno 2020 notificato il 11/10/2024.
Va premesso che La D.P. di Salerno, Ufficio controlli, ha elevato a carico della “Ricorrente_1 Società Cooperativa Sociale” in data 19/07/2024 con contestuale consegna al r.l., Processo Verbale di
Costatazione, con il quale, per l'anno d'imposta 2020, annualità impugnata, sono stati effettuati i seguenti rilievi:
A) Ai fini I.Re.S. e I.R.A.P.:
1) € 387.718,81 quali “Costi non di competenza”
Dal controllo dei costi per servizi iscritti al conto economico del bilancio d'esercizio chiuso al 31/12/2020 ed in particolare del sottoconto n. 706.00015 denominato Rimborsi Spese e del sottoconto n. 707.00164 denominato Spese Progetto SPRAR è stato constatato che la parte ha contabilizzato documenti aventi ad oggetto spese di competenza di altri anni (v.fg. nn. 7, 8 e 9 del p.v.c.);
2) € 131.406,71 quali “Ricavi Omessi” Dal controllo delle fatture attive emesse è stato constatato che, alcune di esse, risultavano regolarmente trasmesse al Sistema di Interscambio (SDI) gestito dall'Agenzia delle Entrate, ma non contabilizzate ai fini delle Imposte Dirette, né registrate ai fini IVA;

B) Ai fini I.V.A.:
3) € 860,35 quale imposta dovuta, tenuto conto di quanto relazionato al rilievo precedente e delle prestazioni effettuate nei confronti della Pubblica Amministrazione, per le quali vige il regime della scissione dei pagamenti (cd. Split Payment) disciplinato dall'art. 17-ter del D.P.R. 633/72.
In data 12/08/2024 - Prot. 0256111, la cooperativa ha presentato regolare Comunicazione di Adesione, con la quale è stato richiesto di poter aderire, senza condizioni, alla “Definizione agevolata dei processi verbali di constatazione” (art.5 quater D.Lgs. n. 218/1997).
L'Ufficio, quindi, ha notificato alla parte in data 11/10/2024 Atto di Definizione n. TF9A3M500366/2024, emesso ai sensi dell'art. 5 quater del d.lgs. n.218/97, con liquidazione delle imposte dovute sugli imponibili determinati in sede di pvc e delle sanzioni nella misura prevista per la definizione.
La società Cooperativa deduceva quindi la illegittimità dell'atto di definizione segnalando, quale unico motivo di ricorso, l'erronea determinazione della imposta IRES dovuta a seguito di adesione al P.V. di constatazione del 19/7/2024.
infatti, secondo quanto esposto in ricorso, la riforma del diritto societario contenuta nel Decreto
Legislativo n° 6 del 2003 ha stabilito, col nuovo art. 111 septies disp. att. c.c., che le cooperative sociali sono considerate dalla legge sempre cooperative a mutualità prevalente.
In particolare, alle cooperative sociali si rende applicabile la disposizione portata dall'art.21, legge 449 del 1997, che al numero 10 così recita:
10. Ai fini dell'applicazione dell'articolo 12 della legge 16 dicembre 1977, n. 904, non concorrono altresì a formare il reddito imponibile delle società cooperative e loro consorzi le imposte sui redditi riferibili alle variazioni effettuate ai sensi dell'articolo 52 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e successive modificazioni, diverse da quelle riconosciute dalle leggi speciali per la cooperazione. La disposizione di cui al periodo precedente è applicabile solo se determina un utile o un maggior utile da destinare alle riserve indivisibili.
Pertanto, le riprese a tassazione di maggiori ricavi o di minori costi, correttamente qualificati “variazioni in aumento” nell'atto impugnato e, proprio perché “variazioni in aumento”, esse sono esenti dalla tassazione. Si tratta di errori commessi in contabilità, dalla correzione dei quali non può che derivare un maggiore utile di bilancio. Con la conseguenza che l'organo amministrativo deve necessariamente predisporre un nuovo bilancio che tenga conto delle correzioni derivanti dal P.V. di constatazione, e deve sottoporlo all'esame dell'Assemblea; la quale sola può e deve stabilire quale deve essere la destinazione dell'utile ritratto.
Conclude con la richiesta di annullamento parziale dell'atto, con riferimento alla sola imposta IRES.
In data 27.01.2025 si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate che, preliminarmente, evidenziava l'inammissibilità del ricorso, in quanto in base all'art.19 del d.lgs. n.546/92, l'atto di adesione al PVC non rientra tra gli atti impugnabili. Inoltre, nel merito del ricorso, riaffermava la correttezza della determinazione delle imposte recata dall'atto impositivo, in quanto dal pvc emerge l'esistenza di un maggiore utile che non è stato destinato a riserva indivisibile e che pertanto viene integralmente assoggettato a tassazione quale reddito di impresa.
All'odierna udienza il ricorso veniva discusso e posto in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Preliminarmente, va esaminata e disattesa l'eccezione di inammissibilità del ricorso proposta dall'ufficio.
Nello specifico, ciò che viene contestato dalla parte ricorrente è un vizio proprio dell'atto di determinazione delle imposte, del tutto assimilabile all'errore nella determinazione dell'importo dovuto, per il quale è pacifica l'ammissibilità del gravame.
La Corte di Cassazione con l'ordinanza n. 17068 depositata il 14 giugno 2023, intervenuta in tema di impugnabilità dell'atto di adesione, ha ribadito che “… fermo il principio generale in virtù del quale la definizione dell'accertamento con adesione, su istanza del contribuente, determina l'intangibilità della pretesa erariale oggetto del concordato intervenuto tra le parti, con la conseguente inammissibilità del ricorso volto a contestare il relativo atto, deve tuttavia ammettersi l'impugnabilità dell'atto di definizione quando non vi sia corrispondenza tra gli importi in esso contenuti e quelli indicati nel processo verbale di constatazione al quale egli aveva aderito, atteso che, diversamente, verrebbero limitati i diritti del contribuente sanciti dall'art. 24 Cost., tenuto conto peraltro, che l'art. 19 del d. lgs. n. 546 del 1992 si deve interpretare estensivamente, identificandosi tra gli atti impugnabili tutti quelli che, a prescindere dal loro nome, avanzino una pretesa tributaria nei confronti del contribuente …”. Sulla base degli stessi principi di conformità al dettato costituzionale, va quindi considerata l'impugnabilità dell'atto quando gli importi della tassazione applicata sia contestata in ragione della particolare situazione del soggetto che avrebbe, astrattamente, diritto ad accedere ad un trattamento fiscale agevolativo in termini di imposizione. In caso di non impugnabilità del presente atto non vi sarebbe possibilità di tutela della posizione giuridica del soggetto contribuente, in violazione ai principi generali che derogano alla tassatività dell'elenco degli atti impugnabili di cui all'art. 19 del D.lgs. 546/92.
Venendo al merito, ritiene questo collegio che il ricorso sia infondato.
Per valutare la fattispecie, occorre prendere le mosse dall'art. 12, legge 16 dicembre 1977, n. 904, ai sensi del quale «non concorrono a formare il reddito imponibile delle società cooperative e dei loro consorzi le somme destinate alle riserve indivisibili, a condizione che sia esclusa la possibilità di distribuirle tra i soci sotto qualsiasi forma, sia durante la vita dell'ente che all'atto del suo scioglimento».
Tale previsione di intassabilità è stata parzialmente modificata prima dall'art. 6, d.l. 15 aprile 2002, n. 63
(conv. in legge 15 giugno 2002, n. 112) [[12]], e, da ultimo, dall'art. 1, 460° comma ss., legge 30 dicembre
2004, n. 311 (legge finanziaria 2005). Ne risulta il seguente regime fiscale delle riserve indivisibili: a) nelle cooperative a mutualità prevalente, la detassazione del patrimonio indivisibile opera per il 70% del suo complessivo ammontare (e per l'80% nelle cooperative agricole e della pesca e loro consorzi) ed è altresì deducibile la quota del 3% degli utili netti annuali destinata ai fondi mutualistici (ex comb. disp. artt. 2545- quater, 2° comma, e 11, 4° comma, l. 59/1992); b) nelle cooperative a mutualità non prevalente, la deduzione dal reddito imponibile della società è limitata al 30% degli utili netti annuali (ai quali si aggiunge il 3% di pertinenza dei fondi), a condizione che tale quota sia destinata ad una riserva indivisibile prevista dallo statuto.
Ai sensi dell'art. 2545-quater c.c., almeno il 30% dell'utile netto annuale deve essere accantonato a riserva legale indivisibile, non distribuibile nemmeno in sede di liquidazione.
Inoltre, l'art. 11 della L. 59/1992 impone, per le cooperative a mutualità prevalente, la destinazione di almeno il 3% dell'utile ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione.
Dopo tali accantonamenti, l'assemblea può deliberare sulla destinazione della parte residua dell'utile, nel rispetto dello statuto e dei limiti previsti per le cooperative a mutualità prevalente, come stabilito dall'art. 2545-quinquies c.c. Tali destinazioni possono comprendere, in via esemplificativa e non esaustiva,
l'eventuale distribuzione di dividendi, l'attribuzione di ristorni, l'incremento gratuito del capitale sociale e la remunerazione degli apporti dei soci sovventori.
Ai sensi dell'art. 2514 del Codice Civile, per poter essere qualificata come a mutualità prevalente, la cooperativa deve prevedere nel proprio atto costitutivo il divieto di distribuire dividendi in misura superiore all'interesse massimo dei buoni postali fruttiferi, aumentato di due punti e mezzo rispetto ai conferimenti dei soci.
A tale previsione si aggiunge l'obbligo, previsto dal medesimo articolo, di inserire nello statuto il divieto di distribuire le riserve indivisibili, sia durante la vita della cooperativa sia in sede di liquidazione, a tutela della funzione mutualistica e al fine di garantire il rafforzamento patrimoniale dell'ente.
La ricorrente non ha prodotto alcun documento a supporto delle proprie tesi difensive, tale da permettere al collegio di valutare la sussistenza delle caratteristiche previste dalla norma.
A ciò si aggiunga che la condizione di mutualità prevalente della Cooperativa può venir meno in presenza delle circostanze previste dall'art. 2545 octies Codice Civile, obbligando gli amministratori ad avviare le procedure indicate dalla medesima norma. Tale venir meno delle condizioni di mutualità ha effetti anche sul trattamento fiscale degli utili.
Inoltre, è pur vero che le somme (utili di bilancio) destinate a riserve indivisibili fruiscono del particolare regime agevolativo, ma tale condizione si verifica solo se tale destinazione sia stata adottata dall'assemblea attraverso la nuova approvazione del bilancio, che ben poteva avvenire a seguito della notifica del PVC o comunque in un momento successivo.
Neanche di tale circostanza è stata fornita prova a questo collegio.
Il ricorso va conseguentemente rigettato. Le spese seguono la soccombenza.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Salerno – sezione settima – rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento delle spese di giudizio a favore dell'Agenzia delle Entrate, Direzione provinciale di Salerno, liquidate in complessivi € 2.500,00, oltre accessori di legge.
Così deciso in Salerno il 10 marzo 2025
Il relatore Il presidente f.to RO TO f.to TO AN