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Sentenza 16 giugno 2025
Sentenza 16 giugno 2025
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. III, sentenza 16/06/2025, n. 22586 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 22586 |
| Data del deposito : | 16 giugno 2025 |
Testo completo
In nome del Popolo Italiano TERZA SEZIONE PENALE Composta da VITO DI NICOLA - Presidente - Sent. n. sez. 773/2025 CINZIA IN UP - 08/05/2025 EMANUELA GA - Relatore - R.G.N. 42182/2024 ON BO MA IC GR ha pronunciato la seguente sul ricorso proposto da: Procuratore della repubblica presso il TRIBUNALE DI REGGIO CALABRIA nel procedimento a carico di: VI AL nato a [...] il [...] BA NI nato a [...] il [...] SC CC nato a [...] il [...] IS RO nato a [...] il [...] IS AM nato a [...] il [...] IS AM nato a [...] il [...] IS GI nato a [...] il [...] DE FR nato a [...] il [...] DE NT nato a [...] il [...] AL MB nato a [...] il [...] AL UN nato a [...] il [...] CI AR nato a [...] il [...] TR NI nato a [...] il [...] FO IN nato a [...] il [...] CO FR nato a [...] il [...] LI PA DA nato a [...] il [...] CO OL nato a [...] il [...] Penale Sent. Sez. 3 Num. 22586 Anno 2025 Presidente: DI NICOLA VITO Relatore: GA EMANUELA Data Udienza: 08/05/2025 2 LL NI nato a [...] il [...] avverso la sentenza del 20/06/2024 del TRIBUNALE di Reggio Calabria Visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Consigliere Emanuela Gai;
letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore PIETRO MOLINO che ha concluso chiedendo l’annullamento con rinvio. Lette le memorie difensive. 1. Con sentenza emessa in data 20 giugno 2024, il Tribunale di Reggio Calabria dichiarava, ai sensi dell’art. 129 cod.proc.pen., non doversi procedere nei confronti di numerosi imputati, in ordine, per quanto qui di rilievo, al reato di cui al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-quater, come rispettivamente a loro ascritti nei capi di imputazione nn. 3, 7,13,18,19,24,25,26,32,42,50,62,65 e 67, per essere gli stessi estinti per intervenuta prescrizione. Il Tribunale disponeva altresì il dissequestro e la restituzione agli stessi di quanto oggetto di sequestro, limitatamente ai reati per i quali si procedeva. 2. Avverso la suddetta sentenza il Pubblico Ministero ha proposto ricorso per cassazione, ai sensi dell’art. 569 cod.proc.pen., e ne ha chiesto l’annullamento sulla base dei seguenti motivi, enunciati nei limiti strettamente necessari per la motivazione, come disposto dall’art. 173, comma 1, disp.att., cod.proc.pen. 2.1. Con il primo motivo deduce la violazione di legge in relazione all’art. 129 cod.proc.pen. Argomenta il Pubblico Ministero che, nell’evidenziare il lemma “riconoscere”, contenuto nell’art. 129 cod.proc.pen., la regola di giudizio per la declaratoria di estinzione del reato si atteggerebbe diversamente in considerazione della fase procedimentale in cui il giudice interviene. Se infatti, tale declaratoria risulta essere pronunciata in sede di prima udienza, la stessa non potrà che far riferimento al tempus commissi delicti, e alla fattispecie incriminatrice come indicata nel capo d’imputazione, e da questi elementi, potrà discostarsi solo qualora ricorrano evidenti e macroscopici errori emergenti già dal capo d’imputazione. Diversamente, qualora la fase istruttoria abbia avuto inizio, il giudice potrà giungere ad invitare le parti ad interloquire sull’intervenuta prescrizione, potendo altresì operare una diversa qualificazione dei fatti o individuare un diverso momento consumativo, qualora siano stati gli esiti della dell’istruttoria a condurre ad un tale ripensamento. Quanto al caso in esame, argomenta, il ricorrente, che la declaratoria di estinzione dei reati, intervenuta in sede di prima udienza e in assenza di errori evidenti desumibili 3 dal capo d’imputazione, sarebbe stata pronunciata in violazione dell’art. 129 cod.proc.pen., avendo il Tribunale arbitrariamente ritenuto di riqualificare i fatti commessi dagli imputati, difformemente dalla scelta operata dal Pubblico Ministero. Nello specifico, il Pubblico Ministero aveva contestato agli imputati l’indebita compensazione di crediti inesistenti, il Collegio, senza procedere all’apertura del dibattimento, avrebbe riqualificato i crediti da “inesistenti” a “non spettanti”, e per l’effetto, in conseguenza del diverso termine di prescrizione, ha dichiarato l’estinzione di tutti i reati contestati ex art. 10 quater, sia essi nella forma non aggravata sia in quella aggravata dalla circostanza di cui all’art. 13 comma 3 del d.Lgs n. 74 del 2000. 2.2. Con il secondo motivo si deduce la violazione di legge e il vizio motivazionale relativa all’art. 10-quater del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. L’operazione di riqualificazione di cui sopra sarebbe stata operata in assenza di istruttoria, e sarebbe frutto di un’errata interpretazione della disposizione di cui all’art. 10-quater D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. Argomenta il ricorrente la distinzione tra crediti inesistenti, crediti privi in tutto o in parte di un elemento costitutivo, e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36 bis e 36 ter D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e art. 54 bis del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; e crediti non spettanti, sussistenti qualora la loro inesistenza sia riscontrabile mediante i citati controlli formali;
qualora siano esistenti ma non utilizzabili in compensazione;
qualora i crediti risultanti dalla dichiarazione siano ridotti per effetto di rettifiche al reddito imponibile. La sentenza impugnata avrebbe erroneamente interpretato l’art. 10-quater, dal momento che ciò che risulta rilevare ai fini della riconducibilità dei crediti all’una o all’altra fattispecie incriminatrice non è la circostanza che un determinato credito sia soggetto o meno ai controlli formali e automatici ex art. 36 ter D.P.R. 600/1973, bensì che i suddetti controlli siano in grado di rilevare o meno la l’inesistenza del credito portato in compensazione, essendo la condotta da considerarsi come meno grave in tale seconda ipotesi, in quanto meno insidiosa. Qualora invece gli artifizi contabili risultino più sofisticati, avendo i contribuenti modificato le scritture contabili e le dichiarazioni fiscali in modo tale da “passare indenni” i controlli automatici, allora si dovrà concludere che le condotte siano da considerare come particolarmente insidiose, risultando idonee ad aggravare il lavoro degli organi accertatori, e da qui ne dovrà conseguire la qualificazione dei crediti stessi come “inesistenti” e l’applicazione di una sanzione penale maggiormente grave. Nel caso di specie, si evidenzia dunque come, dalle indagini effettuate, l’inesistenza dei crediti non fosse riscontrabile tramite i semplici controlli automatici, dal momento che, oltre ad indicare tali crediti negli F24 in sede di compensazione, gli imputati riportavano i medesimi anche nelle dichiarazioni IVA, non essendo dunque i già richiamati 4 controlli automatici (in quanto fondati sul mero raffronto degli F24 con le dichiarazioni) in grado di rilevare l’inesistenza degli stessi. Per contro il Tribunale avrebbe fatto discendere la diversa qualificazione dalla circostanza che l’iva è imposta soggetta a controlli automatizzati. Tale presunto errore interpretativo, unitamente alla circostanza che il Tribunale non fosse a conoscenza degli atti del procedimento, e dunque delle modalità decettive poste in essere dai contribuenti imputati, avrebbe indotto ad una riqualificazione tanto arbitraria quanto giuridicamente scorretta. 3. Il Procuratore generale ha chiesto l’annullamento con rinvio. Il difensore di NI RO, IS AM e CO OL ha depositato memoria con cui chiede la inammissibilità o il rigetto del ricorso del P.M. Il difensore di LÀ NI e RZ AL ha depositato memoria di replica ed ha chiesto l’inammissibilità del ricorso del P.M. in subordine il rigetto. 1.Il ricorso del Pubblico Ministero è fondato nei limiti di cui in motivazione. 2. Va premesso che la sentenza predibattimentale di proscioglimento ex art. 469 cod. proc. pen. è esclusivamente quella pronunziata nella fase degli atti preliminari, ossia fino al compimento delle formalità previste dall'art. 484 cod.proc.pen., che ne segna l'esaurimento. Mentre il proscioglimento anticipato deciso una volta instaurato il contraddittorio nell'udienza pubblica deve considerarsi sempre pronunziato in applicazione della regola di giudizio di cui all'art. 129 cod. proc. pen. e la relativa sentenza risulta appellabile nei limiti in cui la legge lo consente (Sez. U, n. 3512 del 28/10/2021, Rv. 282473 – 01). Nel caso in esame la sentenza di proscioglimento è stata emessa in pubblica udienza in data 20/06/2024, dopo la costituzione delle parti. Da cui l’ammissibilità del ricorso del P.M. che deduce la violazione di legge. 3. Il ricorso che denuncia la violazione di legge in relazione agli artt. 129 cod.proc.pen. e 10 - quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 è fondato sulla base delle seguenti ragioni e con limitato riguardo ai capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67). Il Tribunale di Reggio Calabria ha ricondotto i fatti contestati di violazione di cui all’art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, quali indebita compensazione di “crediti non spettanti” in luogo di “crediti inesistenti”, come da imputazione elevata ai ricorrenti, e, per l’effetto, sulla scorta del limite edittale per tale fattispecie di reato, ha pronunciato sentenza di proscioglimento per essere i reati estinti per prescrizione per decorso del tempo pari ad anni sette e mesi sei. 5 Ha ritenuto di dovere riqualificare i fatti contestato in ragione della lacuna definitoria in relazione ai reati tributari della nozione di credito inesistente, richiamando la nozione di tali crediti sviluppata dalla giurisprudenza civile secondo cui la nozione di credito non spettante, cui si riferisce l'articolo 10 quater comma 1, dovrebbe ricomprendere le ipotesi di utilizzazione di crediti irregolari, seppur esistenti e quindi non dovuti nonché, in via residuale, quell'ipotesi di credito non esistente e la cui inesistenza risulti facilmente accertabile dai controlli previsti prescritti dagli articoli 36 bis e 36 ter del d.P.R. n. 600 del 1973. Con riferimento al caso in esame, il Tribunale ha rilevato come i crediti oggetto di contestazioni fossero tutti riferiti all'iva annuale di cui gli imputati chiedevano la compensazione verticale sulla scorta di un presunto credito maturato nell'anno d'imposta precedente e considerato che l'iva presentata annualmente a mezzo di modello F 24 rientra in quella categoria di crediti soggetti a controlli formali automatici di cui all'articolo 36 ter d.P.R. 600/1973, riconduceva i fatti contestati nell'ipotesi di cui al comma 1 dell'art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. 4. Il Tribunale è pervenuto al proscioglimento in violazione della regola di giudizio di cui all’art. 129 cod.proc.pen. e con erronea applicazione della legge penale di cui all’art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. Sotto il primo profilo non v’è dubbio che l’art. 129 cod.proc.pen., la cui portata applicativa generale è racchiusa nella stessa rubrica della disposizione normativa “Obbligo di immediata declaratoria di determinate cause di non punibilità”, debba conformarsi alla fase processuale in cui interviene. Il riferimento alla locuzione “riconosce” è chiaro e, non v’è dubbio, che vada rapportato alla fase processuale. Se la pronuncia di una declaratoria di improcebilità interviene prima dell’apertura del dibattimento e dell’espletamento dell’istruttoria dibattimentale, la valutazione che il giudice deve compiere attiene all’attività “ricognitiva” sulla scorta della sola imputazione che delinea appunto l’ambito della “ricognizione”. L’esistenza di una causa di non punibilità deve essere riconosciuta dalla mera lettura del capo di imputazione e quando viene in rilievo la prescrizione del reato l’attività ricognitiva deve essere compiuta sul perimetro della contestazione fattuale ivi compreso l’elemento temporale che delimita la contestazione. La contestazione fattuale e l’inquadramento giuridico costituiscono il perimetro entro il quale il giudice compie la valutazione che gli deriva dall’art. 129 cod.proc.pen. e l’obbligo conseguente al riconoscimento della causa di non punibilità di dichiararla immediatamente. 5. Quanto al caso in esame, la valutazione compiuta dal Tribunale di riconoscere la causa di non punibilità della estinzione del reato di indebita compensazione per prescrizione, è stata compiuta al di fuori del perimetro della “riconoscibilità” in quanto 6 frutto di una valutazione della regiudcanda in violazione della stessa disposizione normativa di cui all’art. 15 comma 3 del d.lo 471 del 1997 come mod. dal d.lgs n. 158 del 2015, e dell’interpretazione che è stata data dalla giurisprudenza civile della Corte di cassazione, tra cui le Sezioni Unite civili n. 34419 del 2023, a cui lo stesso Tribunale mostrava di aderire. Infatti, contrariamente a quanto ritenuto dal tribunale, ciò che rileva non è se un determinato credito sia soggetto ai controlli formali e automatici di cui all'articolo 36 ter del D.P.R. 600 del 73 o meno, bensì se l'inesistenza del credito sia riscontrabile o meno mediante tali controlli automatici. Fatta questa premessa risulta evidente la violazione in cui è incorso il tribunale laddove ha fatto discendere la qualificazione dei crediti come non spettanti dalla mera circostanza che l'iva presentata annualmente a mezzo di modello F 24 rientra in quella categoria di crediti soggetti ai controlli formali automatici. La decisione risulta fondata su una errata interpretazione della disposizione di legge richiamata dal Tribunale dal momento che non rileva la circostanza che l’imposta sia soggetta o meno ai controlli formali e automatici, ma che l’inesistenza del credito non sia rilevabile da tali controlli. Non si tratta, come ritenuto dalle difese RZ e LÀ, di vizio di motivazione, che non sarebbe deducibile dal P.M. nel ricorso per saltum, bensì di una errata interpretazione della disposizione da cui è conseguita una diversa sussunzione nella fattispecie di cui al comma 1 dell’art. 10 quater e il conseguente rilievo della prescrizione ai sensi dell’art. 129 cod.proc.pen. che è stata “riconosciuta” in violazione di legge. 6. Osserva, infine, il Collegio che quanto alla definizione di “credito inesistente” e “credito non spettante”, la giurisprudenza di legittimità ha, da tempo, raggiunto punti fermi, delineando una nozione in via autonoma rispetto alla definizione contenuta nella norma tributaria, art. 13 comma 5 del d.vo n. 471 del 1997. In particolare, la giurisprudenza di legittimità ha, anche dopo la riforma del 2015, condiviso l’indirizzo interpretativo che ritiene applicabile alla sola materia degli illeciti di natura amministrativa la definizione dell'art. 13 del D.lgs. 471/1997, imperniata sul duplice presupposto della mancanza totale o parziale del presupposto costitutivo dei crediti medesimi, e della non riscontrabilità della compensazione indebita mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del DPR 600/73 e all'art. 54-bis del DPR 633/72 (Cfr. sul punto in motivazione Sez. 3 n. 23083 del 22/02/2022, Beoni, Rv. 283236 – 01), da cui deriva che la fattispecie sanzionata penalmente dall'art. 10-quater, d.lgs. n. 74 del 2000, sviluppa una definizione costitutiva ed autonoma dei concetti di "crediti inesistenti" e di "crediti non spettanti", preesistente alle modifiche introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015, laddove la definizione di "crediti inesistenti" di cui all'art. 13, comma 5, d.lgs. n. 471 del 1997, rileva ai soli fini dell'integrazione dell'illecito amministrativo specificamente introdotto dal medesimo d.lgs. n. 158, cit. 7 7. Rileva il Collegio che, ora, la nozione di “credito inesistente” ha trovato collocazione nell’art. 1 lett. g quater, del d.Lgs n. 74 del 2000, come modificato dal d.lgs n. 87 del 2024, Con il nuovo decreto sono state aggiunte, all'art. 1 del D.lgs. 74/2000, delle specifiche definizioni per "crediti inesistenti" (co. 1 lett. g-quater) e per "crediti non spettanti" (co. 1 lett. g-quinquies). Rientrano nella prima categoria i crediti per i quali mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento;
i crediti per i quali i requisiti oggettivi e soggettivi di cui sopra sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici. Rientrano, invece, nella seconda categoria di "crediti non spettanti", i crediti fruiti in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella stabilita dalle norme di riferimento;
i crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito;
i crediti utilizzati in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi espressamente previsti a pena di decadenza, nozione che ha recepito quella frutto dell’elaborazione giurisprudenziale. 8. Ne consegue che la sentenza va, dunque, annullata con rinvio limitatamente ai capi di imputazione n. 7, 13, 19,26, 32, 42, 65 e 67, per i quali è stata contestata la circostanza aggravante dell’art. 13 bis comma 3, come rispettivamente ascritti a ciascun imputato, che comporta un maggior termine di prescrizione, pari ad anni undici e tre mesi, termine di prescrizione che non risulta ad oggi maturato. Il Giudice del rinvio, da individuarsi nella Corte d’appello di Reggio Calabria, ai sensi dell’art. 569 comma 4 cod.proc.pen., procederà al giudizio nei confronti degli imputati a cui sono elevate le contestazione di cui al capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67), applicando i principi sopra enunciati. Nel resto il ricorso del Pubblico Ministero va rigettato. Annulla la sentenza impugnata limitatamente ai reati di cui ai capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67) con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di appello di Reggio Calabria. Rigetta il ricorso nel resto. Così è deciso, 08/05/2025 Il Consigliere estensore Il Presidente EMANUELA GA VITO DI NICOLA 8
udita la relazione svolta dal Consigliere Emanuela Gai;
letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore PIETRO MOLINO che ha concluso chiedendo l’annullamento con rinvio. Lette le memorie difensive. 1. Con sentenza emessa in data 20 giugno 2024, il Tribunale di Reggio Calabria dichiarava, ai sensi dell’art. 129 cod.proc.pen., non doversi procedere nei confronti di numerosi imputati, in ordine, per quanto qui di rilievo, al reato di cui al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, art. 10-quater, come rispettivamente a loro ascritti nei capi di imputazione nn. 3, 7,13,18,19,24,25,26,32,42,50,62,65 e 67, per essere gli stessi estinti per intervenuta prescrizione. Il Tribunale disponeva altresì il dissequestro e la restituzione agli stessi di quanto oggetto di sequestro, limitatamente ai reati per i quali si procedeva. 2. Avverso la suddetta sentenza il Pubblico Ministero ha proposto ricorso per cassazione, ai sensi dell’art. 569 cod.proc.pen., e ne ha chiesto l’annullamento sulla base dei seguenti motivi, enunciati nei limiti strettamente necessari per la motivazione, come disposto dall’art. 173, comma 1, disp.att., cod.proc.pen. 2.1. Con il primo motivo deduce la violazione di legge in relazione all’art. 129 cod.proc.pen. Argomenta il Pubblico Ministero che, nell’evidenziare il lemma “riconoscere”, contenuto nell’art. 129 cod.proc.pen., la regola di giudizio per la declaratoria di estinzione del reato si atteggerebbe diversamente in considerazione della fase procedimentale in cui il giudice interviene. Se infatti, tale declaratoria risulta essere pronunciata in sede di prima udienza, la stessa non potrà che far riferimento al tempus commissi delicti, e alla fattispecie incriminatrice come indicata nel capo d’imputazione, e da questi elementi, potrà discostarsi solo qualora ricorrano evidenti e macroscopici errori emergenti già dal capo d’imputazione. Diversamente, qualora la fase istruttoria abbia avuto inizio, il giudice potrà giungere ad invitare le parti ad interloquire sull’intervenuta prescrizione, potendo altresì operare una diversa qualificazione dei fatti o individuare un diverso momento consumativo, qualora siano stati gli esiti della dell’istruttoria a condurre ad un tale ripensamento. Quanto al caso in esame, argomenta, il ricorrente, che la declaratoria di estinzione dei reati, intervenuta in sede di prima udienza e in assenza di errori evidenti desumibili 3 dal capo d’imputazione, sarebbe stata pronunciata in violazione dell’art. 129 cod.proc.pen., avendo il Tribunale arbitrariamente ritenuto di riqualificare i fatti commessi dagli imputati, difformemente dalla scelta operata dal Pubblico Ministero. Nello specifico, il Pubblico Ministero aveva contestato agli imputati l’indebita compensazione di crediti inesistenti, il Collegio, senza procedere all’apertura del dibattimento, avrebbe riqualificato i crediti da “inesistenti” a “non spettanti”, e per l’effetto, in conseguenza del diverso termine di prescrizione, ha dichiarato l’estinzione di tutti i reati contestati ex art. 10 quater, sia essi nella forma non aggravata sia in quella aggravata dalla circostanza di cui all’art. 13 comma 3 del d.Lgs n. 74 del 2000. 2.2. Con il secondo motivo si deduce la violazione di legge e il vizio motivazionale relativa all’art. 10-quater del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. L’operazione di riqualificazione di cui sopra sarebbe stata operata in assenza di istruttoria, e sarebbe frutto di un’errata interpretazione della disposizione di cui all’art. 10-quater D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74. Argomenta il ricorrente la distinzione tra crediti inesistenti, crediti privi in tutto o in parte di un elemento costitutivo, e la cui inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36 bis e 36 ter D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e art. 54 bis del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633; e crediti non spettanti, sussistenti qualora la loro inesistenza sia riscontrabile mediante i citati controlli formali;
qualora siano esistenti ma non utilizzabili in compensazione;
qualora i crediti risultanti dalla dichiarazione siano ridotti per effetto di rettifiche al reddito imponibile. La sentenza impugnata avrebbe erroneamente interpretato l’art. 10-quater, dal momento che ciò che risulta rilevare ai fini della riconducibilità dei crediti all’una o all’altra fattispecie incriminatrice non è la circostanza che un determinato credito sia soggetto o meno ai controlli formali e automatici ex art. 36 ter D.P.R. 600/1973, bensì che i suddetti controlli siano in grado di rilevare o meno la l’inesistenza del credito portato in compensazione, essendo la condotta da considerarsi come meno grave in tale seconda ipotesi, in quanto meno insidiosa. Qualora invece gli artifizi contabili risultino più sofisticati, avendo i contribuenti modificato le scritture contabili e le dichiarazioni fiscali in modo tale da “passare indenni” i controlli automatici, allora si dovrà concludere che le condotte siano da considerare come particolarmente insidiose, risultando idonee ad aggravare il lavoro degli organi accertatori, e da qui ne dovrà conseguire la qualificazione dei crediti stessi come “inesistenti” e l’applicazione di una sanzione penale maggiormente grave. Nel caso di specie, si evidenzia dunque come, dalle indagini effettuate, l’inesistenza dei crediti non fosse riscontrabile tramite i semplici controlli automatici, dal momento che, oltre ad indicare tali crediti negli F24 in sede di compensazione, gli imputati riportavano i medesimi anche nelle dichiarazioni IVA, non essendo dunque i già richiamati 4 controlli automatici (in quanto fondati sul mero raffronto degli F24 con le dichiarazioni) in grado di rilevare l’inesistenza degli stessi. Per contro il Tribunale avrebbe fatto discendere la diversa qualificazione dalla circostanza che l’iva è imposta soggetta a controlli automatizzati. Tale presunto errore interpretativo, unitamente alla circostanza che il Tribunale non fosse a conoscenza degli atti del procedimento, e dunque delle modalità decettive poste in essere dai contribuenti imputati, avrebbe indotto ad una riqualificazione tanto arbitraria quanto giuridicamente scorretta. 3. Il Procuratore generale ha chiesto l’annullamento con rinvio. Il difensore di NI RO, IS AM e CO OL ha depositato memoria con cui chiede la inammissibilità o il rigetto del ricorso del P.M. Il difensore di LÀ NI e RZ AL ha depositato memoria di replica ed ha chiesto l’inammissibilità del ricorso del P.M. in subordine il rigetto. 1.Il ricorso del Pubblico Ministero è fondato nei limiti di cui in motivazione. 2. Va premesso che la sentenza predibattimentale di proscioglimento ex art. 469 cod. proc. pen. è esclusivamente quella pronunziata nella fase degli atti preliminari, ossia fino al compimento delle formalità previste dall'art. 484 cod.proc.pen., che ne segna l'esaurimento. Mentre il proscioglimento anticipato deciso una volta instaurato il contraddittorio nell'udienza pubblica deve considerarsi sempre pronunziato in applicazione della regola di giudizio di cui all'art. 129 cod. proc. pen. e la relativa sentenza risulta appellabile nei limiti in cui la legge lo consente (Sez. U, n. 3512 del 28/10/2021, Rv. 282473 – 01). Nel caso in esame la sentenza di proscioglimento è stata emessa in pubblica udienza in data 20/06/2024, dopo la costituzione delle parti. Da cui l’ammissibilità del ricorso del P.M. che deduce la violazione di legge. 3. Il ricorso che denuncia la violazione di legge in relazione agli artt. 129 cod.proc.pen. e 10 - quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74 è fondato sulla base delle seguenti ragioni e con limitato riguardo ai capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67). Il Tribunale di Reggio Calabria ha ricondotto i fatti contestati di violazione di cui all’art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74, quali indebita compensazione di “crediti non spettanti” in luogo di “crediti inesistenti”, come da imputazione elevata ai ricorrenti, e, per l’effetto, sulla scorta del limite edittale per tale fattispecie di reato, ha pronunciato sentenza di proscioglimento per essere i reati estinti per prescrizione per decorso del tempo pari ad anni sette e mesi sei. 5 Ha ritenuto di dovere riqualificare i fatti contestato in ragione della lacuna definitoria in relazione ai reati tributari della nozione di credito inesistente, richiamando la nozione di tali crediti sviluppata dalla giurisprudenza civile secondo cui la nozione di credito non spettante, cui si riferisce l'articolo 10 quater comma 1, dovrebbe ricomprendere le ipotesi di utilizzazione di crediti irregolari, seppur esistenti e quindi non dovuti nonché, in via residuale, quell'ipotesi di credito non esistente e la cui inesistenza risulti facilmente accertabile dai controlli previsti prescritti dagli articoli 36 bis e 36 ter del d.P.R. n. 600 del 1973. Con riferimento al caso in esame, il Tribunale ha rilevato come i crediti oggetto di contestazioni fossero tutti riferiti all'iva annuale di cui gli imputati chiedevano la compensazione verticale sulla scorta di un presunto credito maturato nell'anno d'imposta precedente e considerato che l'iva presentata annualmente a mezzo di modello F 24 rientra in quella categoria di crediti soggetti a controlli formali automatici di cui all'articolo 36 ter d.P.R. 600/1973, riconduceva i fatti contestati nell'ipotesi di cui al comma 1 dell'art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. 4. Il Tribunale è pervenuto al proscioglimento in violazione della regola di giudizio di cui all’art. 129 cod.proc.pen. e con erronea applicazione della legge penale di cui all’art. 10 – quater d.lgs 10 marzo 2000, n. 74. Sotto il primo profilo non v’è dubbio che l’art. 129 cod.proc.pen., la cui portata applicativa generale è racchiusa nella stessa rubrica della disposizione normativa “Obbligo di immediata declaratoria di determinate cause di non punibilità”, debba conformarsi alla fase processuale in cui interviene. Il riferimento alla locuzione “riconosce” è chiaro e, non v’è dubbio, che vada rapportato alla fase processuale. Se la pronuncia di una declaratoria di improcebilità interviene prima dell’apertura del dibattimento e dell’espletamento dell’istruttoria dibattimentale, la valutazione che il giudice deve compiere attiene all’attività “ricognitiva” sulla scorta della sola imputazione che delinea appunto l’ambito della “ricognizione”. L’esistenza di una causa di non punibilità deve essere riconosciuta dalla mera lettura del capo di imputazione e quando viene in rilievo la prescrizione del reato l’attività ricognitiva deve essere compiuta sul perimetro della contestazione fattuale ivi compreso l’elemento temporale che delimita la contestazione. La contestazione fattuale e l’inquadramento giuridico costituiscono il perimetro entro il quale il giudice compie la valutazione che gli deriva dall’art. 129 cod.proc.pen. e l’obbligo conseguente al riconoscimento della causa di non punibilità di dichiararla immediatamente. 5. Quanto al caso in esame, la valutazione compiuta dal Tribunale di riconoscere la causa di non punibilità della estinzione del reato di indebita compensazione per prescrizione, è stata compiuta al di fuori del perimetro della “riconoscibilità” in quanto 6 frutto di una valutazione della regiudcanda in violazione della stessa disposizione normativa di cui all’art. 15 comma 3 del d.lo 471 del 1997 come mod. dal d.lgs n. 158 del 2015, e dell’interpretazione che è stata data dalla giurisprudenza civile della Corte di cassazione, tra cui le Sezioni Unite civili n. 34419 del 2023, a cui lo stesso Tribunale mostrava di aderire. Infatti, contrariamente a quanto ritenuto dal tribunale, ciò che rileva non è se un determinato credito sia soggetto ai controlli formali e automatici di cui all'articolo 36 ter del D.P.R. 600 del 73 o meno, bensì se l'inesistenza del credito sia riscontrabile o meno mediante tali controlli automatici. Fatta questa premessa risulta evidente la violazione in cui è incorso il tribunale laddove ha fatto discendere la qualificazione dei crediti come non spettanti dalla mera circostanza che l'iva presentata annualmente a mezzo di modello F 24 rientra in quella categoria di crediti soggetti ai controlli formali automatici. La decisione risulta fondata su una errata interpretazione della disposizione di legge richiamata dal Tribunale dal momento che non rileva la circostanza che l’imposta sia soggetta o meno ai controlli formali e automatici, ma che l’inesistenza del credito non sia rilevabile da tali controlli. Non si tratta, come ritenuto dalle difese RZ e LÀ, di vizio di motivazione, che non sarebbe deducibile dal P.M. nel ricorso per saltum, bensì di una errata interpretazione della disposizione da cui è conseguita una diversa sussunzione nella fattispecie di cui al comma 1 dell’art. 10 quater e il conseguente rilievo della prescrizione ai sensi dell’art. 129 cod.proc.pen. che è stata “riconosciuta” in violazione di legge. 6. Osserva, infine, il Collegio che quanto alla definizione di “credito inesistente” e “credito non spettante”, la giurisprudenza di legittimità ha, da tempo, raggiunto punti fermi, delineando una nozione in via autonoma rispetto alla definizione contenuta nella norma tributaria, art. 13 comma 5 del d.vo n. 471 del 1997. In particolare, la giurisprudenza di legittimità ha, anche dopo la riforma del 2015, condiviso l’indirizzo interpretativo che ritiene applicabile alla sola materia degli illeciti di natura amministrativa la definizione dell'art. 13 del D.lgs. 471/1997, imperniata sul duplice presupposto della mancanza totale o parziale del presupposto costitutivo dei crediti medesimi, e della non riscontrabilità della compensazione indebita mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter del DPR 600/73 e all'art. 54-bis del DPR 633/72 (Cfr. sul punto in motivazione Sez. 3 n. 23083 del 22/02/2022, Beoni, Rv. 283236 – 01), da cui deriva che la fattispecie sanzionata penalmente dall'art. 10-quater, d.lgs. n. 74 del 2000, sviluppa una definizione costitutiva ed autonoma dei concetti di "crediti inesistenti" e di "crediti non spettanti", preesistente alle modifiche introdotte dal d.lgs. n. 158 del 2015, laddove la definizione di "crediti inesistenti" di cui all'art. 13, comma 5, d.lgs. n. 471 del 1997, rileva ai soli fini dell'integrazione dell'illecito amministrativo specificamente introdotto dal medesimo d.lgs. n. 158, cit. 7 7. Rileva il Collegio che, ora, la nozione di “credito inesistente” ha trovato collocazione nell’art. 1 lett. g quater, del d.Lgs n. 74 del 2000, come modificato dal d.lgs n. 87 del 2024, Con il nuovo decreto sono state aggiunte, all'art. 1 del D.lgs. 74/2000, delle specifiche definizioni per "crediti inesistenti" (co. 1 lett. g-quater) e per "crediti non spettanti" (co. 1 lett. g-quinquies). Rientrano nella prima categoria i crediti per i quali mancano, in tutto o in parte, i requisiti oggettivi o soggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento;
i crediti per i quali i requisiti oggettivi e soggettivi di cui sopra sono oggetto di rappresentazioni fraudolente, attuate con documenti materialmente o ideologicamente falsi, simulazioni o artifici. Rientrano, invece, nella seconda categoria di "crediti non spettanti", i crediti fruiti in violazione delle modalità di utilizzo previste dalle leggi vigenti ovvero, per la relativa eccedenza, quelli fruiti in misura superiore a quella stabilita dalle norme di riferimento;
i crediti che, pur in presenza dei requisiti soggettivi e oggettivi specificamente indicati nella disciplina normativa di riferimento, sono fondati su fatti non rientranti nella disciplina attributiva del credito per difetto di ulteriori elementi o particolari qualità richiesti ai fini del riconoscimento del credito;
i crediti utilizzati in difetto dei prescritti adempimenti amministrativi espressamente previsti a pena di decadenza, nozione che ha recepito quella frutto dell’elaborazione giurisprudenziale. 8. Ne consegue che la sentenza va, dunque, annullata con rinvio limitatamente ai capi di imputazione n. 7, 13, 19,26, 32, 42, 65 e 67, per i quali è stata contestata la circostanza aggravante dell’art. 13 bis comma 3, come rispettivamente ascritti a ciascun imputato, che comporta un maggior termine di prescrizione, pari ad anni undici e tre mesi, termine di prescrizione che non risulta ad oggi maturato. Il Giudice del rinvio, da individuarsi nella Corte d’appello di Reggio Calabria, ai sensi dell’art. 569 comma 4 cod.proc.pen., procederà al giudizio nei confronti degli imputati a cui sono elevate le contestazione di cui al capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67), applicando i principi sopra enunciati. Nel resto il ricorso del Pubblico Ministero va rigettato. Annulla la sentenza impugnata limitatamente ai reati di cui ai capi 7), 13), 19), 26), 32), 42), 65) e 67) con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di appello di Reggio Calabria. Rigetta il ricorso nel resto. Così è deciso, 08/05/2025 Il Consigliere estensore Il Presidente EMANUELA GA VITO DI NICOLA 8