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Sentenza 29 dicembre 2025
Sentenza 29 dicembre 2025
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. pen., sez. III, sentenza 29/12/2025, n. 41528 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 41528 |
| Data del deposito : | 29 dicembre 2025 |
Testo completo
REPUBBLICA ITALIANA LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE Composta da - Presidente - DR LI EMANUELA AI LB AL UB RI SENTENZA Sul ricorso presentato da: NI GI, nato a [...] il [...], avverso la sentenza del 19/02/2025 della Corte di appello di Napoli visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Cons. Alberto Galanti;
lette le conclusioni del Pubblico Ministero, D.ssa Valentina Manuali, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso RITENUTO IN FATTO 1. Con sentenza del 19 febbraio 2025, la Corte di appello di Napoli, in parziale riforma della sentenza del Tribunale di Napoli Nord emessa in data 21 settembre 2021, che condannava GI NI alla pena di nove mesi di reclusione per i delitti ex art. 10-ter d.lgs. 74/2000, rideterminava la pena in mesi sei di reclusione.
2. Avverso tale sentenza propone ricorso l’imputato.
2.1. Con il primo motivo di ricorso, la difesa lamenta violazione di legge e vizio di motivazione in relaziona agli artt. 10-ter e 13-bis d.lgs 74/2000. Nello specifico, la difesa ritiene viziata la motivazione della Corte di appello di Napoli laddove ha ritenuto sussistente il dolo nella fattispecie di cui all’art. 10-ter d.lgs 74/2000. Tuttavia, secondo un orientamento consolidatosi in seno alla Suprema Corte, sussistono una serie di circostanze per cui si deve escludere l’elemento soggettivo, potendo essere applicata la causa di non punibilità ex art. 13-bis d.lgs 74/2000. Nella fattispecie concreta, sono due le circostanze esterne che esimono dalla responsabilità il ricorrente. In primo luogo, è stata dimostrata la grave crisi economica e finanziaria in cui versa la società “Il Notturno”, determinata da fattori esterni l’impresa in quanto sono venuti meno ingenti pagamenti da parte di clienti con una rilevante capacità economica. In secondo luogo, la difesa sottolinea che il NI, prima della notifica dei beni corrispondenti all’imposta, aveva rateizzato il debito con l’Erario e pagato in toto le rate scadute. Tali circostanze, seppur conosciute e vagliate dalla Corte di appello, sono state valutate comunque in senso negativo al fine di determinare la sussistenza del dolo in capo al Penale Sent. Sez. 3 Num. 41528 Anno 2025 Presidente: IB VA Relatore: AL LB Data Udienza: 16/12/2025 ricorrente. La difesa quindi ribadisce la violazione di legge e il vizio di motivazione, alla luce anche delle pronunce della Suprema Corte sul punto.
2.2. Con il secondo motivo di ricorso, la difesa lamenta vizio di motivazione e violazione di legge relativamente alla mancata applicazione dell’art. 131-bis cod.pen. La difesa ritiene che la valutazione rispetto alla mancata applicazione della causa di non punibilità, sia stata parziale in quanto ha preso in considerazione solo l’entità dell’imposta evasa. Tuttavia, la giurisprudenza della Suprema Corte in relazione all’applicazione dell’art. 131-bis cod. pen, ha affermato che il giudizio debba essere compiuto in relazione alla condotta dell’imputato, al danno cagionato e al grado di colpevolezza, non essendo sufficiente la valutazione di uno solo di tali criteri. Tali principi sono stati ribaditi anche relativamente ai reati tributari, laddove, ai fini della valutazione della particolare tenuità assumono rilevanza: l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia di punibilità; l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligazione mediante un piano di rateizzazione;
l’entità del debito tributario residuo in fase di estinzione rateale;
l’eventuale situazione di crisi di impresa così come disciplinato dall’omonimo codice.
2.3. Con il terzo e ultimo motivo di ricorso, la difesa lamenta violazione di legge in relazione all’art. 12-bis d.lgs 74/2000. La difesa ritiene che la Corte di appello di Napoli non abbia correttamente applicato la normativa riguardante il sequestro preventivo finalizzato alla confisca, in violazione anche dei principi di proporzionalità e adeguatezza. Nel caso di specie infatti, non sussistono i criteri per mantenere il sequestro sui beni in quanto si sottolinea che il debito con l’Erario è stato rateizzato, i relativi pagamenti sono avvenuti con regolarità e in aggiunta, come garanzia del credito dell’Agenzia dell’Entrate, è stata iscritta un’ipoteca di dieci milioni di euro su beni non oggetto del presente sequestro. Infine, si sottolinea come tale misura risulti manifestamente sproporzionata rispetto al debito residuo, relativo all’imposta dovuta per l’anno oggetto di contestazione. La difesa ritiene che i giudici di secondo grado non abbiano motivato né in relazione alla sussistenza di un effettivo pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, e neppure in merito alla possibilità di ridurre l’oggetto del sequestro in relazione al quantum del debito residuo. CONSIDERATO IN DIRITTO 1. Il ricorso è inammissibile.
2. Il primo motivo è inammissibile. L’articolo 13, comma 3-bis, d. lgs. 74 del 2000 (introdotta dall'art. 1, lett. f), n. 3, d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87) stabilisce che «i reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all'autore sopravvenute, rispettivamente, all'effettuazione delle ritenute o all'incasso dell'imposta sul valore aggiunto. Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell'autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi». Questa Corte ritiene che la citata causa di non punibilità è applicabile retroattivamente, in quanto norma sostanziale più favorevole. (Sez. 5, n. 16526 del 04/04/2025, Ferrante, Rv. 2 288123 - 01); tuttavia, ai fini del suo riconoscimento, spetta al contribuente indicare gli elementi specifici e le circostanze comprovanti la sua estraneità alla sopravvenuta e non transitoria crisi di liquidità, nonché la posteriorità della stessa all'incasso dell'imposta e all'effettuazione delle ritenute certificate. (Sez. 5, n. 16526 del 04/04/2025, Ferrante, Rv. 288123 - 02). Il Collegio rammenta che, per consolidato orientamento di questa Corte, occorre che la crisi di liquidità sia determinata da un fatto imponderabile, imprevisto ed imprevedibile, secondo la diligenza dell’«agente modello» di settore, che esula dal dominio finalistico dell’agente e presuppone che egli non vi abbia in alcun modo dato causa (o concausa), sì da rendere ineluttabile il verificarsi dell’evento. Si è ad esempio affermato (Sez. 3, n. 30626 del 13/10/2020, Mancini, n.m.) che «al fine della dimostrazione della assoluta impossibilità di provvedere ai pagamenti omessi, occorre l'allegazione e la prova della non addebitabilità all'imputato della crisi economica che ha investito l'impresa e della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità che ne sia conseguita tramite il ricorso a misure idonee da valutarsi in concreto (cfr. Sez. 3, n. 20266 del 08/04/2014, Zanchi, Rv. 259190; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128; Sez. 3, n. 43599 del 09/09/2015, Mondini, Rv. 265262)». Per escludere la volontarietà della condotta è, dunque, necessaria la dimostrazione della riconducibilità dell'inadempimento alla obbligazione verso l'Erario a fatti non imputabili all'imprenditore, che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico (Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128; conf. Sez. 3, n. 15416 del 08/01/2014, Tonti Sauro;
Sez. 3, n. 5467 del 05/12/2013, Mercutello, Rv. 258055; Sez. 3, 9 ottobre 2013, n. 5905/2014)», posto che, altrimenti, la crisi di liquidità costituisce elemento che «rientra nell'ordinario rischio di impresa e che non può certamente comportare l'inadempimento dell'obbligazione fiscale contratta con l'erario» (v., ex multis, Sez. 3, n. 2613 del 2/12/2022, dep. 2023, Consoli, n.m.; Sez. 3, 13/11/2018, n.12906, Canella, Rv. 276546, non massimata sul punto). Inoltre, si è affermato, come rammentato dalla stessa sentenza impugnata, che è necessario che siano assolti precisi «oneri di allegazione» da parte dell’imputato, «che devono investire non solo l’aspetto della non imputabilità al contribuente della crisi economica che improvvisamente avrebbe investito l’azienda, ma anche la circostanza che detta crisi non potesse essere adeguatamente fronteggiata tramite il ricorso ad idonee misure da valutarsi in concreto» (Sez. 3, n. 46237 del 18/10/2022, Campana, n.m., che ribadisce i principi già espressi daSez. 3, n. 11035 del 9/11/2017, dep. 2018, Magon, n.m.). Occorre, in altre parole, una accorta ponderazione tra rischio di impresa (che non può essere posto a carico della collettività) e tutela dal soggetto agente da vicende di mercato assolutamente imponderabili e dallo stesso ingovernabili, tali da determinare una crisi di liquidità, non fronteggiabile con misure ordinarie e straordinarie. Nel caso in esame, entrambe le sentenze di merito hanno concordemente ritenuto che l’odierno ricorrente non avesse ottemperato all’onere di allegazione necessario, non avendo fornito prova di avere adottato tutte le misure necessarie e opportune per assolvere l’obbligo indicato (v. pagg. 4-5). La seconda sentenza riporta i passi della prima, laddove ha evidenziato che l’imputato si è limitato a evidenziare la sussistenza di due procedure concorsuali e dell’esito negativo di una procedura giurisdizionale avente per oggetto un «credito litigioso», e quindi come tale tutt’altro che certo. Evidenzia poi il primo giudice la sussistenza di somme personali in sequestro per 3 notevoli importi, oltre a numerosi immobili, che il ricorrente tuttavia non dimostra di avere offerto come immissione di nuova liquidità o per ottenere accesso al credito bancario. Il motivo è quindi generico.
3. Il secondo motivo è inammissibile. Questa Corte rammenta che il comportamento successivo al reato che, a seguito del d.lgs. n. 150 del 2022, deve esser valutato nell’ambito del giudizio sulla sussistenza delle condizioni per la concreta applicabilità dell’esimente, è rilevante ai fini dell’apprezzamento dell’entità del danno ovvero come possibile spia dell’intensità dell’elemento soggettivo (anche con riguardo ai fatti commessi prima del 30 dicembre 2022, data di entrata in vigore della novella, come affermato – tra l’altro – da Sez. 1, n. 30515 del 02/05/2023,Rv. 284975). Il principio, peraltro, è stato già affermato proprio con riguardo ai reati tributari, sul presupposto che, tra le condotte susseguenti al reato, che per effetto della novella dell’art. 131-bis cod. pen. ad opera del d.lgs. 10 ottobre 2022, n. 150, non possono, di per sé sole, rendere di particolare tenuità un’offesa che tale non era al momento del fatto, ma che tuttavia possono essere valorizzate nell’ambito del giudizio complessivo sull’entità dell’offesa recata, da effettuarsi alla stregua dei parametri di cui all’art. 133, primo comma, cod. pen., vi è anche l’integrale o anche parziale adempimento del debito tributario con l’Erario, anche attraverso un piano rateale concordato o l’adesione alla c.d. «rottamazione delle cartelle esattoriali» (Sez. 3, n. 4145 del 04/12/2024, dep. 2025, non mass.; Sez. 4, n. 14073 del 05/03/2024, Rv. 286175). In materia tributaria, l’articolo 13, comma 3-ter, d. lgs. 74 del 2000, del pari introdotto dall'art. 1, comma 1, lettera f), d. lgs. 14 giugno 2024, n. 87, stabilisce che «ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all'articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: a) l'entità dello scostamento dell'imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1, l'avvenuto adempimento integrale dell'obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l'amministrazione finanziaria;
c) l'entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione;
d) la situazione di crisi ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14. Questa Corte ha già ritenuto che, al pari del comma che precede, anche tale disciplina, per la sua natura sostanziale e non esclusivamente processuale, debba essere ritenuta applicabile ai fatti commessi precedentemente alla sua entrata in vigore (Sez. 3, n. 22076 del 13/03/2025, Meo, non ancora massimata, secondo cui la scelta legislativa si pone in linea con i principi che già ispirano il d.lgs. n. 74 del 2000, nel senso di favorire il più possibile comportamenti collaborativi degli autori di illeciti diretti ad effettuare pagamenti, anche parziali, dei debiti tributari oggetto di imputazione penale). L’utilizzo, da parte del legislatore, del termine «prevalente» indica, a giudizio del Collegio, che anche uno solo degli indicatori possa essere ritenuto assorbente rispetto agli altri, che debbono, tuttavia, essere presi in considerazione. Nel caso di specie, la Corte territoriale ha, non irragionevolmente, ritenuto (pag. 6) che, pur in presenza di un accordo transattivo regolarmente in corso di esecuzione, ostasse all’attribuzione al fatto della qualifica di particolare tenuità (e quindi alla non punibilità del fatto) una serie di elementi: la «rilevanza» dell’importo evaso (oltre 1 milione di euro per l’annualità prescritta e quasi un milione e mezzo per quella non prescritta); la «reiterazione» del reato in un breve arco temporale, e infine la mancata attivazione di tutti gli strumenti necessari per fronteggiare la crisi. 4 Il giudizio fornito dalla Corte d’appello appare aderente al canone interpretativo derivante dalla modifica dell’art. 131-bis cod. pen. ad opera del d.lgs. n. 150 del 2022, che richiede un’esplicita «considerazione della condotta susseguente al reato», così come precisato, nel settore tributario, dall’articolo 13, comma 3-ter, d. lgs. 74 del 2000. I giudici d’appello hanno, infatti, considerato, da un lato, l’entità del profitto del reato e, dall’altro, il pagamento effettuato, operando un bilanciamento nel senso della prevalenza del primo elemento sul secondo e, conseguentemente, escludendo la particolare tenuità del fatto.
4. Il terzo motivo è generico. La sentenza, a pagina 6, precisa che la confisca disposta dalla sentenza di primo grado è sospensivamente condizionata all’adempimento della transazione fiscale e quindi non è operativa;
la sentenza aggiunge peraltro che la transazione ha ad oggetto un arco temporale più ampio e importi maggiori rispetto a quelli oggetto del presente giudizio e che residuava – al momento della pronuncia della sentenza di appello - un debito erariale di 2.118.321,00 a fronte di uno iniziale di 5.354.422,00 euro. Il motivo di ricorso non si confronta con la sentenza impugnata, risultando di tal guisa inammissibile per genericità.
5. Il ricorso va pertanto dichiarato inammissibile con condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali. Alla declaratoria dell’inammissibilità consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere delle spese del procedimento. Tenuto altresì conto della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», alla declaratoria dell’inammissibilità medesima consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, che il Collegio ritiene di fissare, equitativamente, in euro 3.000,00. Copia del presente provvedimento deve essere altresì trasmessa al Direttore dell’Istituto penitenziario competente, a norma dell’art. 94, comma 1-ter, disp. att., cod. proc. pen..
P.Q.M.
Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende. Così è deciso, 16/12/2025 Il Consigliere estensore Il Presidente LB AL VA IB 5
udita la relazione svolta dal Cons. Alberto Galanti;
lette le conclusioni del Pubblico Ministero, D.ssa Valentina Manuali, che ha concluso per l’inammissibilità del ricorso RITENUTO IN FATTO 1. Con sentenza del 19 febbraio 2025, la Corte di appello di Napoli, in parziale riforma della sentenza del Tribunale di Napoli Nord emessa in data 21 settembre 2021, che condannava GI NI alla pena di nove mesi di reclusione per i delitti ex art. 10-ter d.lgs. 74/2000, rideterminava la pena in mesi sei di reclusione.
2. Avverso tale sentenza propone ricorso l’imputato.
2.1. Con il primo motivo di ricorso, la difesa lamenta violazione di legge e vizio di motivazione in relaziona agli artt. 10-ter e 13-bis d.lgs 74/2000. Nello specifico, la difesa ritiene viziata la motivazione della Corte di appello di Napoli laddove ha ritenuto sussistente il dolo nella fattispecie di cui all’art. 10-ter d.lgs 74/2000. Tuttavia, secondo un orientamento consolidatosi in seno alla Suprema Corte, sussistono una serie di circostanze per cui si deve escludere l’elemento soggettivo, potendo essere applicata la causa di non punibilità ex art. 13-bis d.lgs 74/2000. Nella fattispecie concreta, sono due le circostanze esterne che esimono dalla responsabilità il ricorrente. In primo luogo, è stata dimostrata la grave crisi economica e finanziaria in cui versa la società “Il Notturno”, determinata da fattori esterni l’impresa in quanto sono venuti meno ingenti pagamenti da parte di clienti con una rilevante capacità economica. In secondo luogo, la difesa sottolinea che il NI, prima della notifica dei beni corrispondenti all’imposta, aveva rateizzato il debito con l’Erario e pagato in toto le rate scadute. Tali circostanze, seppur conosciute e vagliate dalla Corte di appello, sono state valutate comunque in senso negativo al fine di determinare la sussistenza del dolo in capo al Penale Sent. Sez. 3 Num. 41528 Anno 2025 Presidente: IB VA Relatore: AL LB Data Udienza: 16/12/2025 ricorrente. La difesa quindi ribadisce la violazione di legge e il vizio di motivazione, alla luce anche delle pronunce della Suprema Corte sul punto.
2.2. Con il secondo motivo di ricorso, la difesa lamenta vizio di motivazione e violazione di legge relativamente alla mancata applicazione dell’art. 131-bis cod.pen. La difesa ritiene che la valutazione rispetto alla mancata applicazione della causa di non punibilità, sia stata parziale in quanto ha preso in considerazione solo l’entità dell’imposta evasa. Tuttavia, la giurisprudenza della Suprema Corte in relazione all’applicazione dell’art. 131-bis cod. pen, ha affermato che il giudizio debba essere compiuto in relazione alla condotta dell’imputato, al danno cagionato e al grado di colpevolezza, non essendo sufficiente la valutazione di uno solo di tali criteri. Tali principi sono stati ribaditi anche relativamente ai reati tributari, laddove, ai fini della valutazione della particolare tenuità assumono rilevanza: l’entità dello scostamento dell’imposta evasa rispetto alla soglia di punibilità; l’avvenuto adempimento integrale dell’obbligazione mediante un piano di rateizzazione;
l’entità del debito tributario residuo in fase di estinzione rateale;
l’eventuale situazione di crisi di impresa così come disciplinato dall’omonimo codice.
2.3. Con il terzo e ultimo motivo di ricorso, la difesa lamenta violazione di legge in relazione all’art. 12-bis d.lgs 74/2000. La difesa ritiene che la Corte di appello di Napoli non abbia correttamente applicato la normativa riguardante il sequestro preventivo finalizzato alla confisca, in violazione anche dei principi di proporzionalità e adeguatezza. Nel caso di specie infatti, non sussistono i criteri per mantenere il sequestro sui beni in quanto si sottolinea che il debito con l’Erario è stato rateizzato, i relativi pagamenti sono avvenuti con regolarità e in aggiunta, come garanzia del credito dell’Agenzia dell’Entrate, è stata iscritta un’ipoteca di dieci milioni di euro su beni non oggetto del presente sequestro. Infine, si sottolinea come tale misura risulti manifestamente sproporzionata rispetto al debito residuo, relativo all’imposta dovuta per l’anno oggetto di contestazione. La difesa ritiene che i giudici di secondo grado non abbiano motivato né in relazione alla sussistenza di un effettivo pericolo di dispersione della garanzia patrimoniale, e neppure in merito alla possibilità di ridurre l’oggetto del sequestro in relazione al quantum del debito residuo. CONSIDERATO IN DIRITTO 1. Il ricorso è inammissibile.
2. Il primo motivo è inammissibile. L’articolo 13, comma 3-bis, d. lgs. 74 del 2000 (introdotta dall'art. 1, lett. f), n. 3, d.lgs. 14 giugno 2024, n. 87) stabilisce che «i reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all'autore sopravvenute, rispettivamente, all'effettuazione delle ritenute o all'incasso dell'imposta sul valore aggiunto. Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell'autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi». Questa Corte ritiene che la citata causa di non punibilità è applicabile retroattivamente, in quanto norma sostanziale più favorevole. (Sez. 5, n. 16526 del 04/04/2025, Ferrante, Rv. 2 288123 - 01); tuttavia, ai fini del suo riconoscimento, spetta al contribuente indicare gli elementi specifici e le circostanze comprovanti la sua estraneità alla sopravvenuta e non transitoria crisi di liquidità, nonché la posteriorità della stessa all'incasso dell'imposta e all'effettuazione delle ritenute certificate. (Sez. 5, n. 16526 del 04/04/2025, Ferrante, Rv. 288123 - 02). Il Collegio rammenta che, per consolidato orientamento di questa Corte, occorre che la crisi di liquidità sia determinata da un fatto imponderabile, imprevisto ed imprevedibile, secondo la diligenza dell’«agente modello» di settore, che esula dal dominio finalistico dell’agente e presuppone che egli non vi abbia in alcun modo dato causa (o concausa), sì da rendere ineluttabile il verificarsi dell’evento. Si è ad esempio affermato (Sez. 3, n. 30626 del 13/10/2020, Mancini, n.m.) che «al fine della dimostrazione della assoluta impossibilità di provvedere ai pagamenti omessi, occorre l'allegazione e la prova della non addebitabilità all'imputato della crisi economica che ha investito l'impresa e della impossibilità di fronteggiare la crisi di liquidità che ne sia conseguita tramite il ricorso a misure idonee da valutarsi in concreto (cfr. Sez. 3, n. 20266 del 08/04/2014, Zanchi, Rv. 259190; Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128; Sez. 3, n. 43599 del 09/09/2015, Mondini, Rv. 265262)». Per escludere la volontarietà della condotta è, dunque, necessaria la dimostrazione della riconducibilità dell'inadempimento alla obbligazione verso l'Erario a fatti non imputabili all'imprenditore, che non abbia potuto tempestivamente porvi rimedio per cause indipendenti dalla sua volontà e che sfuggono al suo dominio finalistico (Sez. 3, n. 8352 del 24/06/2014, Schirosi, Rv. 263128; conf. Sez. 3, n. 15416 del 08/01/2014, Tonti Sauro;
Sez. 3, n. 5467 del 05/12/2013, Mercutello, Rv. 258055; Sez. 3, 9 ottobre 2013, n. 5905/2014)», posto che, altrimenti, la crisi di liquidità costituisce elemento che «rientra nell'ordinario rischio di impresa e che non può certamente comportare l'inadempimento dell'obbligazione fiscale contratta con l'erario» (v., ex multis, Sez. 3, n. 2613 del 2/12/2022, dep. 2023, Consoli, n.m.; Sez. 3, 13/11/2018, n.12906, Canella, Rv. 276546, non massimata sul punto). Inoltre, si è affermato, come rammentato dalla stessa sentenza impugnata, che è necessario che siano assolti precisi «oneri di allegazione» da parte dell’imputato, «che devono investire non solo l’aspetto della non imputabilità al contribuente della crisi economica che improvvisamente avrebbe investito l’azienda, ma anche la circostanza che detta crisi non potesse essere adeguatamente fronteggiata tramite il ricorso ad idonee misure da valutarsi in concreto» (Sez. 3, n. 46237 del 18/10/2022, Campana, n.m., che ribadisce i principi già espressi daSez. 3, n. 11035 del 9/11/2017, dep. 2018, Magon, n.m.). Occorre, in altre parole, una accorta ponderazione tra rischio di impresa (che non può essere posto a carico della collettività) e tutela dal soggetto agente da vicende di mercato assolutamente imponderabili e dallo stesso ingovernabili, tali da determinare una crisi di liquidità, non fronteggiabile con misure ordinarie e straordinarie. Nel caso in esame, entrambe le sentenze di merito hanno concordemente ritenuto che l’odierno ricorrente non avesse ottemperato all’onere di allegazione necessario, non avendo fornito prova di avere adottato tutte le misure necessarie e opportune per assolvere l’obbligo indicato (v. pagg. 4-5). La seconda sentenza riporta i passi della prima, laddove ha evidenziato che l’imputato si è limitato a evidenziare la sussistenza di due procedure concorsuali e dell’esito negativo di una procedura giurisdizionale avente per oggetto un «credito litigioso», e quindi come tale tutt’altro che certo. Evidenzia poi il primo giudice la sussistenza di somme personali in sequestro per 3 notevoli importi, oltre a numerosi immobili, che il ricorrente tuttavia non dimostra di avere offerto come immissione di nuova liquidità o per ottenere accesso al credito bancario. Il motivo è quindi generico.
3. Il secondo motivo è inammissibile. Questa Corte rammenta che il comportamento successivo al reato che, a seguito del d.lgs. n. 150 del 2022, deve esser valutato nell’ambito del giudizio sulla sussistenza delle condizioni per la concreta applicabilità dell’esimente, è rilevante ai fini dell’apprezzamento dell’entità del danno ovvero come possibile spia dell’intensità dell’elemento soggettivo (anche con riguardo ai fatti commessi prima del 30 dicembre 2022, data di entrata in vigore della novella, come affermato – tra l’altro – da Sez. 1, n. 30515 del 02/05/2023,Rv. 284975). Il principio, peraltro, è stato già affermato proprio con riguardo ai reati tributari, sul presupposto che, tra le condotte susseguenti al reato, che per effetto della novella dell’art. 131-bis cod. pen. ad opera del d.lgs. 10 ottobre 2022, n. 150, non possono, di per sé sole, rendere di particolare tenuità un’offesa che tale non era al momento del fatto, ma che tuttavia possono essere valorizzate nell’ambito del giudizio complessivo sull’entità dell’offesa recata, da effettuarsi alla stregua dei parametri di cui all’art. 133, primo comma, cod. pen., vi è anche l’integrale o anche parziale adempimento del debito tributario con l’Erario, anche attraverso un piano rateale concordato o l’adesione alla c.d. «rottamazione delle cartelle esattoriali» (Sez. 3, n. 4145 del 04/12/2024, dep. 2025, non mass.; Sez. 4, n. 14073 del 05/03/2024, Rv. 286175). In materia tributaria, l’articolo 13, comma 3-ter, d. lgs. 74 del 2000, del pari introdotto dall'art. 1, comma 1, lettera f), d. lgs. 14 giugno 2024, n. 87, stabilisce che «ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all'articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: a) l'entità dello scostamento dell'imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1, l'avvenuto adempimento integrale dell'obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l'amministrazione finanziaria;
c) l'entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione;
d) la situazione di crisi ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14. Questa Corte ha già ritenuto che, al pari del comma che precede, anche tale disciplina, per la sua natura sostanziale e non esclusivamente processuale, debba essere ritenuta applicabile ai fatti commessi precedentemente alla sua entrata in vigore (Sez. 3, n. 22076 del 13/03/2025, Meo, non ancora massimata, secondo cui la scelta legislativa si pone in linea con i principi che già ispirano il d.lgs. n. 74 del 2000, nel senso di favorire il più possibile comportamenti collaborativi degli autori di illeciti diretti ad effettuare pagamenti, anche parziali, dei debiti tributari oggetto di imputazione penale). L’utilizzo, da parte del legislatore, del termine «prevalente» indica, a giudizio del Collegio, che anche uno solo degli indicatori possa essere ritenuto assorbente rispetto agli altri, che debbono, tuttavia, essere presi in considerazione. Nel caso di specie, la Corte territoriale ha, non irragionevolmente, ritenuto (pag. 6) che, pur in presenza di un accordo transattivo regolarmente in corso di esecuzione, ostasse all’attribuzione al fatto della qualifica di particolare tenuità (e quindi alla non punibilità del fatto) una serie di elementi: la «rilevanza» dell’importo evaso (oltre 1 milione di euro per l’annualità prescritta e quasi un milione e mezzo per quella non prescritta); la «reiterazione» del reato in un breve arco temporale, e infine la mancata attivazione di tutti gli strumenti necessari per fronteggiare la crisi. 4 Il giudizio fornito dalla Corte d’appello appare aderente al canone interpretativo derivante dalla modifica dell’art. 131-bis cod. pen. ad opera del d.lgs. n. 150 del 2022, che richiede un’esplicita «considerazione della condotta susseguente al reato», così come precisato, nel settore tributario, dall’articolo 13, comma 3-ter, d. lgs. 74 del 2000. I giudici d’appello hanno, infatti, considerato, da un lato, l’entità del profitto del reato e, dall’altro, il pagamento effettuato, operando un bilanciamento nel senso della prevalenza del primo elemento sul secondo e, conseguentemente, escludendo la particolare tenuità del fatto.
4. Il terzo motivo è generico. La sentenza, a pagina 6, precisa che la confisca disposta dalla sentenza di primo grado è sospensivamente condizionata all’adempimento della transazione fiscale e quindi non è operativa;
la sentenza aggiunge peraltro che la transazione ha ad oggetto un arco temporale più ampio e importi maggiori rispetto a quelli oggetto del presente giudizio e che residuava – al momento della pronuncia della sentenza di appello - un debito erariale di 2.118.321,00 a fronte di uno iniziale di 5.354.422,00 euro. Il motivo di ricorso non si confronta con la sentenza impugnata, risultando di tal guisa inammissibile per genericità.
5. Il ricorso va pertanto dichiarato inammissibile con condanna del ricorrente al pagamento delle spese processuali. Alla declaratoria dell’inammissibilità consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere delle spese del procedimento. Tenuto altresì conto della sentenza 13 giugno 2000, n. 186, della Corte costituzionale e rilevato che, nella fattispecie, non sussistono elementi per ritenere che «la parte abbia proposto il ricorso senza versare in colpa nella determinazione della causa di inammissibilità», alla declaratoria dell’inammissibilità medesima consegue, a norma dell’art. 616 cod. proc. pen., l’onere del versamento della somma, in favore della Cassa delle ammende, che il Collegio ritiene di fissare, equitativamente, in euro 3.000,00. Copia del presente provvedimento deve essere altresì trasmessa al Direttore dell’Istituto penitenziario competente, a norma dell’art. 94, comma 1-ter, disp. att., cod. proc. pen..
P.Q.M.
Dichiara inammissibile il ricorso e condanna il ricorrente al pagamento delle spese processuali e della somma di euro tremila in favore della Cassa delle ammende. Così è deciso, 16/12/2025 Il Consigliere estensore Il Presidente LB AL VA IB 5