CASS
Sentenza 7 gennaio 2026
Sentenza 7 gennaio 2026
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Sul provvedimento
| Citazione : | Cass. civ., sez. V trib., sentenza 07/01/2026, n. 330 |
|---|---|
| Giurisdizione : | Corte di Cassazione |
| Numero : | 330 |
| Data del deposito : | 7 gennaio 2026 |
Testo completo
SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 6448/2024 R.G. proposto da: S.INOX SPA, elettivamente domiciliata in GENOVA XX SETTEMBRE 14/17, presso lo studio dell’avvocato ORSI GIORGIA ([...]), con indirizzo pec giorgia.orsi@ordineavvgenova.it, che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato PENNACINO ENRICO ([...]) -ricorrente- contro AGENZIA DOGANE MONOPOLI, elettivamente domiciliata in ROMA VIA DEI PORTOGHESI 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- Civile Sent. Sez. 5 Num. 330 Anno 2026 Presidente: PERRINO ANGELINA MARIA Relatore: SALEMME ANDREA ANTONIO Data pubblicazione: 07/01/2026 2 avverso la SENTENZA di CORTE DI GIUSTIZIA TRIBUTARIA II GRADO LIGURIA n. 572/2023 depositata il 29/08/2023. Udita la relazione della causa svolta nella pubblica udienza del 16/09/2025 dal Consigliere ANDREA ANTONIO SALEMME. Udite le conclusioni, come “infra” riportate, del Pubblico Ministero e delle parti. FATTI DI CAUSA 1. S.INOX S.P.A., con due dichiarazioni del 2019, importava alla dogana di Genova tubi in acciaio inox dichiarati di origine indiana con codice 7304 41 00 90 e perciò liberi da dazi. Le dichiarazioni erano sottoposte a revisione dall’Ufficio, il quale – su segnalazione (“final report”) dell’OLAF, che aveva accertato l’effettiva origine cinese, con conseguente assoggettamento a dazio antidumping di cui al Reg. (UE) n. 2018/330, di tubi in acciaio inox importati dalla Cina in India e riesportati nell’UE da AX TU Company Pvt. Ltd., fornitrice indiana della contribuente, in quanto non sottoposti a lavorazione o sottoposti a minime lavorazioni insufficienti a conferire l’origine indiana – con avviso di accertamento suppletivo di rettifica prot. n. 25272/RU recuperava a tassazione maggiori diritti di confine e con separato atto n. 261100-5- 2021 prot. n. 27273/RU (oggetto del presente giudizio: cfr. il frontespizio della sentenza in epigrafe) irrogava le sanzioni ex art. 303, comma 3, lett. e), DPR n. 43 del 1973 (TULD). 2. La contribuente impugnava l’avviso nanti la CTP di Genova, che respingeva il ricorso. 3. La contribuente proponeva appello nanti la CGT II della Liguria, che, con la sentenza in epigrafe, lo respingeva, essenzialmente osservando che è rimasta immutata la “voce doganale” (7304), che non v’è prova della “trasformazione” dei “materiali”, che non trova applicazione l’art. 119, 3 comma 3, CDU e che le sanzioni sono state applicate in conformità alla normativa. 4. La contribuente propone ricorso per cassazione con nove motivi. L’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli resiste con controricorso. La contribuente deposita ampia memoria telematica. Il Pubblico Ministero, in persona del Sost. Proc. Gen. Dott.ssa Olga Pirone, giusta conclusioni scritte del 22 luglio 2025, “chiede che la Corte di Cassazione accolga il ricorso con riferimento alle ragioni del settimo motivo”. All’odierna pubblica udienza, ad esito di discussione, il Pubblico Ministero, in persona del medesimo Sost. Proc. Gen., reitera tali conclusioni. I Difensori delle parti – nelle persone, rispettivamente, degli Avv. GI SI ed RI Pennacino, in rappresentanza della contribuente, e dell’Avv. Anna Collabolletta, per l’Avvocatura generale dello Stato, in rappresentanza dell’Agenzia – si riportano ai rispettivi atti, richiamando le conclusioni in esse prese, che ulteriormente illustrano. RAGIONI DELLA DECISIONE 1. Il primo ed il quinto motivo, per parziale sovrapponibilità di censure, possono essere illustrati e trattati congiuntamente. 2. Con il primo motivo si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione “in relazione alla SA e all’Allegato 22-01 DAC reg. 2454/1993 e all’art. 60 CDU. Contrasto con la nozione di tubo enunciata dalla Corte”, giacché ragionamento e conclusioni della CGT II “sono diametralmente opposte a quelle della Corte che riconosce l’origine anche a lavorazioni a freddo su “tubi” e non solo su profilati cavi della VD 730449”; “alla medesima conclusione, peraltro, avrebbe potuto giungere la Corte di secondo grado confidando nei rilievi della Commissione europea [… nel] reg. CE 2017/2093 […]”. 3. Con il quinto motivo si denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., “violazione dell’art. 2967 cc. in relazione gli artt. 113, 115 e 116 cpc circa la valutazione delle prove”. Il motivo si appunta sul 4 passaggio della sentenza impugnata in cui si legge che “appare decisivo il fatto che la voce doganale all'importazione non era corretta e nessuna concreta prova è stata fornita, sul punto, dalla società. Dal verbale dell'OLAF si desume che le importazioni delle merci erano classificate erroneamente alla voce doganale 7304 corrispondente a quella della successiva riesportazione”. “Tale passaggio” – afferma il motivo – denota il misconoscimento delle “risultanze dell’OLAF”. “L’OLAF non ha rilevato alcuna erronea indicazione della merce in importazione in India, bensì ha ritenuto che tali semilavorati importati, mother tubes, non potessero essere assimilati ai tubi […] della voce 730449, così da non rientrare nella regola di origine. Sul punto la Corte di Giustizia come sottolineato sopra ha invece ritenuto la regola di origine dell’allegato 22.01 illegittima laddove non assimila i mother tubes ai tubi di cui alla VD 730449”. 4. Preliminarmente è a rilevarsi che il quinto motivo, formulato come “error in procedendo” ai sensi del n. 4 del comma 1 dell’art. 360 c.p.c., si presta ad essere riqualificato “sub specie” di un “error in iudicando” ai sensi del n. 3 del medesimo comma, atteso che, quel che in definitiva, alla luce del corrispondente sviluppo argomentativo, esso mira a denunciare è il malgoverno, nella sentenza impugnata, della regola di riparto dell’onere della prova, per aver essa erroneamente preteso dalla contribuente, al fine di andar esente da addebiti, la dimostrazione dei presupposti del cambiamento della prima parte della voce doganale (7304). 5. I superiori motivi sono fondati, ai sensi della motivazione a seguire. 6. Viene in rilievo la sentenza della Corte di giustizia del 21 settembre 2023 in causa C 210-22, PE ND GmbH, sulla regola d’origine di cui all’allegato 22-01 al reg. (UE) n. 2015/2446, relativamente all’acquisizione dell’origine non preferenziale dei tubi di acciaio inox formati a freddo e classificati alla voce doganale (v.d.) 7304 41 con fabbricazione a partire da profilati cavi classificati alla v.d. 7304 49. 5 Ai fini della corretta determinazione degli effetti di tale sentenza sul presente giudizio, premesso che il reg. (UE) n. 2015/2446 è un ‘regolamento delegato’, in quanto volto a dare attuazione, integrandovisi, alla fonte normativa primaria costituita dal reg. (UE) n. 2013/952 recante il ‘Codice Doganale dell’Unione’ (CDU), cui, per l’effetto, è gerarchicamente vincolato ex art. 290 TFUE, v’è da rilevare che la regola d’origine dell’allegato 22-01, prima della sentenza medesima, prevedeva che la merce potesse acquisire l’origine del Paese di lavorazione soltanto in due casi: a) se essa avesse subito un cambiamento della cd. ‘voce principale’ (con riferimento alle prime quattro cifre, o “digit”, della classificazione, cui, nell’applicazione della nomenclatura, seguono altresì le due cifre della ‘sottovoce’ e per vero anche altre ulteriori, con sempre maggior grado di dettaglio); ovvero b) se i tubi della voce doganale (v.d.) 7304.41 fossero stati realizzati a partire da profilati cavi di cui alla v.d. 7304 49, così restando limitata a questo solo rapporto di trasformazione la rilevanza della diversità delle sottovoci (giust’appunto da 41 a 49). Su tale sostrato normativo è andata innestandosi la citata sentenza, in conclusione della quale la Corte di giustizia, investita di rinvio pregiudiziale dal Giudice tributario austriaco in un caso riguardante l’origine di sbozzi di tubo di acciaio inossidabile laminati a freddo che, a partire da importazioni cinesi, avevano ricevuto l’ultima lavorazione in Corea del Sud, dopo un’ampia analisi al contempo tecnica e giuridica, giunge ad enunciare due principi, compenetrantisi vicendevolmente. Il primo enuncia: La regola primaria applicabile alle merci di cui alla sottovoce 7304 41 del sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci, prevista all’allegato 22-01 del regolamento delegato (UE) 2015/2446 della Commissione, del 28 luglio 2015, che integra il regolamento (UE) n. 952/2013 del Parlamento europeo e del Consiglio in merito alle modalità relative a talune disposizioni del codice doganale dell’Unione, come 6 modificato dal regolamento delegato (UE) 2018/1063 della Commissione, del 16 maggio 2018, deve essere interpretata nel senso che non rientra nella nozione di «profilato cavo», ai sensi di tale regola, uno «sbozzo di tubo» formato a caldo, diritto e a parete di spessore uniforme, che non soddisfa i requisiti di una norma tecnica per tubi senza saldatura in acciaio inossidabile lavorati a caldo e a partire dal quale sono fabbricati, mediante trasformazione a freddo, tubi di sezione e spessore di parete diversi rientranti nella sottovoce 7304 41 del sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci. È importante rilevare che, nell’indicare ciò che “non rientra nella nozione di «profilato cavo»”, la Corte di Giustizia, di converso, indica altresì ciò che rientra, non solo e non tanto nella nozione di profilato cavo, ma direttamente nella nozione di tubo, ossia lo “«sbozzo di tubo» formato a caldo, diritto e a parete di spessore uniforme”, che “soddisfa i requisiti di una norma tecnica per tubi senza saldatura in acciaio inossidabile lavorati a caldo e a partire dal quale sono fabbricati, mediante trasformazione a freddo, tubi di sezione e spessore di parete diversi rientranti nella sottovoce 7304 41”. In ragione di ciò, lo sbozzo di tubo avente tali caratteristiche, definibile direttamente tubo, legittima l’applicazione della regola d’origine, in tanto in quanto, a partire da esso, “sono ‘fabbricati’, mediante ‘trasformazione a freddo’ [enfasi aggiunta, n.d.r.], tubi di sezione e spessore di parete diversi rientranti nella sottovoce 7304 41”. Talché, in rapporto allo sbozzo di tubo (che in definitiva è un tubo pur lavorato in modo ancora approssimativo), assume (“rectius”, seguita ad assumere) rilevanza il passaggio, per effetto della (ulteriore) lavorazione consistente nella “trasformazione a freddo”, dalla sottovoce 49 alla sottovoce 41. Proprio il profilo da ultimo accennato sul passaggio dall’una all’altra sottovoce riemerge “funditus” nel secondo principio enunciato dalla Corte di giustizia, che giunge financo ad invalidare la regola primaria. 7 Infatti, vi si legge: La regola primaria applicabile alle merci di cui alla sottovoce 7304 41 del sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci, prevista all’allegato 22-01 del regolamento delegato 2015/2446, come modificato dal regolamento delegato 2018/1063, è invalida nella parte in cui esclude che il cambiamento di voce tariffaria risultante dalla trasformazione di tubi della sottovoce 7304 49 di tale sistema armonizzato in tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio, trafilati o laminati a freddo (ridotti a freddo) rientranti nella sottovoce 7304 41 del suddetto sistema armonizzato, conferisca a questi ultimi il carattere di prodotti originari del paese in cui tale cambiamento ha avuto luogo. A commento di questo secondo principio, preme osservare che la ragione dell’invalidità della regola primaria risiede nell’illegittima “esclusione”, e dunque irrilevanza, in essa, del “cambiamento di voce tariffaria” dalla sottovoce 7304 49 alla sottovoce 7304 41. Tuttavia, a venire in linea di conto ai fini dell’illegittimità dell’esclusione, non è di per sé il “cambiamento di voce tariffaria”, che assume una necessaria ma insufficiente valenza formale, ma è il “cambiamento” purché, sul piano della sostanza, “risulti” – ossia sia sorretto o giustificato – da un’effettiva “trasformazione” riguardante “tubi della sottovoce 7304 49” “in tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio, trafilati o laminati a freddo (ridotti a freddo) rientranti nella sottovoce 7304 41”. Di conseguenza, il punto di partenza del processo di lavorazione è costituito da tubi aventi in fatto le caratteristiche tecniche per essere classificati alla sottovoce 7304 49 ed il punto di arrivo da tubi e profilati aventi in fatto le caratteristiche tecniche per essere classificati alla sottovoce 7304 41. Alla luce di ciò, assume importanza, in questo secondo principio come già nel primo, il cambiamento (anche) della (sola) sottovoce, da 49 a 41, 8 a prescindere dal mantenimento della voce principale (7304), perché (anche) il cambiamento della (sola) sottovoce è idoneo a rappresentare, nel sistema di classificazione, l’effettiva “trasformazione” sostanziale conseguente al processo di lavorazione;
processo in relazione al quale assume, in parallelo, importanza – come nuovamente già nel primo principio – (anche) la mera trasformazione a freddo (non essendo dunque necessaria “a contrario” la trasformazione a caldo) “sub specie”, segnatamente, della cd. “riduzione a freddo” in termini di “trafilatura” o “laminazione” che ne costituiscono una modalità esecutiva. 7. In una prospettiva di sintesi di entrambi i principi, due paiono essere, ad avviso del Collegio, gli elementi essenziali emergenti dalla sentenza della Corte di giustizia, che meritano di essere rimarcati, così enunciandosi corrispondenti principi di diritto: - il primo ha riguardo al fatto che (peraltro in assonanza ai generali principi di marca unionale in ordine alla prevalenza della sostanza sulla forma) è ben possibile che si abbia lavorazione sostanziale idonea a determinare l’origine della merce ex art. 60 CDU anche in assenza di cambiamento della voce principale (7304), sebbene il cambiamento debba essere registrato pur sempre a livello di sottovoci, con il passaggio da 49 a 41; - il secondo ha riguardo al fatto che è ben possibile che la lavorazione sostanziale – sottesa al cambiamento (se non della voce principale, comunque) della sottovoce – consista anche in un processo di lavorazione a freddo (oltreché a caldo), ben potendo anche la lavorazione a freddo (al pari dell’altra) comportare modifiche irreversibili delle proprietà fisiche delle merci sufficientemente incisive da imprimere loro sostanziali (e quindi essenziali) caratteristiche nuove, legittimanti l’attribuzione dell’origine doganale nel Paese o Territorio di siffatta trasformazione. Ed invero, a questo proposito, il cerchio - sia consentito di così dire - si chiude perché, ai sensi dell'art. 60 CDU, le merci alla cui produzione 9 contribuiscono due o più Paesi o Territori sono considerate originarie del Paese o Territorio in cui hanno subito l'ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamente giustificata, effettuata presso un'impresa attrezzata a tale scopo, che si sia conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione. 8. Alla luce del superiore quadro normativo-giurisprudenziale deve essere esaminato il caso di specie, il quale è interamente sovrapponibile a quello da cui è originata la sentenza della Corte di giustizia, dal momento che – a differenza che in altre cause tra le medesime parti sulle medesime questioni chiamate dinanzi a questo Collegio in questa pubblica udienza (cfr. in part. le nn. 16951 del 2024; 6073 del 2023; 27945 del 2022) – non è qui in discussione tra le parti, né è revocato in dubbio dai Giudici di merito, avere la contribuente importato dall’indiana AX prodotti della sottovoce 7304 41 a fronte dell’avere AX importato dalla Cina, e sottoposto a lavorazione a freddo in India, semilavorati della sottovoce 7304 49. Invero, secondo la sentenza impugnata, “la ricorrente ha importato partite di tubi di acciaio inossidabile, voce doganale 7304 4100 90, dichiarati di origine indiana, perché prodotti dalla indiana AX TU Company Pvt. Ltd”, mentre “l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli […] ha dedotto che il prodotto importato derivato da ‘tubi sbozzati di origine cinese intesi come tubi greggi, diritti ed a pareti di spessore uniforme, destinati esclusivamente alla fabbricazione di tubi di differenti profili o spessori di parete, della sotto voce doganale 7304. 49’, con origine cinese e non indiana in quanto la normativa di riferimento consentiva di ritenere l’origine indiana, per il caso di passaggio dalla sottovoce 49 alla 41, solo in relazione ai profilati cavi e non ai tubi”; a fronte di ciò, la CGT II afferma che “le lavorazioni eseguite dal produttore indiano risultavano essere trattamenti/lavorazioni a freddo al termine dei quali si sono ottenuti tubi 10 in acciaio inossidabile dichiarati alla voce doganale 7304 41; la pretesa trasformazione operata dall’importatore indiano non ha inciso sulla voce doganale (7304), rimasta invariata rispetto all’origine”. Al cospetto di tale situazione di fatto, la sentenza impugnata incorre in un fondamentale errore di diritto laddove scrive che “il conferimento dell’origine preferenziale indiana suppone il cambio di voce doganale, pacificamente non ricorrente nel caso in specie, in quanto la voce doganale è rimasta la 7304” (e ciò sul presupposto che “non vi è alcuna prova agli atti del fatto che i materiali in esame abbiano subito in India le trasformazioni sopra esposte, le sole idonee a conferire loro l’origine preferenziale indiana, non avendo documentato la ricorrente […] in quale stato l’azienda indiana avesse acquistato i materiali proveniente dalla Cina”). “Il cambio di voce doganale” cui la sentenza impugnata si riferisce è la differenza dei primi quattro “digit” relativi alla voce principale, omessa “a priori” alcuna rilevanza del cambiamento delle sottovoci (da 49 a 41). Tuttavia, siffatta affermazione, che in sostanza ritiene che l’unica regola d’origine della quale la contribuente aveva l’onere di fornire la prova era quella del cambio di voce (cd. “change of head tariff”: CHT), si pone in palese contrasto con l’insegnamento promanante dalla superiore sentenza della Corte di giustizia, la quale, come visto, a termini in specie del secondo principio, invalida la regola primaria proprio perché “esclude” l’idoneità al conferimento dell’origine (anche) al “cambiamento di voce tariffaria risultante dalla trasformazione di tubi della sottovoce 7304 49 […] in tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio, trafilati o laminati a freddo (ridotti a freddo) rientranti nella sottovoce 7304 41 del suddetto sistema armonizzato”. Né, in contrario rispetto alle conclusioni che si vanno esponendo, vale opporre che la lavorazione effettuata da AX in India – alla stregua delle allegazioni e dei documenti dalla contribuente incontestatamente 11 offerti, onde dimostrarne la valenza sostanziale ai sensi dell’art. 60 CDU, già ai giudici di merito, anche attraverso relazioni tecniche – sia stata svolta a freddo anziché a caldo. Infatti, come visto, alla stregua di entrambi i principi enunciati dalla Corte di giustizia, (anche) la lavorazione a freddo è idonea ad imprimere l’origine nel Paese o Territorio in cui è effettuata, alla sola condizione, generalmente applicabile, che si tratti di una “trasformazione”, oltreché effettiva, sostanziale, dal punto di vista delle caratteristiche tecniche od economiche del prodotto. 9. In ragione di quanto precede, i motivi in disamina sono fondati. Ciò determina l’assorbimento di tutti gli altri, siccome incentrati su questioni giuridicamente gradate, essendo volti a denunciare l’erroneità della sentenza impugnata per aver addossato all’importatore l’onere della prova della buona fede (secondo, terzo e sesto); per aver fondato la decisione sui “report” dell’OLAF pur privo di idoneità probatoria (quarto) e per aver illegittimamente, in disattendimento altresì degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., applicato le sanzioni (settimo, ottavo e nono). In conseguenza dell’accoglimento dei motivi primo e quinto (come riqualificato), dianzi esaminati, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio. 10. Non vi osta la circostanza – su cui il Collegio, in udienza, per il tramite della Presidente, ha espressamente invitato le parti ad interloquire – che, dinanzi alla Corte di giustizia – alla data dell’udienza stessa – pendesse questione pregiudiziale in causa C-86/24, CS STEEL a.s. (peraltro concernente l’importazione nell’UE di prodotti lavorati in India da AX), volta a verificare “se la regola primaria per la determinazione dell’origine relativa alla sottovoce 7304 41 del sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci, prevista all’allegato 22-01 del regolamento delegato 2015/2446, sia valida nella parte in cui esclude che per il cambiamento dell’origine dei tubi rifiniti a caldo di cui alla sottovoce 7304 11, conformi alla norma ASTM A312, sia sufficiente la loro 12 trasformazione a freddo (riduzione a freddo)”. Infatti, di per sé, l’ordinanza di rinvio – dando per presupposto l’“acquis” PE secondo cui la lavorazione a freddo può modificare in modo sostanziale le caratteristiche del prodotto – investiva prodotti diversi (tubi classificati alla sottovoce 7304 11) da quelli vertiti nel presente giudizio, mirando dunque ad un’estensione del secondo principio di cui alla sentenza in causa C 210- 22. E, a sua volta, la sentenza su di essa “medio tempore”, in data 2 ottobre 2025, resa dalla Corte di giustizia, dopo aver espressamente confermato e fatto proprio l’“acquis” PE (cfr. in part. punto 20) nei medesimi termini poc’anzi ricostruiti, con specifico riferimento a tali prodotti perviene – in integrale adesione alla prospettazione della Commissione secondo cui la “trasformazione a freddo” dei medesimi “si distinguerebbe dalla trasformazione a freddo degli sbozzi di tubi, che sono prodotti semilavorati, oggetto della sentenza del 21 settembre 2023, PE ND […], e che rientrano nella sottovoce 730449 del SA” (punto 28) – alla conclusione che “la differenza di trattamento quanto alla determinazione dell’origine, stabilita dalla regola primaria, tra una trasformazione a freddo dei tubi rientranti nella sottovoce 730411 del SA e una trasformazione a freddo dei tubi rientranti nella sottovoce 730449 del SA, è oggettivamente giustificata” (punto 33). 11. Detto ciò, il Giudice di rinvio è chiamato a dare pedissequa e rigorosa applicazione alla sentenza resa dalla Corte di giustizia nella suddetta causa C 210-22 (cui il Giudice interno deve pianamente ossequio nell’applicazione del diritto unionale: cfr. già CGUE, 27 marzo 1980, in causa C-61/79, Denkavit, punto 16, secondo cui l’interpretazione di una norma di diritto unionale data in sede pregiudiziale opera “ex tunc”, poiché “chiarisce a precisa, quando ve ne sia bisogno, il significato e la portata della norma, quale deve, o avrebbe dovuto, essere intesa ed applicata dal momento della sua entrata in vigore. Ne risulta che la norma così interpretata può, e deve, essere applicata dal giudice anche a rapporti 13 giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa”, cui “adde”, ad es., CGUE, 6 ottobre 2021, in causa C-561/19, Consorzio Italian Management, punto 28, secondo cui “il meccanismo pregiudiziale mira a garantire in ogni circostanza al diritto dell’Unione la stessa efficacia in tutti gli Stati membri e a prevenire così divergenze interpretative di quest’ultimo che i Giudici nazionali ‘devono’ [enfasi aggiunta] applicare e tende a garantire quest’applicazione, conferendo al Giudice nazionale un mezzo per eliminare le difficoltà che possa generare il dovere di dare al diritto dell’Unione piena esecuzione nella cornice dei sistemi giurisdizionali degli Stati membri”). Conseguentemente, il Giudice di rinvio dovrà tenere in debito conto la rilevanza del pacifico cambiamento delle sottovoci delle importazioni della contribuente dall’India rispetto alle importazioni di AX dalla Cina: cambiamento che il medesimo dovrà valutare sulla base delle deduzioni e produzioni tecniche della contribuente circa la natura sostanziale, ex art. 60 CDU, della trasformazione operata da AX, in rapporto all’effettiva portata delle contestazioni mosse dall’Agenzia in recepimento delle relazioni dell’OLAF. Quanto a queste ultime, peraltro, si rammenta che trova applicazione il principio, parimenti di diretta derivazione unionale, secondo cui esse hanno bensì rilevanza probatoria, salvo però che non si limitino a contenere una mera descrizione dei fatti (CGUE 16 marzo 2017, in causa C-47/16, Veloserviss SIA, punto 48; Cass. n. 10118 del 2017), atteso che “dall'art. 9, paragrafo 2, del regolamento relativo alle indagini dell'Olaf (regolamento CEE del Parlamento europeo e del Consiglio 25 maggio 1999, n. 1073/99) risulta difatti che le relazioni in questione costituiscono, al medesimo titolo e alle medesime condizioni di quelle redatte dagli ispettori amministrativi nazionali, elementi di prova ammissibili nei procedimenti amministrativi o giudiziari dello Stato membro nel quale risulti necessario avvalersene. Sicché soltanto se esse abbiano contenuto 14 generico e quindi insoddisfacente le autorità doganali sono tenute a ricercare elementi di prova supplementari (Corte giust. 26 ottobre 2017, causa C-407/16, «Aqua Pro» SIA, punto 60); nella giurisprudenza interna, cfr., da ultimo, Cass. ord. 12 gennaio 2018, n. 615)” (Cass. n. 11631 del 2019, cit., in motiv., par. 4.3, p. 7). Ciò come ancora recentemente ribadito da questa S.C. (Cass. n. 4099 del 2024, in motiv., par. 6, p. 6: “il Diritto dell’Unione esclude che le relazioni o informative OLAF possano rappresentare da sole un elemento di prova sufficiente a determinare il disconoscimento dell’origine di un prodotto, se contengono solo una descrizione generale della situazione in questione […]”), in un caso del tutto analogo a quello che ne occupa (siccome “avente ad oggetto [l’importazione di] tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio;
altri di sezione circolare di acciai inossidabili;
trafilati o laminati a freddo, dichiarati di origine indiana, [ma ritenuti] di provenienza cinese (RPC) e ciò a seguito di indagine OLAF, per non avere subito trasformazione tale da conferire alla merce l’origine indiana, con conseguente applicazione di dazio antidumping nella misura del 71%”): nel frangente, la S.C. ha in particolare precisato che dette relazioni, per regola generale, possiedono fede privilegiata per quanto “attiene unicamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonché quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese, ma non anche in relazione alla veridicità sostanziale di documenti esaminati dai pubblici ufficiali” (tanto più in una fattispecie, quale quella sottoposta in allora all’esame della S.C., in cui “gli estratti del rapporto OLAF trascritti dal ricorrente […] non menziona[va]no specifiche attività di analisi relative ai prodotti acquistati dall’azienda indiana di provenienza cinese, bensì indagini di carattere statistico, report 15 di dichiarazioni di terzi e valutazioni”) (Id., in motiv., rispettiv. parr. 1 e 5, pp. 2 e 6). All’esito, il Giudice di rinvio avrà altresì a definitivamente regolare, tra le parti, le spese di lite, comprese quelle del presente grado di giudizio.
P.Q.M.
In accoglimento del primo e del quinto motivo, quest’ultimo come riqualificato, con conseguente assorbimento di tutti gli altri, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese. Così deciso a Roma, lì 16 settembre 2025. Il Consigliere relatore DR NT ME Il Presidente RI RI
processo in relazione al quale assume, in parallelo, importanza – come nuovamente già nel primo principio – (anche) la mera trasformazione a freddo (non essendo dunque necessaria “a contrario” la trasformazione a caldo) “sub specie”, segnatamente, della cd. “riduzione a freddo” in termini di “trafilatura” o “laminazione” che ne costituiscono una modalità esecutiva. 7. In una prospettiva di sintesi di entrambi i principi, due paiono essere, ad avviso del Collegio, gli elementi essenziali emergenti dalla sentenza della Corte di giustizia, che meritano di essere rimarcati, così enunciandosi corrispondenti principi di diritto: - il primo ha riguardo al fatto che (peraltro in assonanza ai generali principi di marca unionale in ordine alla prevalenza della sostanza sulla forma) è ben possibile che si abbia lavorazione sostanziale idonea a determinare l’origine della merce ex art. 60 CDU anche in assenza di cambiamento della voce principale (7304), sebbene il cambiamento debba essere registrato pur sempre a livello di sottovoci, con il passaggio da 49 a 41; - il secondo ha riguardo al fatto che è ben possibile che la lavorazione sostanziale – sottesa al cambiamento (se non della voce principale, comunque) della sottovoce – consista anche in un processo di lavorazione a freddo (oltreché a caldo), ben potendo anche la lavorazione a freddo (al pari dell’altra) comportare modifiche irreversibili delle proprietà fisiche delle merci sufficientemente incisive da imprimere loro sostanziali (e quindi essenziali) caratteristiche nuove, legittimanti l’attribuzione dell’origine doganale nel Paese o Territorio di siffatta trasformazione. Ed invero, a questo proposito, il cerchio - sia consentito di così dire - si chiude perché, ai sensi dell'art. 60 CDU, le merci alla cui produzione 9 contribuiscono due o più Paesi o Territori sono considerate originarie del Paese o Territorio in cui hanno subito l'ultima trasformazione o lavorazione sostanziale ed economicamente giustificata, effettuata presso un'impresa attrezzata a tale scopo, che si sia conclusa con la fabbricazione di un prodotto nuovo o abbia rappresentato una fase importante del processo di fabbricazione. 8. Alla luce del superiore quadro normativo-giurisprudenziale deve essere esaminato il caso di specie, il quale è interamente sovrapponibile a quello da cui è originata la sentenza della Corte di giustizia, dal momento che – a differenza che in altre cause tra le medesime parti sulle medesime questioni chiamate dinanzi a questo Collegio in questa pubblica udienza (cfr. in part. le nn. 16951 del 2024; 6073 del 2023; 27945 del 2022) – non è qui in discussione tra le parti, né è revocato in dubbio dai Giudici di merito, avere la contribuente importato dall’indiana AX prodotti della sottovoce 7304 41 a fronte dell’avere AX importato dalla Cina, e sottoposto a lavorazione a freddo in India, semilavorati della sottovoce 7304 49. Invero, secondo la sentenza impugnata, “la ricorrente ha importato partite di tubi di acciaio inossidabile, voce doganale 7304 4100 90, dichiarati di origine indiana, perché prodotti dalla indiana AX TU Company Pvt. Ltd”, mentre “l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli […] ha dedotto che il prodotto importato derivato da ‘tubi sbozzati di origine cinese intesi come tubi greggi, diritti ed a pareti di spessore uniforme, destinati esclusivamente alla fabbricazione di tubi di differenti profili o spessori di parete, della sotto voce doganale 7304. 49’, con origine cinese e non indiana in quanto la normativa di riferimento consentiva di ritenere l’origine indiana, per il caso di passaggio dalla sottovoce 49 alla 41, solo in relazione ai profilati cavi e non ai tubi”; a fronte di ciò, la CGT II afferma che “le lavorazioni eseguite dal produttore indiano risultavano essere trattamenti/lavorazioni a freddo al termine dei quali si sono ottenuti tubi 10 in acciaio inossidabile dichiarati alla voce doganale 7304 41; la pretesa trasformazione operata dall’importatore indiano non ha inciso sulla voce doganale (7304), rimasta invariata rispetto all’origine”. Al cospetto di tale situazione di fatto, la sentenza impugnata incorre in un fondamentale errore di diritto laddove scrive che “il conferimento dell’origine preferenziale indiana suppone il cambio di voce doganale, pacificamente non ricorrente nel caso in specie, in quanto la voce doganale è rimasta la 7304” (e ciò sul presupposto che “non vi è alcuna prova agli atti del fatto che i materiali in esame abbiano subito in India le trasformazioni sopra esposte, le sole idonee a conferire loro l’origine preferenziale indiana, non avendo documentato la ricorrente […] in quale stato l’azienda indiana avesse acquistato i materiali proveniente dalla Cina”). “Il cambio di voce doganale” cui la sentenza impugnata si riferisce è la differenza dei primi quattro “digit” relativi alla voce principale, omessa “a priori” alcuna rilevanza del cambiamento delle sottovoci (da 49 a 41). Tuttavia, siffatta affermazione, che in sostanza ritiene che l’unica regola d’origine della quale la contribuente aveva l’onere di fornire la prova era quella del cambio di voce (cd. “change of head tariff”: CHT), si pone in palese contrasto con l’insegnamento promanante dalla superiore sentenza della Corte di giustizia, la quale, come visto, a termini in specie del secondo principio, invalida la regola primaria proprio perché “esclude” l’idoneità al conferimento dell’origine (anche) al “cambiamento di voce tariffaria risultante dalla trasformazione di tubi della sottovoce 7304 49 […] in tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio, trafilati o laminati a freddo (ridotti a freddo) rientranti nella sottovoce 7304 41 del suddetto sistema armonizzato”. Né, in contrario rispetto alle conclusioni che si vanno esponendo, vale opporre che la lavorazione effettuata da AX in India – alla stregua delle allegazioni e dei documenti dalla contribuente incontestatamente 11 offerti, onde dimostrarne la valenza sostanziale ai sensi dell’art. 60 CDU, già ai giudici di merito, anche attraverso relazioni tecniche – sia stata svolta a freddo anziché a caldo. Infatti, come visto, alla stregua di entrambi i principi enunciati dalla Corte di giustizia, (anche) la lavorazione a freddo è idonea ad imprimere l’origine nel Paese o Territorio in cui è effettuata, alla sola condizione, generalmente applicabile, che si tratti di una “trasformazione”, oltreché effettiva, sostanziale, dal punto di vista delle caratteristiche tecniche od economiche del prodotto. 9. In ragione di quanto precede, i motivi in disamina sono fondati. Ciò determina l’assorbimento di tutti gli altri, siccome incentrati su questioni giuridicamente gradate, essendo volti a denunciare l’erroneità della sentenza impugnata per aver addossato all’importatore l’onere della prova della buona fede (secondo, terzo e sesto); per aver fondato la decisione sui “report” dell’OLAF pur privo di idoneità probatoria (quarto) e per aver illegittimamente, in disattendimento altresì degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ., applicato le sanzioni (settimo, ottavo e nono). In conseguenza dell’accoglimento dei motivi primo e quinto (come riqualificato), dianzi esaminati, la sentenza impugnata deve essere cassata con rinvio. 10. Non vi osta la circostanza – su cui il Collegio, in udienza, per il tramite della Presidente, ha espressamente invitato le parti ad interloquire – che, dinanzi alla Corte di giustizia – alla data dell’udienza stessa – pendesse questione pregiudiziale in causa C-86/24, CS STEEL a.s. (peraltro concernente l’importazione nell’UE di prodotti lavorati in India da AX), volta a verificare “se la regola primaria per la determinazione dell’origine relativa alla sottovoce 7304 41 del sistema armonizzato di designazione e di codificazione delle merci, prevista all’allegato 22-01 del regolamento delegato 2015/2446, sia valida nella parte in cui esclude che per il cambiamento dell’origine dei tubi rifiniti a caldo di cui alla sottovoce 7304 11, conformi alla norma ASTM A312, sia sufficiente la loro 12 trasformazione a freddo (riduzione a freddo)”. Infatti, di per sé, l’ordinanza di rinvio – dando per presupposto l’“acquis” PE secondo cui la lavorazione a freddo può modificare in modo sostanziale le caratteristiche del prodotto – investiva prodotti diversi (tubi classificati alla sottovoce 7304 11) da quelli vertiti nel presente giudizio, mirando dunque ad un’estensione del secondo principio di cui alla sentenza in causa C 210- 22. E, a sua volta, la sentenza su di essa “medio tempore”, in data 2 ottobre 2025, resa dalla Corte di giustizia, dopo aver espressamente confermato e fatto proprio l’“acquis” PE (cfr. in part. punto 20) nei medesimi termini poc’anzi ricostruiti, con specifico riferimento a tali prodotti perviene – in integrale adesione alla prospettazione della Commissione secondo cui la “trasformazione a freddo” dei medesimi “si distinguerebbe dalla trasformazione a freddo degli sbozzi di tubi, che sono prodotti semilavorati, oggetto della sentenza del 21 settembre 2023, PE ND […], e che rientrano nella sottovoce 730449 del SA” (punto 28) – alla conclusione che “la differenza di trattamento quanto alla determinazione dell’origine, stabilita dalla regola primaria, tra una trasformazione a freddo dei tubi rientranti nella sottovoce 730411 del SA e una trasformazione a freddo dei tubi rientranti nella sottovoce 730449 del SA, è oggettivamente giustificata” (punto 33). 11. Detto ciò, il Giudice di rinvio è chiamato a dare pedissequa e rigorosa applicazione alla sentenza resa dalla Corte di giustizia nella suddetta causa C 210-22 (cui il Giudice interno deve pianamente ossequio nell’applicazione del diritto unionale: cfr. già CGUE, 27 marzo 1980, in causa C-61/79, Denkavit, punto 16, secondo cui l’interpretazione di una norma di diritto unionale data in sede pregiudiziale opera “ex tunc”, poiché “chiarisce a precisa, quando ve ne sia bisogno, il significato e la portata della norma, quale deve, o avrebbe dovuto, essere intesa ed applicata dal momento della sua entrata in vigore. Ne risulta che la norma così interpretata può, e deve, essere applicata dal giudice anche a rapporti 13 giuridici sorti e costituiti prima della sentenza interpretativa”, cui “adde”, ad es., CGUE, 6 ottobre 2021, in causa C-561/19, Consorzio Italian Management, punto 28, secondo cui “il meccanismo pregiudiziale mira a garantire in ogni circostanza al diritto dell’Unione la stessa efficacia in tutti gli Stati membri e a prevenire così divergenze interpretative di quest’ultimo che i Giudici nazionali ‘devono’ [enfasi aggiunta] applicare e tende a garantire quest’applicazione, conferendo al Giudice nazionale un mezzo per eliminare le difficoltà che possa generare il dovere di dare al diritto dell’Unione piena esecuzione nella cornice dei sistemi giurisdizionali degli Stati membri”). Conseguentemente, il Giudice di rinvio dovrà tenere in debito conto la rilevanza del pacifico cambiamento delle sottovoci delle importazioni della contribuente dall’India rispetto alle importazioni di AX dalla Cina: cambiamento che il medesimo dovrà valutare sulla base delle deduzioni e produzioni tecniche della contribuente circa la natura sostanziale, ex art. 60 CDU, della trasformazione operata da AX, in rapporto all’effettiva portata delle contestazioni mosse dall’Agenzia in recepimento delle relazioni dell’OLAF. Quanto a queste ultime, peraltro, si rammenta che trova applicazione il principio, parimenti di diretta derivazione unionale, secondo cui esse hanno bensì rilevanza probatoria, salvo però che non si limitino a contenere una mera descrizione dei fatti (CGUE 16 marzo 2017, in causa C-47/16, Veloserviss SIA, punto 48; Cass. n. 10118 del 2017), atteso che “dall'art. 9, paragrafo 2, del regolamento relativo alle indagini dell'Olaf (regolamento CEE del Parlamento europeo e del Consiglio 25 maggio 1999, n. 1073/99) risulta difatti che le relazioni in questione costituiscono, al medesimo titolo e alle medesime condizioni di quelle redatte dagli ispettori amministrativi nazionali, elementi di prova ammissibili nei procedimenti amministrativi o giudiziari dello Stato membro nel quale risulti necessario avvalersene. Sicché soltanto se esse abbiano contenuto 14 generico e quindi insoddisfacente le autorità doganali sono tenute a ricercare elementi di prova supplementari (Corte giust. 26 ottobre 2017, causa C-407/16, «Aqua Pro» SIA, punto 60); nella giurisprudenza interna, cfr., da ultimo, Cass. ord. 12 gennaio 2018, n. 615)” (Cass. n. 11631 del 2019, cit., in motiv., par. 4.3, p. 7). Ciò come ancora recentemente ribadito da questa S.C. (Cass. n. 4099 del 2024, in motiv., par. 6, p. 6: “il Diritto dell’Unione esclude che le relazioni o informative OLAF possano rappresentare da sole un elemento di prova sufficiente a determinare il disconoscimento dell’origine di un prodotto, se contengono solo una descrizione generale della situazione in questione […]”), in un caso del tutto analogo a quello che ne occupa (siccome “avente ad oggetto [l’importazione di] tubi e profilati cavi, senza saldatura, di ferro o di acciaio;
altri di sezione circolare di acciai inossidabili;
trafilati o laminati a freddo, dichiarati di origine indiana, [ma ritenuti] di provenienza cinese (RPC) e ciò a seguito di indagine OLAF, per non avere subito trasformazione tale da conferire alla merce l’origine indiana, con conseguente applicazione di dazio antidumping nella misura del 71%”): nel frangente, la S.C. ha in particolare precisato che dette relazioni, per regola generale, possiedono fede privilegiata per quanto “attiene unicamente ai fatti attestati dal pubblico ufficiale come da lui compiuti o avvenuti in sua presenza o che abbia potuto conoscere senza alcun margine di apprezzamento o di percezione sensoriale, nonché quanto alla provenienza del documento dallo stesso pubblico ufficiale ed alle dichiarazioni a lui rese, ma non anche in relazione alla veridicità sostanziale di documenti esaminati dai pubblici ufficiali” (tanto più in una fattispecie, quale quella sottoposta in allora all’esame della S.C., in cui “gli estratti del rapporto OLAF trascritti dal ricorrente […] non menziona[va]no specifiche attività di analisi relative ai prodotti acquistati dall’azienda indiana di provenienza cinese, bensì indagini di carattere statistico, report 15 di dichiarazioni di terzi e valutazioni”) (Id., in motiv., rispettiv. parr. 1 e 5, pp. 2 e 6). All’esito, il Giudice di rinvio avrà altresì a definitivamente regolare, tra le parti, le spese di lite, comprese quelle del presente grado di giudizio.
P.Q.M.
In accoglimento del primo e del quinto motivo, quest’ultimo come riqualificato, con conseguente assorbimento di tutti gli altri, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese. Così deciso a Roma, lì 16 settembre 2025. Il Consigliere relatore DR NT ME Il Presidente RI RI