12492-22 REPUBBLICA ITALIANA In nome del Popolo Italiano LA CORTE SUPREMA DI CASSAZIONE SESTA SEZIONE PENALE Composta da 1469 Angelo COnzo -Presidente Sent. n. sez. Pierluigi Di Stefano UP 7/12/2021 R.G.N. 24686/2021 Massimo Ricciarelli Benedetto Paternò Raddusa -Relatore- Fabrizio D'Arcangelo ha pronunciato la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da Procura della Repubblica presso il Tribunale di Roma avverso la sentenza del Tribunale di Roma del 10 giugno 2021 resa nel procedimento penale promosso nei confronti di CO PP, nato a [...] il [...] visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso;
udita la relazione svolta dal Consigliere Benedetto Paternò Raddusa;
letta la requisitoria del Pubblico Ministero, in persona del Procuratore generale, Tomaso Epidendio che ha concluso per l'annullamento della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di appello di Roma;
RITENUTO IN FATTO 1. Tratto a giudizio con l'imputazione di cui agli artt 81 cpv e 314 cod. pen. PP CO è stato assolto dal Tribunale di Roma in applicazione del disposto di cui all'art 129 cod. proc. pen. perché il fatto allo stesso ascritto non è più previsto dalla legge come reato.

2.In particolare, secondo il capo di imputazione, PP CO, legale rappresentante della società che gestisce il Papilio Hotel con sede in Roma, incaricato della riscossione del contributo di soggiorno previsto dall'art. 4 del d. Lgs. 23 del 2011 per conto del Comune di Roma in forza di quanto previsto dal regolamento comunale all'uopo adottato e all'epoca vigente, si sarebbe appropriato delle somme incassate a tale titolo omettendo di riversarle nelle casse comunali alla scadenza del termine (di sedici giorni dalla fine di ciascun trimestre solare) previsto dall'art 6 del citato regolamento. Fatti questi commessi nel periodo compreso tra il luglio del 2015 e il luglio del 2016. 3.Il Tribunale di Roma ha assolto l'imputato mettendo in evidenza che l'art. 180, terzo comma, del d.l. 19 maggio 2020, n. 34, convertito nella legge n. 77 del 20 luglio 2020, avrebbe inciso sulla fattispecie incriminatrice, assegnando all'albergatore che incassa il contributo di soggiorno il ruolo di responsabile del pagamento dell'imposta quale co-obbligato tributario accanto al turista ospitato nella propria struttura recettiva. La fattispecie in questione sarebbe dunque stata ricondotta all'alveo proprio del mero illecito amministrativo e tanto avrebbe finito per influire anche per i fatti, quali quelli a giudizio, realizzati in epoca precedente alla detta modifica normativa, trovando applicazione il disposto di cui all'art 2, comma 2, cod. pen. Si è sottolineato, ancora, che la nuova figura di illecito amministrativo prevista dalla novella costituirebbe norma speciale rispetto alla figura generale prevista dal reato di peculato, con conseguente prevalenza della prima alla luce del disposto di cui all'art 9 della legge n. 689/91. Del resto, ad avviso del Tribunale, se già in tesi doveva ritenersi discutibile, sulla base delle legislazione previgente, la qualifica dell'albergatore che riscuoteva le somme in questione in termini di incaricato di pubblico servizio ( per le mansioni esclusivamente d'ordine, prive di discrezionalità, nel caso esplicate), tanto ancor più doveva ritenersi nella specie alla luce del tenore specifico del relativo regolamento comunale capitolino che correlava espressamente, alle omissioni ascrivibili alla condotta del responsabile della struttura recettiva, specifiche sanzioni amministrative irrogate ai sensi dei d.lgs. nn. 471 e 472 del 1997. 4. Impugna la Procura della Repubblica presso il Tribunale di Roma e con unico motivo, chiede l'annullamento della sentenza impugnata deducendo l'inosservanza e l'erronea applicazione della legge penale e, segnatamente, dell'art. 2, comma 2, cod. pen in relazione all'art. 314 cod. pen. e agli artt. 4 del d. Lgs. 23 del 2011 in relazione all'artt. 180, terzo comma, d.l. 19 maggio 2020 convertito in legge n. 77 del 2020. Si contesta che nel caso la modifica legislativa da ultimo citato abbia dato luogo ad alcuna depenalizzazione delle precedenti 2 condotte omissive ascrivibili all'albergatore che, tenuto alla riscossione, non riversava al Comune quanto incassato. E che non sia controvertibile il ruolo di agente contabile in precedenza ascrivibile al citato esercente con conseguente riscontro della qualifica soggettiva utile alla configurazione del reato contestato con l'imputazione. CONSIDERATO IN DIRITTO 1. Il ricorso merita l'accoglimento per le ragioni di seguito precisate.

2. L'art. 4 del d.lgs. 14 marzo 2011, n. 23 delinea la disciplina dell'imposta di soggiorno, stabilendo, al primo comma, che i comuni capoluogo di provincia, le unioni di comuni nonché i comuni inclusi negli elenchi regionali delle località turistiche o città d'arte possono istituire, con deliberazione del consiglio, un'imposta di soggiorno a carico di coloro che alloggiano nelle strutture ricettive situate sul proprio territorio, da applicare, secondo criteri di gradualità in proporzione al prezzo, sino a 5 euro per notte di soggiorno, il cui gettito è destinato a finanziare interventi in materia di turismo, ivi compresi quelli a sostegno delle strutture ricettive, nonché interventi di manutenzione, fruizione e recupero dei beni culturali ed ambientali locali, nonché dei relativi servizi pubblici locali. Quanto alle modalità applicative della imposta, il terzo comma dell'art. 4 prevede che con regolamento da adottare entro sessanta giorni dalla data di entrata in vigore del presente decreto, ai sensi dell'articolo 17, comma 1, della legge 23 agosto 1988, n. 400, d'intesa con la Conferenza Stato-città ed autonomie locali» sia dettata la disciplina generale di attuazione. In conformità con quanto stabilito nel predetto regolamento, i comuni, con proprio regolamento da adottare ai sensi dell'articolo 52 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, sentite le associazioni maggiormente rappresentative 3 dei titolari delle strutture ricettive», possono disporre ulteriori modalità applicative del tributo, nonché prevedere esenzioni e riduzioni per particolari fattispecie o per determinati periodi di tempo e, nel caso di mancata emanazione del regolamento generale, i comuni possano comunque adottare gli atti previsti dal presente articolo. In questo specifico contesto normativo, dunque, l'unico soggetto obbligato al versamento della imposta di soggiorno era l'ospite della struttura ricettiva. Piuttosto, sulla base di specifici regolamenti adottati dagli enti locali, alla luce di quanto previsto dal citato art. 4, sono stati posti a carico del gestore della struttura ricettiva oneri accessori, strumentali e funzionali all'esazione dell'obbligazione tributaria, relativi all'informazione, al calcolo dell'imposta dovuta, all'incasso dell'imposta, alla conservazione e compilazione della modulistica, all'obbligo di riversamento delle somme riscosse a titolo di imposta, nonché ai connessi obblighi dichiarativi e certificativi. 3 3. Innanzi a una siffatta cornice e in relazione a fattispecie completamente sovrapponibili a quella in esame, la giurisprudenza di questa Corte di legittimità ha ritenuto la sussistenza del delitto di peculato sull'assunto che integrasse il reato la condotta posta in essere dal gestore della struttura ricettiva che si era appropriato delle somme riscosse a titolo di imposta di soggiorno omettendo di riversarle al Comune, poiché lo svolgimento dell'attività ausiliaria di responsabile della riscossione e del versamento, strumentale all'esecuzione dell'obbligazione tributaria intercorrente tra l'ente impositore e il cliente della struttura, determinava l'attribuzione della qualifica di incaricato di pubblico servizio al soggetto privato cui era demandata la materiale riscossione dell'imposta (Sez. 6, n. 32058 del 17/05/2018, Locane, Rv. 273446; conf. Sez. 6, n. 27707 del 26/03/2019, Norsa, Rv. 276220; Sez. 6, sent. n. 53467 del 25/10/2017, Ranieri, n. m.). Tale giurisprudenza specificava pure che la qualità di incaricato di pubblico servizio sussisteva in capo al gestore della struttura ricettiva residenziale, anche in assenza di preventivo specifico incarico da parte della pubblica amministrazione (in genere attraverso regolamento comunale) trattandosi di agente contabile e non di un sostituto di imposta, incaricato dell'espletamento di un'attività ausiliaria nei confronti dell'ente impositore ed oggettivamente strumentale all'esecuzione dell'obbligazione tributaria intercorrente in via esclusiva tra il Comune ed il soggetto alloggiante nella struttura ricettiva (Sez. 6 n. 32058/18 cit.). Precisava, ancora, che il denaro entrava nella disponibilità della pubblica amministrazione nel momento stesso dell'incasso dell'imposta di soggiorno da parte del gestore, cosicché ogni imputazione delle somme riscosse dai contribuenti alla copertura di voci di altra natura, esulanti dal fine pubblico per il 4 quale erano state versate e ricevute, integrava la condotta appropriativa di cui all'art. 314 cod. pen. (Sez. 6 n. 27707/19 cit.). A completamento di tale inquadramento dogmatico della figura del gestore quale ausiliario dell'ente percettore del tributo, questa Corte ha altresi avuto modo di precisare (Sez. 2 sent. n. 29632 del 28/05/2019, PM in proc. Kunsagi, Rv. 276977) che non sussisteva rapporto di specialità tra la fattispecie penalmente rilevante di appropriazione di somme ricevute a titolo di imposta di soggiorno da parte di operatori commerciali che esercitano attività alberghiere e ricettive (nella specie, contestata ai sensi dell'art. 646 cod. pen. e riqualificata dalla Corte nell'ipotesi prevista dall'art. 314 cod. pen.) e quella di mancato versamento alla amministrazione comunale dei medesimi importi, sanzionata in via amministrativa (nella specie, da un regolamento comunale, non diversamente da quello dettato dal Comune di Rome ed evocato a pagina 7 della sentenza impugnata) poiché l'illecito amministrativo concerneva il solo dato dell'omesso versamento di tali 4 somme, onde non trovava applicazione il principio di cui all'art. 9 della legge 24 novembre 1981 n. 681, in mancanza del presupposto costituito dall'identità del fatto.

4. Come messo in evidenza dalla sentenza impugnata, il quadro normativo di riferimento, in relazione al tema che qui direttamente interessa, è stato oggetto di un intervento riformatore apportato per il tramite dell'art. 180, comma 3, del d.l. n. 34 del 2020 in forza del quale, nel corpo dell'art. 4 del d.lgs. n. 23 del 2011, dopo il comma 1-bis, è stato introdotto un nuovo comma 1-ter, che, nel testo risultante dalla legge di conversione n. 77 del 2020, così recita: «Il gestore della struttura ricettiva responsabile del pagamento dell'imposta di soggiorno di cui al comma 1 e del contributo di soggiorno di cui all'articolo 14, comma 16, lettera e), del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, con diritto di rivalsa sui soggetti passivi, della presentazione della dichiarazione, nonché degli ulteriori adempimenti previsti dalla legge e dal regolamento comunale. La dichiarazione deve essere presentata cumulativamente ed esclusivamente in via telematica entro il 30 giugno dell'anno successivo a quello in cui si è verificato il 4 presupposto impositivo, secondo le modalità approvate con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, sentita la Conferenza Stato-città ed autonomie locali, da emanare entro centottanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente disposizione. Per l'omessa o infedele presentazione della dichiarazione da parte del responsabile si applica la sanzione amministrativa pecuniaria del pagamento di una somma dal 100 al 200 per cento dell'importo dovuto. Per l'omesso, ritardato o parziale versamento dell'imposta di soggiorno e del contributo di soggiorno si applica la sanzione amministrativa di cui all'articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471».

5.La novella ha quindi in primo luogo modificato, sul piano sostanziale, il rapporto intercorrente tra il gestore della struttura ricettiva e l'ente impositore, che da rapporto di "servizio" per la riscossione dell'imposta è divenuto un rapporto di natura tributaria;
il gestore ha, inoltre, assunto il ruolo di "responsabile d'imposta", pur rimanendo il soggetto passivo dell'imposizione colui che alloggia nella struttura ricettiva, come si evince dal fatto che il legislatore non ha modificato il primo comma dell'art. 4 cit. e ha previsto a favore del gestore il diritto di rivalsa per l'intero del tributo pagato nei confronti dei "soggetti passivi". Tanto ha imposto una rivisitazione del tema afferente la qualificazione delle condotte di omesso versamento dell'imposta di soggiorno poste in essere anteriormente alla sua entrata in vigore, spettando all'interprete compito di verificare se la trasformazione del ruolo del gestore della struttura ricettiva da incaricato del servizio pubblico di riscossione e versamento dell'imposta di soggiorno nelle casse comunali, a quella di obbligato in solido, sia pure con diritto 5 di rivalsa sul fruitore del servizio, al pagamento di tale imposta - e la previsione di una sanzione amministrativa per le condotte di omesso, ritardato o parziale versamento, abbiano determinato un'abolitio criminis con riferimento alle condotte appropriative poste in essere prima dell'entrata in vigore della nuova disciplina.

6. La questione è stata già risolta negativamente da precedenti arresti di questa Corte, cui il Collegio intende dare continuità (Sez. 6, n. 36317 del 28/10/2020, Brugnoli, Rv. 280286; Sez. 6, n. 30227 del 28/09/2020, Di Bono, Rv. 279724), in termini opposti alla scelta interpretativa privilegiata dalla sentenza impugnata. Si è, infatti, ribadita la punibilità a titolo di peculato delle condotte appropriative poste in essere antecedentemente alle modifiche introdotte dell'art. 180 del d. I. 19 maggio 2020, n. 34, convertito dalla legge n. 77 del 20 luglio 2020, escludendo che la novella abbia comportato una parziale "abolitio criminis", essendosi piuttosto limitata a far venir meno "in concreto" la qualifica soggettiva pubblicistica del gestore, senza incidere sulla struttura del delitto di cui all'art. 314 cod. pen. In particolare, con gli arresti citati in precedenza, questa Corte ha per un verso escluso in radice che alla disposizione introdotta dall'art. 180 d.l. cit. possa ascriversi natura di norma interpretativa ( ipotesi timidamente paventata, senza precise argomentazioni da parte del Tribunale); per altro verso ha anche precisato che la modifica del quadro di riferimento normativo di natura extra penale che regola il versamento dell'imposta di soggiorno non abbia comportato un fenomeno di “abolitio criminis", facendo applicazione del criterio strutturale, più volte richiamato dalle Sezioni Unite di questa Corte in tema di effetti penali della successione di leggi (Sez. U., n. 24468 del 26/02/2009, Rizzoli, Rv. 243585; Sez. U, n. 19601 del 28/02/2008, Niccoli, Rv. 239398; Sez. U., n. 2451 del 27/09/2007, dep. 2008, Magera, Rv. 238197; Sez. U., n. 25887 del 26/03/2003, Giordano, Rv. 224607).

7. Alla stregua di tali rilievi, il ricorso presentato dalla parte pubblica deve essere accolto. A differenza di quanto ritenuto dal Tribunale con la sentenza impugnata, con la novella del 2020 si è infatti determinata una successione nel tempo di norme extrapenali in cui, stante la diversità strutturale delle due fattispecie previste dall'art. 314 cod. pen. e dall'art. 4, comma 1-ter, d.lgs. n. 23 del 2011, fondate sulla diversa qualifica assunta dal gestore del struttura ricettiva, permane immutata la rilevanza penale delle condotte appropriative poste in essere anteriormente alla novella del 2020, essendo rimasti inalterati sia il precetto (art. 314 cod. pen.) che la qualifica pubblicistica (art. 358 cod. pen.) richiesta ai fini della punibilità a titolo di peculato. 6 Alla stessa stregua di quanto già rilevato prima della detta riforma ( Sez. 2, n. 29632 del 2019, Kunsagi Tamas, cit), inoltre, in mancanza del presupposto costituito dall'identità del fatto, risulta marcatamente erroneo il riferimento, per le condotte pregresse, al principio di specialità previsto dall'art. 9 della legge 24 novembre 1981, n. 689. Si impone in coerenza l'annullamento della sentenza impugnata con rinvio alla Corte di appello di Roma ai sensi dell'art. 569 comma 4 cod. proc. pen.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di appello di Roma per il giudizio. Così deciso il 7/12/2021. Il Consigliere estensore Il Presidente Angelo COnzo Benedetto Paternò Raddusa враче DEPOSITATO IN CANCELLERIA L APR 2022 IL CANCELLARE E RI Di EN 7