R.G. 11026/2019
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
TRIBUNALE ORDINARIO di BRESCIA
SEZIONE SECONDA CIVILE nella persona del Giudice dott.ssa EL RI ha pronunciato la seguente
SENTENZA
Nella causa civile di I Grado iscritta al n. r.g. 11026/2019 promossa da:
(C.F. , con il patrocinio dell'avv. FRANZONI Parte_1 P.IVA_1 MAURIZIO
ATTORE contro
(C.F. , con il patrocinio dell'avv. MIDOLO Controparte_1 C.F._1 EM e dell'avv. BONZANI ELISA CONVENUTO
con il patrocinio dell'avv. MARINO Controparte_2 DAVID MARIA e dell'avv. SPARAGNA SARA
RZ TO
Conclusioni
Le parti hanno precisato le conclusioni come da fogli depositati telematicamente che qui devono intendersi come integralmente trascritte.
Concisa esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione
Con atto del 12 luglio 2019 (nel seguito il ”) ha citato Parte_1 Parte_1 in giudizio il dott. in qualità di ex consulente della in bonis chiedendo CP_1 Parte_1
l'accoglimento delle seguenti domande: “Voglia l'ill.mo Tribunale di Brescia, ogni avversa istanza, eccezione e deduzione disattesa, previ tutti i più opportuni accertamenti e declaratorie, dichiarare tenuto e condannare il dott. al risarcimento del danno causato, Controparte_1
1 quantificato in euro 2.552.058,07 o nella maggiore o minore somma che sarà accertata in corso di causa o ritenuta comunque dovuta dal Giudice, oltre interessi della domanda al relativo soddisfo. Con ogni ulteriore riserva istruttoria”.
A sostegno della domanda il ha dedotto quanto segue: Parte_1
- la società (nel seguito “CMC” o la “società”) è stata costituita in data 22 settembre Parte_1
2015, svolgeva attività edile ed aveva un capitale sociale di euro 15.000,00; è stata successivamente cancellata dal Registro delle Imprese di Brescia il 23 febbraio 2017 ed iscritta nel Registro delle Imprese di Roma;

-dalla data della costituzione della società quantomeno sino al 23 gennaio 2017 il dott. CP_1 ha svolto il ruolo di consulente nonché depositario delle scritture contabili di CMC;

- in data 14 febbraio 2017 la società è stata dichiarata fallita con sentenza n. 205/2017 del
Tribunale di Brescia;

- nel novembre 2017 il ha preso contatti con il dott. al fine di raccogliere la Parte_1 CP_1 documentazione contabile della società ed il dott. ha riscontrato la suddetta richiesta CP_1 dichiarando che “tutta la documentazione contabile e fiscale era stata riconsegnata al cliente in data 18.1.2017” (cfr. pag. 2 dell'atto di citazione) rappresentando l'impossibilità di accedere agli archivi meccanografici;

- nel mese di dicembre 2017 l'Agenzia delle Entrate di Brescia ha notificato al Fallimento CP l'avviso di accertamento n. T9H03B103726 relativo ad Iva, Irap ed per il periodo d'imposta
2015. A fronte del mancato reperimento della documentazione contabile della società, l'avviso di accertamento è stato emesso utilizzando il metodo della ricostruzione induttiva del reddito
(stimato in euro 957.726,06) e l'imposta dovuta ai fini IVA è stata determinata in euro
1.135.192,00 oltre sanzioni per euro 1.532.509,20. Tali somme sono state poi fatte oggetto di istanza di ammissione al passivo del per la somma compressiva di euro 3.223.497,69; Parte_1
- in data 19 febbraio 2018 il ha trasmesso l'avviso di accertamento al dott. Parte_1 CP_1 invitandolo “a fornire eventuali documentate contro osservazioni” (cfr. pag. 3 dell'atto di citazione);
- con successive comunicazioni del 20 e 22 febbraio 2018 il dott. ha riscontrato la CP_1 richiesta del confermando di non “avere copia delle fatture né di acquisto né di Parte_1 vendita” (cfr. pag. 3 dell'atto di citazione) né di poter reperire ulteriore documentazione contabile della società per il tramite della sua software house;

- in data 7 giugno 2018, il legale del ha contestato al dott. la mancata Parte_1 CP_1 conservazione della documentazione contabile attestante le verifiche compiute ai fini dell'“apposizione del visto di conformità che aveva reso possibile un'ingente compensazione
IVA” (cfr. pag. 3 dell'atto di citazione) per il periodo d'imposta 2015; nei giorni successivi il dott. ha provveduto ad inviare al Fallimento la documentazione sulla base della quale CP_1 aveva rilasciato il predetto visto di conformità;

2 - il ha svolto alcuni approfondimenti tramite il cd. “cassetto fiscale” e “spesometro” Parte_1 della banca dati dell'Agenzia delle Entrate da cui sono emerse delle “discrepanze” con le risultanze documentali prodotte dal dott. “sia con riferimento alle anagrafiche, sia per CP_1 gli importi” (cfr. pag. 5 dell'atto di citazione); da un successivo confronto con clienti e fornitori di CMS è emerso anche che “le fatture prodotte dal dott. non sono genuine” (cfr. pag. CP_1
5 dell'atto di citazione);
- in data 27 agosto 2018 e 19 novembre 2018 l'Agenzia delle Entrate di Roma ha notificato al
Fallimento due atti di recupero (nn. TK5CRR300013 e TK5CRR300042) aventi ad oggetto crediti d'imposta indebitamente utilizzati dalla società in compensazione negli anni 2016 e 2017 cui ha fatto seguito relativa istanza di ammissione al passivo per euro 1.692.861,00.
Da quanto allegato il riteneva fossero emersi “significativi elementi di responsabilità, Parte_1 con conseguenti profili risarcitori, in capo al dott. ” (cfr. pag. 9 dell'atto di Controparte_1 citazione).
Con comparsa di costituzione e risposta del 14 novembre 2019 si è costituito in giudizio il dott.
contestando la fondatezza della domanda attorea e chiedendo di essere Controparte_1 autorizzato alla chiamata in causa di , con la quale è assicurato per la Controparte_4 responsabilità civile professionale. In particolare, il convenuto ha chiesto l'accoglimento delle seguenti domande: “Adversis, reiectis, previ gli accertamenti e le declaratorie tutte del caso, voglia il Tribunale di Brescia: - in via principale: respingersi comunque le domande formulate dal nei confronti del qui deducente, in quanto infondate in fatto ed in diritto, per tutte Parte_1 le motivazioni di cui in narrativa e, per l'effetto, dichiarare che nulla e dovuto dallo stesso in favore del attore, con condanna del alla rifusione delle spese e del Parte_1 Parte_1 compenso di assistenza legale, oltre al rimborso forfettario del 15%, IVA e Cassa, nella misura che verrà liquidata dal Tribunale, incluse quella della terza chiamata in caso in rigetto della domanda;
- in subordine: nell'ipotesi denegata di affermazione della responsabilità professionale del convenuto, disporre che il risarcimento venga diminuito ai sensi e per gli effetti di cui all'art.
1227, primo comma, c.c. e, al contempo, in accoglimento dell'eccezione formulata dal convenuto, limitare il suo obbligo risarcitorio ex art. 1227, secondo co. c.c. ai soli danni che il creditore non avrebbe potuto evitare usando l'ordinaria diligenza;
- sempre in subordine: nell'ipotesi denegata di accoglimento, integrale o parziale, delle domande attrici, condannarsi la terza chiamata a pagare, secondo quanto di ragione e in relazione al vincolo assicurativi di cui al § 5), ciò che il qui convenuto dovesse eventualmente corrispondere all'attore, tenendolo indenne da ogni pronuncia e conseguenza pregiudizievole, nei limiti contrattuali di Polizza tenendoli indenni da ogni pronuncia, a qualsiasi titolo e quindi anche per eventuali spese di soccombenza nei confronti del;
- sempre in via subordinata: sempre nell'ipotesi denegata di Parte_1 accoglimento, integrale o parziale, delle domande attrici, condannarsi la terza chiamata a
3 rimborsare al convenuto ex art 1917, terzo comma, c.c., le spese e il compenso di assistenza legale, sostenute dal convenuto per resistere all'azione promossa nei loro confronti dall'attore, il tutto oltre rimborso forfettario del 15%, IVA e Cassa”.
Nel merito il convenuto ha sostenuto che: tutti i controlli che il professionista è chiamato a svolgere ai fini del rilascio del visto di conformità ai sensi dell'art. 35, D. Lgs. 9 luglio 1997, n.
241 sono stati diligentemente effettuati “come emerge dalla check list a suo tempo compilata dal dott. (doc. 16); “gli accertamenti sostanziali poi effettuati (ex post) dal Curatore, circa CP_1 la genuinità di rapporti commerciali di cui alcune fatture contabilizzate da nell'anno Pt_1
2015 (che parrebbero essere riferite ad operazioni inesistenti), non erano …richiesti … ai fini dell'apposizione del visto” (cfr. pagg. 11-12 della comparsa di costituzione e risposta del Dott.
); il convenuto “quando gli è stata espressamente richiesta…la documentazione (di
CP_1 legge) da lui conservata a supporto dei controlli svolti …ne ha trasmesso copia al Curatore alcuni giorni dopo” (cfr. pag. 13 della comparsa di costituzione e risposta del Dott. );
CP_1 la ricostruzione induttiva dei redditi della società operata dall'Agenzia delle Entrate non può essere imputata all'Assicurato il quale “in data 18.1.2017 ha riconsegnato tutta la documentazione in parola alla Società” (cfr. pag. 14 della comparsa di costituzione e risposta del dott. ); il convenuto “non aveva alcun potere di verificare la genuinità delle fatture di
CP_1 cui la Società gli chiedeva l'annotazione in contabilità” (cfr. pag. 17 della comparsa di costituzione e risposta del dott. ). Alla luce di quanto precede “il preteso
CP_1 inadempimento del dott. alle sue obbligazioni non può che essere radicalmente
CP_1 escluso, così come la pretesa sussistenza di una sua responsabilità professionale” (cfr. pag. 23 della comparsa di costituzione e risposta del dott. ).
CP_1
Autorizzata la chiamata in giudizio, si costituiva ritualmente Controparte_4 associandosi alle difese svolte dal proprio assicurato ed in ogni caso chiedendo il rigetto delle domande di garanzia svolte nei suoi confronti eccependo la non operatività della Polizza sensi dell'art. III - Rischi Esclusi dall'Assicurazione, n. 2 (fatti noti) e comunque degli artt. 1892 e ss. cod. civ. (dichiarazioni inesatte/reticenze in merito al rischio oggetto di assicurazione); in subordine per aggravamento del rischio ai sensi dell'art. 5 delle Condizioni Generali di Polizza;
ed in via di ulteriore subordine ed in ipotesi, ex art. 1917 c.c.
La causa è stata istruita con CTU con il seguente quesito tecnico: "Letti gli atti e i documenti di causa, il ctu - accerti se il professionista convenuto abbia eseguito le verifiche richieste dalla normativa di settore ai fini dell'apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione IVA 2016
(anno d'imposta 2015); -verifichi se le voci di danno siano in tutto in parte imputabili alle omissioni e negligenze del professionista lamentate in giudizio dal fallimento, o se invece siano in tutto o in parte ascrivibili ad altri fattori, quali comportamenti imputabili alla società o allo
4 stesso curatore per non aver impugnato gli atti dell'Amministrazione finanziaria;
determini all'esito la percentuale di responsabilità ascrivibile al convenuto e quantifichi i conseguenti danni a quest'ultimo imputabili".
All'udienza del 2 marzo 2023, parte attrice ha richiesto di "valutare il ruolo di commercialista della società, e dunque tutti i conseguenti profili di diligenza, considerando invece [il CTU] solo il tema del visto di conformità"; mentre e parte convenuta hanno contestato la Relazione CP_4
Tecnica, richiamandosi alle osservazioni formulate dai rispettivi consulenti di parte, in particolare censurando l'erronea applicazione e il non corretto richiamo alla sentenza della Corte di
Cassazione Penale, Sez. VI, n. 3329, del 21/06/2022, prodotta dal nel corso delle Parte_1 operazioni peritali.
La causa è stata fissata a precisazione delle conclusioni.
In data 2 luglio 2024 il procedimento è stata riassegnata allo scrivente giudice dal ruolo dott.ssa
NG AL.
In data 30 aprile 2025 il convenuto ha provveduto a depositare la sentenza del 21 gennaio 2025
(doc. 16 convenuto) resa dal Tribunale di Brescia, sezione indagini preliminari e udienza preliminare, con cui il dott. è stato assolto dai reati a lui ascritti per non aver CP_1 commesso il fatto. Quindi la causa è stata trattenuta in decisione con termini di legge per deposito di comparsa conclusionale e di replica.
*
Dall'analisi degli atti e documenti di causa e delle risultanze della CTU emerge quanto segue.
Nell'esercizio della sua attività professionale, il commercialista convenuto è stato tenutario delle scritture contabili della esercente attività edile in genere ed in modo particolare Pt_1 specializzata in lavori di tinteggiatura, cartongesso, isolamento termico e acustico dal 22.9.2015
(data di costituzione) sino alla data del 23.1.2017. Parte_ La società è stata dichiarata fallita in data 14.11.2017 con sentenza del Tribunale di Brescia
n. 205/2017.
In data 17.11.2017 il curatore, dott. , chiedeva al dott. di fornire Persona_1 CP_1
“l'elenco della documentazione ed i file presenti nei Suoi archivi relativi alla predetta società oltre ad un recapito telefonico dell'amministratore unico”; tale richiesta veniva riscontrata in data 20.11.2017 dal convenuto che riferiva di aver “riconsegnato tutta la documentazione contabile e fiscale al cliente il 18.01.2017”, allegava il verbale di consegna recante in calce la
“firma per ricevuta” dell'A.U. di CMC, sig. e, precisava di non essere più in Parte_2 possesso degli “archivi meccanografici in quanto avendo un programma che pago in base alle anagrafiche gestite, al termine del rapporto professionale con un cliente ed una volta eseguite le stampe a norma di legge cancello tutto”.
Successivamente, con racc.ta a.r del 19.2.2018, il curatore, che nel frattempo, in data 8.1.2018, aveva ricevuto notifica di un avviso di accertamento (n. T9H03B103726 relativo ad IVA, IRAP e
5 IRES periodo di imposta 2015) emesso dall'Agenzia delle Entrate di Brescia, trasmetteva al dott.
“per opportuna conoscenza” copia dell'atto impositivo in parola, invitandolo “a CP_1 fornire [...] eventuali documentate contro osservazioni entro il 27.2.2018”. Con detto atto impositivo l'Agenzia delle Entrate, stante il mancato reperimento della contabilità della società sottoposta a verifica, ha ricostruito induttivamente il reddito di CMC per il periodo di imposta
2015, ai sensi dell'art. 39, comma, 2 lett. c) d.P.R. n. 600/73, (ri)determinando ai fini IRES ed
IRAP un reddito e un valore della produzione lorda di € 957.726,06, e ai fini IVA un'imposta pari ad € 1.135.192,00 (pari alla sommatoria di IVA a credito risultante dalla dichiarazione e dell'IVA a debito). L'Ufficio ha così preteso: € 248.674,00 a titolo di IRES, € 24.547,00 a titolo di IRAP ed € 1.135.192,00 a titolo di IVA, € 1.532.509,20 per sanzioni ed € 96.953,26 per interessi (calcolati sino al 22.12.2017), per un totale di complessivi € 3.037.884,21.
Il dott. riscontrava la richiesta del curatore, trasmettendogli il giorno successivo CP_1
(20.2.2018) una mail con la quale dava atto di aver effettuato un ulteriore controllo ed inviando i pochi files a sua disposizione e dichiarando di non avere rivenuto “copia delle fatture né di acquisto né di vendita”, rendendosi disponibile a contattare la propria software house per chiedere se fosse stato possibile reperire i files. Due giorni dopo, in data 22.2.2018, il dott.
comunicava al curatore che non era possibile recuperare i dati. CP_1
Non veniva proposta impugnazione avverso l'avviso di accertamento che diveniva definitivo.
Nel giugno 2018 il dott. riceveva dal legale del Fallimento una lettera nella CP_1 Pt_1 quale, constatato “l'avvenuto rilascio da parte Sua del visto di conformità a favore della società in bonis” gli veniva richiesto di confermare la circostanza di “non aver conservato Pt_1 alcuna documentazione contabile – peraltro non reperita in altro modo dal Curatore – attestante le verifiche che dovrebbe aver svolto per il rilascio del predetto visto di conformità”, con l'avvertenza che “in caso affermativo” gli veniva contestata la responsabilità professionale per danni derivanti alla procedura concorsuale.
In data 18.6.2018 il legale del dava conto della disponibilità di quest'ultimo a Parte_3 consegnare i documenti relativi al visto di conformità ed in data 19.6.2018, il dott. CP_1 trasmetteva al curatore la documentazione relativa al visto inclusa la check list (foglio di lavoro) datata 26.2.2016.
In data 27.8.2018 l'Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Roma notificava al atti di recupero: n. TK5CRR300013 (notificato in data 27.08.2018), con il quale Parte_4
l'Agenzia ha recuperato ai fini IVA “i crediti infrannuali compensati indebitamente nel 2016 e nel 2017”, per un'imposta complessivamente dovuta pari ad euro 899.926,15, con una sanzione pari al 100% dell'imposta.
In data 19.11.2028 veniva notificato atto di recupero n. TK5CRR300042 con il quale l'Agenzia ha recuperato crediti d'imposta da agevolazioni negli anni 2016 e 2017, con i codici tributo 1655
(cd. “bonus Renzi”) e 1627 (eccedenza di versamento di ritenute da lavoro dipendente), periodo
6 di riferimento 2016 (Mod. 770/2017), per un'imposta complessivamente dovuta pari ad euro
119.622,72, con una sanzione pari al 100% dell'imposta (doc. 42)
Ciò premesso in punto di fatto, il ha chiesto la condanna del professionista convenuto Parte_1 al pagamento delle seguenti somme a titolo di risarcimento danni: a) euro 1.532.509,20 per sanzioni derivanti da accertamento induttivo n. T9H03B103726 (doc. 5 atto di citazione); b) euro
119.622,72 per sanzioni derivanti dall'atto di recupero TK5CRR300042 (doc. 42 atto di citazione) e c) euro 899.926,15 per sanzioni derivanti dall'atto di recupero TK5CRR300013 (doc.
18 atto di citazione).
Con riguardo al punto a) e b) il CTU ha escluso ogni responsabilità del dott. . CP_1
In relazione alla sanzione di cui al punto a) derivante da avviso di accertamento n.
T9H03B103726 (accertamento induttivo -doc. 5 atto di citazione) con il quale l'Agenzia delle
Entrate – Direzione Provinciale di Brescia ha effettuato un controllo della posizione fiscale di per il periodo 28.9.2015-31.12.2015 appurando che la stessa aveva presentato Parte_1 dichiarazioni fiscali (predisposte e tramesse dal dott. ) con i seguenti dati: -operazioni CP_1 attive per complessivi euro 2.949.425,00, di cui euro 2.554.365,00 con applicazione del reverce charge ed euro 395.060,00 come operazioni imponibili (iva al 22%); - acquisti e importazioni per euro 2.620.111,00 con imposta sul valore aggiunto detraibile quantificata in euro 576.427,00; - imposta sul valore aggiunto a credito peri ad euro 481.387,00 di cui euro 120.616,00 utilizzati in compensazione e, quindi, con un credito residuo pari ad euro 360.771,00 (utilizzato in compensazione nell'anno 2016).
Al fine di ricostruire la posizione fiscale della società l'Agenzia delle Entrate chiedeva al
Curatore la documentazione contabile e fiscale di CMC relativa all'anno 2015 il quale comunicava di non essere in possesso di alcun documento. Alla luce di quanto sopra l'Agenzia Parte_ delle Entrate ha quindi ricostruito la posizione fiscale di (per il 2015) attraverso una ricostruzione induttiva del reddito conseguito. Per fare ciò l'Agenzia ha quindi analizzato i dati estrapolati dall'applicativo “spesometro” dal quale emergeva che CMC avesse effettuato operazioni attive (quindi ricavi) per complessivi euro 1.507.338,00 e passive (quindi costi) per complessivi euro 130.658,00. L'Agenzia delle Entrate ha quindi analizzato anche il bilancio d'esercizio depositato dal quale emergeva che i “ricavi delle vendite e prestazioni” e i “costi della produzione” ammontavano rispettivamente pari ad euro 2.971.840,00 ed euro 2.918.587,00.
Alla luce di tali verifiche, considerata l'enorme differenza tra i costi dichiarati e quelli desumibili dallo spesometro, l'Agenzia “partendo dal dato riferito ai ricavi dichiarati, pari ad €
2.971.840,00” ha “estrapolato, relativamente all'anno d'imposta 2015, i dati dichiarati dalle imprese, in normale attività, che hanno presentato regolarmente la dichiarazione annuale dei redditi o la comunicazione annuale dati IVA, aventi sede nella provincia di Brescia ed operanti negli stessi settori della ditta […]”. Effettuata tale analisi l'Agenzia ha quindi calcolato la percentuale di redditività (32,23%) la quale è stata applicata ai ricavi dichiarati da CMC e
7 giungendo ad un reddito d'impresa (teorico) pari ad euro 957.726,06. Sulla scorta di tale dato l'Agenzia ha quindi provveduto a ricalcolare (rectius accertare) la maggior imposizione ai fini
IRES, IRAP e IVA in capo a CMC. Da tale “riconteggio” l'Agenzia è giunta anche al calcolo delle sanzioni (euro 1.532.509,20).
Il ctu ha riconosciuto per le conseguenze dannose lamentate dal Fallimento una piena responsabilità solo in capo all'Amministratore Unico (che in questo caso era anche Socio Unico) Parte_ di nell'aver gestito l'impresa in misura non trasparente producendo, sulla base della documentazione agli atti e delle dichiarazioni, della documentazione fiscale e contabile la quale ha condotto agli illeciti tributari rilevati dall'Agenzie delle Entrate. Mentre per la posizione del dott. , il ctu, ha escluso la riferibilità di tale sanzione al commercialista perché costui CP_1
“svolgeva l'attività di elaborazione dei dati e di consulente ma al di là di tali incarichi non era né socio né amministratore della società e quindi non era persona legittimata ad impugnare e contestare tale avviso di accertamento come anche i successivi di seguito indicati. Quindi nessun danno può essere attribuito allo stesso per tale accertamento” (cfr. pag. 79 della CP_1 relazione finale).
In merito invece alla sanzione di cui al punto b) relativo all'atto di recupero TK5CRR300042,
l' di Roma rilevava che “dall'analisi dei modelli Controparte_5
F24 trasmessi nel 2016 e nel 2017 è emerso che la società ha utilizzato in compensazione, ai sensi dell'art. 17 D. Lgs. 241/97, l'importo complessivo di euro 119.622,72 con i codici tributo
1655 (recupero da parte del sostituto d'imposta somme erogate – art. 1 D.L. n. 66/2014 – anno di riferimento 2016) e 1627 (eccedenza di versamento di ritenute da lavoro dip., assimilati A15C
– L.B. DLGS 175/14 – anno di riferimento 2016) […]”. In aggiunta a ciò, l'Agenzia rilevava che
“tali crediti risultano essere indebitamente compensati, sebbene sia stata presentata la dichiarazione mod. 770 217/2016 con prot. 09545627123-0000015 del 25/10/2017, in quanto a seguito della segnalazione dell'Ufficio Controlli di Brescia, è stata richiesta la documentazione contabile per poter effettuare il riscontro sulla loro reale sussistenza […]” e quindi “non essendo stata prodotta la documentazione necessaria e non essendo stato possibile, di conseguenza, valutare la sussistenza di tali crediti, si procede al recupero delle suddette compensazioni”. Alla luce di quanto sopra l'Agenzia recuperava i crediti indebitamente compensati nel 2016 e nel 2017 e perveniva al calcolo delle sanzioni (pari al 100% del credito indebitamente compensato). Per quanto attiene la verifica dell'imputabilità di tali sanzioni come derivanti in tutto o in parte a omissioni e negligenze del professionista il CTU ha affermato che
“non è possibile imputare responsabilità in capo al dott. in quanto, come emerge dagli CP_1 atti, il modello IVA TR trimestrale è stato trasmesso all'Agenzia delle Entrate dal ma CP_1 non racchiude alcun visto di conformità e inoltre la compensazione riguarda le ritenute sul personale dipendente che non risulta essere stato gestito dallo stesso professionista. Considerato quindi che, come detto, gli importi ripresi sono riconducibili a elementi propri derivanti dai
8 rapporti di lavoro, appare evidente come non possa essere imputato alcuna voce di danno in capo al dott. ” (cfr. pag. 78-79 della relazione finale). CP_1
Con riguardo a entrambi i suddetti addebiti e alle pretese voci di danno, il CTU ha anche escluso che possa essere imputata al curatore alcuna responsabilità per non aver impugnato gli atti dell'Agenzia delle Entrate in analisi osservando che “nel merito, infatti, il curatore non aveva alcuna documentazione e/o argomentazione atta a dimostrare che quanto accertato dall'Agenzia fosse non corretto. In aggiunta lo scrivente rileva che, la presentazione dell'istanza di accertamento con adesione avrebbe avuto solamente il fine di allungare le tempistiche di un esito già scritto. Peraltro, se si fosse avventurato nella presentazione di un ricorso senza alcun elemento favorevole, il avrebbe dovuto sostenere anche i relativi costi del contezioso Parte_1 che sarebbero stati posti a carico della massa”. Infine, il ctu ha ribadito che appare “pacifico che per le conseguenze dannose lamentate dal una piena responsabilità debba essere Parte_1 imputata solo all'Amministratore Unico (che in questo caso era anche Socio Unico) di CMC nell'aver gestito l'impresa in misura non trasparente producendo, sulla base della documentazione agli atti e delle dichiarazioni, della documentazione fiscale e contabile la quale ha condotto agli illeciti tributari rilevati dall'Agenzie delle Entrate” (pagg. 80-81 relazione).
Rimane quindi da analizzare la contestazione sollevata dal con riguardo alla sanzione Parte_1 derivante da atto di recupero n. TK5CRR300013 per euro 899.926,15 (doc. 18 citazione) in relazione alla quale il ctu dopo avere affermato come pacifica anche in questo caso la responsabilità dell'amministratore unico (nonché socio unico) ed avere escluso la responsabilità del curatore per non aver impugnato l'atto dell'Agenzia (pag. 81 relazione) ha affermato che
“dell'importo di Euro 899.926,15 quota parte è riconducibile alle compensazioni effettuate in forza del visto di conformità rilasciato dal dott. per complessivi Euro 360.771,00”. CP_1
Il sostiene che il commercialista non avrebbe svolto “nessuna verifica preventiva Parte_1 all'apposizione del visto di conformità” e che costui non si sarebbe avveduto di “discrasie” ed
“incongruenze” (cfr. pagg. 16 e 17 atto di citazione) emergenti dalla documentazione da lui stesso consegnata al . Precisava che, se il commercialista avesse svolto l'incarico con Parte_1 la dovuta diligenza professionale “si sarebbe facilmente avveduto delle macroscopiche differenze tra le movimentazione bancarie registrate in contabilità e le fatture che ora dichiara fossero alla base di tali scritture” e ciò avrebbe dovuto indurlo a non rilasciare il visto.
Il quesito sottoposto al ctu sul punto era il seguente: “letti gli atti e i documenti di causa, il ctu - accerti se il professionista convenuto abbia eseguito le verifiche richieste dalla normativa di settore ai fini dell'apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione IVA 2016 (anno
d'imposta 2015)”. Nel rispondere al quesito il ctu ha richiamato la normativa di settore (pagg. 27
e 37 -circolare n. 7 del 26.02.2015) e le istruzioni impartite nel tempo ai soggetti che appongono il visto dall'Agenzia delle Entrate che, fin dalla (risalente) circolare n. 134 del 17.06.1999, ha
9 esplicitato che i riscontri e le verifiche cui è chiamato il professionista riguardano: “la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte dirette e dell'imposta sul valore aggiunto;
- “la corrispondenza dei dati esposti nella dichiarazione alle risultanze delle scritture contabili e di queste ultime alla relativa documentazione”, con la precisazione che “tale verifica non comporta valutazioni di merito, ma il solo riscontro formale della loro corrispondenza, in ordine all'ammontare delle componenti positive e negative relative all'attività di impresa esercitata […]”.
Nella relazione sono altresì citate le indicazioni date dalla Fondazione Nazionale dei commercialisti in data 29.2.2016, che coerentemente con le istruzioni impartite dall'Agenzia, sono riportate nel modello di check list. Tale modello con riferimento all'apposizione del visto di conformità per la dichiarazione IVA 2015 prevede che le sopradescritte verifiche da effettuare per l'apposizione del visto in riferimento alle scritture contabili riguardano esclusivamente quelle obbligatorie ai fini IVA: il registro delle fatture emesse (quanto ai componenti positivi); il registro dei corrispettivi (quanto ai componenti positivi); il registro degli acquisti (quanto ai componenti negativi).
Il ctu ha riportato che il dott. ha apposto il visto di conformità IVA dopo aver CP_1 compiuto i controlli richiesti dalla normativa di riferimento (art. 53, co. 1, lett. a, d.lgs. n.
241/1997, art. 2, d.m. n. 164/1999); dai documenti di prassi (circolari n. 134 del 17.06.1999, n.
57/E del 23.12.2009 e n. 12/E del 12.03.2010, all. 21, 22 e 23) e dalle indicazioni contenute nel modello di check list emanato dalla Fondazione Nazionale dei commercialisti (pag. 63 della relazione).
Nella disamina della normativa di riferimento di cui al § 3 dell'elaborato peritale il ctu al punto k) ha menzionato la sentenza n.30329/2022 Sesta Sezione Penale prodotta dal curatore in sede di operazioni peritali premettendo che della stessa veniva riportata solo la sintesi “senza che essa venga assurta a rango di normativa di settore”. Il ctu proseguiva esponendo che la giurisprudenza, nel corso degli anni, ha affermato che sarebbe possibile prospettare una rilevanza penale nel caso in cui un professionista apponga un visto di conformità c.d. infedele (nel caso della sentenza richiamata era stato riscontrando il reato di cui all'art. 2 del D.Lgs n.74/20000 - dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture false o altri documenti per operazioni inesistenti). Sottolineava anche il fatto che nella sentenza è ribadito che la verifica relativa all'apposizione del visto non comporta valutazioni di merito ma il solo riscontro formale della corrispondenza in ordine all'ammontare delle componenti positive negative relative all'attività esercitata ma in quel caso specifico, posto che il commercialista aveva “il ruolo di partecipe dell'associazione a delinquere […] doveva essere pienamente consapevole della fittizietà delle operazioni delle fatture passive dalle quali erano scaturiti i crediti Iva certificati ed il cui visto di conformità costituiva lo strumento prodromico necessario per impedire gli accertamenti dell'amministrazione finanziaria”. Rilevava, infine, che la Suprema Corte ha concluso la propria
10 disamina rilevando che “anche dall'analisi solo formale dei dati indicati nei documenti contabili
e fiscali delle società coinvolte si evincevano chiaramente delle rilevanti anomalie, con particolare riguardo agli ingenti acquisti che generavano i crediti Iva certificati, privi di correlazioni con le rispettive vendite […], concludeva che dalla lettura della suddetta sentenza emergerebbe il principio secondo il quale il fatto che “la verifica non comporta valutazioni di merito” debba essere superato in presenza di “rilevanti anomalie” accertabili dal professionista che rilascia il visto di conformità.
Dopo queste premesse, il ctu è passato alla disamina dell'attività nello specifico effettuata dal commercialista convenuto ed in particolare di aspetti “anomali” o “dubbi” concludendo che il dott. avrebbe dovuto rilevare “la non bontà della documentazione” e considerata la CP_1
“corretta applicazione della normativa di settore ai fini dell'apposizione del visto di conformità
e considerato che parte dell'importo oggetto di recupero da parte dell'Agenzia delle Entrate è riconducibile alle compensazioni IVA derivanti dall'importo oggetto di visto di conformità appare evidente una responsabilità in capo al dott. per l'importo oggetto di visto e, CP_1 quindi, pari ad Euro 360.771,00. Difatti il recupero del credito iva anno 2015 effettuato dall'agenzia delle entrate è stato accertato anche su una serie di verifiche eseguite dalla stessa agenzia riscontrando la non corrispondenza delle fatture di acquisto e di vendita sempre per il periodo anno 2015 e il relativo spesometro e con valori differenti e che indipendentemente dalla ricostruzione induttiva operata il credito espresso con la dichiarazione presentata correttiva nei termini con apposto il visto di conformità non è emerso nella sua entità dai controlli eseguiti dall'agenzia delle entrate.
Dal punto di vista giuridico si osserva che l'affermazione riportata dal ctu laddove ritiene di superare il consolidato principio secondo cui i controlli per l'apposizione del visto di conformità non impongono valutazioni di merito laddove si riscontrino “rilevanti anomalie” non può assurgere a rango di principio generale e non trova applicazione nel caso in esame in cui è dedotta la responsabilità professionale del commercialista per il mandato ricevuto dalla società
e non si discute, né è mai stato dedotto in questi termini, l'eventuale concorso del Pt_1 commercialista in un reato perpetrato dall'amministratore unico. Invero, nella citata sentenza viene valorizzato il ruolo di membro dell'associazione per delinquere della commercialista, dirimente per far ritenere che la medesima doveva essere pienamente consapevole della fittizietà delle fatture passive dalle quali erano scaturiti i crediti IVA, sui quali la professionista aveva apposto il visto;
ma questo non è il caso in esame (cfr. sentenza Tribunale ordinario di Brescia, sezione indagini preliminari, 21.01.2025, con il quale il dott. è stato assolto con CP_1 formula piena per i reati a lui ascritti, quale asserito “amministratore e gestore di fatto della
). Si osserva inoltre che la pronuncia non è resa in un contesto ordinario, ma riguarda Parte_1 una prestazione professionale (apposizione del visto di conformità IVA) che è inserita in un ambito criminoso, dove manca addirittura la terzietà del professionista rispetto alla società per la
11 quale sono state rese le prestazioni professionali (alla professionista, che risulta essere il coniuge del capo dell'associazione a delinquere, con cui condivideva lo studio professionale, viene attribuito un ruolo attivo nella commissione di reati fine). La sentenza penale risulta inconferente riferendosi ad un contesto totalmente differente, avente ad oggetto una fattispecie penale di particolare gravità, caratterizzata dalla sistematica emissione di documentazione fiscale fittizia all'interno di un'associazione a delinquere finalizzata alla frode.
Ciò precisato si deve rilevare che il ctu a fronte delle osservazioni svolte sul punto dal ctp di parte convenuta ha spiegato che uno degli aspetti rilevanti per il rilascio del visto di conformità risulta essere quello del controllo della “regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie”. Pertanto, a prescindere dal contenuto e dalle osservazioni giuridiche relative alla sentenza penale richiamata, il ctu ha necessariamente dovuto ricostruire e analizzare – attraverso i documenti allegati dalle parti – l'attività svolta dal dott. nel suo complesso per CP_1 valutare se la verifica effettuata dal commercialista sul punto fosse esente da negligenze e omissioni.
Quindi rimane quindi fermo l'assunto per cui il professionista, in sede di apposizione del visto di conformità, in una situazione ordinaria non è chiamato a fare valutazioni giuridiche ma deve adeguarsi oltre che alla normativa e alla prassi di riferimento alle massime di esperienza settoriali
(best practice). Ciò premesso si deve tornare al fatto che parte attrice fa valere in giudizio una responsabilità contrattuale del professionista che colposamente non avrebbe rilevato nell'ambito della tenuta delle scritture contabili e della verifica sulla sua regolarità prodromica al rilascio del visto elementi che avrebbero dovuto indurre il commercialista a non apporre il visto o, quantomeno, ad espletare opportuni controlli, dei quali il commercialista non ha dato alcuna prova. Invero, dall'analisi della relazione del ctu emerge che il convenuto nel rilasciare il visto ha attestato la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili pur in presenza di elementi che avrebbero dovuto indurlo a riscontrare proprio il contrario;
il ctu ha rilevato che l'analisi della documentazione agli atti porta alla conclusione che la tenuta della contabilità di CMS s.r.l. non fosse regolare (pag. 54 relazione).
In primis è messo in luce il fatto che il dott. ha partecipato attivamente alla CP_1 costituzione della società ed al cambio di amministratore, così come emerge dalla descrizione della fattura n. 92 del 12.10.2015 emessa dallo stesso professionista (doc. 36 citazione) sottoscrivendo un mandato congiuntamente ad un soggetto nemmeno titolato (pag. 45 relazione)¹.
12 Il commercialista convenuto era incaricato della tenuta delle scritture contabili e nel verbale di consegna documentazione del 18.1.2017 (doc.9 fallimento) emerge che nessun documento inerente all'anno d'imposta 2015 è stato riconsegnato;
invero si riscontra dalla lettura di questo verbale che è stata riconsegnata la sola documentazione inerente all'anno d'imposta 2016 (doc. 9 convenuto). Non può, quindi, dirsi provato che il dott. abbia effettivamente restituito CP_1 al suo cliente i documenti relativi al 2015 (pagg. 46 – 48). Inoltre, nel suddetto verbale di consegna documenti ne vengono elencati alcuni, riferiti a periodo successivo a quello in cui il dott. ha dichiarato di non essere più il professionista di riferimento (“la società CP_1 Pt_1
[... non è più mia cliente da gennaio 2017” - pag. 49) ed invero dal doc.21 di parte attrice emerge che ancora nel marzo 2017 il dott. aveva effettuato operazioni di compensazione per CP_1 quella società che ha dichiarato essere non più sua cliente.
Inoltre, a fronte della dichiarazione del commercialista di aver analizzato tutta la documentazione contabile e di aver effettuati sugli stessi controlli prima di apporre il visto è stato accertato che non ha rilevato alcun aspetto controverso in relazione alle fatture attive/passive della società e non rilevato alcuna anomalia circa la regolare tenuta delle scritture contabili, ma gli elementi riportati dal ctu dimostrano il contrario. era una società unipersonale costituita il 22.9.2015, con capitale minimo, con un socio e Pt_1 amministratore unico che a distanza di pochi giorni dalla costituzione ha ceduto quote sociali e carica ad un terzo (che già aveva sottoscritto il mandato professionale al dott. ), con un CP_1 numero 50/60 dipendenti e con fatturato subito multimilionario.
A connotare il contesto operativo della cliente del convenuto concorrono ulteriori elementi: come dichiarato dal dott. (doc. 13), una società con (fin da subito) 50/60 dipendenti non CP_1 aveva né mezzi di proprietà, né mezzi in locazione atti al trasporto degli stessi (unitamente alle attrezzature per svolgere l'attività) presso i cantieri situati nel nord e centro Italia (pag. 52- e pag.
97 laddove è precisato che dalla documentazione prodotta agli atti emerge che le fatture relative ai noleggi di mezzi fanno riferimento non a mezzi per il trasporto del personale bensì ad altri mezzi quali autogru, autocarri con cassone ribaltabile o ruspe). L'impresa oltre alla sede legale presso il commercialista aveva anche un'unità locale ma non era intestataria di alcuna utenza
(telefonia, elettricità, gas, acqua -cfr. pag. 97 relazione). Peraltro, (almeno) un'utenza telefonica – con conseguente fattura – avrebbe dovuto esserci in quanto nella Dichiarazione IVA 2016 (su cui
è stato apposto il visto di conformità) è stato compilato il quadro VA5 (spese di gestione) riconducibile a “terminali per il servizio radiomobile di telecomunicazione con detrazione superiore al 50%”; ma tale fattura manca. Questi due ultimi elementi (mancanza di mezzi e di utenze) sono sovente utilizzati dall'Agenzia delle Entrate per presumere la sostanziale fittizietà dell'impresa. Il ctu ha spiegato (pag. 95) che “il fatto che era un "nuovo" cliente non può essere una giustificazione;
anzi, considerato il settore in cui CMC operava (edile) un professionista avrebbe dovuto alzare la soglia di controllo in quanto, come noto, il settore edile risulta essere
13 uno dei più critici”; invero la società dopo un anno e mezzo dalla sua costituzione, veniva trasferita a Roma e dichiarata fallita a febbraio 2017, poco dopo l'asserita rinuncia dell'incarico del dott. . CP_1
Il ctu ha rilevato che risulta del tutto inusuale avere una contabilità composta, per la totalità, di fatture ricevute dai fornitori (non professionisti) tutte con data l'ultimo giorno del mese, considerato anche che il 31.10.2015 cadeva di sabato (pag. 51). Sul punto l'osservazione che nella pratica commerciale le fatture vengano emesse a fine mese non scalfisce il rilievo che va contestualizzato con tutti gli ulteriori dati ed in particolare con il fatto che tutti i fornitori avrebbero emesso più fatture l'ultimo giorno del mese riportando nella descrizione informazioni di singoli documenti di trasporto, atteso che la normativa prevede la c.d. “fattura differita”, la quale riassume le operazioni (sia di scambio di beni sia prestazioni) avvenute in un determinato periodo. Nel caso in cui uno o più beni costituiscano l'oggetto della transazione è necessario provare l'avvenuta consegna e, quindi, i riferimenti ai relativi documenti (i.e. d.d.t.) devono essere inclusi nella fattura riepilogativa. Considerato quindi che la “fattura differita” costituisce una semplificazione per le imprese in quanto permette di riepilogare in un unico documento fiscale le transazioni eseguite in un determinato periodo, non si vede per quale ragione, osserva il ctu, tutti i fornitori di CMC avrebbero dovuto emettere tante fatture quanti erano i d.d.t., quando avrebbero potuto emettere una singola fattura con riferimenti a più d.d.t. (pag. 51).
Inoltre, la società neocostituita ha vantato nell'immediato affidamenti da fornitori (intesi come pagamenti a lungo termine [60gg – 90gg]) per un ammontare complessivo di oltre Euro/mil. 1,67
(pag. 52). Sul punto, se tale beneficio è sintomatico di affidabilità del cliente imprenditore si rileva che, il ctu ha specificato, senza smentita che, l'imprenditore era sconosciuto persino allo stesso dott. . CP_1
Si aggiunga che il ctu ha rilevato che per il periodo settembre (data di costituzione 22 settembre)
-dicembre 2015 non vi è corrispondenza alcuna tra le fatture attive e passive e le movimentazioni di conto corrente (pag. 55 - 57). Dall'analisi delle scadenze riportate sulle singole fatture dei fornitori al 31.12.2015, si sarebbero dovute registrare uscite per complessivi euro 1.626.063,86
(i.e. euro 1.404.122,08 assegni;
euro 7.758,28 rimesse dirette;
euro 250,00 contanti;
euro
34.641,90 bonifici bancari [scadenza 60 giorni]), mentre dalla lettura dell'estratto conto, il totale delle uscite nel periodo di riferimento ammonta a complessivi euro 115.589,24 (pag. 58). Ciò emerge anche dall'analisi delle fatture emesse verso clienti (ipotizzando un incasso a 30 giorni
[quindi fatture emesse a ottobre e novembre] in quanto sulle fatture non viene riportata la scadenza) dove si sarebbero dovuti registrare movimenti in entrata per complessivi euro
1.092.845,08, mentre dalla lettura dell'estratto conto il totale delle entrate ammonta ad euro
108.135,00 (pag. 58).
L'estratto conto al 31.12.2015, ancorché trimestrale, sarebbe stato prodotto dall'istituto di credito, come avviene per prassi (quindi presumibilmente anche nelle disponibilità del
14 consulente), come osserva il ctu, già nei primi giorni del 2016 e, quindi, in periodo antecedente rispetto al rilascio del visto di conformità (pag. 58). Inoltre, ricordato che tra le “scritture contabili obbligatorie” vi è anche il libro giornale per il quale la normativa (art. 22 D.P.R.
600/1973) prevede espressamente che “le registrazioni nelle scritture cronologiche devono essere eseguite non oltre sessanta giorni” dalla data in cui l'azienda ha effettuato l'operazione o da quello in cui ne è venuta a conoscenza e considerato che la società è stata costituita il 22 settembre 2015, la totalità delle scritture 2015 (tra cui anche le rilevazioni delle movimentazioni di conto corrente) avrebbero dovuto essere registrate entro il 29.2.2016 (due giorni dopo il rilascio del visto). Vero è che sovente capita che i clienti non consegnino parte della documentazione contabile ma, nel caso di specie, le difformità appaiono numerose e macroscopiche. Nelle fatture passive sono emerse anomalie, che sarebbero state rilevabili in sede di contabilizzazione senza alcuna particolare analisi tecnica, posto che il convenuto era anche tenutario delle scritture contabili della società: che n. 7 fatture riportano, nel corpo della fattura, indicazioni di documenti di trasporto (ddt) con date antecedenti alla costituzione della società, avvenuta in data 22.09.2015 (pag. 59); che n. 1 fattura riporta addirittura l'indicazione di “data e ora inizio di consegna” del 14.09.2016 ore 15:00, quindi addirittura a posteriore di un anno dalla data della fattura stessa (pag. 59); che n. 1 fattura riporta nel campo “totali imponibili” una somma (euro 8.438,56) incompatibile con quella desumibile dal corpo del testo, che corrisponderebbe ad euro 11.350,50 (pag. 60 della relazione del ctu).
Questo aspetto ha un diretto impatto sulla “regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto” e, quindi, sul rilascio del visto di conformità (pag. 52), come imposto dalla normativa che il ctu ha individuato con il consenso e l'approvazione delle parti (la circolare Agenzia Entrate n. 57/E del
23.12.2009 richiama la necessità “della corrispondenza dei dati esposti nelle scritture contabili alla relativa documentazione”, con obbligo della integrale verifica di corrispondenza tra la documentazione e i dati esposti nelle scritture contabili). Sul punto il ctu, in sede di osservazioni ha precisato: “lo scrivente, nella propria analisi, non mette in dubbio il fatto che - sovente - capita che un cliente si dimentichi di consegnare alcuni documenti contabili bensì il fatto che tra tutta la documentazione controllata dal dott. in sede di visto di conformità (doc. 16 CP_1 atto di citazione del ) e l'estratto di conto corrente prodotto (doc. 44 atto di citazione Parte_1 del ) non ci fosse alcuna corrispondenza e non solo con riferimento alle tre fatture Parte_1 richiamate dal CTP Come già rilevato in precedenza, la rilevazione degli incassi clienti Per_2
e pagamenti fornitori risulta essere una delle componenti della contabilità e, quindi, se questa viene meno (o presenta gravi lacune) la tenuta della contabilità non può essere considerata regolare” (pag.96 relazione). Inoltre, in ordine alla disponibilità dell'estratto conto trimestrale il ctu ha puntualmente ed efficacemente spiegato che: “lo scrivente, nel proprio elaborato, non ha rilevato che gli estratti conto vengano prodotti (e quindi nella disponibilità della
15 società/professionista) esattamente l'ultimo giorno del trimestre bensì ha rilevato (nella nota 5 di pag. 63) che gli estratti di conto corrente (trimestrali) vengono prodotti nei giorni successivi alla chiusura del trimestre. Certo è che appare inverosimile che l'estratto di conto corrente relativo al quarto trimestre 2015 possa essere stato prodotto dall'istituto di credito in un momento successivo a quello del rilascio del visto di conformità da parte del Dott. (26.02.2016- CP_1
02.03.2016). Peraltro, come evidenziato in precedenza, per aggiornare la contabilità nei termini previsti dalla normativa (60 giorni) è prassi che i commercialisti chiedano ai propri clienti la stampa dei movimenti di conto corrente in modo da poter aggiornare le scritture contabili oppure la varia documentazione bancaria (copia assegni bancari, contabili di bonifici, eventuali assegni circolari, etc) che giustifica gli incassi o i pagamenti avvenuti nell'arco della giornata e che sono subito a disposizione dell'amministratore che gestisce”.
Ne consegue che, come osservato dal ctu, anche senza entrare nel merito di ogni singola fattura e analizzando solo aspetti generali collegati all'attività d'impresa di una società neocostituita, il convenuto avrebbe potuto (e dovuto) rilevare che l'attività realizzata dal proprio cliente
(quantomeno dal punto di vista strettamente contabile) non fosse genuina (pagg. 53 e 54).
Il CTU ha altresì rilevato anomalie nella check list relativa ai controlli concernenti il visto di conformità (pag. 61). Dalla documentazione agli atti emerge che il dott. ha provveduto CP_1 alla trasmissione di due dichiarazioni IVA 2016 (periodo d'imposta 2015) e, segnatamente, in data 26.02.2016 e in data 02.03.2016 (correttiva nei termini) (doc. 37 e 38 atto di citazione del
Fallimento) [entrambe riportanti il visto di conformità], mentre il fascicolo (check list) relativo ai controlli concernenti il visto di conformità riporta la data del 26.02.2016.
Dall'analisi della documentazione emerge quindi che le verifiche per il visto di conformità, pur asseritamente effettuate in data 26.2.2016, sarebbero state svolte solo con riferimento alla seconda dichiarazione IVA, trasmessa con importi differenti rispetto alla dichiarazione originaria.
Quindi, pur avendo rilasciato il visto di conformità anche sulla prima dichiarazione, non risulta prodotta la check list relativa ai controlli effettuati sulla stessa. Senonché, dall'analisi dei documenti, il CTU ha ritenuto che già in data 26.2.2016 il consulente fosse in grado di trasmettere la dichiarazione IVA “corretta”, e ciò in quanto i controlli erano stati effettuati sulla dichiarazione che riporta i dati di quella trasmessa in data 2.3.2016 (pag. 61 – 62). Dall'analisi della documentazione emerge quindi che il Dott. ha effettuato le verifiche per il visto CP_1 di conformità in data 26.02.2016 ma solo con riferimento alla dichiarazione correttiva presentata nei termini (seconda dichiarazione iva), e quindi ha trasmesso una dichiarazione IVA con importi differenti rispetto alla dichiarazione originaria in merito alla quale pur avendo rilasciato il visto di conformità non risulta prodotta la documentazione (check list) relativa ai controlli effettuati su tale dichiarazione. In linea teorica, considerato che in entrambe le dichiarazioni IVA era stato apposto il visto di conformità, il ctu rileva che si sarebbe aspettato di trovare una check list (e relative allegazioni) datata 26.02.2016 riportante i dati (i.e. riporti crediti IVA) della
16 dichiarazione trasmessa in pari data ed eventualmente, una successiva (datata 02.03.2016) riportante i dati corretti. Dall'analisi dei documenti, invece, sembrerebbe che già in data
26.02.2016 il dott. fosse in grado di trasmettere la dichiarazione IVA “corretta” CP_1 considerato che i controlli erano stati effettuati sulla dichiarazione (all. “a” doc. 16 atto di citazione del ) che riporta i dati di quella trasmessa in data 02.03.2016. Inoltre, in Parte_1 relazione al “Quadro VH-VK (liquidazioni periodiche, società controllanti e controllate)” il ctu ha rilevato che “sulla base dei dati riportati nei precedenti quadri, si arriva al calcolo dell'IVA a credito/debito. Anche in questo caso non si comprende come la check list (e relativa documentazione) datata 26.2.2016 riporti un credito IVA (pari ad euro 360.771) differente rispetto a quello riportato nella dichiarazione IVA trasmessa in pari data (euro 406.460)”.
Conclusivamente si deve tenere conto del fatto che il commercialista convenuto era l'unico consulente tributario della società, che aveva sede presso il suo studio, ed al quale era stato conferito l'incarico della tenuta delle scritture contabili, della predisposizione ed inoltro delle dichiarazioni fiscali. Al di là delle considerazioni relative alla sentenza penale di cui si è già detto e della verifica meramente formale dell'apposizione del visto, è emerso, ad esito dell'istruttoria, che il professionista incaricato dalla società nche di “verifica della situazione contabile Pt_1 allo scopo di pianificare il conseguente carico fiscale;
eventuale predisposizione di sistemi fiscalmente legittimi per ottenere un risparmio fiscale” nell'ambito dell'attività svolta non ha rilevato numerosi “macroscopiche difformità” nella registrazione delle scritture contabili obbligatorie emerse in un lasso di tempo breve riguardanti una società di nuova costituzione facente capo ad un solo amministratore, imprenditore non noto nel settore. Più in particolare e rimanendo fermo il controllo formale della contabilità IVA per il visto di conformità per l'anno d'imposta 2015, una volta ribadito che uno dei controlli per l'apposizione del visto di conformità
è riconducibile alla verifica della regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili, in presenza di criticità - come sopra evidenziato - la regolare tenuta delle scritture contabili non può essere confermata e pertanto la condotta del commercialista convenuto risulta inadempiente al mandato ricevuto, con le conseguenze che ne derivano in punto di nesso causale e danno, già evidenziate nella relazione del ctu. La presenza delle numerose criticità emerse dagli atti analizzati dallo stesso commercialista avrebbe dovuto richiamare la sua attenzione inducendolo ad un più elevato grado di interessamento nella gestione della posizione. Alcuna specifica deduzione e prova è stata dedotta ed apportata in relazione ad eventuali rilevazioni e controlli sulle tematiche esposte dal ctu da parte del professionista convenuto sul quale gravava l'onere della prova di aver adempiuto alle prestazioni oggetto di contratto eseguendo le verifiche necessarie anche a riscontrare i dati consegnatigli dal cliente al fine di prospettare le soluzioni effettivamente praticabili o meno. Come riscontrato dal ctu considerato che parte dell'importo oggetto di recupero da parte dell'Agenzia delle Entrate è riconducibile alle compensazioni IVA derivanti dall'importo oggetto di visto di conformità rilasciato dal convenuto costui è tenuto a
17 risarcire parte attrice per l'importo di euro 360.771,00 oltre interessi legali dalla domanda al saldo.
La domanda formulata dal convenuto nei confronti del proprio assicuratore, terzo chiamato, per essere da questi manlevato e tenuto indenne, nei limiti di polizza, nell'ipotesi denegata di accoglimento, anche parziale, delle domande del risulta fondata. Parte_1
E' stato documentato e non è controverso che il dott. è assicurato presso Controparte_1 [...]
, per il tramite di con polizza di Controparte_2 Controparte_6 responsabilità civile professionale stipulata in data 7.11.2012, di seguito costantemente rinnovata, come documentato dalle copie delle quietanze di premio annuali e dalle relative Appendici, tra cui anche quella, emessa in data 20.1.2015, avente ad oggetto la copertura inerente l'attività di apposizione del Visto di Conformità svolta con un massimale di € 3.000.000,00 per ogni richiesta di risarcimento. Il convenuto ha regolarmente denunciato il sinistro alla propria Compagnia, ricevendo da questa risposta in data 17.10.2017.
Le eccezioni ed argomentazioni svolte dalla terza chiamata rispetto all'operatività della polizza non colgono nel segno.
A sostegno delle eccezioni di “non operatività della Polizza” la terza chiamata ha sostenuto, in primo luogo, che la copertura non opererebbe in relazione alle richieste di risarcimento “causate da connesse o conseguenti in tutto o in parte a Circostanze esistenti prima od alla data di decorrenza di questo contratto che l' conosceva o delle quali poteva avere Parte_5 ragionevolmente conoscenza, atte a generare una successiva Richiesta di Risarcimento contro di lui” e ha dedotto una serie di circostanze di fatto che, a suo dire, avrebbero dovuto essere
“riferite” dal dott. al momento della stipulazione della Polizza;
ciò sempre a detta della CP_1 terza chiamata, a maggior ragione se si tiene conto che nello stesso periodo in cui venne inviata la dichiarazione IVA 2016, il convenuto ha richiesto un aumento del massimale di Polizza dichiarando “di non essere a conoscenza di Circostanze che possano far supporre il sorgere dell'obbligo di risarcimento per fatto a lui imputabile, successivamente alla compilazione del questionario datato 6/11/2012” . Sul punto si rileva, come puntualizzato dal convenuto, che il fallimento di stato dichiarato in data 14 novembre 2017 e che non sono state dedotte e Pt_1 provate circostanze tali da “far supporre il sorgere dell'obbligo di risarcimento per fatto” imputabile all'assicurato. Ciò vale, a maggior ragione, per la richiesta del marzo 2016 di aumento del massimale di Polizza, tanto più se si considera che l'aumento di massimale è stato richiesto dal dott. solo con riguardo alla responsabilità civile professionale e non già alla CP_1 responsabilità concernente l'emissione dei visti di conformità, massimale codesto rimasto invariato (in misura pari al minimo di legge di euro 3.000.000,00). Le medesime considerazioni valgono anche per il rinnovo della polizza, richiesta dal broker della Compagnia in data 3.11.17
(doc. 11), quando non era ancora stato dichiarato il fallimento di CMC.
18 Alla stregua delle argomentazioni che precedono, appaiono inconferenti le ulteriori argomentazioni della terza chiamata in ordine all'invocata applicazione dell'art. 1892 c.c. ovvero, in subordine, dell'art. 1893 c.c., atteso che la pretesa “omissione” delle informazioni in merito alle circostanze richiamate dalla compagnia non può certo configurare né “una condotta reticente”, tantomeno “con dolo o colpa grave”, né quelle “dichiarazioni inesatte” e quelle
“reticenze”, in presenza delle quali l'art. 1893 c.c. prevede la riduzione della somma dovuta dall'assicuratore.
Per quanto riguarda le eccezioni di “aggravamento del rischio” svolte in subordine dalla terza chiamata si rileva destituito di fondamento, l'assunto compagnia secondo cui la dichiarazione di fallimento di una delle (varie) società clienti dell'assicurato possa costituire, di per se stessa,
“aggravamento del rischio” e che il dott. fosse tenuto a darne comunicazione alla CP_1 compagnia. L'unico obbligo a carico del dott. ineriva eventuali richieste risarcitorie, CP_1 nel caso di specie formulate per la prima volta nei confronti del convenuto da parte del legale del
Fallimento nel giugno 2018 e a seguito della quale il dott. ha dato tempestiva denuncia CP_1 del sinistro alla compagnia presso la quale ancora oggi è assicurato.
Infine, anche l'eccezione formulata in via di ulteriore subordine di inoperatività della polizza
“nell'ipotesi in cui vengano accertati comportamenti di natura intenzionale dell' ” va Parte_5 respinta in quanto come sopra detto non sono stati accertati comportamenti così connotati.
Le spese di lite seguono la soccombenza con condanna di parte convenuta alla rifusione in favore di parte attrice delle spese di lite, liquidate in complessivi euro 12.913,99 di cui euro 11.229,00 per compenso professionale (considerato il decisum e considerati valori medi per fase studio, introduttiva, istruttoria e decisionale) ed euro 1.684,35 per spese generali oltre iva e cpa di legge, spese di notifica, contributo unificato e marca da bollo.
Le spese di lite del convenuto vanno poste a carico della terza chiamata e si liquidano in in complessivi euro 12.913,99 di cui euro 11.229,00 per compenso professionale (considerato il decisum e considerati valori medi per fase studio, introduttiva, istruttoria e decisionale) ed euro
1.684,35 per spese generali oltre iva e cpa di legge e spese di notifica.
Le spese di CTU, già liquidate in separato decreto, vanno poste a carico delle parti in misura del
50% ciascuna in ragione della soccombenza parziale in relazione all'intero accertamento compiuto dal CTU;
le spese di parte convenuta devono essere indennizzate al convenuto dalla terza chiamata.
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P.Q.M.


Il Tribunale di Brescia, in composizione monocratica, definitivamente pronunciando, ogni diversa istanza ed eccezione disattesa o assorbita così dispone:
Condanna parte convenuta a pagare a parte attrice l'importo di euro 360.771,00 oltre interessi legali dalla domanda al saldo.
Condanna parte convenuta a rifondere le spese di lite, liquidate come in parte motiva.
Condanna la terza chiamata a tenere indenne il convenuto chiamante per quanto costui è tenuto a pagare a parte attrice in forza della presente sentenza per capitale, interessi e spese.
Condanna la terza chiamata a rifondere a parte convenuta e spese di lite, liquidate come in parte motiva.
Pone le spese di CTU a carico delle parti, come indicato in parte motiva.
Brescia, 1 dicembre 2025
Il Giudice
EL RI
20 1. DA COMPARE FOOTNOTE PAGES ¹ Osserva il ctu che “il Dott. anche se non avesse partecipato alla costituzione della Società e alla CP_1 variazione dell'amministrazione, avendo (presumibilmente) compiuto tutti gli adempimenti (obbligatori) relativi alla normativa antiriciclaggio e propedeutici al mandato professionale, si sarebbe dovuto rendere immediatamente conto che il soggetto che stava firmando il mandato era un soggetto che con la Società non aveva alcun rapporto (né in termini di rapporto sociale né in termini di organo amministrativo)”.