Sentenza n. 85/2026
Depositata il 11/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SARDEGNA Sezione 3, riunita in udienza il 09/02/2026 alle ore 15:00 con la seguente composizione collegiale:
DETTORI GIANLUIGI, Presidente MONACA GIOVANNI, Relatore DE NICOLA SERGIO, Giudice
in data 09/02/2026 ha pronunciato la seguente
SENTENZA
- sull'istanza di riassunzione dell'appello n. 482/2025
proposto da
Ricorrente_1 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1 Difensore_2 CF_Difensore_2 -
Rappresentante_1 CF_Rappresentante_1Rappresentato da -
Email_1 ed elettivamente domiciliato presso
contro
Ag. Entrate Direzione Provinciale Sassari
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 15/2009 emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale SASSARI sez. 5 e pubblicata il 10/02/2009
Atti impositivi: - AVV DI RECUPERO n. RL7CR0100057/2006 REC.CREDITO.IMP 2002
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 32/2026 depositato il 10/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: dichiarare l'illegittimità dell'atto di recupero originariamente impugnato e, per l'effetto, confermare la sentenza di secondo grado con conseguente annullamento dell'avviso di recupero RL757/CR0100057/2006. Con vittoria di spese, competenze e onorari.
Resistente/Appellato: rigettare il ricorso con condanna della parte alle spese di giudizio


SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 srl propone, ai sensi e per gli effetti dell'art. 63 del D.Lgs. n. 546/1992, ricorso per riassunzione del giudizio, su rinvio disposto dalla Suprema Corte di Cassazione con ordinanza n. 161/2025, depositata il 17 marzo 2025. La società Ricorrente_1 s.r.l. - che esercita attività di torrefazione di caffè e la conseguente attività commerciale di vendita sia al minuto che all'ingrosso - usufruiva nel corso del periodo di imposta 2002 a seguito di nuovi investimenti, delle agevolazioni previste dall'art. 8 legge n 388 del 2000. Nel corso del periodo di imposta 2002, la società presentava istanza di definizione automatica degli anni pregressi ai sensi dell'art. 9 della legge n. 289/2002 (c.d. “condono tombale”). A seguito di verifica con accesso, avviata nel 2004, e conseguente PVC consegnato in data 11/05/2006, l'Amministrazione Finanziaria emetteva l'avviso di recupero n. RL757/CR0100057/2006, con il quale, recependo in toto il contenuto del processo verbale di constatazione, contestava l'indebita utilizzazione del credito di imposta per investimenti nelle aree svantaggiate ex art. 8 L. 388/2000, poiché tra i beni oggetto dell'investimento agevolato erano stati ricompresi macchinari specifici (macchine per caffè) concessi in comodato d'uso a terzi, e chiedeva in pagamento l'importo complessivo di € 50.800,31, dei quali € 37.706,57, per credito non dovuto;
€ 5.482,70, a titolo di interessi;
€ 7.611,04, a titolo di sanzioni, oltre interessi successivi ed accessori. La Commissione Tributaria Provinciale, con sentenza n. 15/05/09, depositata il 10.2.2009, respingeva il ricorso della parte, confermando il provvedimento di recupero impugnato. La Commissione Tributaria regionale della Sardegna – sezione staccata di Sassari, con sentenza n. 637/8/19, del 20.9.2018, depositata il 15.10.2019, accoglieva l'appello della società contribuente, rilevando che «appare evidente che il recupero del credito d'imposta, effettuato dall'Ufficio, non deriva da liquidazione delle dichiarazioni fiscali ai sensi dell'art. 36-bis del d.p.r. n. 600/1973, ma da una tipica attività di accertamento, ex art. 32 del d.p.r. n. 600/1973. Attività di accertamento che, tuttavia, era preclusa all'Ufficio ai sensi dell'art. 9, comma 10, della legge n. 289/2002, che statuisce, appunto, la preclusione nei confronti del contribuente che ha aderito al condono tombale, come nel caso di specie, di ogni accertamento tributario». L'Agenzia delle Entrate impugnava nanti al Corte di Cassazione la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Sardegna eccependo:

1. violazione e falsa applicazione dell'art. 9, commi 9 e 10, della L. n. 289 del 2002 e dell'art. 8 della L. n. 388 del 2000, per avere la CTR erroneamente ritenuto che il condono cd. tombale precluda il potere di accertamento dell'Amministrazione finanziaria.

2. violazione e falsa applicazione dell'art. 8, comma 7, della L. n. 388 del 2000, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR ritenuto l'illegittimità dell'atto di recupero. La Corte di cassazione, con ordinanza n. 161/2025, depositata il 17 marzo 2025, accoglieva il primo motivo di ricorso e dichiarava inammissibile il secondo rilevando quanto segue: «Il primo motivo è fondato. Secondo la giurisprudenza di questa Corte, “in tema di c.d. condono tombale, l'erario può accertare i crediti di agevolazione esposti dal contribuente nella dichiarazione, in quanto il condono – avendo come scopo il recupero di risorse finanziarie e la riduzione del contenzioso e non già l'accertamento dell'imponibile – elide in tutto o in parte, per sua natura, il debito fiscale, ma non opera sui crediti che il contribuente possa vantare nei confronti del fisco, che restano soggetti all'eventuale contestazione da parte dell'Ufficio (Cass. S.U. n. 16692 del 06/07/2017; conf. Cass. n. 25719 del 13/11/2020). La sentenza impugnata non si è conformata al superiore principio di diritto, sicché la stessa va cassata in parte qua. Il secondo motivo di ricorso è, invece, inammissibile. La CTR non ha affrontato il merito della questione concernente la legittimità del recupero, sicché la stessa dovrà essere esaminata dal giudice di merito. In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, inammissibile il secondo. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente procedimento.” Ciò premesso, la società Ricorrente_1 srl propone ricorso per riassunzione contestando la legittimità dell'avviso di recupero originariamente impugnato per violazione dell'art. 8 comma 7 della Legge n. 388/2000. Si costituisce in giudizio l'Agenzia delle Entrate che contesta la fondatezza dei motivi di appello. Nella pubblica udienza del 09/02/2026, sono intervenute entrambe le parti che hanno ribadito la fondatezza delle rispettive ragioni. Nella camera di consiglio del 09/02/2026, la causa è stata trattenuta per la decisione.


MOTIVI DELLA DECISIONE

Ricorrente_1Il Collegio ritiene che l'appello della società srl avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Sassari n. 15/05/09, depositata il 10.2.2009 sia fondato. L'art. 8 della legge n. 388/2000 ha istituito un credito d'imposta a favore dei titolari di reddito di impresa, che, a decorrere dal periodo di imposta in corso al 31.12.2000 e fino al 31.12.2006, effettuino nuovi investimenti nelle aree svantaggiate nel Mezzogiorno e Centro Nord d'Italia. Il comma 2 prevede in particolare che «Per nuovi investimenti si intendono le acquisizioni di beni strumentali nuovi di cui agli articoli 67 e 68 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 […]». Per espressa previsione normativa, dunque, condizione sufficiente e necessaria, per poter fruire delle agevolazioni fiscali in esame, è che il bene, oggetto dell'investimento, sia nuovo e strumentale all'attività di impresa. Per bene strumentale, così come pacificamente definito dalla dottrina e dalla giurisprudenza e dalla stessa Agenzia delle Entrate, si deve intendere un bene che partecipa al ciclo produttivo oggetto dell'attività dell'impresa e quindi alla produzione del reddito (cfr., ex pluribus, Cass. 12 agosto 2015, n. 16731; Cass. 27 luglio 2007, n. 16730). Con riferimento ai beni concessi in comodato d'uso a terzi, è pacifico che questi possano essere considerati strumentali alla produzione dei ricavi dell'impresa, ogni qualvolta l'utilizzo del bene da parte del comodatario soddisfi un interesse dell'attività d'impresa del comodante, non solo in termini di collegamento diretto tra bene in comodato e ricavi, ma in termini di generali di vantaggi commerciali per l'impresa comodante, come riconosciuto dalla stessa Agenzia delle Entrate con risoluzione del 16 maggio 2008 n 196/E e del 11 luglio 2002, n. 225). In tale prospettiva, proprio con riferimento al riconoscimento del credito di imposta ex art. 8 della legge n. 388/2000 per beni concessi in comodato d'uso a terzi (com'è avvenuto nella specie), la Corte di cassazione ha avuto occasione di affermare che «Questa Corte […] ha riconosciuto la possibilità di ammortamento di beni concessi in comodato, quando gli stessi concorrono alla realizzazione del programma economico dell'impresa»; pertanto, i costi di acquisto di beni nuovi ma concessi in comodato d'uso a terzi, «sono ammortizzabili dalla contribuente comodante ai sensi dell'art. 67 del d.p.r. 22 dicembre 1986, n. 917 […]» quando «le spese […] si inseriscono nel programma economico della contribuente e debbono perciò ritenersi inerenti la sua attività produttiva;
e con la conseguenza che l'investimento per l'acquisto da parte della contribuente dei detti» beni «è agevolabile ai sensi dell'art. 8, comma 2 e 7 della legge n. 388/2000, per il quale l'agevolazione spetta per l'acquisto di beni ammortizzabili ai sensi dell'art. 67 del d.p.r. n. 917/1986» (Cass. 12 agosto 2015, n. 16731). A conferma, la Suprema Corte, con l'ordinanza n. 15737 del 5 giugno 2024, con riferimento ad una fattispecie analoga a quella in esame concernente la concessione in comodato d'uso di macchine da caffè, ha riconosciuto la deducibilità dei costi relativi ai beni concessi in comodato, ribadendo la sussistenza dell'inerenza per «tutte le spese “potenzialmente” correlate alla produzione di reddito e tra queste quelle conseguite anche per il tramite di macchinette concesse in comodato e all'uopo dislocate presso soggetti terzi» e, in assenza di una specifica definizione nel Dpr n. 633/1972, il concetto di bene ammortizzabile coincide con quello di bene strumentale di cui all'articolo 43 del Tuir (Cassazione ordinanza n. 3249 dell'11 febbraio 2020). Nel caso in esame le macchine consegnate in comodate a terzi sono tarate per l'utilizzo esclusivo di miscela di caffè della società odierna appellante, per garantire che il caffè fornito al pubblico, sia di sapore e aroma sempre uguale tale da assicurare nel tempo la stabilità nella qualità del prodotto Ricorrente_1offerto dalla società srl. Conseguentemente la concessione in comodato delle macchine da caffè è strettamente funzionale alla produzione del reddito del comodante dal momento che il comodatario è obbligato per contratto Ricorrente_1ad acquistare il caffè dalla società srl secondo il quantitativo annuale di caffè, cos' innegabilmente concorrendo ai ricavi della società. Nel caso in esame non si tratta quindi, come sostiene l'Agenzia, di cessione dei beni agevolati a terzi bensì di trasferimento di beni in comodato a terzi, nell'ambito del ciclo produttivo dell'azienda, funzionalmente al conseguimento dei ricavi. In tale senso il Collegio ritiene assai significativa l'espressa diffida al comodatario dal variare o far variare i parametri scelti dall'azienda, essendo ogni intervento possibile a sola cura e spese della società proprietaria del bene concesso in comodato. Le spese del presente giudizio sono a carico della parte soccombente e vengono liquidate nella misura indicata nel dispositivo.


P.Q.M.


La Corte di Giustizia Tributaria di II grado della Sardegna, sezione III, decidendo in sede di rinvio Ricorrente_1dalla Corte di Cassazione: accoglie l'appello della società srl avverso la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Sassari n. 15/05/09, depositata il 10.2.2009 e per l'effetto annulla l'avviso di recupero RL757/CR0100057/2006. Le spese sono a carico del soccombente e vengono liquidate per come segue: - € 5.000,00 oltre accessori come per legge, per il primo grado del giudizio;
- € 6.000,00 oltre accessori come per legge, per il giudizio in Cassazione;
- € 6.000,00 oltre accessori come per legge, per il presente grado del giudizio. Così deciso in Sassari nella camera di consiglio il 9.2.2026 Il Giudice relatore Il Presidente Dott. Giovanni Monaca Dott. Gianluigi Dettori