Sentenza n. 1603/2026
Depositata il 24/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della SICILIA Sezione 1, riunita in udienza il 16/02/2026 alle ore 09:00 con la seguente composizione collegiale:
OV ANTONIO, Presidente
LA RN, OR
RUVOLO MICHELE, Giudice
in data 20/02/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 3922/2024 depositato il 31/07/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1. Delegato - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Citta' Metropolitana Di Palermo
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 155/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado PALERMO sez.
3 e pubblicata il 10/01/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. 3357 SA (COMUNALE-PROVINCIALE) 2016 a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 S.r.l. ha proposto appello contro la Città Metropolitana di Palermo per la riforma della sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Palermo n.155/2024, pronunciata sul ricorso avverso l'avviso di accertamento Tosap n.3357 del 02/11/2021, emesso per l'anno 2016 in relazione alla “Linea elettrica B.T. – Aut. n.72 – Indirizzo_1 – Attraversamenti superiori a mille metri quadri”.
Con tale atto impositivo la Città Metropolitana di Palermo:
- contestava l'insufficienza del versamento effettuato dalla contribuente per € 878,64;
- chiedeva il pagamento dell'importo complessivo di € 24.209,00, di cui € 18.513,36 a titolo di tributo omesso,
€ 5.554,01 a titolo di sanzioni, € 135,38 a titolo di interessi ed € 6,00 a titolo di spese.
La ricorrente deduceva, anzitutto, in fatto che essa:
- esercita un'attività rientrante tra quelle strumentali all'erogazione di un pubblico servizio;

- in particolare, è titolare di una serie di diritti, concessioni ed autorizzazioni, per la realizzazione di un sito per la produzione di energia elettrica alternativa da fonte eolica localizzato nel Comune di Prizzi;

- una volta realizzato il parco eolico, ai fini della sua operatività, richiede un decreto ministeriale con il quale
è autorizzata a convogliare l'energia prodotto al gestore della rete elettrica nazionale (Società_2 S.p.a.);
- si colloca, pertanto, nella prima fase del processo distributivo dell'energia elettrica, posto che l'energia prodotta dall'impianto di cui dispone viene convogliata, mediante un sistema di cavidotti, fino al punto di connessione della rete elettrica nazionale.
Tanto premesso, la Ricorrente_1 S.r.l. formulava i seguenti motivi d'impugnazione: 1) Assenza di qualsiasi firma digitale sull'avviso di accertamento;
2) Applicabilità della Tosap in misura forfettaria e conseguente infondatezza della pretesa impositiva per violazione dell'art.63 del D.Lgs. n.446/1997; 3) Erronea applicazione dell'art.20 del Regolamento della Provincia Regionale di Palermo;
4) Non conformità del
Regolamento della Provincia Regionale di Palermo alla normativa di cui al D.Lgs. n.507/1993; 5)
Inapplicabilità delle sanzioni stante la sussistenza di obiettive condizioni d'incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della normativa, ai sensi dell'art.10, comma 3, della Legge n.212/2000 e dell'art.6, comma 2, del D.Lgs. n.472/1997.
La Città Metropolitana di Palermo non si costituiva in giudizio.
La C.G.T. di Primo Grado di Palermo ha rigettato il ricorso.
Con l'appello la Ricorrente_1 S.r.l. ha insistito per l'annullamento dell'impugnato avviso di accertamento ed a tal fine ha riproposto i motivi d'impugnazione contenuti nell'originario ricorso ed ha censurato la motivazione della sentenza di primo grado per averli ritenuti infondati.
L'appellata non ha svolto attività difensiva.
La società Ricorrente_1 S.r.l. ha documentato la rituale instaurazione del contraddittorio processuale nel secondo grado del giudizio depositando la ricevuta di accettazione e le ricevute di avvenuta consegna attestanti il perfezionamento della notifica dell'appello alla Città Metropolitana di Palermo, effettuata mediante p.e.c. il 09/07/2024 ai seguenti indirizzi istituzionali della destinataria: Email_2 e Email_3 .
La controversia è stata trattata all'udienza del 16/02/2026.

MOTIVI DELLA DECISIONE

In applicazione del principio processuale della “ragione più liquida” (Cass., Sez. Unite, n.26242/2014) deve essere prioritariamente esaminato il secondo motivo di doglianza, afferente all'infondatezza nel merito della pretesa impositiva per violazione dell'art.63 del D.Lgs. n.446/1997.
Il motivo è fondato ed è idoneo a definire il giudizio in senso integralmente favorevole all'appellante.
La questione posta da tale doglianza è stata recentemente affrontata, e risolta, dalla Corte di Cassazione con numerose pronunce emesse nel corso dell'anno 2025 (tra le tante, n.769, n.2139, n.2381, n.3860 e n.4948).
In ognuna di tali pronunce, di contenuto sostanzialmente identico, la Corte di Cassazione ha ripetutamente affermato il seguente principio di diritto: “In tema di Tassa per l'Occupazione di Spazi ed Aree Pubbliche
(SA), alla società di produzione dell'energia elettrica è applicabile la disposizione "agevolativa" di cui all'art.63, comma 2, lett. f), del D.Lgs. n.446 del 1997, in quanto soggetto che svolge attività strumentale alla erogazione di un pubblico servizio. Il concetto di rete di erogazione di pubblici servizi deve essere inteso in senso unitario, in quanto la filiera del sistema elettrico nazionale è una rete unica integrata composta da fasi inscindibili (produzione, trasmissione, dispacciamento e distribuzione), messe in essere nell'interesse reciproco delle altre fasi”.
Questa Corte non ha motivo di discostarsi da tale orientamento.
Invero, è imprescindibile ricostruire dal punto di vista normativo interno e sistematico la fattispecie in esame.
Le norme che hanno rilevanza diretta sono gli artt.46 D.Lgs. 15 novembre, n.507 (in tema di Tosap), e 63
L. 15 dicembre 1997, n.446 (in tema di Cosap).
La prima, al comma 1, stabilisce che: "Le occupazioni del sottosuolo e del soprassuolo stradale con condutture, cavi, impianti in genere ed altri manufatti destinati all'esercizio e alla manutenzione delle reti di erogazione di pubblici servizi, compresi quelli posti sul suolo e collegati alle reti stesse, nonché con seggiovie e funivie sono tassate in base ai criteri stabiliti dall'art.47."
La seconda prevede che: 1. "Le province e i comuni possono, con regolamento adottato a norma dell'articolo 52, prevedere che l'occupazione, sia permanente che temporanea, di strade, aree e relativi spazi soprastanti e sottostanti appartenenti al proprio demanio o patrimonio indisponibile, comprese le aree destinate a mercati anche attrezzati, sia assoggettata al pagamento di un canone da parte del titolare della concessione, determinato nel medesimo atto di concessione in base a tariffa. Il pagamento del canone può essere anche previsto per l'occupazione di aree private soggette a servitù di pubblico passaggio costituita nei modi di legge. Agli effetti del presente comma si comprendono nelle aree comunali i tratti di strada situati all'interno di centri abitati con popolazione superiore a diecimila abitanti individuabili a norma dell'articolo 1, comma 7, del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285."
2. "Il regolamento è informato ai seguenti criteri:
a) previsione delle procedure per il rilascio, il rinnovo e la revoca degli atti di concessione;

b) classificazione in categorie di importanza delle strade, aree e spazi pubblici;

c) indicazione analitica della tariffa determinata sulla base della classificazione di cui alla lett. b), dell'entità dell'occupazione, espressa in metri quadrati o lineari, del valore economico della disponibilità dell'area nonché del sacrificio imposto alla collettività, con previsione di coefficienti moltiplicatori per specifiche attività esercitate dai titolari delle concessioni anche in relazione alle modalità dell'occupazione;
d) indicazione delle modalità e termini di pagamento del canone;

e) previsione di speciali agevolazioni per occupazioni ritenute di particolare interesse pubblico e, in particolare, per quelle aventi finalità politiche ed istituzionali;

f) previsione per le occupazioni permanenti realizzate con cavi, condutture, impianti o con qualsiasi altro manufatto da aziende di erogazione dei pubblici servizi e per quelle realizzate nell'esercizio di attività strumentali ai servizi medesimi, di una speciale misura di tariffa determinata sulla base di quella minima prevista nel regolamento per ubicazione, tipologia ed importanza dell'occupazione, ridotta non meno del 50 per cento. In sede di prima applicazione il predetto canone è determinato forfettariamente sulla base dei seguenti criteri: (...)" (la sottolineatura è dello scrivente).
Dalla formulazione letterale delle disposizioni riportate si evince che, mentre per la Tosap il regime ridotto
è riconosciuto solo nel caso di "erogazione di pubblici servizi", quanto alla Cosap il detto regime è contemplato altresì per le occupazioni realizzate nell'esercizio di attività strumentali ai servizi pubblici.
La Corte di Cassazione, in tema di criteri di applicazione del D.Lgs. n.507 del 1993, artt.46 e 47, ha rimarcato che dette disposizioni dettano un criterio differenziato, ed agevolato, di determinazione della tassa (per ragioni di pubblica utilità), di tipo forfetario, fondato sui parametri costituiti dalla lunghezza della strada e dalla parte di essa effettivamente occupata, e calcolato sulla base dell'unità di misura del chilometro lineare;
ove, dunque, l'agevolazione consiste in ciò che - abbandonato il criterio della tassazione per metro lineare o quadrato, e prevista, invece, l'unità di misura costituita dal km lineare, quale che sia la sezione delle condutture, o l'ingombro dei cavi, o l'area occupata - la base imponibile del tributo va determinata tenendo conto dei due limiti costituiti, rispettivamente, dalla lunghezza del cavo - con conseguente indifferenza dei tratti che non siano effettivamente occupati - e dalla lunghezza della strada (qualora quella del cavo risulti superiore, come nel caso di posa di più cavi o condutture parallele, o di realizzazione di "bretelle" di allacciamento laterali;
così Cass., 22 febbraio 2002, n. 2555).
Invece, il canone per l'occupazione di spazi e aree pubbliche, istituito dall'art.63 del D.Lgs. n.446 del 1997, modificato dall'art.31 della legge n.448 del 1998, è stato concepito dal legislatore come un quid di ontologicamente diverso, sotto il profilo strettamente giuridico, dalla tassa per l'occupazione di spazi e aree pubbliche. Esso è, infatti, configurato come corrispettivo di una concessione, reale o presunta (nel caso di occupazione abusiva), dell'uso esclusivo o speciale di beni pubblici ed è dovuto non in base alla limitazione o sottrazione all'uso normale o collettivo di parte del suolo, ma in relazione all'utilizzazione particolare (o eccezionale) che ne trae il singolo (v., tra le tante, Cass. n.18037/2009).
L'art.51 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.446, relativo al canone per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche
(c.d. Cosap), ha previsto, al secondo comma del citato articolo, l'abolizione, dal 1 gennaio 1999, delle tasse per l'occupazione di spazi ed aree pubbliche (Tosap) di cui al capo II del D.Lgs. 15 novembre 1993, n.507,
e all'art.5 della legge 16 maggio 1970, n.281. La norma, tuttavia, è stata abrogata, con effetto dal primo gennaio 1999, dall'art.31, comma 14, legge 23 dicembre 1998, n.448, e contestualmente il legislatore, sostituendo l'art.63, primo comma, del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.446, ha stabilito che le province e i comuni potessero prevedere che l'occupazione di suolo pubblico fosse "assoggettata al pagamento di un canone da parte del titolare della concessione, determinato nel medesimo atto di concessione in base a tariffa".
In simile ambito, la determinazione del canone era originariamente disciplinata dall'art. 63, secondo comma, lett. f), del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.446. La norma prevedeva che il canone fosse determinato mediante l'applicazione di "una speciale misura di tariffa determinata sulla base di quella minima prevista nel regolamento per ubicazione, tipologia ed importanza dell'occupazione, ridotta non meno del 50 per cento".
Più specificamente, "in sede di prima applicazione" il canone doveva essere determinato forfetariamente e la sua misura doveva essere calcolata mediante l'applicazione della tariffa al numero complessivo delle utenze. Tale regime è stato modificato dall'art.18, primo e secondo comma, della legge 23 dicembre 1999,
n.488, previa adozione dei nuovi criteri di determinazione forfetaria del canone e riformulazione dell'art.63, secondo comma, lett. f), del D.Lgs. n.446/1997. Donde la norma prevede infine l'adozione, "per le occupazioni permanenti, realizzate con cavi, condutture, impianti o con qualsiasi altro manufatto da aziende di erogazione dei pubblici servizi e da quelle esercenti attività strumentali ai servizi medesimi", di un canone determinato forfetariamente come segue: 1) per le occupazioni del territorio comunale, commisurandolo al numero complessivo delle relative utenze per la misura unitaria di tariffa riferita a determinate classi di comuni;
2) per le occupazioni del territorio provinciale, determinandolo nella misura del 20 per cento dell'importo risultante dall'applicazione della misura unitaria di tariffa di cui al numero 1), per il numero complessivo delle utenze presenti nei comuni compresi nel medesimo ambito territoriale.
Cosicché il metodo alternativo di determinazione forfetaria del canone, che avrebbe dovuto essere adottato solamente "in sede di prima applicazione", è divenuto il normale criterio di quantificazione del Cosap. E quest'ultimo deve, infine, essere commisurato al numero complessivo delle utenze relative a ciascuna azienda di erogazione del pubblico servizio, per la misura unitaria di tariffa prevista in relazione a ciascuna classe di comune.
Con effetto dal primo gennaio 2000, peraltro, l'art.18 della legge 23 dicembre 1999, n.488, ha adottato alcune modifiche all'art.63, terzo comma, del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n.446. In particolare, ha stabilito che "per la determinazione della tassa prevista al comma 1 relativa alle occupazioni di cui alla lett. f), del comma 2, si applicano gli stessi criteri ivi previsti per la determinazione forfettaria del canone".
In merito all'evoluzione normativa dei canoni di determinazione della Tosap e della Cosap, le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno chiarito che l'art.18 della legge n.488/1999, sostituendo la lettera f) del secondo comma dell'art.63 del D.Lgs. n.446/97, recante la disciplina del Cosap, ha introdotto una particolare modalità di determinazione del canone per tale tipo di occupazione permanente, basata sul numero di utenze attivate e ha esteso l'applicazione di tale criterio di calcolo anche alla SA dovuta sulla medesima tipologia di occupazioni. La disposizione, hanno aggiunto le sezioni unite, è stata introdotta allo scopo di semplificare il criterio di determinazione della SA, ritenendosi il metodo basato sulle utenze attive di più facile applicazione rispetto al precedente metodo incentrato sulla superficie effettivamente occupata.
Pertanto, le disposizioni di cui all'art.47 citato continuano ad operare con riferimento alle occupazioni (ad esempio, temporanee) non riconducibili a quelle disciplinate dal D.Lgs. n.446 del1997, art.63, comma 2, lett. f), cit.
Così delineato il quadro normativo e giurisprudenziale di riferimento, questa Corte osserva che alla società Ricorrente_1 S.r.l. è applicabile la disposizione agevolativa di cui all'art.63, comma 2, lettera f), del D.Lgs. n.446 del 1997, in quanto soggetto che svolge attività strumentale a quello di pubblico servizio (aspetto sostanziale).
Invero, la stessa possiede entrambi i ridetti requisiti di cui all'art.63, lett. f): essa svolge in effetti attività strumentale alla erogazione di un pubblico servizio, ossia la distribuzione dell'energia elettrica, senza allacci diretti con l'utenza finale ma con la sola rete di trasporto (dunque soltanto con i soggetti che erogano i pubblici servizi). La citata norma si applica, infatti, anche alle aziende esercenti attività strumentali all'erogazione di servizi pubblici, vale a dire alle aziende che hanno infrastrutture che permettono ad altri soggetti di fornire il servizio, ma che, al contrario di questi ultimi, non hanno alcun rapporto diretto con l'utente.
In particolare, tra le società esercenti attività strumentali all'erogazione di servizi pubblici rientrano anche le aziende che, pur ponendo in essere occupazioni con cavi e condutture, tuttavia non raggiungono con tali strutture i singoli utenti, in quanto trasportano i beni ed i servizi da erogare solo per un tratto limitato, al termine del quale subentra un altro vettore di diversa natura.
Ebbene, nel caso in esame, il giudice di primo grado ha errato nel ritenere fondata la pretesa creditoria formulata con l'impugnato avviso di accertamento, poiché ha ignorato che la Città Metropolitana di Palermo non ha fatto applicazione del regime ridotto Tosap, omettendo di valorizzare lo svolgimento da parte della società di un'attività strumentale a quelle di pubblico servizio, ovverosia quella di produzione di energia elettrica tramite fonti di energia rinnovabili.
Non è superfluo evidenziare che in senso conforme si è già espressa la Sezione XII^ di questa C.G.T. di
Secondo Grado, la quale con la sentenza n.1149/2026, pronunciata tra le stesse parti, ha annullato l'avviso di accertamento Tosap n.1289, relativo all'anno 2015, poiché “la società appellante ha dimostrato ed evidenziato la sussistenza di tutti i presupposti soggettivi ed oggettivi per la determinazione in misura forfettaria della Tosap, in conformità alla disciplina del D.Lgs. n.446/1997 (art.63) applicabile alle aziende esercenti un'attività strumentale ad un pubblico servizio, che non hanno rapporti diretti con i consumatori finali”.
Per le suesposte considerazioni, assorbiti gli ulteriori motivi di doglianza, in riforma della sentenza di primo grado, l'originario ricorso deve essere accolto, con conseguente annullamento dell'impugnato avviso di accertamento.
Considerato che la controversia è decisa in base ad un orientamento della giurisprudenza di legittimità formatosi nel corso del giudizio di secondo grado, le spese dei due gradi debbono rimanere a carico della ricorrente.

P.Q.M.

In riforma della sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Palermo n.155/2024, appellata dalla società Ricorrente_1 S.r.l., accoglie l'originario ricorso e per l'effetto annulla l'avviso di accertamento Tosap n.3357 del 02/11/2021. Nulla per le spese dei due gradi del giudizio.
Palermo, 16/02/2026
IL RELATORE IL PRESIDENTE
DO AT NI VA