Sentenza n. 211/2026
Depositata il 09/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del LAZIO Sezione 16, riunita in udienza il 15/12/2025 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
LUNERTI FRANCO, Presidente
D'URSO MARIA TERESA, Relatore
IANNONE MARIA, Giudice
in data 15/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 2203/2024 depositato il 07/05/2024

proposto da

Ricorrente_1 - 97629110152
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Rappresentante_1 Rappresentante_1 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.dogane E Monopoli Dir.interr. Lazio E Abruzzo-Um-Sede Di Roma
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 12082/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado ROMA sez.
12 e pubblicata il 12/10/2023
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. M17170010713U GIOCHI-LOTTERIE 2017 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 4030/2025 depositato il
19/12/2025
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: come in atti
Resistente/Appellato: come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

La società Ricorrente_1 propone appello per la riforma della sentenza n. 12082/2023, emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Roma, sez. 12, pronunciata il 11 Ottobre 2023, depositata in data 12 Ottobre 2023 e non notificata, che ha rigettato il ricorso recante R.G.R n. 4549/2023, avverso l'Avviso di accertamento n. M17170010713U, mediante il quale l'Ufficio ha accertato in capo all'odierna Parte Appellante in qualità di obbligato solidale con il signor Nominativo_1, titolare dell'omonima ditta individuale, con sede in Roma (RM), Indirizzo_1 n.ri 220/222 la debenza dell'Imposta Unica sui concorsi pronostici e sulle scommesse di cui al D.Lgs. 23 dicembre 1998, n. 504, con le modalità di cui alla
L. 220/2010, per l'anno d'imposta 2017 , quantificandola in complessivi € 75.551,11, oltre interessi pari a
€ 15.093,66 e sanzioni pari a € 90.661,33.
Propone appello La LE articolando sei distinte doglianze, facendo istanza, in via pregiudiziale, di sospensione del giudizio e rinvio alla Corte di Giustizia UE ex art. 267, secondo comma, TFUE, nonché di rimessione degli atti alla Corte Costituzionale per accertare la illegittimità costituzionale degli artt.

1-3 del d. lgs. n. 504 del 1998, come modificati dall'art. 1, commi 64 e 66, lett. b), della legge di stabilità 2011 e dell'art. 1, comma 644, lett. g), della legge n. 190 del 2014, in relazione agli artt. 3, 53 e 97 della Costituzione.
In via preliminare, ha inoltre denunciato che il primo giudice avrebbe errato nel non annullare l'avviso di accertamento gravato in quanto recante applicazione dell'art. 1, comma 644, lett. g), della legge n. 190 del
2014, disciplina non applicabile con riferimento all'anno di imposta 2017. Risultano depositate da parte appellante memorie e precisazioni al verbale di udienza, in cui la difesa della società Ricorrente_1, , in nome e per conto della medesima, ha dichiarato di dichiarare e riconoscere la debenza dell'imposta unica per la raccolta in Italia delle scommesse e la disponibilità al pagamento ai sensi della L. 504/98 e dell'art. 1, comma
945, L. 208/2015 quale obbligato principale della tassazione sui ricavi a partire dall'anno 2016 e di rinunciare alle censure di cui all'atto introduttivo, aventi ad oggetto la contestazione del presupposto soggettivo dell'imposta unica (cfr. violazione degli artt. 3, D. Lgs. 504/1998 e art. 1, comma 66, lett. b), L. 220/2010) e presupposto territoriale dell'imposta unica (cfr. violazione dell'art. 1, comma 2, lett. b), L. 288/1998), restando salve e impregiudicate tutte le ulteriori censure di cui al ricorso introduttivo.
Si è costituita per resistere all'atto di gravame l'Agenzia delle Dogane e Monopoli con memoria di controdeduzioni, recante puntuale replica a tutti i motivi di censura di parte appellante.
All'udienza del 15.12.2025 la causa è stata trattenuta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'appello non è fondato.
Il primo motivo di appello non è fondato. La società appellante sostiene che la disciplina di cui alla legge n. 220 del 2010, in relazione alla ratio legis enunciata dal suo art. 1, comma 64, si applica nei confronti dei bookmaker che svolgono attività di raccolta scommesse illecitamente e, quindi, non dovrebbe applicarsi alla società ricorrente che svolgerebbe l'attività lecitamente, come avrebbe riconosciuto la giurisprudenza penale, ovvero dovrebbe essere sollecitato il vaglio della Corte di Giustizia dell'Unione Europea in proposito. Al riguardo, è sufficiente osservare che il fatto che, nella specie, non si versi nell'ipotesi di reato di esercizio abusivo di attività di giuoco o di scommessa, previsto e punito dall'art. 4, commi 1 e 4-bis, della I. 13 dicembre 1989, n. 401, nessuna influenza produce sulla soggettività passiva della imposta unica sulle scommesse, che l'art. 3 del d.lgs. n. 504/98 riferisce a chiunque, con o senza concessione, gestisce i concorsi pronostici o le scommesse (Cass. n. 20572 /2021).
Sicché, la liceità penale dell'attività svolta dal bookmaker estero privo di licenza, evidenziata dalla giurisprudenza penale di legittimità evocata dalla ricorrente e, quindi, l'esclusione del reato di esercizio abusivo di attività di gioco o di scommessa di cui all'art. 4, commi 1 e 4-bis, della legge n. 401 del1989 non elimina la soggettività passiva tributaria dell'Imposta Unica e non impedisce l'assoggettamento ad imposta dell'operatore privo di concessione (a partire dal 2011; cfr. Corte cost. sent. n. 27/2018).
Con il secondo motivo, la Ricorrente_1 eccepisce di essere stata discriminata nell'adesione alla regolarizzazione fiscale del 2014: disapplicazione dell'art 1, comma 644, l. n. 190/2014, per contrarietà al diritto dell'unione europea ex artt. 49 e 56 e ss. TFUE e, per l'effetto, illegittimità dell'avviso di accertamento.
Anche tale motivo è privo di pregio.
Infatti, l'imposta unica sulle scommesse è imposta non armonizzata a livello europeo e come tale è sottoposta alla legislazione nazionale, a prescindere dal trattamento fiscale in essere negli altri Stati UE;
la questione
è stata a più riprese decisa dalla Corte di Giustizia UE (cfr. sentenze 22 gennaio 2015, causa C-463/13 e
28 gennaio 2016, causa C-375/14), nel senso che l'obiettivo dello Stato italiano di lotta alla criminalità organizzata collegata ai giochi d'azzardo è idonea a giustificare le restrizioni alle libertà fondamentali derivanti dalla normativa nazionale. Ed invero, per la Corte di Lussemburgo, la lotta contro la raccolta illegale delle scommesse costituisce un motivo imperativo di interesse generale idoneo a giustificare eventuali restrizioni alle libertà fondamentali. Di qui l'assenza di qualsiasi contrasto con gli artt.49 e 56 e segg. del TFUE.
Alla luce di quanto precede, non sussistono i presupposti per un eventuale rinvio pregiudiziale, ex art. 267
TFUE, alla Corte UE.
Neppure sussistono i presupposti per sospendere il giudizio e sollevare la questione di legittimità costituzionale degli artt.

1-3 del d.lgs. 23.12.1998, n. 504, come modificati dall'art. 1, commi 64 e 66, lett.
b), della legge di stabilità 2011, e dell'art. 1, comma 644, lett. g), l. n. 190/2014, in relazione agli artt. 3, 53
e 97 Cost.. Infatti, ad avviso del Collegio, la Corte costituzionale ha sufficientemente vagliato, in riferimento agli artt. 3 e 53 della Costituzione, la questione con la sentenza n. 27 del 2018 (a decorrere dal 2012), con la quale ha riconosciuto la legittimità a Costituzione dell'art. 1, comma 66, della legge n. 220 del 2010, in quanto nell'attività di raccolta delle scommesse concorrono sia il bookmaker, sia il titolare della ricevitoria, essendo irrilevante se ciò venga fatto nell'ambito del sistema concessorio o fuori da tale sistema. Detta scelta legislativa per la Consulta si palesa conforme al principio di capacità contributiva, in quanto il titolare della ricevitoria, attraverso la regolazione delle commissioni, ha la possibilità di trasferire il carico fiscale sul bookmaker per conto del quale opera.
Piuttosto, una lettura diversa della norma, che imponesse il pagamento del tributo solo ai soggetti in regola con le autorizzazioni amministrative e con la licenza di polizia, sarebbe gravemente lesiva dei valori costituzionali di tutela del principio di uguaglianza, della libertà di iniziativa economica e della capacità contributiva, tutelati rispettivamente dall'art. 3, 41 e 53 della Costituzione, oltreché gravemente lesivo del principio di concorrenza leale. Quanto poi all'adombrata questione di costituzionalità degli artt.

1-3 del d.lgs. 23 dicembre 1998, n. 504,
l'appellante non indica in modo compiuto i motivi di tale dubbio;
ne discende, l'insussistenza di sufficienti elementi, da parte del Collegio, per delibare la questione medesima.
Nel merito, alcuna discriminazione per asserite lesioni di principi comunitari può rinvenirsi nel suddetto art. 1 comma 644, lett. g), della legge n. 190/2014 secondo il quale: “g) l'imposta unica di cui al decreto legislativo 23 dicembre 1998, n. 504, è dovuta dal titolare di ciascun esercizio operante sul territorio nazionale in cui si offre gioco con vincite in denaro ovvero di altro suo punto di raccolta in Italia collegatovi telematicamente.
L'imposta si applica su di un imponibile forfetario coincidente con il triplo della media della raccolta effettuata nella provincia ove è ubicato l'esercizio o il punto di raccolta, desunta dai dati registrati nel totalizzatore nazionale per il periodo d'imposta antecedente a quello di riferimento, nonché con l'aliquota massima stabilita dall'articolo 4, comma 1, lettera b), numero 3.1), del citato decreto legislativo n. 504 del 1998. Per i periodi di imposta decorrenti dal 1° gennaio 2016 non si applica conseguentemente la disposizione di cui all'articolo
24, comma 10, del decreto-legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111;”.
La parte ricorrente sostiene che a fronte di un metodo d'accertamento suscettibile di addivenire a risultati tanto divergenti rispetto alla realtà fattuale, sarebbe stato quantomeno ragionevole – ancor prima che doveroso – garantire al contribuente la possibilità di temperare, attraverso la produzione di idonei elementi probatori, i risultati cui perviene la presunzione legale. In altri termini, si sarebbe dovuto quantomeno offrire al cittadino la possibilità di dimostrare per tabulas di non aver conseguito l'iperbolica base imponibile che il metodo di accertamento induttivo introdotto dal comma 644 gli vorrebbe irrefutabilmente attribuire.
La censura non è fondata.
Nel caso di cui è questione, risulta dagli atti che l'Ufficio aveva debitamente richiesto al contribuente ovvero al titolare del punto di raccolta abusivo (CTD) di fornire, ai fini della ricostruzione analitica della base imponibile evasa, la documentazione contabile ed extra contabile necessaria e il contribuente ha ottemperato.
È, dunque, evidente che le difese dell'appellante siano da ritenere carenti di specificità in quanto, pur contestando l'applicazione del metodo utilizzato per calcolare l'imposta unica evasa, la Ricorrente_1 non ha fornito elementi istruttori idonei utili ai fini di un diverso accertamento della base imponibile.
È pertanto da ritenere plausibile e coerente con i parametri costituzionali di cui agli artt. 3 e 53 Cost., il ricorso dell'Ufficio al metodo della forfettizzazione della base imponibile segnatamente in situazioni, quali quella all'esame, in cui il contribuente e il coobbligato non risultino collaborativi, tenuto conto della difficoltà di omogeneizzare le situazioni passive del rapporto tributario con quelle dei concessionari di Stato.
Inoltre, il mancato collegamento al totalizzatore nazionale dell'Agenzia delle dogane e dei monopoli che consente di registrare, memorizzare e conservare tutte le singole giocate, comporta che la raccolta totale realizzata da questi soggetti non può in alcun modo essere ricostruita dall'Ufficio, anche perché essi fanno capo a soggetti che dichiarano di essere stabiliti all'estero, dove affluiscono le giocate effettuate.
Pur sempre, però, la base imponibile resta ancorata alla raccolta di gioco, come in particolare previsto dall'articolo 2 del decreto legislativo n. 504 del 1998 relativamente alla raccolta di scommesse, che costituisce la tipologia di gioco predominante tra quelle offerte dalla rete parallela innanzi detta.
In particolare: i) la media della raccolta provinciale già costituisce elemento di riferimento ai fini dell'accertamento (ai sensi dell'articolo 24, comma 10, del decreto legge 6 luglio 2011, n 98, convertito dalla legge 15 luglio 2011, n. 111); ii) ai fini della determinazione della base imponibile forfetaria, appare ragionevole prevederne un aumento in considerazione di quanto segue: a) la raccolta degli operatori non autorizzati si avvale di una posizione di favore rispetto agli operatori della rete legale, garantitagli dal mancato sostenimento degli oneri concessori e dal mancato assoggettamento ai relativi vincoli (dunque, potendo offrire quote molto più allettanti e così accaparrandosi maggiori quote di mercato); b) la media presa a riferimento non comprende gli eventi ippici, mentre è da ritenere con sufficiente grado di probailità che gli operatori non autorizzati
(soprattutto se collegati a bookmakers esteri, come è nella realtà attuale) offrano anche, in misura consistente, scommesse su eventi ippici nazionali e stranieri;
c) la stessa media non tiene inoltre conto dell'ampia gamma di scommesse su eventi diversi da quelli approvati dall'Agenzia delle dogane e dei monopoli (il c.d. “palinsesto ufficiale”, compreso quello c.d. “complementare”), eventi che notoriamente costituiscono una parte rilevante del business degli operatori non autorizzati;
d) la media non tiene altresì conto del gioco on line, considerato che gli operatori fisici della rete legale non possono offrire gioco a distanza […] tutti gli elementi anzidetti ben giustificano il rialzo rispetto alla “media” pari al triplo di questa.
Va anche considerato che i soggetti quali la società appellante, si attestano, verosimilmente, intorno ai valori massimi (se non superiori) di quella degli operatori della rete legale, data la posizione di favore garantitagli dal mancato sostenimento degli oneri concessori e dal mancato assoggettamento ai relativi vincoli (dunque assai più in alto della media, potendo offrire quote più appetibili e così conquistando più ampie quote di mercato).
Inoltre, la possibilità di offrire molteplici prodotti, vietati agli operatori regolari, sia in termini di “palinsesto”, sia in termini di giochi (on line, ippica, ecc.), conducono a ritenere ragionevole prevedere la base imponibile forfetaria pari al triplo della media provinciale. Per quanto riguarda l'aliquota applicabile, l'articolo 4 del decreto legislativo n. 504 del 1998 prevede aliquote molto diversificate a seconda della tipologia di evento
(26,80 per cento per i concorsi pronostici, 22,50 per cento per la scommessa tris, 15,70 per cento per ogni scommessa ippica, un ventaglio di aliquote che va dal 2 all'8 per cento per le scommesse sportive). La disposizione assume applicabile la massima aliquota prevista per le scommesse sportive (8 per cento), posto che la mancanza di collegamento di questi operatori al totalizzatore nazionale non consente di verificare le tipologie di eventi oggetto di scommessa (Cass. n. 27260/2023).
Infine, con riferimento al profilo territoriale del tributo, deve ritenersi che la scommessa a quota fissa, intesa come scommessa per la quale la somma da riscuotere in caso di vincita è previamente concordata, rappresenta un contratto che viene stipulato da chi “tiene il banco” e “il giocatore” per effetto del quale, a fronte del pagamento di un importo in denaro proposto dallo scommettitore, l'altra parte, al verificarsi di un evento predeterminato e previsto dal palinsesto, si impegna a corrispondere un importo in denaro in base alla quota della puntata;
in sostanza, il contratto si perfeziona quando gli scommettitori propongono la propria posta e, in base ai principi di carattere generale (artt. 1321, 1326 c.c.), il contratto si conclude nel luogo in cui l'accettazione perviene e dunque, nel caso di persone lontane, nel luogo fissato dal proponente o, comunque, in quello dove egli si trova.
Sicché, se il giocatore effettua la puntata in Italia e qui riceve l'accettazione della puntata stessa, è sul territorio dello Stato che si realizza la localizzazione della scommessa;
pertanto, la circostanza che la proposta del giocatore sia trasmessa telematicamente all'estero non costituisce elemento rilevante e risponde semmai ad esigenze organizzative del bookmaker (anche argomentando sulla base dell'ord. Cass. n. 5675/2024; n.
9153/2021).
Infondato è il motivo di appello per ritenuta violazione dell'art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000, secondo cui “Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori”. (il comma, successivamente alla contestazione dell'avviso, è stato poi abrogato con l'art. 1, comma 1, lett. o), del decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 219).
Infatti, nel caso che occupa, non risulta essere stata effettuata alcuna attività di accesso, ispezione o verifica nei confronti della Ricorrente_1, soggetto peraltro non residente in Italia. Quella effettuata dall'Ufficio rientra piuttosto nelle cd. verifiche fiscali a tavolino, che esulano dall'ambito di applicazione dell'art.12, comma 7, della l. n. 212/2000; non può pertanto configurarsi in alcun modo la nullità dell'atto impositivo. Anche il sesto motivo di appello, consistente nella ritenuta sussistenza dell'esimente dell'obiettiva condizione di incertezza giustificativa la non irrogazione di sanzioni (art. 8 del d.lgs. n. 546/1992, art. 5, comma 1, e art. 6, comma 2, l. n. 472/1997 e art. 10, comma 3, l. 212/2000), non è fondato.
L'art. 5, comma 2, del d.lgs. n. 504/1998 stabilisce tra l'altro che “il soggetto passivo che sottrae, in qualsiasi modo, base imponibile all'imposta unica dei concorsi pronostici o delle scommesse è punito con la sanzione amministrativa dal 120 al 240 % della maggiore imposta”.
Ebbene, anche anteriormente all'entrata in vigore della norma interpretativa, coloro che effettuavano la raccolta di scommesse senza concessione erano sottoposti al versamento dell'imposta unica, così come quelli operanti in virtù di una specifica concessione.
In presenza di un obbligo tributario concernente il versamento dell'imposta unica, sussistente per entrambe le categorie di intermediari (con e senza concessione), appare evidente che, per rispettare, simmetricamente, la parità di trattamento fra soggetti che, sia pur con assetto diverso espletano la medesima attività sul territorio nazionale, anche i secondi debbano essere sottoposti a sanzione (quelli privi di concessione) qualora - come nella specie - non abbiano mai versato detta imposta.
La società appellante ha, altresì, dedotto l'inapplicabilità delle sanzioni ai dell'art. 6, comma 2, del d.lgs. n.
472 del 1997, che dispone che "non è punibile l'autore della violazione quando essa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferiscono".
Al riguardo, va considerato che dopo l'entrata in vigore dell'art. 1, comma 66, l. n. 220 del 2010, sono venuti meno i dubbi sulla individuazione dei soggetti tenuti al pagamento dell'imposta unica sulle scommesse.
Sicché, le obiezioni mosse in sede di ricorso non integrano gli estremi delle "obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma tributaria”; al contrario, le stesse doglianze mostrano che il contribuente era consapevole della portata della menzionata normativa, pur esprimendo forte critica e dissenso;
condizione che non esclude la consapevolezza della violazione di una norma tributaria, nel momento in cui non si provvede al pagamento della relativa imposta (cfr., anche, Cass. n. 8757/2021).
Peraltro, il caso di cui si discute nell'odierno appello riguarda l'anno d'imposta successivo al 2010
(precisamente anno d'imposta 2015) e pertanto la censura è da ritenersi infondata non trovando applicazione l'esimente dell'obiettiva incertezza normativa.
Infondato è infine l'ultimo motivo di appello, quello sulle spese di lite.
Invero, le spese di lite vanno liquidate secondo i criteri e i valori del d.m. 55/2014, aggiornati dal d.m. 37/2018,
e in applicazione dell'art.15, comma 2-sexies, del d.lgs. n. 546/92, che prevede espressamente che nel caso in cui l'Amministrazione sia ricorsa alla assistenza tecnica del funzionario e non dell'Avvocatura di Stato, le spese da porre a carico della parte soccombente siano liquidate dal giudice applicando la tariffa vigente per gli avvocati e procuratori, con la riduzione del venti per cento degli onorari di avvocato ivi previsti.
In proposito, la Corte di cassazione ha, anche, chiarito che nel processo tributario, all'amministrazione assistita in giudizio da propri dipendenti spetta, in caso di vittoria nella lite, la liquidazione delle spese, in quanto l'espresso riferimento a tali voci (spese e riduzione di onorari), contenuto nel citato art. 15, comma

2-bis, del d.lgs. n. 546/1992, conferma il diritto dell'ente alla refusione dei costi sostenuti e dei compensi per l'assistenza tecnica fornita dai propri dipendenti, che sono legittimati a svolgere l'attività difensiva nel processo “quale rimborso per la sottrazione di attività lavorativa dei funzionari medesimi, utilizzabile altrimenti in compiti interni di ufficio e tenuto conto dell'indennità della prestazione professionale profusa dal funzionario rispetto a quella del difensore abilitato” (Cass. n. 23055/2019; n. 10495/2024). In conclusione, l'appello è integralmente infondato e deve essere conseguentemente respinto.
Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate in euro 4.800,00 a carico di parte appellante.

P.Q.M.

respinge l'appello del contribuente che condanna alla rifusione delle spese di lite liquidate in €. 4.800,00