Sentenza n. 181/2026
Depositata il 20/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della TOSCANA Sezione 3, riunita in udienza il
28/01/2026 alle ore 11:30 con la seguente composizione collegiale:
CELENZA FABRIZIO, Presidente e Relatore
BAGNAI FRANCESCO, Giudice
BELLE BRUNELLA, Giudice
in data 28/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 622/2024 depositato il 12/06/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. Leg. Rappr. Ricorrente_2 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Ricorrente_2 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Livorno - Via Aurelio Lampredi, 71 57121 Livorno LI
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 495/2023 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado LIVORNO sez.
1 e pubblicata il 22/11/2023
Atti impositivi:
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200059 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2017
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200059 IRAP 2017
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200060 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2017 - sull'appello n. 674/2024 depositato il 27/06/2024

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. Leg. Rappr. Sig.ra Ricorrente_2 - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Rappresentato da Ricorrente_2 - CF_Rappresentante_1
Rappresentante difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Livorno - Via Aurelio Lampredi, 71 57121 Livorno LI
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 130/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado LIVORNO sez.
1 e pubblicata il 22/03/2024
Atti impositivi:
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200023 IRPEF-ALTRO 2018
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200023 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2018
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200023 IRAP 2018
- ATTO RECUPERO n. T8HCRT200021 IVA-CREDITI DI IMPOSTA 2018
a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 57/2026 depositato il 02/02/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente_1 s.r.l. (appellante) chiede: “voglia l'll.ma Corte di Giustizia Tributaria adita, per tutti i motivi esposti e in accoglimento dell'appello avversario, in tesi: riformare integralmente la sentenza impugnata, accertando l'illegittimità e l'infondatezza di entrambi gli atti di recupero impugnati, per l'effetto dichiarando che niente si rende dovuto dalla società contribuente a titolo di imposte, interessi e sanzioni;
in ipotesi: riformare parzialmente la sentenza impugnata, accertando l'illegittimità delle pretese a titolo di interessi e, in ogni caso, di sanzioni, in forza del principio del legittimo affidamento e della sussistenza di cause di non punibilità, per l'effetto dichiarando che niente si rende dovuto per tali titoli dalla società contribuente;
− in ogni caso: condannare l'Agenzia delle Entrate - Direzione Provinciale di Livorno alla restituzione delle somme che dovessero risultare indebitamente corrisposte in corso di causa per i titoli in contestazione, con tutti gli accessori di legge, ivi compresi gli interessi maturati e maturandi, nonché al pagamento di onorari e spese del presente giudizio, quantificati come da apposita nota spese redatta in base ai valori medi dei parametri professionali forensi di cui al D.M. n. 55/2014 e allegata al presente atto”.
Agenzia delle Entrate di Livorno (appellata) chiede: “il rigetto dell'appello e la condanna dell'appellante al pagamento delle spese di giudizio”.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 s.r.l. ha impugnato le sentenze della Corte di Giustizia Tributaria di I Grado di Livorno, indicate in epigrafe, che hanno respinto i ricorsi presentati contro gli atti di recupero emessi dall'A.E. di Livorno per omesso versamento IVA relativi agli anni d'imposta 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, e 2017 e 2018 a seguito di utilizzo indebito del credito di imposta in compensazione ai sensi dell'art. 17 del D.P.R. 241/1997. Con le due pronunce la contribuente veniva condannata alle spese (800,00 euro e 2.500,00 euro).
Si tratta di contratti di accollo dei debiti tributari relativi ai periodi d'imposta indicati (euro 4.832,97 per
Ricorrente_1 ed euro 14.322,24 per Soc8), ai sensi dell'art. 8 della Legge 212/2000, stipulati nel 2017 da Ricorrente_1 e dallSoc8 s.r.l. con le accollanti Società_2 s.r.l. e Società_3 s.r.l. Lavorazioni Materie Plastiche di Roma, con corrispettivo pari a circa il 70% del credito compensato.
Questa serie di operazioni veniva reiterata da Ricorrente_1 ed Soc8 nell'anno d'imposta 2018 in termini ancor significativi (euro 22.232,76 per Ricorrente_1 ed euro 206.310,31 per Soc8), stipulando analoghi contratti di accollo di pregressi debiti tributari ai sensi dell'art. 8 citato con Società_4 s.r.l., Società_5 s.r.l., Società_6 s.r.l., Società_7 s.r.l. e Nominativo_1 soc. coop. a r.l.1.
Gli atti di imposizione venivano adottati sulla base del pvc della G.d.F. del 15/6/2021, in cui si evidenziava l'inesistenza dei crediti in compensazione, vantati da società “cartiere”, non operative o in decozione.
Ricorrente_1, che aveva successivamente incorporato la società CO, contestava gli atti di recupero emessi a carico delle due società.
La Corte tributaria di primo grado rigettava i ricorsi, evidenziando come da un lato l'Ufficio avesse dimostrato l'insussistenza dei crediti compensati e, dall'altro, non avendo effetto liberatorio l'accollo del debito tributario, non fosse affatto provata la buona fede incolpevole della contribuente.
L'appellante ripropone i motivi del giudizio di primo grado, eccependo la duplicazione dell'imposizione, poiché l'Ufficio aveva già agito nei confronti delle accollanti con conseguente indebito arricchimento dell'Amministrazione ed affermando la piena legittimità della compensazione in sede di accollo, esclusa nel nostro ordinamento fiscale in epoca successiva, ossia dall'ottobre 2019 in base al D.L. 124/2019.
Lamenta, inoltre, l'erroneo impiego della procedura degli avvisi di recupero dei crediti d'imposta: l'atto di recupero, infatti, è stato introdotto dall'art. 1 comma 421, della L. n. 311/2004, “per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, e successive modificazioni, nonché per il recupero delle relative sanzioni e interessi”). In tal senso, vi sarebbe violazione del principio di tipicità degli atti amministrativi.
Per quanto riguarda gli effetti dell'accollo, contestando quanto espresso dall'Agenzia delle Entrate con la Risoluzione 140/2017, l'appellante sostiene che, anche in presenza del chiaro dettato dell'art. 8 comma
2 della Legge 212/2000, nel caso concreto vi sarebbe stata una specifica liberazione dell'accollato ad opera della stessa Agenzia delle Entrate con il rilascio di un'apposita quietanza, che avrebbe valore di confessione stragiudiziale con liberazione dell'accollato dal debito.
L'appellante sostiene di essersi comportata con diligenza, verificando che le accollanti avessero presentato regolari dichiarazioni IVA con visto di conformità di un professionista abilitato.
Lamenta poi che per l'anno 2018, ad alcune società accollanti, come Società_4 s.r.l. e a Società_7 s.r.l., non è stato contestato alcun credito. Inoltre, l'Ufficio non avrebbe prodotto alcun atto impositivo nei confronti di un'altra accollante, l'Nominativo_1 soc. coop a r.l.
In via subordinata sostiene l'inapplicabilità delle sanzioni ex art. 10 commi 1 e 2, della Legge n. 212/2000 per il legittimo affidamento, nonché, in base al comma 3, a causa dell'obiettiva incertezza circa la portata applicativa delle disposizioni normative, come riconosciuto dalla stessa Agenzia delle Entrate con la Risoluzione 140/E del 2017.
L'Ufficio si è costituito e ha chiesto il rigetto degli appelli.
Evidenzia che gli atti di contestazione alle accollanti in ordine all'inesistenza dei crediti non sono state impugnati con conseguente definitività dei relativi accertamenti.
Ribadisce che il recupero dell'Ufficio nei confronti dell'Ricorrente_1 riguarda il mancato versamento di imposte gravanti sull'appellante, l'unico soggetto a doverne legittimamente rispondere, a prescindere dagli ulteriori e diversi illeciti tributari imputati a carico di terzi accollanti. D'altra parte, l'accoglimento delle tesi dell'appellante comporterebbe l'impossibilità di recuperare nei confronti di “cartiere” o di società insolventi l'imposta elusa.
Chiarisce poi che alle accollanti è stata irrogata la sola sanzione prevista dall'art. 13 comma 5 del D.
Lgs. 471/97, che prevede la sanzione dal cento a duecento per cento di ciascun credito inesistente utilizzato in compensazione per il pagamento di somme dovute. Invece, il credito è comunque destinato ad essere recuperato soltanto una volta e, vertendosi in ipotesi di obbligazione solidale, il pagamento di un debitore comporta la liberazione del coobbligato.
In ordine alla procedura adottata, rileva come sia più garantito ed opportuno contestare in sede di controllo sostanziale i crediti impiegati in compensazione, agendo tramite atti di recupero, piuttosto che ricorrere alle procedure degli artt. 36-bis e 54-bis.
L'Ufficio contesta poi il valore della ritenuta quietanza, osservando, in primo luogo, che l'ordinamento tributario non può consentire la spendita di crediti inesistenti, siano questi finalizzati all'estinzione di obbligazioni proprie o altrui. In tal senso, l'art. 8 comma 2 si pone in rapporto di specialità rispetto alle disposizioni codicistiche e pertanto l'accollo tributario ha come effetto soltanto quello di ampliare il numero degli obbligati. In tal senso, il sistema delle quietanze telematiche ad opera dell'ADE è volto esclusivamente ad attestare l'esito positivo del versamento on line con F-24, non presenta natura di atto pubblico né di certificazione amministrativa.
Infine, l'Agenzia contesta che l'appellante possa invocare la buona fede, proprio perché le operazioni contestate si inseriscono in un articolato sistema di frode per un ammontare complessivo di oltre di milioni di euro, che si conclude con formalizzazione delle cessioni dei crediti attraverso la redazione di scritture private non registrate.

MOTIVI DELLA DECISIONE

In primo luogo, il motivo relativo alla violazione dell'art. 1 comma 421 della Legge 311/2004 e del relativo principio di tipicità è infondato.
Tale norma prevede che per la riscossione dei crediti indebitamente utilizzati in tutto o in parte, anche in compensazione ai sensi dell'art. 17 del D. lgs. 9 luglio 1997 n. 241, e successive modificazioni, nonché per il recupero delle relative sanzioni e interessi, l'Agenzia delle Entrate possa emanare apposito atto di recupero motivato da notificare al contribuente con le modalità previste dall'art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973.
La norma menzionata, quindi, prevede la possibilità per l'Ufficio di emettere un atto di recupero del credito in tutti i casi in cui ci si trovasse in un'ipotesi di credito indebitamente utilizzato, anche in compensazione. Detto altrimenti, trattandosi di compensazione a mezzo di crediti, proprio l'atto di recupero costituisce la tipologia di provvedimento amministrativo più idonea alla finalità delineata dal legislatore
(seppur non l'unica consentita), a nulla rilevando l'originaria titolarità del credito utilizzato in testa all'accollante piuttosto che all'accollata. Al contrario, l'avviso di accertamento che si vorrebbe indicare come il provvedimento più idoneo esula dalla materia in contestazione, non vertendosi in questo caso in ipotesi di imputazione di un maggior imponibile. Infine, la comunicazione di irregolarità mal si presterebbe invece a dettagliare e motivare adeguatamente le ragioni del recupero data la sinteticità tipica di questo provvedimento amministrativo.
Il motivo relativo all'asserita duplicazione dell'imposizione è privo di consistenza, in quanto, come ha anche documentato l'Ufficio, nei confronti delle società accollanti, al di là del profilo concreto, evidente dagli atti circa la totale insolvibilità di quest'ultime, assimilabili a vere e proprie “cartiere”, le iniziative dell'Agenzia si sono limitate all'irrogazione delle sanzioni previste dall'art. 13 comma 5 del D. Lgs. 471/97.
Anche le considerazioni dell'appellante circa la legittimità della compensazione sono ben poco rilevanti di fronte al chiaro precetto normativo dell'art. 8 comma 2 della Legge 212/2000, secondo il quale, il consentito accollo del debito tributario altrui non libera affatto l'accollato.
Parimenti infondati appaiono i rilievi dell'Ricorrente_1 sui ritenuti affetti liberatori della ricevuta ottenuta dal sistema di compilazione on-line del modello di pagamento, assimilato dalla contribuente ad una vera e propria quietanza, ovvero di una sorta di confessione stragiudiziale, con effetti di una vera e propria rinuncia a fare valere il credito tributario nei confronti dell'accollato.
La ricevuta, infatti, lungi dal presentare tali caratteristiche, vale semplicemente ad attestare il completamento della procedura di pagamento mediante compensazione, ma non l'esito positivo, ossia il buon fine dell'accollo.
In ogni caso, l'Amministrazione non potrebbe mai esprimere con un qualsivoglia atto, che comunque dovrebbe essere sottoscritto dal funzionario competente e non semplicemente elaborato da un sistema informatico, una volontà di liberare l'accollato, in presenza di una norma imperativa che esclude un simile effetto all'accollo, vincolando, nell'interesse superiore dell'Erario, anche i rappresentanti degli uffici fiscali.
In tal senso, la Cassazione ha ribadito recentemente che “in tema di compensazione di obbligazioni tributarie, l'accollo negoziale di debiti erariali assume efficacia di accollo interno nei confronti dell'amministrazione finanziaria, per cui soggetto debitore nei confronti dell'erario resta sempre l'accollato; ne deriva che, anche relativamente a crediti e debiti d'imposta afferenti alla medesima annualità, l'assenza del presupposto dell'identità soggettiva, già prescritto dall'art. 17 del D.lgs. n. 241 del 1997, comporta che, anche per le annualità precedenti l'entrata in vigore dell'art. 1, comma 2, del d.l. n. 124 del 2019, conv. con modif. dalla l. n. 157 del 2019, né l'accollante può compensare con i propri crediti d'imposta i debiti tributari erariali negozialmente accollati, né l'accollato può pretendere dall'erario che i propri debiti si compensino con i crediti d'imposta dell'accollante” (Cass., Sez. V, 16 febbraio 2025 n. 3930).
Gli elementi addotti nel pvc di constatazione cui gli atti impositivi impugnati hanno fatto riferimento e, comunque, il dato fattuale dell'inesistenza dei crediti compensati, costituiscono elementi probatori del tutto adeguati e sufficienti a giustificare gli atti di imposizione o di recupero nei confronti dell'accollata, a carico della quale grave l'onere di mostrare positivamente il contrario, ossia dell'esistenza e dell'attualità degli asseriti crediti impiegati in compensazione (cfr., in tal senso, Cass., Sez. V, 1° marzo 2023 n. 6207).
Infine, anche il motivo dell'appellante in ordine alla disapplicazione delle sanzioni è privo di autentiche e concrete giustificazioni.
Il prospettato errore di fatto incolpevole della contribuente potrebbe comportare l'esclusione delle sanzioni ai sensi dell'art. 6 comma 1 del D.P.R. 472/1997.
L'appellante lamenta che la Corte di primo grado non ha preso in alcuna considerazione la produzione delle dichiarazioni IVA delle accollanti con il visto di conformità, sostenendo che, in base a tali verifiche o, meglio, acquisizioni, le accollate non avevano alcun motivo per ritenere che le accollanti fossero società prive di consistenza economica, ovvero in decozione.
Questa allegazione probatoria appare del tutto insufficiente a dimostrare l'effettiva diligenza posta in essere da Ricorrente_1 ed Soc8, poiché, in primo luogo, non consente di chiarire in base a quali dinamiche queste due società siano pervenute a concludere, nell'arco di un biennio, numerosi contratti di accollo con sette diverse società, risultate del tutto inconsistenti dal punto di vista patrimoniale, fiscale ed operativo.
In base agli accertamenti compiuti dalla G.d.F., è risultato che l'individuazione delle accollanti è avvenuto grazie all'intermediazione di Società_9 s.r.l.s., ma l'appellante non ha fornito alcuna delucidazione su come si fosse rivolta a tale soggetto senza ottenere alcuna forma di garanzia sull'effettività dei crediti fiscali vantati dalle variegate e numerose controparti, quasi sempre senza concludere contratti o sottoscrivere atti di incarico, ma accontentandosi del rilascio di mere fatture.
A ciò si aggiunga che le dichiarazioni prodotte dall'appellante non valgono neppure a fornire un dato confortante per le accollate circa la serietà delle accollanti, sia perché sono relative soltanto ad un anno d'imposta, sia perché, anche ad un'analisi superficiale, contengono elementi tali da far dubitare dell'affidabilità di controparte o, comunque da richiedere ben altri accertamenti da parte delle accollate.
Ad esempio, la dichiarazione IVA 2016 di Società_4 che è l'unica presentata da tale società, indica un volume d'affari di euro 19.701.685, che non risulta proporzionato agli importi degli acquisti (42.883.223,00) e al conseguente credito IVA vantato;
Società_6 s.r.l., che non ha presentato dichiarazioni fiscali per il 2015 e per il 2016, indica un volume d'affari di euro 20.151.445 ed espone un credito IVA 2017 pari a 10.124.586,00.
Infine, si aggiunge che la sistematicità degli accolli e il corrispettivo pattuito, che in alcuni casi corrispondeva al 50% del credito ceduto, costituivano ulteriori anomalie, che imponevano verifiche più approfondite sull'attività delle accollanti, che né Ricorrente_1, né OT CO hanno dimostrato di avere effettuato.
Le sentenze appellate debbono pertanto essere confermate.
Le spese seguono la soccombenza e, avuto riguardo all'attività complessiva svolta dalle parti, al valore della controversia ed alla natura delle questioni trattate, vengono determinate nella misura di euro 5.000,00 per il presente grado di giudizio.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria conferma le sentenze appellate e condanna l'appellante al pagamento delle spese del grado, che quantifica in euro 5.000,00.
Così deciso in Firenze, il 28 gennaio 2026
Il Presidente estensore
Dott. Fabrizio Celenza