Sentenza n. 120/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del PIEMONTE Sezione 1, riunita in udienza il
26/01/2026 alle ore 15:30 con la seguente composizione collegiale:
GIUSTA MAURIZIA, Presidente
SISTO OV, Relatore
PALADINO DAVIDE, Giudice
in data 26/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sull'appello n. 652/2024 depositato il 09/08/2024

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Cuneo - Via Piero Gobetti, 27 12100 Cuneo CN
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- pronuncia sentenza n. 36/2024 emessa dalla Corte di Giustizia Tributaria Primo grado CUNEO sez. 1 e pubblicata il 18/01/2024
Atti impositivi:
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S03MD00266 2022 IRES-ALIQUOTE 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S03MD00266 2022 IRAP 2016
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S03MD01224 2022 IRES-ALIQUOTE 2017
- AVVISO DI ACCERTAMENTO n. T7S03MD01224 2022 IRAP 2017 a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
presente il solo Ufficio che si riporta agli atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

(
Con appello N. 652/2024 Ricorrente_1 s.r.l., rappresentata e difesa dai dottori commercialisti Difensore_1 e Difensore_2, impugnava la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di Primo Grado di Cuneo n. 36/1/2024, pronunciata in data 20/11/2023 e depositata in data 18/1/2024, con la quale veniva respinto, con condanna alle spese di lite liquidate in € 6.000,00, il ricorso avverso gli avvisi di accertamento n. T7S03MD00266/2022 relativo all'anno d'imposta 2016 e n. T7S03MD01224/2022 relativo all'anno d'imposta 2017, emessi per disconoscimento di costi contabilizzati, perché riferiti ad atti o attività qualificabili come delitti non colposi, pertanto non deducibili ai sensi dell'art. 14, comma 4bis, della legge n. 537 del 1993 per un corrispettivo di
Euro 154.055,93 nel 2016 e di Euro 222.073,42 nel 2017, poiché la Società era stata coinvolta nel procedimento penale RGNR n. 15787/2014 pendente presso il Tribunale di Firenze nell'ambito del quale il pubblico ministero ha esercitato l'azione penale (anche, oltre che verso vari altri soggetti a vario titolo coinvolti) nei confronti del legale rappresentante della Ricorrente_1 s.r.l., tramite atto di richiesta di rinvio a giudizio depositato il 26 agosto 2019, con l'imputazione di aver commesso reati di natura ambientale, nello specifico traffico illecito di rifiuti ex art. 452 quaterdecies del codice penale, per avere conferito alla Società_1 s.r. l. di Livorno, tra il 2015 ed il 2017, ingenti quantità di rifiuti anche pericolosi senza rispettare la normativa dettata in materia, al fine di conseguire ingiusti profitti tramite i minori costi sostenuti per effetto dello smaltimento irregolare dei rifiuti stessi.
La sentenza di primo grado viene impugnata dalla società, insistendo per la sua riforma, riproponendo, in via preliminare la questione della manifesta fondatezza dell'eccezione di incostituzionalità dell'art. 14 comma
4 bis L 537/1993 (motivo I), nel merito eccependo il vizio di motivazione apparente della sentenza impugnata
(motivo II).
Si costituiva l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Cuneo, la quale riteneva non fondata l'eccezione relativa all'incostituzionalità dell'art. 14 comma 4 bis L 537/1993, basata sul fatto che “la pronuncia della Corte costituzionale n. 73/2011, richiamata dal giudice di primo grado per rigettare la questione preliminare sollevata dalla Società ricorrente in primo grado, non giustifica tale rigetto” , atteso che la “ratio legis”, è volta ad evitare la deduzione di componenti negativi di reddito direttamente connessi al compimento delle fattispecie di reato più gravi che abbiano subito un primo vaglio da parte dell'Autorità giudiziaria.
Inoltre, l'Ufficio evidenzia che la tesi della contribuente secondo cui “non poteva essere recuperato a tassazione un costo da reato, laddove l'azione penale relativa non era neppure stata esercitata al momento della deduzione del costo stesso” , lamentando che “tale argomento non è stato preso in considerazione né dall'Ufficio né dal giudice”, con conseguente vizio della sentenza appellata per motivazione apparente, non sarebbe accoglibile, perché la Corte di primo grado avrebbe correttamente ritenuto che l'art. 14 comma 4 bis l. 537/1993 rimette al parallelo giudizio penale la questione relativa alla sussistenza o meno della fattispecie di reato contestata.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L'articolo 14, comma 4-bis, della legge n. 537/1993, che disciplina l'indeducibilità dei costi o delle spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato, è stato oggetto di diverse questioni di legittimità costituzionale, affrontate dalla Corte Costituzionale e dalla Corte di Cassazione. La Corte Costituzionale si è pronunciata sulla legittimità della norma con le ordinanze n. 73 del 2011 e n.
248 del 2012. In tali pronunce, la Corte ha dichiarato la manifesta inammissibilità della questione di legittimità costituzionale sollevata da alcune Commissioni tributarie provinciali, principalmente per carenze nella motivazione delle ordinanze di rinvio, non entrando direttamente nel merito della questione, ma alla luce dell'interpretazione data dalla Corte di Cassazione (così da ultimo Cass.19.03.2024 n. 7275) dell'art. 14 comma 4-bis L. 537/93, anche tenendo conto delle modifiche introdotte dall'art. 8, comma 1, del D.L. n.
16/2012 (convertito con modificazioni dalla L. n. 44/2012), è assicurata, secondo questo Collegio, un'applicazione della norma conforme ai principi generali dell'ordinamento e del diritto comunitario, nonché rispettosa dei principi costituzionali di eguaglianza (articolo 3 Costituzione), di presunzione di non colpevolezza (articolo 27 comma 2 Costituzione) e di capacità contributiva (articolo 53 Costituzione), dei quali l'appellante lamenta la violazione, poiché tale indirizzo normativo attiene a scelte discrezionali del legislatore e segnatamente di politica legislativa, non manifestamente irrazionali, volte a perseguire con maggiore efficacia l'interesse superiore della collettività alla persecuzione dei reati ed al rispetto dell'intero sistema delle garanzie penali e processuali, che rappresentano un pilastro essenziale per mantenere l'equilibrio tra l'esigenza di sicurezza sociale e la garanzia dei diritti e delle libertà fondamentali dell'individuo.
Né può essere configurata una violazione dell'art. 53 Cost., della norma che sancisce tale indeducibilità, posto che l'ordinamento giuridico in tema di imposizione non classifica tra le voci del conto economico costi e spese derivanti da attività illecite e considerato che il postulato della tassazione in base alla capacità contributiva deve contemperare anche la tutela di beni costituzionalmente protetti suscettibili di lesione
(l'ambiente e la salute pubblica).
Del resto, occorre evidenziare che la deducibilità dei costi operata dall'appellante nelle annualità 2016 e
2017, è esclusa per l'evidente circostanza che i servizi di smaltimento dei rifiuti acquistati dalla società Società_1 Srl di Livorno sono stati utilizzati direttamente al fine di commettere il reato, atteso che il costo stesso costituisce il prezzo o il profitto del reato. Infatti, indipendentemente dall'esito del giudizio penale, risulta palese e incontestabile, dalla richiesta di rinvio a giudizio ex artt. 416 e 417 c.p.p., in atti, che sono stati inviati dalla contribuente, nel 2016 e il 2017, rifiuti pericolosi alla società Società_1 s.r.l. di Livorno, occultandone la natura al fine di trattarli e smaltirli come rifiuti ordinari, con la consapevolezza del coinvolgimento in un'operazione fraudolenta.
Queste considerazioni valgono non solo a confutare quanto dedotto dall'appellante in ordine alla questione della manifesta fondatezza dell'eccezione di incostituzionalità dell'art. 14 comma 4 bis L. 537/1993, ma anche al fine di respingere nel merito l'eccezione di vizio di motivazione apparente della sentenza impugnata, atteso che la Corte di primo grado ha dato conto del fatto che la notitia criminis - verificata nella sua configurazione di fatto, in ordine al soggetto imputato, alla fattispecie delittuosa realizzata, all'elemento soggettivo del reato e alla consapevolezza di partecipare ad una frode - ha originato la ripresa a tassazione dei costi “da reato” con la conseguenza della indeducibilità dei componenti negativi riconducibili a fatti, atti o attività illecite, in relazione a reati per i quali pende procedimento penale.
L'art. 14 comma 4 bis della legge N. 537/1993, dispone che “Nella determinazione dei redditi di cui all'articolo
6, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o, comunque, qualora il giudice abbia emesso il decreto che dispone il giudizio ai sensi dell'articolo 424 del codice di procedura penale ovvero sentenza di non luogo a procedere ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza della causa di estinzione del reato prevista dall'articolo 157 del codice penale. Qualora intervenga una sentenza definitiva di assoluzione ai sensi dell'articolo 530 del codice di procedura penale ovvero una sentenza definitiva di non luogo a procedere ai sensi dell'articolo 425 dello stesso codice fondata sulla sussistenza di motivi diversi dalla causa di estinzione indicata nel periodo precedente, ovvero una sentenza definitiva di non doversi procedere ai sensi dell'articolo 529 del codice di procedura penale, compete il rimborso delle maggiori imposte versate in relazione alla non ammissibilità in deduzione prevista dal periodo precedente e dei relativi interessi”. E' la stessa norma che indica il percorso obbligatorio da seguire ai fini fiscali, ritenendo indeducibili i costi direttamente connessi ad attività qualificabili come delitto non colposo (cfr. Cass. Civ., n. 5342/2013), per il quale il pubblico ministero abbia esercitato l'azione penale o il giudice penale abbia emesso il decreto che dispone il giudizio, salvo diritto del contribuente al rimborso di quanto versato qualora intervenga successivamente una sentenza definitiva di assoluzione.
Il presupposto per l'emissione dell'atto impositivo è, pertanto, l'esercizio dell'azione penale da parte del pubblico ministero o l'emanazione del decreto che dispone il giudizio da parte del giudice penale;
esula, invece, dal presente ambito ogni considerazione in merito alla sussistenza o meno della condotta penalmente illecita contestata dal p.m. trattandosi di accertamento espressamente rimesso dalla norma al giudizio penale.
Nel caso di specie la Procura della Repubblica – Direzione Distrettuale Antimafia di Firenze ha formulato la richiesta di rinvio a giudizio in data 14/08/2016 ed il Tribunale di Firenze in data 01/07/2021 ha emesso il decreto che dispone il giudizio per i reati di cui agli artt. 452 quaterdecies c.p., attività organizzata per il traffico illecito di rifiuti, a carico del sig. Nominativo_1, legale rappresentante della ditta Ricorrente_1 srl, nel procedimento penale n. 15787/2014 R.G.N.R. e nr. 3128/2015 R.G. GIP.
Ciò posto, la sentenza di primo grado risulta, quindi, correttamente motivata anche in ordine alla legittimità dell'atto impositivo, in ossequio ai principi ribaditi di recente dalla Corte di Cassazione, secondo cui "In tema di indeducibilità dei costi e delle spese, ex art. 14, comma 4-bis, della l. n. 537 del 1993, per beni o servizi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, per il quale il
P.M. abbia esercitato l'azione penale, il giudice tributario non può accertare incidentalmente l'esistenza della fattispecie delittuosa, ma deve limitarsi a verificare che la condotta oggetto del giudizio penale sia riferibile a quella contestata nel giudizio tributario e ad accertare che i costi di produzione disconosciuti attengano alla fattispecie delittuosa contestata" (così da ultimo Cass. 19.03.2024 n. 7275).
Tale attinenza è presente nell'attuale controversia, considerato che tutte le eccezioni proposte dalla parte sono state vagliate e superate nella sentenza di primo grado e lo sono anche nella presente impugnazione, sulla base dell'unica dirimente considerazione per cui l'art. 14, comma 4-bis L. 537/1993, già citato, pone come unica condizione, verificata sia dal giudice di primo grado che da questa Corte, l'esercizio dell'azione penale, cioè il suo avvio da parte del pubblico ministero, indipendentemente dall'esito del processo penale.
Ciò allontana qualsiasi dubbio sull'effettività, sufficienza e completezza della motivazione della sentenza impugnata, oltre che degli avvisi di accertamento, atteso che la Corte di Cassazione ha più volte ribadito,
(si veda fra le tante decisioni l'Ordinanza n. 5927 del 27 febbraio 2023) come la motivazione solo apparente si realizza allorquando, benché sia materialmente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, dal momento in cui risulti contenere argomentazioni non idonee a far comprendere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento e non chiarisce le ragioni della decisione, non potendo delegare all'interprete il compito di integrarla con le più varie e ipotetiche congetture.
Occorre, ancora considerare che relativamente all'anno 2015 è stato emesso un ulteriore avviso di accertamento, avverso il quale la società aveva presentato ricorso, per gli stessi motivi avanzati nella presente controversia e reiterati in sede di appello. Ebbene, detto ricorso è stato respinto in primo grado, con conferma innanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado del Piemonte . Sezione 2, che ha emesso la sentenza N. 395/2024, depositata il 16.07.2024, che questo Collegio ritiene di condividere.
Tutto quanto appena esposto, è stato considerato ed esplicitato nella motivazione della sentenza di primo grado, che deve essere mandata esente da censura, con rigetto dell'appello, cui consegue, per il principio della soccombenza, la condanna dell'appellante alle spese del presente grado di giudizio, liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta l'appello e condanna l'appellante al pagamento delle spese processuali del grado che liquida in
€ 4500,00