Sentenza n. 564/2026
Depositata il 26/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di PALERMO Sezione 3, riunita in udienza il 21/01/2026 alle ore 09:30 con la seguente composizione collegiale:
PICUNO CARLO, Presidente
RUSSO MASSIMO, AT
IPPOLITO SANTO, Giudice
in data 21/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 2854/2025 depositato il 29/07/2025

proposto da

Ricorrente_1 S.r.l. - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 Dott. - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Palermo
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- RIFIUTO AUTOTUTELA OBBLIGATORIA n. TY303E401968 DEL 17 12 2024 IRES-ALTRO 2019
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Ricorrente: insiste come in atti
Resistente: insiste come in atti

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con ricorso contro l'Agenzia delle Entrate – Direzione Provinciale di Palermo, la Ricorrente_1 S.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore sig. Nominativo_1, proponeva impugnazione avverso il silenzio-rifiuto formatosi sull'istanza di autotutela obbligatoria presentata in data
24 marzo 2025, ai sensi dell'art. 10-quater della legge n. 212/2000, con la quale aveva richiesto l'annullamento dell'avviso di accertamento n. TY303E401968/2024, notificato in data 17 dicembre 2024, relativo all'anno d'imposta 2019, con cui l'Ufficio aveva rideterminato, ai fini IRES e IRAP, un reddito imponibile complessivo di euro 1.133.275,35 ed un valore della produzione netta pari ad euro
1.262.920,68, irrogando le conseguenti sanzioni e interessi, per un importo complessivo pari ad
€ 440.234,00, oltre accessori.
La ricorrente assumeva l'illegittimità dell'atto impositivo sotto il profilo della erronea applicazione della disciplina sulle società di comodo di cui all'art. 30 della legge n. 724/1994, sostenendo altresì che il medesimo fosse affetto da vizi riconducibili alla categoria degli errori sul presupposto d'imposta e di calcolo, tali da integrare l'ipotesi di autotutela obbligatoria prevista dal citato art. 10-quater.
Si costituiva in giudizio l'Agenzia delle Entrate, contestando in rito e nel merito la fondatezza del ricorso e chiedendone il rigetto, deducendo l'insussistenza dei presupposti per l'annullamento in autotutela, nonché la legittimità dell'accertamento emesso a seguito di contraddittorio con il contribuente e sulla base di dati contabili documentati.
All'odierna udienza la causa è stata trattenuta in decisione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Si premette in via di fatto che, la società ricorrente – esercente attività di “locazione immobiliare di beni propri” – veniva sottoposta a controllo fiscale relativamente agli anni di imposta 2019 e 2020, al fine di verificare la correttezza del calcolo operato nel test di operatività di cui all'art. 30 comma 2 L. 724/1994, e riportato nel quadro RS, del Modello Unico SC/2020, anno di imposta 2019 e nel Modello Unico SC/2021, anno di imposta 2020.
A tal fine l'Ufficio notificava alla contribuente gli inviti n. I00216/2024 e n. I00218/2024, ai sensi dell'art. 32
DPR 600/1967, rispettivamente per gli anni di imposta 2019 e 2020, con i quali si chiedeva di produrre sia lo schema di calcolo del test di operatività relativo all'anno di imposta 2019, sia la documentazione contabile e fiscale.
Alla luce delle risultanze emerse in sede di contraddittorio, durante il quale l' odierna parte ricorrente forniva ulteriori delucidazioni a supporto della documentazione presentata, l'Ufficio in data 12 settembre 2024, inviava alla stessa a mezzo PEC lo schema d'atto n. TY3T210000391/2024, ex art.

6-bis L. 212/2000, con cui determinava le violazioni sostanziali in materia di IRES e IRAP, relativamente all'anno di imposta 2019.
A seguito della notifica dello schema d'atto, in data 17 ottobre 2024, la parte presentava, ai sensi del comma
3 dell'art. 6 bis L. 212/2000, controdeduzioni e documenti a supporto;
conseguentemente, all'esito dell'istruttoria svolta sulla base della documentazione presentata, l'Ufficio notificava, in data 17 dicembre
2024, a mezzo PEC l'avviso di accertamento TY303W401968/2024 che però non veniva impugnato.
Purtuttavia, la società riteneva infondata la pretesa fiscale contenuta nell'atto impositivo, divenuto frattanto definitivo con consolidamento della relativa pretesa fiscale, e presentava istanza di autotutela (qualificata come autotutela obbligatoria, ex art. 10-quater L. 212/2000), in data 24 marzo 2025, al fine di dimostrarne anch l'illegittimità. Conseguentemente, all'esito della mancata risposta da parte dell'Ufficio, il contribuente impugnava il silenzio- rifiuto formatosi, ai sensi dell'art. 19 comma 1 lett. g-bis) del D. Lgs. 546/1992, oggetto del presente giudizio.
Il ricorso è infondato e non merita accoglimento.
L'istanza di autotutela presentata dalla società ricorrente si fonda sull'assunto che l'avviso di accertamento notificato in data 17/12/2024 sarebbe affetto da “errore sul presupposto d'imposta” e “errore di calcolo”, fattispecie entrambe astrattamente riconducibili all'ambito dell'art. 10-quater, comma 1, L. 212/2000.
Tuttavia, tale ricostruzione non trova riscontro oggettivo nella documentazione allegata né nei fatti di causa.
L'Ufficio ha accertato la non operatività della società ai sensi dell'art. 30 della L. n. 724/1994, in quanto i ricavi dichiarati risultavano inferiori a quelli minimi presunti, secondo i parametri legali.
In sede di contraddittorio – ex art.

6-bis della L. n. 212/2000 – la contribuente ha avuto piena possibilità di esporre le proprie difese, depositare documentazione e formulare osservazioni, che sono state oggetto di valutazione da parte dell'Amministrazione prima dell'emissione dell'avviso di accertamento.
È dunque evidente che l'atto impositivo non presenta profili di manifesta illegittimità, ma è il frutto di un regolare procedimento istruttorio, fondato su dati contabili e su una motivazione puntuale.
Elemento decisivo per la reiezione del ricorso è che la società Ricorrente_1 S.r.l., pur avendo ricevuto regolarmente la notifica dell'avviso di accertamento in data 17/12/2024, ha omesso di impugnarlo nei termini decadenziali di 60 giorni previsti dall'art. 21 D.lgs. 546/1992, preferendo presentare un'istanza di autotutela oltre tale termine.
Orbene, è principio consolidato che l'istituto dell'autotutela – anche nella sua forma “obbligatoria” ex art. 10-quater – non può essere utilizzato come espediente per riaprire termini decaduti o per sollevare tardivamente censure che avrebbero dovuto essere fatte valere con tempestivo ricorso.
L'esercizio del potere di autotutela, pur previsto in forma obbligatoria in ipotesi tipiche di illegittimità manifesta, non consente al contribuente di rimettere in discussione, a tempo indeterminato, l'atto impositivo divenuto definitivo per mancata impugnazione nei termini di legge.
In altre parole, l'istanza di autotutela non può “neutralizzare” l'efficacia decadenziale dell'inerzia processuale del contribuente: l'atto impositivo, se non impugnato, diviene definitivo, e l'eventuale rigetto (espresso o tacito) dell'istanza non riapre i termini di impugnazione né fonda, di per sé, un obbligo giuridico di riesame per l'Amministrazione, in assenza di profili di manifesta illegittimità. Ciò vale anche nell'attuale sistema, riformato dal D.lgs. 219/2023, che pur attribuisce rilievo formale all'autotutela “obbligatoria”, ma ne circoscrive l'applicabilità alle ipotesi tipizzate e non estende la tutela a situazioni di mera contestazione giuridica o valutativa, come nel caso di specie.
Quanto all'asserita possibilità di fornire “prova contraria” in giudizio circa l'effettiva operatività della società, anche in assenza di interpello disapplicativo, è vero che la Corte di Cassazione ha affermato tale principio, ma si tratta di una facoltà da esercitarsi nell'ambito di un giudizio tempestivo avverso l'avviso di accertamento.
Non può, invece, essere surrettiziamente introdotta in sede di giudizio sull'autotutela per superare una decadenza processuale.
Occorre evidenziare che la riforma dell'art. 19 del D.lgs. n. 546/1992 (lett. g-bis e g-ter) ha esteso in via formale il catalogo degli atti impugnabili, includendo il “rifiuto espresso o tacito dell'amministrazione finanziaria sull'istanza di autotutela” nei casi di autotutela obbligatoria. Tuttavia, tale ampliamento non implica automaticamente la piena impugnabilità di ogni esito del procedimento di autotutela, specie quando la contestazione verte sulla fondatezza sostanziale dell'atto impositivo,divenuto definitivo ed emesso a seguito di puntuale contraddittorio endoprocedimentale-
Peraltro, nel caso in esame, con la presentazione dell'istanza di autotutela, non è stato apportato alcun elemento di novità rispetto alle osservazioni presentate in fase di contraddittorio endoprocedimentale.
In conclusione, deve fondatamente ritenersi che l'intento del legislatore non era quello di creare un nuovo grado di giudizio sul merito dell'atto impositivo, ma solo di garantire un controllo sull'eventuale inerzia o arbitraria chiusura da parte dell'amministrazione rispetto a casi di manifesta illegittimità. In assenza di tale illegittimità evidente, come nel caso di specie, il giudice non può sindacare la discrezionalità tecnica dell'Ufficio, né rimettere in discussione un atto divenuto definitivo per mancata impugnazione nei termini.
In ogni caso, va rilevato che l'esercizio dell'autotutela non ha l'obiettivo di tutelare il contribuente ma è un potere – nella considerazione giurisprudenziale e dottrinale invalsa – discrezionale ed espressione di un interesse generale, quale l'“interesse pubblico alla corretta esazione dei tributi” (cfr Corte costituzionale, sentenza n. 181/2017), che deriva direttamente dal principio di capacità contributiva, che fonda il nostro ordinamento tributario.
La ratio dell'istituto dell'autotutela obbligatoria va rinvenuta nella necessità di correggere atti affetti da macroscopici errori materiali o di fatto, la cui permanenza nel sistema risulterebbe intollerabile anche in una logica di interesse pubblico alla corretta esazione. Laddove, invece, il contribuente si limiti a dissentire dalla ricostruzione giuridica della fattispecie posta a base dell'avviso, si ricade nell'alveo dell'autotutela facoltativa, oggi disciplinata dall'art. 10-quinquies L. 212/2000, la cui eventuale inerzia dell'Amministrazione è impugnabile solo se motivata espressamente (art. 19, comma 1, lett. g-ter), il che non ricorre nella specie
Il ricorso pertanto deve essere rigettato;
le spese seguono la soccombenza e si liquidano come da dispositivo.

P.Q.M.

La Corte rigetta il ricorso.
Condanna la ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore dell'Agenzia delle Entrate che si liquidano in complessive euro 5.600, somma comprensiva dei compensi tabellari ridotta ai sensi dell'art. 15, comma 2-sexies, D.Lgs. n. 546 del 1992, oltre spese generali del 15 %, ed accessori di legge se dovuti.
Così deciso in Palermo, nella camera di consiglio del 21 Gennaio 2026
IL RELATORE IL PRESIDENTE
Dott. Massimo Russo Dott. Carlo Picuno