Sentenza n. 2/2026
Depositata il 09/01/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di NUORO Sezione 1, riunita in udienza il 08/10/2025 alle ore 15:30 con la seguente composizione collegiale:
PILIA PAOLO GIUSEPPE, Presidente e Relatore
TT RO ANGELO, DI
LAFORGIA MARCO, DI
in data 03/12/2025 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 68/2024 depositato il 14/03/2024

proposto da

Ricorrente_1 Srl - P.IVA_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
Difensore_2 - CF_Difensore_2
Rappresentato da Rappresentante_1 Amministratrice Unica - CF_Rappresentante_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag.entrate - SS - UO
Difeso da
Difensore_3 - CF_Difensore_3
ed elettivamente domiciliato presso Email_2
Ag.entrate - SS - Roma
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di: - PREAVVISO DI FERMO AMMINISTRATIVO n. 07488202300011685000 TRIBUTI DIVERSI
- PREAVVISO DI FERMO AMMINISTRATIVO n. 07488202300011685000
a seguito di discussione in pubblica udienza
Richieste delle parti:
Conclusioni – Parte ricorrente Ricorrente_1 Srl - nel Ricorso introduttivo del 12.3.2024 - << … CHIEDE a codesta Ill.ma Corte che, rigettata ogni contraria istanza e deduzione, per le richiamate norme di legge e motivazioni, IN VIA PRELIMINARE, accolga inaudita altera parte l'istanza di sospensione degli atti impugnati, per eccezionale urgenza ai sensi dell'art. 47\3° del D.lgs. 546/92, stante: - la sussistenza del fumus boni iuris:
è indubbia ed evidente, in quanto abbondantemente comprovata per tabulas (v. ancora sub docc. D, F, L ed M), la violazione e/o la falsa interpretazione ed applicazione da parte dell'Agente riscossore dell'art. 86\2° DPR 602/73, con conseguente certa illegittimità dei fermi amministrativi adottati sui prefati mezzi (costituenti beni strumentali essenziali 11 all'esercizio dell'impresa della ricorrente), nonché; - la sussistenza del periculum in mora: la permanenza dei detti provvedimenti nelle more occorrenti per far valere in questo giudizio le proprie ragioni cagiona, senza alcun dubbio, per un verso, un danno grave ed irreparabile al patrimonio della ricorrente (che non potendo così utilizzare detti propri mezzi è di fatto impedita ad esercitare la propria attività economica, ad adempiere agli impegni contrattuali assunti con i committenti, a procacciarsi le risorse economiche per sopravvivere nel mercato e, per l'effetto, a far tempestivamente fronte ai propri debiti) e, per altro verso, la frustrazione della concreta possibilità per l'Ente impositore di recuperare per intero il consistentissimo credito vantato nei confronti della ricorrente (cui l'agente riscossore va illegittimamente causando la paralisi operativa ed il dissesto finanziario). NEL MERITO: I) dichiararsi illegittime le iscrizioni dei fermi amministrativi impugnati;
II) ordinarsi all'Agente Concessionario l'immediata loro cancellazione;
III) condannare il Concessionario al pagamento delle spese processuali relative al presente procedimento, determinandole in conformità all'art.15 del D.lgs. 546/92, con distrazione in favore dei difensori anticipatari.>>
Conclusioni – Parte resistente Agenzia delle entrate Risossione – nell'Atto di costituzione in giudizio del
23.4.2024 - << …1. Dichiarare inammissibile o rigettare il ricorso;

2. Con vittoria di spese e compensi per la prestazione professionale >>
all'udienza dell'8.10.2025
Ricorrente:
Il difensore di parte ricorrente insiste con le richieste formulate negli scritti allegati agli atti. Avviso inviato il
12 ottobre 2023, istanza predisposta dalla ricorrente di sblocco del fermo amministrativo in quanto beni strumentali all'azienda che si occupa di autotrasporto.
Resistente:
L'ufficio non comparso.

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con Ricorso datato 13.3.2024, depositato il 24.3.2024, la società Ricorrente_1 S.R.L. (C.F. E P.IVA: P.IVA_1; Email_3 Email_4), in persona della sua amministratrice unica p.t. Rappresentante_1, con sede in UO, elett.te dom.ta in UO in Indirizzo_1 presso lo studio dell'Avv. Difensore_1 cf CF_Difensore_1; Email_3 Email_1 -tel. e fax. Telefono_1, che, unitamente e/o disgiuntamente all'Avv. Difensore_2 (C.F. CF_Difensore_2; PEC: Pec Difensore Ricorrente@pec. it;
Tel e fax Telefono_2), la rappresenta e difende, agendo in contradditorio con l'AGENZIA DELLE ENTRATE- RISCOSSIONE, Agente della riscossione ha impugnato “1) fermo amministrativo n. O567966P dell'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Volkswagen SYN1ESYBA2 Tg. Targa_1; 2) fermo amministrativo n. O567968Z dell'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Società_1 SPRINTER Tg. Targa_2; 3) fermo amministrativo n. O567969K dell'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Società_1 SPRINTER Tg. Targa_3, tutti iscritti al PRA dalla ricorsata in data 22/11/2023 (v. visure PRA 11/03/2024 sub doc. A).” , assumendo in “… FATTO Con preavviso di fermo amministrativo nr. 07488202300011685000 fasc. nr. 2023/000011685 (v. sub doc. B) notificato alla ricorrente a mezzo PEC del 12/10/2023 (v. sub docc.
C e Cbis), la convenuta Agenzia Concessionaria della SS Tributi, nell'invitare la ricorrente al pagamento entro 30 giorni del debito a Suo carico, pari a € 300.548,29, per I.V.A., IRAP, IRES, I.S.R., etc., oltre relative sanzioni ed interessi, la informava altresì che, in mancanza del pagamento entro detto termine, sarebbe stato eseguito, senza ulteriore comunicazione, il fermo amministrativo sui prefati veicoli mediante iscrizione al PRA, salvo che entro lo stesso termine, la ricorrente stessa dimostrasse che tali beni sono strumentali all'attività di impresa. - Ed invero, proprio come indicatole, con propria PEC 27/10/2023 (v. sub docc. D), D-bis), D-ter) e Dquater), trasmessa all'indirizzo PEC sar.area.territoriale.nu.or@pec. agenziariscossione.gov.it, la ricorrente, in uno all'istanza datata 25/10/2023 (con cui chiedeva l'annullamento ex art. 86\2° DPR 602/1973 del preavviso di Fermo Amministrativo e, per l'effetto, della preannunciatavi iscrizione al PRA), inviava all'agente della riscossione copia dei libretti di circolazione dei detti autocarri dai quali risultava chiaramente ed indiscutibilmente la loro strumentalità all'attività d'impresa. - Cionondimeno, con PEC 14/11/2023 (v. sub docc. E) ed E-bis) la Dr.ssa Nominativo_2, Responsabile della Direzione Regionale dell'Agenzia delle Entrate SS, con buona pace di quanto statuito dal citato art. 86\2° DPR 602/1973 e di quanto fatto salvo con l'originario PFA, comunicava all'odierna ricorrente quanto segue: <>. - Detta comunicazione, previa verifica dell'assenza (allora) d'alcun fermo sui predetti veicoli, come da visure ACI del 21/11/2023, delle ore 10:56:20 e 10:57:40 (v. sub docc. F e F-bis), veniva riscontrata dalla sottoscritta Avv. Difensore_1, con propria PEC inviata all'agenzia in pari data, alle ore 12:31 (v. sub doc. G). - Con detta PEC, in sostanza, il sottoscritto difensore, rintuzzando la legittimità della prefata istanza d'annullamento, evidenziava che, seppur dalla visura ACI/PRA eseguita dall'Agenzia risultino, oltre quelli oggetto del preavviso, anche altri mezzi appartenenti alla Nika, ognuno di essi è singolarmente essenziale all'attività in quanto parimenti strumentale all'azienda che, per l'appunto, svolge attività di autotrasporto per conto terzi, con consegne programmate che impegnano 3 giornalmente, con specifici e diversi compiti, ognuno dei mezzi facenti parte del parco macchine. - Dal che è del tutto ovvio che ognuno dei detti mezzi (oggetto o meno del preavviso), essendo parimenti indispensabile allo svolgimento dell'attività, non può essere oggetto di fermo amministrativo, proprio giusto il disposto dell' art. 86\2° DPR 602/1973. -
Chiedeva altresì di conoscere quali ulteriori elementi sarebbero stati necessari all'Agenzia al fine di scongiurare l'applicazione del fermo. - La precitata Dr.ssa Nominativo_2, lungi dal comunicare la (appena curata: v. ancora visure PRA sub Doc. A) iscrizione dei fermi impugnati, con propria PEC 22/11/2023 così testualmente rispondeva alla sottoscritta legale: “con riferimento alla sua istanza si comunica che la stessa è incompleta poiché priva della documentazione di riconoscimento e della delega, senza la quale l'Agenzia delle entrate riscossione non può fornire informazioni.” (v. sub doc. H), così lasciandole intendere che il relativo intervento avrebbe potuto aver seguito col completamento della richiesta documentazione
…sic!!! - Ed invero il 23 successivo, il sottoscritto difensore, ignara del taciuto passaggio alle vie di fatto da parte dell'Agenzia, e dunque confidando nella prosecuzione dell'interlocuzione …e del procedimento amministrativo, provvedeva a mezzo ulteriore PEC ad inviare a quest'ultima la delega richiestale in uno alla documentazione di riconoscimento propria e della cliente, ribadendo le precedenti richieste in attesa delle finali determinazioni dell'Ente (v. sub doc I)” indi deduce in “… DIRITTO Tempestività del presente ricorso ai sensi degli artt. 19 e 21 D. Lgs. 546/1992 e dell'art. 86\2° D.P.R. 602/1973 Come da giurisprudenza ormai consolidata (v. per tutte Cass. Civ., sez. lav., 19/04/2021 n.10271) <> (v. anche Sez. III, N° 24234/2015). Proprio come l'art. 514 c.p.c. dispone l'assoluta impignorabilità dei beni espressamente elencativi, la disposizione di cui all'art 86\2° del DPR 602/1973 dispone la inassoggettabilità al fermo amministrativo di specifici beni mobili;
tutti considerati a tal fine dalla legge come “intoccabili”. E così al pari delle cose sacre e di quelle che servono all'esercizio del culto che il prefato art. 514 c.p.c., insieme ad altri beni mobili pure indicativi, ritiene “assolutamente impignorabili”, l'art. 86\2° D.P.R. 602/1973 sancisce la “assoluta insottoponibilità al fermo amministrativo” dei “beni mobili 5 strumentali all'attività di impresa o della professione”. E' proprio detta “assolutezza” e/o “inderogabilità” dei divieti in parola che impedisce il consolidamento (finanche per decorso dei termini ordinari d'impugnazione) di qualunque atto che li violi;
talché nel processo civile, siccome in quello tributario, il diritto della parte lesa a far valere l'illegittimità dell'atto violativo potrà esser fatta valere in ogni tempo, ossia a prescindere da, ed in deroga a, qualunque norma processuale che preveda in via generale termini decadenziali processuali quali i richiamati artt. 617 c.p.c. e/o 21 D.lgs. 546/1992. Tanto, oltreché dall'intrinseca natura del fermo, è ulteriormente confermato dal tenore delle disposizioni normative che ne disciplinano il procedimento. Il fermo, che temporalmente, al pari dell'ipoteca, si colloca tra la notificazione della cartella di pagamento ed il pignoramento, è atto discrezionale del concessionario (oggi dell'Agente della riscossione), nel senso che la sua adozione non costituisce passaggio indefettibile per l'avvio della procedura esecutiva: la legge neppure prevede la possibilità di convertirlo in pignoramento. Vieppiù: a parte quelli dilatori di 60 gg. dalla notificazione della cartella di pagamento (v. artt. 50\1° e 86\1° DPR 602/1973) e di 30 gg. dalla notificazione del relativo preavviso (v. art. 86\2° DPR 602/1973), la legge non prevede alcun ulteriore termine per l'attuazione del fermo né, ancor meno, per la sua durata: talché ben potrebbe l'Agente di riscossione, una volta decorsi i detti termini dilatori, iscrivere presso il PRA, a suo piacimento e senza ulteriore avviso, il fermo degli indicativi automezzi finanche dopo anni dai predetti atti e lasciarvelo sine die a nocumento del debitore …sic!!! Peraltro, nelle more in cui l'Agente di riscossione, abbondantemente decorso nella propria inerzia (quale ancora risultante dalle prefate visure sub docc. F e F-bis) pure l'ultimo dei prefati termini dilatori, non lo abbia chiaramente edotto della propria definitiva determinazione ad iscrivere il fermo, ma al contrario, proprio come nel caso di specie, gli abbia slealmente dato ad intendere di non esservi ancora pervenuto, continuando ad interloquire col suo difensore in ordine alla facoltà di produrre ulteriore documentazione al fine di provare risolutivamente l'
“ingravabilità” dei mezzi de quibus e, per l'effetto, ottenere l'annullamento in via di autotutela del preavviso stesso, il debitore, a ben vedere, non ha alcun interesse “attuale” e “concreto” alla relativa impugnazione: talché il relativo 6 termine, anche per ciò ed ancora una volta, è da ritenersi “aperto”, pure sine die. Non solo: l'art. 21\1° del D. Lgs. 546/1992 recita testualmente: <>. Il combinato di dette due norme, peraltro contenute nello stesso articolo di legge, è talmente chiaro nel pretendere che, singolarmente ed autonomamente, anche il “fermo” (alias l'atto di 7 iscrizione del provvedimento che lo dispone nei registri mobiliari) e non solo il relativo “atto di preavviso” (alias la comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza del pagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, sarà eseguito il fermo) debba contenere <>; tertium non datur!!! Ebbene, quantomeno nel caso di specie, è certo che l'Agente della SS non ha mai, a tutt'oggi, notificato all'odierna ricorrente (che invece ne è venuta a conoscenza recentissimamente e per puro caso in occasione d'una visura PRA: v. ancora sub Doc. A) né l'avvenuta (illegittima) iscrizione nei registri mobiliari del provvedimento che lo dispone sui mezzi de quibus, né, altrimenti, alcun altro atto contenente l'indicazione di cui al secondo comma dell'art. 19 del D. Lgs. 546/1992, talché, in ogni caso il presente ricorso è assolutamente tempestivo, non essendo ancora intervenuto il dies a quo e, per l'effetto, non essendo ancora iniziato a decorrere alcun termine decadenziale (dies ad quem) per la sua proposizione nanti codesta Ecc.ma Corte. A ben vedere nella disciplina della procedura di iscrizione del fermo di mobili registrati v'è, in effetti, un termine, seppur tutt'altro che decadenziale, dato al debitore;
termine che, però, non riguarda affatto l'impugnazione giurisdizionale dell'atto amministrativo ma, bensì, la facoltà per il debitore di dimostrare, prima che l'Agente possa iscrivere il preannunciato fermo, che i beni oggetto del preavviso sono strumentali all'attività di impresa, si da mettere quest'ultimo in condizione di conoscere in anticipo l'eventuale vizio del fermo stesso e, pertanto, si da evitargli l'adozione di un atto illegittimo e, per l'effetto, di rispondere in seguito degli eventuali danni ad esso conseguenti perché effettuato su beni non sottoponibili a detto gravame. Ebbene, come pure già ampiamente dimostrato, l'odierna ricorrente s'è avvalsa di detta facoltà, spedendo tempestivamente nel termine concessole l'istanza di annullamento (v. ancora sub docc. da D a D-quater), seppur del tutto invano. Da ciò l'ulteriore conferma del denunciato inammissibile modus operandi dell'Agente di riscossione. Violazione ed errata applicazione dell'art. 86\2° DPR 602/73 – Eccesso di potere. Illegittimità ed illiceità del comportamento della convenuta Agenzia di riscossione. È ormai pacifico che l'atto che dispone il fermo amministrativo di beni mobili registrati non rappresenta un atto dell'espropriazione forzata ma una misura puramente afflittiva prodromica e preordinata all'esecuzione, avente una funzione di garanzia e di cautela del credito dell'Ente titolare. Esso, collocandosi nell'ambito dell'attività unilaterale di riscossione, è espressione di una potestà pubblica delegata e discrezionale nella quale l'attribuzione di poteri è funzionalmente connessa all'interesse pubblico ad una pronta e completa acquisizione dei tributi. L'Agente, infatti, nell'esercizio della funzione di riscossione dei tributi, è parificato ad una pubblica amministrazione e allo stesso sono attribuiti poteri, discrezionalità e responsabilità tipiche di quest'ultima, proprio sulla base dell'atto di concessione nonché della disciplina legale del rapporto. Con l'assunzione della misura in parola l'Agente, da una parte, deve tutelare l'interesse pubblico alla riscossione, provvedendo a garantirne per quanto possibile il completo raggiungimento, dall'altra, laddove compatibile a detto scopo, può comprimere direttamente, con le procedure, gli strumenti ed i rigorosi limiti impostigli dalla legge, la sfera patrimoniale del privato. Datane la natura, l'esercizio del potere in parola gode e patisce, nel contempo, di tutte le prerogative, ma anche di tutti i limiti previsti ed imposti dalla legge per il suo esercizio che, per l'appunto, deve essere legittimo (ossia rispettoso dei presupposti e requisiti di legge) e conforme allo scopo riservatogli dal legislatore (la P.A., in sostanza, deve esercitare la discrezionalità attribuitale rispettando i parametri di logicità-congruità impostile, in difetto dei quali i suoi atti sarebbero illegittimi perché viziati da eccesso di potere), non potendo comprimere, oltre gli scopi ed i rigorosi limiti previsti dalla legge, i diritti soggettivi e la sfera patrimoniale del privato;
vieppiù se questo, come nel caso di specie, esercita una attività economica che contribuisce ad arricchire il tessuto economico della nazione e che, in quanto di interesse pubblico, va pure congruamente tutelata. Nella sostanza, laddove in concreto la misura de qua, anziché aumentare le garanzie per il recupero del credito dell'Ente titolare, per contro, paradossalmente, lo rende ancor più difficile od impossibile, il fermo amministrativo risulta illegittimo proprio ai sensi dell'invocato ultimo inciso dell'art. 86\2° DPR 602/73 che testualmente recita: <>. Ebbene, come già ampiamente comprovato dai relativi libretti di circolazione tempestivamente opposti ai sensi dell'art. 86\2° DPR 602/73 dalla ricorrente all'Agente convenuto, e come ulteriormente confermato sia dalla visura camerale 06/11/2023 (v. sub Doc. L) che dalla visura REN 19/02/2024 (v. sub Doc. M) che si producono, i mezzi gravati dai fermi de quibus costituiscono beni mobili strumentali all'attività di impresa (avente ad oggetto il trasporto per conto terzi). Essendo, a ben vedere, detta qualità (strumentalità all'attività d'impresa) l'unico requisito richiesto dalla norma in esame per vietare all'agente della riscossione l'avvio della procedura di iscrizione del fermo di beni mobili registrati, i provvedimenti qui impugnati risultano all'evidenza adottati in smaccata violazione di legge e, pertanto, talmente illegittimi da non poter ulteriormente sopravvivere nel mondo giuridico. Ed invero i fermi amministrativi de quibus, a seguito dell'impugnata loro iscrizione presso il PRA, rendono illegittima la circolazione degli automezzi afflittine: con l'effetto (primario) di impedirne al proprietario qualsivoglia concreto utilizzo;
con l'effetto (secondario) di precludere a quest'ultimo di produrre reddito e così procacciarsi le risorse economiche per sopravvivere nel mercato ed estinguere i propri debiti, e con l'ulteriore effetto (finale) di rendere improbabile se non impossibile all'Ente creditore di soddisfare interamente il proprio consistentissimo credito: il che, per l'appunto e per contro, è proprio lo scopo unico di detti strumenti che, nel caso di specie,
è stato gravemente compromesso. Ciò, ictu oculi, produce la nullità dei provvedimenti impugnati e di ogni atto ad essi precedente e/o successivo, presupposto e/o consequenziale. Per converso: d'alcun fondamento e/o pregio giuridico risulta l'interpretazione dell'art. 86\2° DPR 602/73 assunta della predetta Responsabile della Direzione Regionale secondo cui l'assenza del carattere di esclusività del bene oggetto di Nominativo_3 in argomento legittimerebbe l'Agenzia delle Entrate SS ad avviare la procedura di iscrizione del fermo di beni mobili registrati, nonostante la loro pacifica strumentalità all'attività d'impresa. Detta interpretazione, infatti, oltre a cozzare con la lettera della norma, ne viola pure la ratio”. Allega documentazione.
Con atto di Costituzione in giudizio del 23.4.2024, l'Agenzia delle entrate-SS - C.F. e partita IVA P.IVA_3 - avente sede in Roma, Indirizzo_2, in persona del legale rappresentante pro- tempore, elettivamente domiciliata presso l'area territoriale di Cagliari dell'ente, sita in Indirizzo_3, 07123 Cagliari, rappresentata e difesadall'avv. Difensore_3, C.F. CF_Difensore_3 responsabile del contenzioso esattoriale della Sardegna, iscritta, quale dipendente dell'ente, nell'elenco speciale degli avvocati del Foro di Vicenza, Email_3 Email_2, assume in fatto di aver provveduto alla iscrizione al PRA degli impugnati fermi amministrativi:
n. O567966P, riguardante l'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Volkswagen SYN1ESYBA2, targato
Targa_1, n. O567968Z, riguardante l'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Società_1 SPRINTER, targato Targa_2,
n. O567969K, riguardante l'autocarro per trasporto di cose-uso di terzi Società_1 SPRINTER, Targato Targa_3,
“ … in data 22.11.2023, a garanzia di un debito complessivo di 299.990,47 Eur, preceduti dal preavviso di fermo amministrativo n. 07488202300011685000, fascicolo n. 2023/000011685, notificato alla ricorrente con PEC consegnata il 12.10.2023 (doc. 2)”, indi controdeduce “… 1) L'Agente della riscossione eccepisce, in via preliminare, l'inammissibilità del ricorso ai sensi dell'art. 21, comma 1, D. Lgs 546/1992: il ricorso è stato notificato il 12 marzo 2024, a fronte di un preavviso notificato il 12 ottobre 2023. La ricorrente, consapevole della tardività del ricorso, nel tentativo di essere rimessa in termini, tenta di spostare il dies a quo dell'impugnazione facendo proprio questo assunto: “essendo l'iscrizione del fermo amministrativo un'azione di accertamento negativo si devono applicare le regole del processo di cognizione ordinario, e come tale, il ricorso, non può essere assoggettato ai termini decadenziali di cui agli artt. 617 c.p.c. A supporto delle proprie affermazioni, controparte richiama due sentenze di legittimità (18041/2019 e 10271/2021) che affermerebbero il principio suddetto, consentendo la proposizione del ricorso avverso il fermo amministrativo senza necessità di rispettare i vincoli temporali imposti dall'art. 617 cpc (nanti l'A.G.O. per i crediti non tributari) e 21 D. Lgs 546/1992 (nanti il DI Tributario per i crediti di natura tributaria). In verità l'estensione all'art. 21, D. Lgs 546/1992, è frutto di una libera interpretazione delle sentenze suddette, le quali riguardano una materia ben differente (quella previdenziale), e un tipo di giudizio, quello che si svolge dinanzi al DI del lavoro, che ha caratteristiche diverse dal procedimento tributario. È noto, infatti, che, se si vuole contestare la cartella di pagamento previdenziale, lo strumento previsto è quello dell'opposizione agli atti esecutivi. Nei casi esaminati dalla Cassazione, sezione lavoro, un soggetto aveva impugnato un'ipoteca che si fondava, almeno per la parte sottoposta alla cognizione del Tribunale, su cartelle di pagamento riguardanti contributi INPS. Il DI del merito, qualificata l'azione come opposizione agli atti esecutivi considerata la natura dei crediti che mirava a garantire, ha considerato l'impugnazione tardiva;
la Cassazione, invece, ritendo l'ipoteca esattoriale un atto estraneo alla materia esecutiva, ha escluso che si potesse impugnare attraverso le opposizioni espropriative, con tutte le conseguenze che da ciò derivano in termini di decadenza dall'impugnazione ai sensi dell'art. 617 cpc. I due precedenti, dunque, oltre a riferirsi a fattispecie differenti da quella in scrutinio, non affermano affatto il principio per cui il fermo amministrativo è contestabile in ogni tempo, ma, più correttamente, svincolano l'atto di costituzione delle garanzie esattoriali dall'ambito delle opposizioni espropriative. È pure noto che la materia previdenziale ha rilevanza pubblica ed è per ciò stesso svincolata a limiti temporali, ad esempio, in materia di eccezioni di prescrizione. 1a) Lo stesso principio non vale in materia tributaria, sia perché il debito tributario non ha rilevanza pubblicistica, e infatti opera pienamente il principio delle preclusioni per tutto ciò che non è opposto con la tempestiva impugnazione del primo atto notificato dopo il verificarsi dell'evento che si ritiene contestabile, sia perché il giudizio tributario ha, pacificamente, natura impugnatoria. Com'è noto, l'impugnazione non può proporsi dopo la scadenza dei termini previsti, a pena di decadenza, dalla legge. Il principio, in materia tributaria, si ricava dal chiaro tenore degli articoli 21 e 19, D. Lgs 546/1992, che così dispongono: “Il ricorso deve essere proposto a pena di inammissibilità entro sessanta giorni dalla data di notificazione dell'atto impugnato” (art. 21); “La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo” (art. 19). Il termine, configurando il limite temporale entro il quale il contribuente può esercitare il potere di sottoporre a controllo giudiziale il provvedimento di natura tributaria, è per sua natura perentorio, e non può risentire di evenienze successive al suo inutile decorso. La scadenza del termine, infatti, segna, unitamente alla perdita della facoltà d'impugnare l'atto amministrativo, la definitività di quest'ultimo. Il rispetto del termine, attenendo a un presupposto processuale, è sempre rilevabile, anche d'ufficio, in ogni stato e grado del giudizio. 1b) La ricorrente, tuttavia, sostiene che il fermo amministrativo non è stato notificato, mentre il relativo preavviso, certamente notificato, è stato tempestivamente contestato in autotutela, con due differenti istanze. Senza soffermarsi sulle sindacabili censure che controparte rivolge alla dipendente dell'Agenzia che ha riscontrato, in modo tempestivo e legalmente inopinabile, le istanze, in questa sede si preferisce replicare alla sostanza dell'eccezione, premettendo e ribadendo che il preavviso fermo è stato notificato il 12.10.2023. Questo atto, oltre a fornire il dettaglio degli addebiti, indicava le forme da osservare per l'impugnazione giudiziale (doc. 2: preavviso di fermo amministrativo e prova notifica). Com'è noto, in base all'art. 86, DPR 602/1973, comma 2, in vigore dal 21.8.2013, la notifica della comunicazione preventiva non è più, come in passato, un atto discrezionale dell'Agente ma è un adempimento obbligatorio e sostitutivo della comunicazione di avvenuta iscrizione. Con il preavviso, infatti, il contribuente è avvertito che, in difetto di pagamento delle somme esattamente indicate in tale atto, risultanti dalle cartelle precisamente indicate e notificate da oltre sessanta giorni, si procederà all'iscrizione della garanzia, la quale segue, senza ulteriori avvisi, alla comunicazione preventiva. Il legislatore, dunque, ha privilegiato la garanzia della tutela preventiva, da soddisfare notificando un atto prima della costituzione della garanzia e, quindi, prima del verificarsi di un ipotetico pregiudizio per il destinatario. Va da sé che il diritto/onere d'impugnazione è stato anticipato, per volontà legislativa, alla fase di notifica del preavviso. È da tale momento, perciò, che, nel caso di specie, decorreva il termine di sessanta giorni per opporre le eccezioni sul fermo;
termine da ritenere, alla data di proposizione del presente ricorso (12.3.2024), irrimediabilmente consumato. L'inammissibilità che deriva dalla violazione del termine suddetto, come si è già detto e come ripetutamente precisato dal Supremo collegio, può e deve essere rilevata anche d'ufficio dal DI (ex multis, sentenza 3594, del 10 febbraio 2017). Sul punto, è interessante segnalare la recentissima decisione della Corte di giustizia tributaria di primo grado di UO (sentenza 290, del 22.4.2024) che, sulla rilevanza della comunicazione preventiva e delle preclusioni che derivano dalla sua omessa tempestiva impugnazione, ha così deciso: “È noto, tuttavia, che è onere del contribuente impugnare l'atto regolarmente notificato, pena il consolidamento della pretesa anche con riguardo a precedenti atti della sequenza procedimentale eventualmente non impugnati. Secondo il consolidato insegnamento della Suprema Corte di Cassazione, infatti, che questa Corte condivide, anche “in tema di contenzioso tributario
… nel rapporto fra le stesse parti, una questione deducibile e non dedotta con lo strumento processuale ed entro il termine perentorio espressamente stabilito, rimane successivamente preclusa” (Cfr. Cass.n.
4945/2002; Cass.n. 3231/2005)… … Nel caso di specie, pertanto, proprio iniziando dall'ultimo atto contestato e cioè la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria che è l'ultimo atto impugnabile della sequenza procedimentale che ha portato all'iscrizione delle ipoteche, occorre verificarne l'esito della notifica giacché se risultasse regolarmente notificata, ne discenderebbe l'inammissibilità dell'odierno ricorso, da un lato, perché tardivo, ex art. 21 del d.lgs.546/92, rispetto all'atto notificato (comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria) e, dall'altro, perché le doglianze riguardanti la notifica (ed il merito) degli avvisi di accertamento e la notifica delle cartelle (atti tutti presupposti) sarebbero ormai precluse in quanto non fatte valere con l'impugnazione dell'atto regolarmente notificato (la predetta comunicazione preventiva d'ipoteca). Orbene ritiene la Corte che la parte resistente abbia fornito la prova della regolare notifica della comunicazione preventiva d'ipoteca e, pertanto, il ricorso debba essere dichiarato inammissibile… … la comunicazione preventiva d'iscrizione ipotecaria n… che, come detto, è l'ultimo atto della sequenza procedimentale, risulta regolarmente notificata in data… Il ricorso, pertanto, non può che essere dichiarato inammissibile in quanto tardivo rispetto al termine di 60 giorni, previsto dall'art. 21 del D. Lgs. 546/1992, decorrenti, appunto, dalla notifica della comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria e anche perché proposto avverso atti non più contestabili come sopra specificato. Alla luce di quanto sopra, dunque, non vale osservare che il fermo amministrativo non è stato notificato, perché la ricorrente sapeva che questo sarebbe stato iscritto allo scadere del termine assegnato nella comunicazione preventiva (trenta giorni) e, inoltre, per tutte le ragioni esposte, l'atto da impugnare immediatamente era il preavviso. 1c) Infine, anche se si ritenesse impugnabile il fermo, nonostante la mancata impugnazione del suo preavviso, ciò deve avvenire entro l'ordinario termine, perentorio e inderogabile, di sessanta giorni. E, trattandosi di atto iscritto nei pubblici registri, esso deve ritenersi conosciuto nel momento in cui è stata realizzata la pubblicità (22.11.2023) che determina il decorrere del termine di decadenza, certamente violato nel caso in scrutinio (il ricorso è stato notificato il 12.3.2024). 2) Nel merito, e senza voler rinunciare all'eccezione preliminare d'inammissibilità, si rileva che, per la ricorrente, i veicoli sui quali sono stati iscritti i fermi amministrativi impugnati non possono essere sottoposti alla misura cautelare in quanto beni strumentali ai sensi dell'art. 86, DPR 602/1973. Con la comunicazione del 10.11.2023, avente protocollo n. 10399835/2023 (doc. 3), e del 22.11.2023, avente protocollo n. 10635421/2023 (doc. 4), l'Agente della riscossione, senza negare la natura strumentale dei beni oggetto del preavviso, aveva evidenziato la legittimità dei fermi, stante l'assenza di esclusività dei beni oggetto del preavviso in quanto dalle visure effettuate presso il portale ACI/PRA risultavano, in capo alla società, altri automezzi con analoghe caratteristiche e nella totale disponibilità della ricorrente. A tale provvedimento, controparte replica semplicemente affermando: “alcun fondamento e/o pregio giuridico risulta dall'interpretazione dell'art. 86\2°DPR 602/73 assunta dalla Responsabile della Direzione Regionale secondo cui l'assenza del carattere di esclusività del bene oggetto di Nominativo_3 in argomento legittimerebbe l'Agenzia delle Entrate SS ad avviare la procedura di iscrizione del fermo di beni mobili registrati, nonostante la loro pacifica strumentalità all'attività d'impresa. Detta interpretazione, infatti, oltre a cozzare con la lettera della norma, ne viola pure la ratio. La società, quindi, contesta le motivazioni del diniego dell'annullamento adottate dall'Agente della riscossione, le quali si fondano sul presupposto che la debitrice è titolare di altri veicoli, sostenendo che l'art. 86, DPR 602/1973, non considera la proprietà di più mezzi come preclusiva all'annullamento del fermo: asserisce invece che l'unico requisito perché un bene possa non essere soggetto all'iscrizione del fermo è che questo veicolo sia strumentale all'attività di impresa. L'affermazione non è corretta, perché la titolarità di più mezzi e la limitazione della misura a uno o ad alcuno di essi vale a bilanciare i due interessi contrapposti: quello del creditore a vedere garantito il proprio diritto (che merita tutela ed è garantito dall'art. 2740 cc), e quello dell'impresa a non vedersi privata dei mezzi di trasporto. 3) Neppure vale argomentare che se l'impresa è privata dei propri mezzi non può lavorare e adempiere alle obbligazioni tributarie, sia perché l'impresa può continuare a operare con gli altri mezzi, sia – e soprattutto – perché se, effettivamente, è volontà dell'obbligata pagare il dovuto, che oggi ammonta alla modesta somma di circa 300.000,00 EUR, è sufficiente che chieda la dilazione del debito. La dilazione comporterà l'annotazione della sospensione che consentirà all'impresa di continuare a utilizzare, senza conseguenze, gli autocarri.”. Allega documentazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Il Ricorso proposto è rigettarsi per quanto di seguito.
La questione concernente la pretesa, mancata, notifica di ciascuno dei (tre) fermi amministrativi intesi avversarsi dalla Ricorrente società, deve necessariamente è essere posta in relazione diretta con il correlativo, prodromico, Nominativo_3 – pacificamente - notificato in data 12.10.2023 (tanto da essere stato persino sindacato con domanda di revoca in autotutela, con due differenti istanze inoltrate dalla contribuente), che - va posto in rilievo - reca(va) espressa, in una con la "richiesta" di soddisfo del credito tributario così azionato, in modo compiuto ogni modalità con cui potersi addivenire alla sua corretta impugnazione (v.di
AdeR - doc. 2: preavviso di fermo amministrativo e prova notifica).
Tuttavia, siffatto Preavviso ancorché – per come affermato dalla stessa Ricorrente - “... FATTO Con preavviso di fermo amministrativo nr. 07488202300011685000 fasc. nr. 2023/000011685 (v. sub doc. B) notificato alla ricorrente a mezzo PEC del 12/10/2023 (v. sub docc. C e Cbis), la convenuta Agenzia Concessionaria della SS Tributi, nell'invitare la ricorrente al pagamento entro 30 giorni del debito a Suo carico, pari a
€ 300.548,29, per I.V.A., IRAP, IRES, I.S.R., etc., oltre relative sanzioni ed interessi, la informava altresì che, in mancanza del pagamento entro detto termine, sarebbe stato eseguito, senza ulteriore comunicazione, il fermo amministrativo sui prefati veicoli mediante iscrizione al PRA, salvo che entro lo stesso termine, la ricorrente stessa dimostrasse che tali beni sono strumentali all'attività di impresa.“ -, mai è stato impugnato da essa stessa, per cui esso stesso è senz'altro divenuto definitivo.
Risultando, dunque, irrilevante, in ragione del chiaro tenore prescrittivo degli articoli 21 e 19 del D. Lgs
546/1992, l'aver la stessa odierna Ricorrente - giusta la "...PEC 27/10/2023 (v. sub docc. D), D-bis), D-ter) e Dquater) - trasmessa all'indirizzo Email_3 Email_5, la ricorrente, in uno all'istanza datata 25/10/2023 (con cui chiedeva l'annullamento ex art. 86\2° DPR 602/1973 del preavviso di Fermo Amministrativo e, per l'effetto, della preannunciatavi iscrizione al PRA), inviava all'agente della riscossione copia dei libretti di circolazione dei detti autocarri dai quali risultava chiaramente ed indiscutibilmente la loro strumentalità all'attività d'impresa” – intrapreso l'iniziative “altre” in chiave di autotutela dall'AdeR, tuttavia lasciando scadere il termine decadenziale di gg. 60 decorrente dal 12.10.2023 senza aver interposto tempestiva impugnazioe avversativa.
Il tema della rilevanza della comunicazione preventiva e delle preclusioni che abbiano a derivarne dalla sua omessa tempestiva impugnazione è già stato affrontato e deciso dalla codesta Corte, e non consta la sopravvenienza di innovativa disciplina normativa o di pronunce giurisprudenziali di segno contrario che legittimino una differente conclusione da quella cui questa Corte è già pervenuta (v.di Corte di giustizia tributaria di primo grado di UO, Sentenza n. 290 del 22.4.2024), e che vuole sia “ … onere del contribuente impugnare l'atto regolarmente notificato, pena il consolidamento della pretesa anche con riguardo a precedenti atti della sequenza procedimentale eventualmente non impugnati. Secondo il consolidato insegnamento della Suprema Corte di Cassazione, infatti, che questa Corte condivide, anche “in tema di contenzioso tributario … nel rapporto fra le stesse parti, una questione deducibile e non dedotta con lo strumento processuale ed entro il termine perentorio espressamente stabilito, rimane successivamente preclusa” (Cfr. Cass.n. 4945/2002; Cass.n. 3231/2005)… … Nel caso di specie, pertanto, proprio iniziando dall'ultimo atto contestato e cioè la comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria che è l'ultimo atto impugnabile della sequenza procedimentale che ha portato all'iscrizione delle ipoteche, occorre verificarne l'esito della notifica giacché se risultasse regolarmente notificata, ne discenderebbe l'inammissibilità dell'odierno ricorso, da un lato, perché tardivo, ex art. 21 del d.lgs.546/92, rispetto all'atto notificato (comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria) e, dall'altro, perché le doglianze riguardanti la notifica (ed il merito) degli avvisi di accertamento e la notifica delle cartelle (atti tutti presupposti) sarebbero ormai precluse in quanto non fatte valere con l'impugnazione dell'atto regolarmente notificato (la predetta comunicazione preventiva d'ipoteca). Orbene ritiene la Corte che la parte resistente abbia fornito la prova della regolare notifica della comunicazione preventiva d'ipoteca e, pertanto, il ricorso debba essere dichiarato inammissibile… … la comunicazione preventiva d'iscrizione ipotecaria n… che, come detto, è l'ultimo atto della sequenza procedimentale, risulta regolarmente notificata in data… Il ricorso, pertanto, non può che essere dichiarato inammissibile in quanto tardivo rispetto al termine di 60 giorni, previsto dall'art. 21 del D. Lgs. 546/1992, decorrenti, appunto, dalla notifica della comunicazione preventiva di iscrizione ipotecaria e anche perché proposto avverso atti non più contestabili come sopra specificato.”
La Corte, pertanto ritiene condivisibile - recependolo - l'assunto di Parte resistente secondo cui “Alla luce di quanto sopra, dunque, non vale osservare che il fermo amministrativo non è stato notificato, perché la ricorrente sapeva che questo sarebbe stato iscritto allo scadere del termine assegnato nella comunicazione preventiva (trenta giorni) e, inoltre, per tutte le ragioni esposte, l'atto da impugnare immediatamente era il preavviso. 1c) Infine, anche se si ritenesse impugnabile il fermo, nonostante la mancata impugnazione del suo preavviso, ciò deve avvenire entro l'ordinario termine, perentorio e inderogabile, di sessanta giorni. E, trattandosi di atto iscritto nei pubblici registri, esso deve ritenersi conosciuto nel momento in cui è stata realizzata la pubblicità (22.11.2023) che determina il decorrere del termine di decadenza, certamente violato nel caso in scrutinio (il ricorso è stato notificato il 12.3.2024)”.
A voler entrare nel merito della legittimità degli avversati fermi, la Corte osserva e conviene che in effetti – per come evidenziato dalla Resistente - “Con la comunicazione del 10.11.2023, avente protocollo n. 10399835/2023 (doc. 3), e del 22.11.2023, avente protocollo n. 10635421/2023 (doc. 4), l'Agente della riscossione, senza negare la natura strumentale dei beni oggetto del preavviso, aveva evidenziato la legittimità dei fermi, stante l'assenza di esclusività dei beni oggetto del preavviso in quanto dalle visure effettuate presso il portale ACI/PRA risultavano, in capo alla società, altri automezzi con analoghe caratteristiche e nella totale disponibilità della ricorrente.”, la Ricorrente - pur a fronte della mole di tutto rilevo del debito tributario in essere - abbia solo dato dimostrazione della titolarità in capo a se dei tre veicoli gravati dal fermo, ma non della essenzialità degli stessi – avendo peraltro effettiva titolarità e contemporanea disponibilità di altri veicoli confacenti alla prosecuzione dell'esercizio dell'attività d'impresa. A ben vedersi - sotto quest'ultimo profilo - non ha soddisfatto all'onere di a suo carico.
In una con il rigetto del Ricorso proposto la Corte respinge ogni alla questione proposta.
Alla soccombenza consegue la condanna della società ricorrente Ricorrente_1 Srl p.iva P.IVA_1 al pagamento delle spese di lite che liquida in favore della resistente Agenzia delle entrate SS in misur di €.
1.200,00.

P.Q.M.

La Corte rigetta il Ricorso proposto e condanna la società Ricorrente_1 S.R.L. - p.iva P.IVA_1 - al pagamento delle spese di lite che liquida in favore della resistente Agenzia delle entrate SS in misura di €.
1.200,00.
UO
Il Presidente - relatore
Dott. Paolo Giuseppe Pilia