Sentenza n. 679/2026
Depositata il 02/02/2026
REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
La Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di REGGIO CALABRIA Sezione 7, riunita in udienza il
23/01/2026 alle ore 14:50 con la seguente composizione collegiale:
NA IU, Presidente
NT UL, TO
CHINE' GINEVRA, Giudice
in data 23/01/2026 ha pronunciato la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. 5729/2025 depositato il 07/10/2025

proposto da

Ricorrente_1 - CF_Ricorrente_1
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1
Ricorrente_2 - CF_Ricorrente_2
Difeso da
Difensore_1 - CF_Difensore_1
ed elettivamente domiciliato presso Email_1

contro

Ag. Entrate Direzione Provinciale Reggio Calabria
elettivamente domiciliato presso Email_2
Avente ad oggetto l'impugnazione di:
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 24_1T_003034_000_P002 IPOTECARIE E CATASTALI-ALTRO
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 24_1T_003034_000_P002 REGISTRO 2025
- AVVISO DI LIQUIDAZIONE n. 24_1T_003034_000_P002 SUCCESSIONI E DONAZIONI 2025 a seguito di discussione in pubblica udienza e visto il dispositivo n. 226/2026 depositato il
27/01/2026
Richieste delle parti:
Ricorrente/Appellante: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)
Resistente/Appellato: (Trascrizione delle eventuali richieste ammesse dal Presidente)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Ricorrente_1 e Ricorrente_2 hanno impugnato innanzi alla Corte di Giustizia Tributaria di primo grado di Reggio Calabria in composizione collegiale

contro

Agenzia Entrate di Reggio Calabria l'avviso di liquidazione n. 24/1T/003034/000/P002 notificato in data 26.06.2025, con raccomandate aa/rr rispettivamente n.386015353007 e n.386015352996 (all. 2), dall'Agenzia delle Entrate D. P. di Reggio
Calabria - Ufficio Territoriale di Locri, con cui era stato accertato, oltre alle imposte liquidate per il contratto di permuta,
- un'imposta di donazione di € 3.240,00,
- una maggiore imposta di registro di € 200,00,
- una maggiore imposta ipotecaria di € 1.010,00
- e una maggiore imposta catastale di € 605,00, oltre interessi, irrogando una sanzione pecuniaria di
€ 1263,75,
il tutto per un importo complessivamente pari a € 6.327,50 in relazione all'atto stipulato il 23/10/2024 dal
Notaio Paderni Stefano Repertorio n. 15532/10072 - registrato telematicamente a Locri il 06/11/2024 (all.
3), ritenendo applicabile nel caso in esame non un contratto di permuta con deviazione degli effetti ex art
1411 c.c., bensì un atto con diverse e autonome disposizioni qualificate dall' Agenzia come donazioni , con conseguente ulteriore recupero a tassazione delle relative pretese imposte ai sensi e per gli effetti delle disposizioni di cui al T.U.1991/ 346 e 347, e T.U.1986/131
Premettevano che con contratto di permuta [ex art.1], i due coniugi in regime di comunione legale, avevano trasferito a titolo di permuta a Nominativo_1 un appezzamento di terreno edificatorio, con insistenti i ruderi di un vecchio fabbricato rurale oggi fabbricato diruto, meglio descritto nel NCT del Comune di Bianco
(RC) al foglio 15 particelle: 1285, 1287, 1288.
Evidenziavano che:
a) Nominativo_1 aveva accettato tale trasferimento[ ex art.1 bis], ma, ai sensi e per gli effetti di cui all'articolo 1411 del c.c., ha deviato gli effetti della permuta a favore della società Società_1 s.r.
l., società che nello stesso atto ha dichiarato le sua adesione rendendo in tal modo irrevocabile e definitiva la stipulazione in proprio favore ai sensi dell'art.1411 del c.c..
b) Nominativo_1 aveva trasferito [ex art.2], quale controprestazione, ai coniugi Ricorrente_1/Ricorrente_2 un appartamento per abitazione di tipo economico, sito nel Condominio "Residence dei Pini due" in Bianco,
Indirizzo_1, meglio descritto al NCEU del Comune di Bianco,al foglio 15 particella 1213 subalterno 12, piano: 2, categoria A/3, Classe 2, Consistenza 4 vani;

c) tale trasferimento[ex art.2bis] era stato accettato dai coniugi ma, ai sensi e per gli effetti di cui all'articolo
1411 del c.c., hanno deviato gli effetti della permuta attribuendo su tale immobile il diritto di usufrutto a vita a favore della loro figlia Nominativo_2, mentre la nuda proprietà era stata attribuita indivisamente ed in parti uguali, ai nipoti ex filia, TE Nominativo_3 e Nominativo_4, i quali nello stesso atto hanno dichiarato la loro adesione rendendo in tal modo, irrevocabile e definitiva la stipulazione in loro favore ai sensi dell'art.1411 del c.c..
Agenzia delle Entrate-D. P. di Reggio Calabria, Ufficio Territoriale di Locri, aveva però notificato ai ricorrenti un avviso di liquidazione d'imposta e irrogazione delle sanzioni relativo all'atto pubblico del 23/10/2024 Rep.
n. 15532/10072 - registrato telematicamente a Locri il 06/11/2024
Eccepivano:
1) Carenza di motivazione
Evidenziavano come nel contratto di permuta con effetti deviati ex art 1411 cc, l'interesse dello stipulante può – in linea di principio- consistere in una causa donandi, così come in una solvendi causa o in una obligandi causa.
Quindi il silenzio dell'Ufficio era indicativo dell'assenza di una qualsiasi istruttoria volta a ricostruire la fattispecie che si è apoditticamente qualificata come un'ipotesi d'interesse degli stipulanti “causa donandi”.
Nell'atto impugnato, infatti, l'Ufficio era partito dall'assunto che le “disposizioni” nello stesso contenute fossero ipotesi di donazioni, con conseguente applicazione del relativo regime fiscale, ma l'affermazione era apodittica e non rappresentava gli elementi fattuali cui collegare la pretesa qualificazione [donazioni indirette].
Infatti non indicava specificatamente le disposizioni da applicarsi al caso in esame, e peraltro non menzionava l'iter logico- interpretativo utilizzato per addivenire a tale nuova e maggiore imposizione fiscale, anche alla luce della complessità e problematicità degli istituti coinvolti in tale operazione ermeneutica.
Affermare che nel caso in esame si ravvisavano ipotesi di donazione non era elemento sufficiente per motivare l'atto impugnato, ma costituiva solo un'affermazione di principio.
b) Violazione e falsa applicazione dell'art. 1411 c.c. nel regime tributario. Violazione e falsa applicazione dell'art. 20 del DPR 131/1986. Violazione e falsa applicazione dell'art. 1, comma 4-bis, del D.Lgs. n. 346/1990.
Divieto di doppia imposizione. Applicabilità del principio dell'assorbimento
La controversia in esame nasce dalla diversa qualificazione operata dall'Ufficio in merito alle “pretese disposizioni” contenute nel contratto di permuta.
Invero l'Ufficio ritiene che nel caso in esame gli effetti deviati, ex art 1411 del cc, previsti dal contratto di permuta e disposti dalle parti configurino sostanzialmente una disposizione autonoma rispetto alla permuta,
e quindi in quanto tali qualificabili come donazioni indirette soggette ad ulteriore imposizione fiscale, cui consegue, nella prospettiva erariale, il recupero delle imposte di donazione, di registro, ipo/catastali previste in materia dal T.U. 1990/346 e 347 e dalla ulteriore imposta in misura fissa ai sensi del disposto di cui al T.
U.R 1986/131.
Alla luce di tale interpretazione appare evidente che l'Ufficio in tal modo ha assoggettato l'atto de quo ad una doppia imposizione: una sull'atto di permuta e una sulla donazione indiretta, in palese violazione delle disposizioni contenute nel T.U. 1990/346- 347 e di quelle contenute nel T.U. 1986/131. Il che evidentemente è del tutto iniquo, giacché l'imposta, nel caso in esame è stata legittimamente assolta con la sola imposizione del negozio mezzo impiegato [permuta] per realizzare l'atto di liberalità.
Sebbene le liberalità indirette risultanti da atti soggetti a registrazione debbono sempre essere assoggettate all'imposta di donazione, è d'uopo precisare che lo stesso legislatore ha, però, escluso “ quelle collegate ad atti concernenti il trasferimento o la costituzione di diritti immobiliari ovvero il trasferimento di aziende, qualora per l'atto sia prevista l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale, o dell'IVA” ai sensi dell'art.1,comma 4-bis, del D.Lgs.vo n. 346/1990.”
La ratio di tale disposizione è di evitare una doppia imposizione su un fenomeno sostanzialmente unitario.
c) Violazione e falsa applicazione del contratto a favore di terzo ex art 1411 cc nel regime tributario.
Nel caso in esame l'acquisto del bene oggetto di prestazione permutativa è da qualificarsi- alla luce degli effetti deviati ex art 1411 cc - un trasferimento diretto ed anche definitivo dal promittente ai terzi, avendo i terzi manifestato nello stesso atto la loro adesione, e quindi impedito una eventuale revoca o modifica da parte degli stipulanti.
La dottrina prevalente ritiene che si tratta di un ordinario tipo di contratto, dotato di una clausola accessoria che ne devia gli effetti a favore di un terzo soggetto e per tale motivo il negozio di cui all'art.1411 c.c. non ha una causa propria e diversa da quella del contratto concluso tra stipulante e promittente
Nel caso in esame, la causa sarà rappresentata dallo scambio di cosa contro cosa, circostanza confermata giuridicamente, dal fatto che nell'ipotesi di revoca o rifiuto della prestazione, la stessa dovrà eseguirsi a beneficio dello stipulante - salvo patto contrario;
tale dato normativo, sul piano interpretativo, conferma che il contratto in favore di terzo, nel caso di permuta, non sia dotato di causa propria
Applicando i principi, rilevava come nella permuta [negozio mezzo] le parti hanno convenuto di effettuare dei trasferimenti reciproci dei rispettivi beni immobili - realizzando in tal modo il sinallagma contrattuale proprio dei contratti permutativi, con trasferimento reciproco dei beni immobili, i cui effetti, però sono stati deviati ex art 1411 cc a favore di terzi [negozio fine].
In realtà il contratto di permuta de quo è stato dalle parti concluso secondo lo schema del contratto a favore del terzo (art. 1411 cod. civ.), qualificazione, questa, che risponde, per vero, anche alla sostanza dell'operazione negoziale in quanto l'effetto traslativo della permuta è stato direttamente prefigurato, tra i promittenti e gli stipulante, nei confronti dei terzi che, nello stesso atto, hanno dichiarato di voler profittare.
In sintesi si può affermare che il contratto a favore di terzo non ha una causa costane, perché non è altro che un ordinario tipo di contratto (vendita, permuta, locazione, etc.), munito di una clausola accessoria che determina la deviazione degli effetti a favore di un soggetto diverso rispetto alle parti contraenti
Nel caso del contratto a favore di terzo, tale causa – pur non alterando la causa del contratto cui acceda
[nel nostro caso la Permuta] stante il principio di unitarietà del negozio - si individua nell'interesse dello stipulante, il quale, nel deviare gli effetti del contratto in favore di un soggetto estraneo, realizza comunque uno spostamento patrimoniale che deve trovare fondamento in una giustificazione causale.
Dunque, nulla impedisce che tale interesse possa consistere in una causa donandi, così come in una solvendi causa o in una obligandi causa.
Alla luce di ciò, la posizione assunta dall'Amministrazione si tradurrebbe, nel caso di specie, in una presunzione automatica e non motivata della natura donativa della causa, escludendo in via del tutto aprioristica e senza un'adeguata istruttoria ogni diversa ipotesi causale astrattamente configurabile nel caso concreto. Ribadiva come la clausola a favore del terzo, nel caso in esame, non altera la causa del contratto cui acceda
[Permuta], quindi l'unitarietà del negozio, determinata dall'unicità di causa, è ciò che rende unica quella che nella normativa sull'imposta di registro è impropriamente chiamata disposizione.
Pertanto sarebbe stata preclusa all'Ufficio la facoltà di ravvisare nel contratto di permuta con effetti deviati
- oggetto di tassazione - “diverse disposizioni” con conseguente recupero anche delle imposte di donazione,
a ciò ostando, per altro profilo, anche il principio dell'autonomia negoziale.
Osserva infine come la permuta, realizzata tra i coniugi Ricorrente_1/Ricorrente_2 e la Sig.ra Nominativo_1 - contenente la clausola accessoria della deviazione degli effetti ex art. 1411 c.c. - una volta assoggettata al regime fiscale previsto per tale contratto commutativo [ T.U. 131/1986 ] escludeva ogni ulteriore tassazione rientrando tale fattispecie nella esclusione prevista dall'art 1 , comma 4 bis del D. Lgs.vo n 346/1991
Anche riguardo all'imposta sulle successioni e donazioni, per quanto sopra dedotto, si deve escludere dall'eventualità di una doppia tassazione il contratto a favore di terzo.
Ciò essenzialmente per la natura del contratto medesimo, laddove la deviazione degli effetti a favore del terzo avviene sulla base di una clausola apposta al contratto [permuta] intervenuto fra stipulante e promittente per consentire al primo di conseguire un proprio interesse meritevole di tutela;
motivo per cui la clausola accessoria della deviazione degli affetti, ex art 1411c.c. non può di per sé costituire autonomo presupposto imponibile.
La caratterizzazione della fattispecie come pattuizione inserita in un contratto al fine esclusivo di deviarne i normali effetti da una delle parti ad un terzo estraneo, appare dunque del tutto incompatibile con una ricostruzione che attribuisca alla figura in esame una sua assoluta autonomia, anche ai fini fiscali.
Infatti, l'applicabilità generale dell'istituto non è di per sé sufficiente a far ritenere che, nel nostro ordinamento, esista una tipizzazione del contratto a favore di terzo, che si aggiungerebbe al tipo contrattuale cui accede, determinando fra il contratto e la pattuizione a favore del terzo un rapporto di collegamento negoziale in luogo di quello che è ormai pacificamento qualificato come un mero rapporto di accessorietà.
Il trattamento fiscale riservato dal legislatore al contratto a favore di terzo in genere e, in particolare, al contratto a favore di terzo “donandi causa” impone una disamina sia della principale imposta indiretta, e cioè la imposta di registro (D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131), sia delle imposte dell'imposta sulle successioni e donazioni.
Per quanto attiene all'Imposta di Registro, si rileva come manca, nel complesso sistema normativo di riferimento, una norma specifica.
Pertanto è necessario fare riferimento all'art. 20 del DPR 131 del 1986, il quale prescrive che le imposte siano applicate secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo e la forma apparente.
Conseguentemente poiché con il contratto a favore del terzo con effetti reali si attua l'immediato trasferimento del diritto al terzo e non già un doppio passaggio della proprietà, la tassazione dell'atto, ai fini dell'Imposta di Registro, non può che essere unica e quindi si dovrà pagare una sola imposta di trasferimento ai sensi e per gli effetti delle disposizioni di cui al DPR n 131/1986.
Mentre per quanto riguarda l'imposta sulle successioni e donazioni, la fattispecie in esame rientra- per quanto già innanzi dedotto - nel perimetro delle esclusioni previste dall'art. 1,comma 4 bis
Quindi si può affermare che il comma 4-bis dell'articolo testè citato sancisce il principio dell'assorbimento della tassazione del negozio indiretto in quella del negozio principale già di per sé soggetto a tassazione con l'applicazione dell'imposta di registro in misura proporzionale.
In sintesi l'unicità del negozio [permuta con effetti deviati ex art. 1411 cc] non consente di creare un'artificiosa separazione - ai soli fini della tassazione fra contratto principale e deviazione degli effetti a favore del terzo.
Pertanto, si ribadisce che l'inammissibilità di una “doppia tassazione” nasce dal fatto che il contratto a favore di terzo non è, comunque, ricostruibile come una pluralità di negozi fra loro connessi o collegati, trattandosi invece di un unico atto al quale è apposta una clausola che consente la deviazione degli effetti al terzo in via diretta.
Nel caso di specie lo strumento negoziale, unitario e trasparente individuato dalle parti nella figura della c.
d. permuta, con effetti deviati ex art. 1411 c.c., rappresenta la regolamentazione di un assetto immobiliare conforme ad interessi meritevoli di tutela
Chiedeva annullamento e condanna alle spese
Agenzia delle Entrate rilevava che:
1) L'impugnazione riguardava solo l'atto notificato a Ricorrente_2 e non anche a Ricorrente_1, che, di fatto, non era stato oggetto di gravame
2) L'insussistenza del vizio di motivazione
Con l'avviso di liquidazione n. 24/IT/003034/000/P002 l'Ufficio si è limitato a liquidare una imposta principale ai sensi dell'art. 20 e 42 del Dpr n. 131/86, non un'imposta complementare, con tutte le conseguenze che la giurisprudenza ne trae in punto di motivazione del provvedimento.
Rilevava che non trovava applicazione l'art. 52 del TUR ma l'art. 42 del d.p.r n. 600 del 1973.
L'Ufficio non ha effettuato alcuna rettifica, alcuna valutazione di tipo istruttorio o extratestuale.
Per l'effetto, anche la motivazione, stante l'assenza di attività istruttoria, può dirsi legittimamente assolta in quanto siano fornite al contribuente le informazioni necessarie per fare desumere ciò da cui deriva la correzione/omissione dell'autoliquidazione
L'Ufficio, motivando il provvedimento con i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche, ha rilevato ictu oculi che il negozio tra la Ricorrente_2 e i soggetti 5, 6 e 7 costituiva una donazione e ha liquidato la maggiore imposta ed elevato le sanzioni.
Testualmente ha specificato “i motivi” ed “allegato” il prospetto analitico delle imposte, delle sanzioni e degli interessi, ripartendo voce per voce e differenziando la donazione della nuda proprietà, da una parte, e la donazione dell'usufrutto dall'altra (cfr. atto impugnato, prodotto dal ricorrente).
Di qui la legittimità dell'avviso di liquidazione n. 24/IT/003034/000/P002 sotto il profilo dell'onere motivazionale
3) Con l'avviso di liquidazione n. 24/IT/003034/000/P002 l'Ente ha liquidato un'imposta principale ravvisando dalla mera lettura dell'atto rogato dal notaio Nominativo_5 gli estremi di una donazione diretta nel negozio intercorso tra la ricorrente, sig.ra Ricorrente_2 e i suoi congiunti: Nominativo_2 a cui viene donato l'usufrutto sull'immobile ricevuto in permuta dalla sig.ra Nominativo_1 e i nipoti ex filia, TE Nominativo_3 e Nominativo_4, a cui viene donato sul medesimo immobile il diritto di nuda proprietà indivisamente ed in parti uguali tra loro.
Più nello specifico e diversamente dalla ricostruzione operata dal ricorrente, l'Ente si è limitato a ravvisare
- oltre alla permuta intercorsa la Ricorrente_2 e Nominativo_1 – la sussistenza di una donazione diretta tra Ricorrente_2 e i suoi congiunti, rispettivamente figlia e nipoti, presenti al momento del rogito e che hanno accettato usufrutto e nuda proprietà donati sul bene oggetto di permuta.
L'Ufficio ha 1) individuato dalla lettura dell'atto la presenza di un errore/omissione e solo in conseguenza di ciò, senza effettuare approfondimenti istruttori, 2) ha provveduto ad una correzione formale liquidando, ex art. 42 d.p.r n. 131/1986, un'“imposta principale” qual è quella oggetto di contestazione.
La lettura dell'atto mostra chiaramente che esistono più negozi giuridici, non c'è un collegamento negoziale né una donazione indiretta.
Non viene rilevato un rapporto mezzo - fine o la sussistenza di un collegamento negoziale e/o di una causa che collega i singoli negozi.
Sarebbe una attività interpretativa ultronea che esula da questa sede e che non è sicuramente oggetto di sindacato
Tutti i soggetti sono parti formali e sostanziali del negozio giuridico: i beni oggetto di permuta entrano nella sfera giuridica dei soggetti coinvolti, sono trasferiti direttamente in proprietà in capo ai medesimi per poi essere, in un secondo momento ma nella stessa sede, donati ad altri soggetti che, presenti all'atto, sono parti formali e sostanziali della donazione, che accettano, manifestando assenso all'atto di liberalità
Con il provvedimento oggetto di impugnazione non si sta indagando la causa concreta che sta alla base della donazione ma si sta accertando la sussistenza ictu oculi di un altro negozio a titolo gratuito (la donazione diretta), altro e diverso dalla permuta, volto ad arricchire soggetti legati al donante– figlia e nipoti - da un rapporto parentale.
Evidenziava come non c'è un contratto a favore di terzo nel segmento che investe i soggetti 1 e 2 con i soggetti 5, 6 e 7 nell'atto a firma del notaio Nominativo_5.
Gli asseriti terzi erano infatti parti formali e sostanziali del negozio di donazione diretta (distinto come detto dalla permuta) a differenza di quanto accade nel negozio a favore di terzo il cui il terzo accetta solo il diritto alla prestazione, di cui diventa titolare, ma non è parte formale o sostanziale del rapporto
I coniugi Ricorrente_1 - Ricorrente_2, che hanno già ricevuto in permuta l'immobile che è entrato nel loro patrimonio giuridico (trasferito in proprietà dice l'atto), lo donano direttamente alla figlia in usufrutto e ai nipoti ex filia in nuda proprietà.
L'immobile donato è prima transitato con permuta nel patrimonio giuridico dei coniugi donanti e poi dagli stessi direttamente donato ai propri congiunti, che presenti all'atto sono parti formali e sostanziali del rapporto negoziale di liberalità.
Sottolineava come non ci fosse alcun collegamento negoziale né alcun rapporto mezzo fine tra i negozi nella lettura operato dall'Ufficio sull'atto.
L'Ufficio si era limitato a riscontrare ciò che dall'atto si legge: ovvero, per restare al giudizio di causa, la presenza di due negozi autonomi e distinti. La permuta e la donazione diretta nei termini sopra descritti. La natura dell'imposta è di tipo “principale”. Chiedeva l'inammissibilità del ricorso nei confronti di Ricorrente_1 e il rigetto del ricorso nei confronti di
Ricorrente_2.
Chiedeva la condanna alle spese dei ricorrenti

MOTIVI DELLA DECISIONE

La Corte di Giustizia Tributaria di Reggio Calabria di primo grado in composizione collegiale ritiene che il ricorso debba essere rigettato.
Per il principio della ragione più liquida si entrerà direttamente nel merito del ricorso.
In contestazione è l'avviso di liquidazione n. 24/IT/003034/000/P002, notificato alla ricorrente
Ricorrente_2 in data 26.06.2025, gemello di quello notificato a Ricorrente_1.
E' stato impugnato “l'avviso di liquidazione” che Agenzia delle Entrate ha emesso sulla base della lettura del rogito a firma del notaio Nominativo_5 (registrato presso l'Ufficio territoriale di Locri in data 06/11/2024 al n.
3034 serie 1T), ravvisando nella complessa operazione negoziale oltre alla permuta, gli estremi di una donazione, in particolare nel negozio intercorso tra Ricorrente_2 e i signori Nominativo_2, TE
Nominativo_3 e Nominativo_4 – “soggetti 5, 6 e 7”
La parte ricorrente ha sostenuto che trattasi di negozio a favore di terzo, con la conseguenza dell'erroneità applicazione del regime fiscale proprio della donazione e in ogni caso del divieto della doppia imposizione e ha sottolineato come Agenzia delle Entrate, emettendo l'atto impositivo non ha motivato, tanto più che non ha accertato se la “causa” del successivo trasferimento sia stata effettivamente una donazione o l'adempimento di una obbligazione.
Orbene, ritiene la Corte che la base da cui partire è l'analisi dell'atto notarile, versato in atti dalla parte.

1. Sulla centralità dell'atto notarile e l'art. 20 D.P.R. 131/1986
Punto cardine della presente decisione è l'esame obiettivo dell'atto notarile nella sua unitarietà funzionale.
L'atto esplicita che fu compiuta una complessa operazione negoziale, caratterizzata dalla compresenza di tutti i soggetti interessati, non solo alla permuta ma anche alle successive costituzioni dei diritti reali sui beni permutati
Di fatto, contestualmente, dopo essere entrata nel patrimonio dei diversi permutanti, sui beni permutati in favore di soggetti diversi (prossimi congiunti) sono stati costituiti diritti reali.
Ricorrente_1-Ricorrente_2, dopo avere acquisito in proprietà un immobile (in appartamento) hanno infatti deviato due diritti reali di godimento, usufrutto (alla figlia) e nuda proprietà (ai nipoti), esercitando pertanto un diritto dispositivo scindendo la proprietà appunto in due diritti reali di godimento, costituiti ex novo. L'atto è chiaramente una donazione, non qualificabile come atto a favore di terzo, ma un atto volitivo, accettato da tutte le parti presenti.
Ai sensi dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986, la tassazione deve essere applicata secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.
Dall'analisi del rogito emerge che il contribuente, pur perfezionando formalmente una permuta, ha successivamente disposto l'immediato trasferimento del godimento del bene (usufrutto e abitazione) a prossimi congiunti
Tale scissione del dominio, avvenuta contestualmente all'acquisto, non configura un effetto accessorio della permuta, bensì una disposizione autonoma a titolo gratuito.
L'atto notarile, dunque, contiene in sé due distinti negozi: la permuta (quale mezzo per l'acquisizione del bene) e la donazione diretta dei diritti reali parziari ai congiunti.

2. Sull'inapplicabilità dell'esimente ex art. 1411 c.c. in ambito fiscale
I ricorrenti eccepiscono la legittimità della deviazione degli effetti contrattuali verso terzi.
Tuttavia, lo schema civilistico dell'art. 1411 c.c. non è idoneo a sottrarre l'operazione all'imposta di donazione qualora l'attribuzione al terzo sia priva di controprestazione e sorretta da animus donandi.
Nel caso di specie, i terzi beneficiari hanno acquisito diritti reali di significativo valore economico senza alcun esborso.
In assenza di prova circa una diversa causa onerosa (es. estinzione di un debito pregresso dello stipulante), la causa dell'attribuzione è esclusivamente liberale.
Pertanto, l'atto deve essere assoggettato a tassazione per ogni singola disposizione in esso contenuta, ai sensi dell'art. 21 del D.P.R. 131/1986.

3. Sulla legittimità del recupero delle maggiori imposte
Accertata la natura di donazione diretta della costituzione dei diritti reali, ne consegue la piena legittimità della pretesa tributaria relativa a: * Imposta di donazione: dovuta sul valore dei diritti reali attribuiti gratuitamente;
* Maggiore imposta di registro: dovuta per la riqualificazione dell'atto come contenente più disposizioni non necessariamente derivanti le une dalle altre;
* Imposte Ipotecaria e Catastale: dovute in misura proporzionale in relazione ai trasferimenti e alle formalità di trascrizione e voltura dei diritti reali di godimento.

4. Sanzioni e Spese
L'accertata infondatezza delle tesi dei ricorrenti comporta la conferma delle sanzioni irrogate. Tuttavia, vista la complessità della qualificazione giuridica tra schemi contrattuali a favore di terzo e collegamento negoziale tributario, si dispongono i presupposti per la compensazione integrale delle spese di lite.

P.Q.M.

La Corte di Giustizia Tributaria di Reggio Calabria sezione 7 in composizone collegiale pronunciando sul ricorso di Ricorrente_1 e Ricorrente_2

contro

Agenzia Entrate rigetta il ricorso e compensa le spese
Reggio Calabria, 23.1.26 il relatore il Presidente Ginevra Chinè Giuseppe Campagna